Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Banská Bystrica Spisová značka: 24S/184/2015 Identifikačné číslo súdneho spisu: 6015201365 Dátum vydania rozhodnutia: 12. 08. 2016 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Alena Antalová ECLI: ECLI:SK:KSBB:2016:6015201365.1 Rozhodnutie Krajský súd v Banskej Bystrici v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Aleny Antalovej a členov senátu JUDr. Jany Novotnej a JUDr. Jozefa Zlochu v právnej veci žalobcu: ELSTAP, s.r.o. „v likvidácii", so sídlom Námestie SNP 3, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 44795149, zastúpený Podtatranskou advokátskou kanceláriou, s.r.o., Nám. sv. Egídia č. 95, 058 01 Poprad proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného č. 1329778/2015, č. 1329873/2015, č. 1329961/2015, č. 1330015/2015, č. 1330097/2015, č. 1330142/2015 všetky zo dňa 25. augusta 2015 takto r o z h o d o l : Žaloby z a m i e t a. Žalobcovi náhradu trov konania n e p r i z n á v a. o d ô v o d n e n i e : 1. Daňový úrad Banská Bystrica ako správca dane (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobie január - december 2011. Daňová kontrola bola začatá 23.10.2012. O výsledku daňovej kontroly bol spísaný Protokol č. 9601401/5/4311165/2013/Mad zo dňa 20.09.2013 (ďalej len „Protokol“), ktorý obsahuje popis všetkých vykonaných zisťovaní a dôkazov. V Protokole správca dane konštatoval, že daňový subjekt (žalobca) vierohodným spôsobom nepreukázal, že boli splnené podmienky na odpočet DPH, pretože nepreukázal, že boli dodané práce, resp. tovar, ktoré boli fakturované spoločnosťami ARMOVOSTAV s.r.o., TNŽ s.r.o. a JALUM TRANS s.r.o. Z uvedeného dôvodu správca dane neuznal žalobcovi odpočet DPH uplatnený na základe faktúr od týchto dodávateľov v jednotlivých mesiacoch (január - jún) roku 2011. Žalobca sa k Protokolu vyjadril a jeho pripomienky boli ústne prejednané so správcom dane, o čom bola spísaná Zápisnica zo dňa 04.11.2013. 2. Správca dane následne vo vyrubovacom konaní vyrubil žalobcovi rozdiel dane rozhodnutím č. 9601401/5/4938976/2013/Mad z 05.11.2013 za zdaňovacie obdobie január 2011 vo výške 1.081,43 €, rozhodnutím č. 9601401/5/4941224/2013/Mad z 05.11.2013 rozdiel dane za mesiac február 2011 vo výške 2.839,47 €, rozhodnutím č. 9601401/5/4941301/2013/Mad z 05.11.2013 rozdiel dane za mesiac marec 2011 vo výške 21.824,17 €, rozhodnutím č. 9601401/5/4941394/2013/Mad z 05.11.2013 rozdiel dane za mesiac apríl 2011 vo výške 4.490,66 €, rozhodnutím č. 9601401/5/4941457/2013/Mad z 05.11.2013 rozdiel dane za mesiac máj 2011 vo výške 14.073,95 € a rozhodnutím č. 9601401/5/4941550/2013/Mad z 05.11.2013 rozdiel dane za mesiac jún 2011 vo výške 7.486,80 €. Na základe podaných odvolaní proti vyššie uvedeným rozhodnutiam správcu dane z 05.11.2013 rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 1100301/1/62640/2014/5003 zo dňa 11.02.2014 (rozhodnutie týkajúce sa zdaňovacieho obdobia január 2011), č. 1100301/1/62647/2014/5003 zo dňa 11.02.2014 (rozhodnutie týkajúce sa zdaňovacieho obdobia február 2011), č. 1100301/1/62675/2014/5003 zo dňa 11.02.2014 (rozhodnutie týkajúce sa zdaňovacieho obdobia marec 2011), č. 1100301/1/62680/2014/5003 zo dňa 11.02.2014 (rozhodnutie týkajúce sa zdaňovacieho obdobia apríl 2011), č. 1100301/1/62722/2014/5003 zo dňa 11.02.2014 (rozhodnutie týkajúce sa zdaňovacieho obdobia máj 2011) a č. 1100301/1/62738/2014/5003 zo dňa 11.02.2014 (rozhodnutie týkajúce sa zdaňovacieho obdobia jún 2011) tak, že rozhodnutia správcu dane z 05.11.2013 potvrdil. 3. Žalobca sa na Krajskom súde v Banskej Bystrici žalobami podanými 17.04.2014 domáhal preskúmania zákonnosti vyššie uvedených rozhodnutí žalovaného z 11.02.2014, pričom Krajský súd v Banskej Bystrici rozsudkom č.k. 24S/46/2014-62 zo dňa 20.02.2015 rozhodnutie žalovaného z 11.02.2014 zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Žalovaný následne rozhodnutiami č. 1100301/1/132093/2015/5003, č. 1100301/1/132104/2015/5003, č. 1100301/1/132106/2015/5003, č. 1100301/1/132110/2015/5003, č. 1100301/1/132113/2015/5003 a č. 1100301/1/132117/2015/5003, všetky zo dňa 25.03.2015 zrušil vyššie uvedené rozhodnutia prvostupňového správneho orgánu zo dňa 05.11.2013 a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie a rozhodnutie. 4. Správca dane následne vydal dňa 12.05.2015 rozhodnutia, ktorými vyrubil žalobcovi rozdiel dane za zdaňovacie obdobie január 2011 vo výške 1.081,43 € (rozhodnutie správcu dane č. 423804/2015), za zdaňovacie obdobie február 2011 vo výške 2.839,47 € (rozhodnutie č. 423877/2015), za zdaňovacie obdobie marec 2011 vo výške 21.824,17 € (rozhodnutie č. 423929/2015), za zdaňovacie obdobie apríl 2011 vo výške 4.490,66 € (rozhodnutie č. 4239747/2015), za zdaňovacie obdobie máj 2011 vo výške 14.073,95 € (rozhodnutie č. 432306/2015) a za zdaňovacie obdobie jún 2011 vo výške 7.486,80 € (rozhodnutie č. 432375/2015). 5. Prvostupňové rozhodnutie správcu dane, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za január 2011 vo výške 1.081,43 € bolo odôvodnené tým, že žalobca k vyjadreniu k Protokolu z daňovej kontroly nepriložil žiadne nové dôkazy okrem tým, ktoré už boli predmetom preverovania v rámci daňovej kontroly. Žalobca si v kontrolovanom zdaňovacom období január 2011 uplatnil odpočítanie DPH vo výške 48,26 €, pričom nepredložil žiadne faktúry, ani doklady preukazujúce právo na tento odpočet, a preto mu tento odpočet nebol uznaný. V tomto zdaňovacom období žalobcovi ďalej nebol uznaný odpočet DPH vo výške 1.033,17 € na základe dodávateľskej faktúry interné č. 2210105 zo dňa 31.01.2011 od dodávateľa ARMOVOSTAV s.r.o. za dodanie lešenárskych prác v januári 2011 v MONDI SCP s.r.o. V odôvodnení poukázal na to, že spoločnosť ARMOVOSTAV s.r.o. je v likvidácii od 26.07.2013 a od 03.04.2013 je to zrušená spoločnosť, ktorá je personálne prepojená so žalobcom prostredníctvom konateľa, ktorým je Alexander Cesnek. Majú zároveň rovnakú adresu sídla, pričom od správcu budovy pri miestnom šetrení bolo zistené, že žalobcovi je tam poskytované len sídlo na základe zmluvy o umiestnení sídla a tento subjekt nemá prenajaté žiadne kancelárske priestory, ani tam fyzicky nesídli, pošta sa mu doposiela 1x týždenne. Správca dane ďalej zistil, že ani spoločnosť ARMOVOSTAV s.r.o. na tejto adrese v skutočnosti nesídli, nemá žiadnych zamestnancov a nepodala žiadne prehľady o zamestnancoch za r. 2011. Práce, ktoré boli uvedené na faktúre od dodávateľa ARMOVOSTAV s.r.o. mala pre žalobcu vykonať v subdodávkach spoločnosť TNŽ s.r.o. Žilina, ktorej bývalý konateľ I. U. nevedel uviesť žiadne bližšie skutočnosti k zdaniteľným obchodom, uviedol, že práce boli vykonané v subdodávkach, avšak nevedel uviesť dodávateľov, ani bližšie skutočnosti k faktúram, pretože si na ne nespomínal. Ďalej uviedol, že obchodný podiel tejto spoločnosti previedol 11.04.2013. Správca dane zistil, že spoločnosť TNŽ s.r.o. je nekontaktná. Od uvedenej spoločnosti neboli získané doklady preukazujúce vykonanie zdaniteľných plnení pre žalobcu. V odôvodnení ďalej žalobca opísal jednotlivé zisťovania vykonané správcom dane počas daňovej kontroly. Konštatoval, že zistil, že podľa predložených dokladov práce a služby dodané spoločnosťou TNŽ s.r.o. žalobca fakturoval svojim odberateľom, ktorých vymenoval a následne uviedol, že dožiadaním preveroval zdaniteľné obchody medzi žalobcom a jeho odberateľmi, pričom podrobne opísal, čo uviedli konatelia odberateľov s tým, že pri každom jednom konateľovi zvlášť konštatoval, že títo nevedeli uviesť, kto konkrétne za daňový subjekt vykonal práce, ktoré žalobca ich spoločnosti fakturoval. Ďalej správca dane v odôvodnení popísal, že preveroval prostredníctvom dožiadaní daňových úradov aj vykonanie prác, ktoré mali byť dodané koncovým odberateľom MONDI SCP a.s. Ružomberok a Metsa Tissue Slovakia s.r.o., podľa ktorých tieto spoločnosti zaznamenali vstupy do svojich objektov len od subdodávateľov, nie však od žalobcu alebo jeho dodávateľov. Ďalej v odôvodnení uviedol, že od žalobcu žiadal predloženie dôkazov opakovanými výzvami, pričom žalobca žiadne dôkazy nepredložil. Ďalej predvolal konateľa žalobcu, ktorého oboznámil so skutočnosťami, ktoré zistil a opakovane ho vyzval na predloženie dôkazov a vyjadrení ku kontrolným zisteniam. Žalobca napriek tomu dôkazy nepredložil a vyhlásil, že práce vykonávali zamestnanci žalobcu tiež subdodávateľsky. Žiadne dôkazy však správcovi dane o tom nepredložil. Následne sa konateľ žalobcu dostavil k správcovi dane a predložil mu písomné vyjadrenie, v ktorom uviedol, že jednotlivé spoločnosti si práce objednávali jednotlivo, so spoločnosťou STAVTECH s.r.o. a Q. U. - R. boli ústne dohody. Zároveň predložil správcovi dane zmluvy so spoločnosťami ARMOVOSTAV s.r.o., TEDOSS INVEST s.r.o., S HOTEL s.r.o., SARO & syn Transport s.r.o., Stavebné bytové družstvo Ružomberok, Spoločnosti Slovensko s.r.o. Správca dane následne konštatoval, že kontrolovaný daňový subjekt nepredložil správcovi dane žiadne dôkazy, ktoré by preukázali reálne dodanie prác a služieb spoločnosťou ARMOVOSTAV s.r.o., a preto mu nebol uznaný odpočet DPH vo výške 1.033,17 €. Ďalej správca dane dôvodil tým, že hľadal dôkazy, ktoré by preukazovali nárok na odpočítanie DPH z dodávateľskej faktúry od dodávateľa ARMOVOSTAV s.r.o. za dodanie prác a služieb. Správca dane využil inštitút dožiadania, požiadal o predloženie dôkazov, predvolal konateľa, vykonal miestne zisťovanie, avšak dôkazy, ktoré by preukazovali nárok na odpočítanie DPH z predmetnej dodávateľskej faktúry od dodávateľa ARMOVOSTAV s.r.o. nezískal. Z vykonaného dokazovania vyplýva, že spoločnosť ARMOVOSTAV s.r.o. mala práce pre žalobcu vykonať subdodávateľsky prostredníctvom spoločnosti TNŽ s.r.o., spoločnosť ARMOVOSTAV s.r.o. nemá zamestnancov, neeviduje nákupy materiálu, nemá skladové priestory a je personálne prepojená so žalobcom (konateľ bol tá istá osoba - H. S.). I. U., bývalý konateľ spoločnosti TNŽ s.r.o. pri výsluchu svedka síce formálne potvrdil vystavenie faktúr za dodanie prác pre spoločnosť ARMOVOSTAV s.r.o., ale doklady nemal k dispozícii, nevedel uviesť, ktorí dodávatelia vykonali práce a nevedel uviesť ani iné skutočnosti, ani predložiť dôkazy preukazujúce reálne dodanie práce. Z dokazovania vyplýva, že jednotlivé odberateľské spoločnosti síce potvrdili dodanie prác, ale nevedeli potvrdiť, či práce boli dodané žalobcom alebo jeho subdodávateľmi, nevedeli reálne preukázať a potvrdiť, že sa predmetných prác zúčastnil žalobca alebo jeho subdodávatelia. Odberateľská spoločnosť SIEMENS s.r.o. taktiež len formálne potvrdila vystavenie faktúr, ale nevedela reálne preukázať dodanie prác žalobcom. Spoločnosť SIEMENS s.r.o. mala dodať práce od žalobcu spoločnostiam SHP Harmanec a.s., MONDI SCP a.s., Metsa Tissue Slovakia s.r.o. a zároveň predložila aj pracovné listy/montážne denníky, z ktorých jednoznačne vyplýva, že práce vykonávali len zamestnanci spoločnosti SIEMENS s.r.o. Z vykonaných zisťovaní u spoločnosti MONDI SCP s.r.o. a Metsa Tissue Slovakia s.r.o. vyplýva, že žalobca a jeho dodávatelia ARMOVOSTAV s.r.o. a TNŽ s.r.o. sa nezúčastnili prác, nevykonávali ich na základe predložených vstupov do priestorov spoločnosti, neevidujú ani jednu osobu vystupujúcu za žalobcu a spoločnosť ARMOVOSTAV s.r.o. a TNŽ s.r.o. Z uvedených skutočností vyplýva, že spoločnosť ARMOVOSTAV s.r.o. nedodala a nevykonala práce pre žalobcu. Ďalej dôvodil tým, že Zákon o správe daní neukladá správcovi dane povinnosť získavať dôkazy preukazujúce tvrdenia daňového subjektu, ale daňovému subjektu dáva právo (a zároveň ukladá povinnosť) predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia. Správca dane vytvoril žalobcovi priestor na to, aby preukázal skutočnosti, ktoré mali vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré uviedol v podanom daňovom priznaní k DPH. Existencia faktúry, zmluvy a skutočnosť, že doklad vystavil dodávateľ, ktorý je platiteľom DPH, nie sú podľa správcu dane dostatočným dôkazom na preukázanie, že sa uskutočnilo dodanie služby a tovaru. Daňový subjekt je povinný preukázať a správca dane je oprávnený preveriť, kým a ako sa plnenie uskutočnilo. Žalobca nepredložil dostatočné dôkazy, ktoré by dodanie prác a služieb dodávateľom ARMOVOSTAV s.r.o. preukázali čo do priebehu a výsledku a zisťovaním v rámci dokazovania správcu dane sa dodanie prác a služieb tiež nepreukázalo, a preto nárok na odpočítanie dane z predmetnej faktúry od dodávateľa ARMOVOSTAV s.r.o. nemôže byť uznaný. Správca dane ďalej dôvodil tým, že v zmysle rozhodnutia Európskeho súdneho dvora C-342/87 (Genius Holding BV) a C-459/98 (Schmeink a Strobel) zmienka o dani zodpovedajúcej dodávke tovaru a služieb je náležitosťou faktúry, od ktorej sa odvíja právo odpočtu. Z toho vyplýva, že tento nárok nemožno uplatniť, pokiaľ ide o daň, ktorá nezodpovedá určitému plneniu, a to buď z titulu, že je daň vyššia ako tá právoplatne splatná, alebo z titulu, že predmetné plnenie nepodlieha DPH. Právo na odpočítanie dane možno uplatniť len vo vzťahu k skutočne splatným daniam, t.j. daniam zodpovedajúcim plneniu podliehajúcemu DPH, resp. zaplateniu z dôvodu ich splatnosti. Právo na odpočítanie sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu jej uvedenia na faktúre tak, ako je to v prípade dodávateľských faktúr spoločnosti ARMOVOSTAV s.r.o. a TNŽ s.r.o. Z judikatúry súdov SR vyplýva, že pri posudzovaní nároku na odpočet DPH musí mať skutočný stav prednosť pred stavom formálne právnym. Nevyhnutným pre nárok na odpočet DPH je preukázanie, že formálna deklarácia predložených dokladov má aj povahu faktu, teda že tovar alebo služby, ktoré sú deklarované na faktúre, boli skutočne dodané platiteľom uvedeným na faktúre. Nárok na odpočet DPH nevzniká len jeho uplatnením, ale až po splnení podmienok, ktorých splnenie je platiteľ povinný preukazovať a za správnosť ktorých zodpovedá. Žalobca neuniesol dôkazné bremeno, pretože jednoznačne a vierohodne nepreukázal, že skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a údaje uvedené v daňových priznaniach, sú úplné a správne. Žiadnym vierohodným spôsobom nepreukázal, že práce a služby boli dodané a vykonané spoločnosťou uvedenou na faktúre. Správca dane uzavrel, že žalobca porušil ust. § 49 ods. 1, 2 Zákona o DPH tým, že v kontrolovanom zdaňovacom období uplatnil nárok na odpočítanie DPH z dodávateľskej faktúry od dodávateľa ARMOVOSTAV s.r.o., ale nepreukázal dodanie prác a služieb spoločnosťami ARMOVOSTAV s.r.o. a TNŽ s.r.o. Existencia faktúry nie je dostatočným dôkazom na preukázanie, že sa zdaniteľné plnenie uskutočnilo. Správca dane je oprávnený preveriť, ako a kým sa toto plnenie uskutočnilo. Žalobca nepredložil dôkazy, ktoré by preukázali dodanie služby čo do priebehu a výsledku, preto správca dane neuznal odpočítanie DPH z vyššie uvedenej dodávateľskej faktúry. 6. Prvostupňové rozhodnutie správcu dane, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za február 2011 vo výške 2.839,47 € správca dane odôvodnil zhodne s vyššie uvedeným rozhodnutím s tým rozdielom, že v kontrolovanom zdaňovacom období február 2011 si žalobca uplatnil odpočet dane na základe dodávateľskej faktúry interné č. 2210207 zo dňa 28.02.2011 od dodávateľa ARMOVOSTAV s.r.o. za „práce za február 2011“ vo výške 1.092,- € a č. 2210206 zo dňa 28.02.2011 od dodávateľa TNŽ s.r.o. za lešenárske práce vo výške 1.747,47 €. Zvyšok odôvodnenia je vzhľadom na to, že sa jednalo o jednu prebiehajúcu daňovú kontrolu, zhodný s odôvodnením uvedeným vo vyššie uvedenom rozhodnutí správcu dane za zdaňovacie obdobie január 2011, t.j. rozhodnutie obsahuje rovnaké zistenia a dôkazy. Správca dane v odôvodnení poukázal na to, že štatutárny zástupca žalobcu ku kontrolným zisteniam správcu dane uviedol, že práce boli vykonávané zamestnancami žalobcu a tiež subdodávateľsky, pričom súčasne navrhol vypočuť I. U., bývalého konateľa spoločnosti TNŽ s.r.o. ako svedka. Správca dane zistil, že navrhnutý svedok bol vypočutý ako svedok v konaní pri daňovej kontrole za zdaňovacie obdobie marec 2012, ktorého sa zúčastnil aj splnomocnený zástupca žalobcu. Svedok formálne potvrdil dodávky prác pre žalobcu, ale žiadne bližšie skutočnosti neuviedol a nepredložil žiadne dôkazy. Konateľ žalobcu uviedol, že požadované vyjadrenia, dôkazy a doklady správcovi dane nemôže predložiť v stanovených termínoch, požiadal o ďalší termín, avšak predložil len písomné vyjadrenie, v ktorom uviedol, že jednotlivé spoločnosti si práce objednávali jednotlivo so spoločnosťou STAVTECH a Q. U. - R. boli ústne dohody. Zároveň predložil správcovi dane zmluvy so spoločnosťami ARMOVOSTAV s.r.o., TEDOS Invest s.r.o. S HOTEL s.r.o., SARO & syn Transport s.r.o., Stavebné bytové družstvo Ružomberok, Spoločnosti Slovensko s.r.o., avšak nepredložil žiadne dôkazy preukazujúce dodanie prác a služieb spoločnosťami ARMOVOSTAV s.r.o. a TNŽ s.r.o. Z uvedených dôvodov mu správca dane neuznal odpočet DPH vo výške 2.839,47 € z dodávateľských faktúr od dodávateľov ARMOVOSTAV s.r.o. a TNŽ s.r.o. 7. Prvostupňové rozhodnutie, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za marec 2011 vo výške 21.824,17 €, správca dane odôvodnil rovnako, ako vyššie uvedené rozhodnutia, s tým rozdielom, že v kontrolovanom zdaňovacom období marec 2011 si žalobca si uplatnil odpočet DPH vo výške 21.824,17 Eur na základe dodávateľských faktúr od dodávateľa ARMOVOSTAV s.r.o. č. 2210305 zo dňa 31.03.2011 za „ práce za marec 2011“ vo výške 3.778,23 € a č. 2210306 zo dňa 31.03.2011 za „poradenské a odborné služby“ vo výške 4.344,- €, ako aj z dodávateľských faktúr od spoločnosti TNŽ s.r.o.: faktúra č. 2210307 z 31.03.2011 za „kontrolnú činnosť“ vo výške 11.166,94 €, č. 2210308 z 31.03.2011 za „lešenárske práce“ vo výške 1.085,- € a č. 2210309 z 31.03.2011 za „kontrolnú činnosť“ vo výške 1.450,- €. Ďalej v odôvodnení svojho rozhodnutia uviedol rovnaký text, ako bol uvedený vo vyššie uvedených rozhodnutiach za zdaňovacie obdobie január a február 2011. Na základe záveru, že kontrolovaný daňový subjekt nepredložil správcovi dane žiadne dôkazy, ktoré by preukazovali reálne dodanie prác a služieb spoločnosťami ARMOVOSTAV s.r.o. a TNŽ s.r.o., správca dane konštatoval, že neuznáva odpočítanie DPH vo výške 21.824,17 € z dodávateľských faktúr od týchto spoločností. 8. Prvostupňové rozhodnutie, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za apríl 2011 vo výške 4.490,66 €, správca dane odôvodnil rovnako, ako vyššie uvedené rozhodnutia, s tým rozdielom, že v kontrolovanom zdaňovacom období apríl 2011 si žalobca uplatnil odpočet DPH vo výške 1.052,40 € na základe dodávateľskej faktúry č. 2210405 zo dňa 30.04.2011 od spoločnosti ARMOVOSTAV s.r.o. za „práce za apríl 2011“, na základe dodávateľských faktúr od spoločností TNŽ s.r.o.: faktúra č. 2210407 zo dňa 30.04.2011 za „lešenárske práce“ vo výške 2.472,93 € a č. 2210408 zo dňa 30.04.2011 za „kontrolnú činnosť“ vo výške 710,- € a na základe dodávateľskej faktúry od spoločnosti JALUM TRANS s.r.o. č. 2210409 zo dňa 26.04.2011 za „dodávku stropných svietidiel“ vo výške 190,50 €. Ďalej v odôvodnení svojho rozhodnutia uviedol rovnaký text, ako je uvedený vo vyššie uvedených rozhodnutiach správcu dane. Na základe vykonaného dokazovania vyvodil záver, že kontrolovaný daňový subjekt nepredložil správcovi dane žiadne dôkazy, ktoré by preukazovali reálne dodanie prác a služieb spoločnosťami ARMOVOSTAV s.r.o. a TNŽ s.r.o. a dodanie tovaru spoločnosťou JALUM TRANS s.r.o. Vo vzťahu k preverovaniu dodávky tovaru od spoločnosti JALUM TRANS s.r.o. správca dane uviedol, že táto spoločnosť sa na adrese sídla nenachádza, sídlo nie je označené, konateľ spoločnosti predvolanie neprevzal, so správcom dane nespolupracoval a nepredložil žiadne dôkazy preukazujúce uskutočnenie zdaniteľných obchodov so žalobcom. Konateľ žalobcu síce uviedol, že prebral svietidlá od konateľa spoločnosti JALUM TRANS s.r.o., avšak žiadne dôkazy o tom nepredložil. Vzhľadom na uvedené skutočnosti správca dane neuznal odpočet DPH vo výške 4.490,66 € z dodávateľských faktúr od týchto spoločností. 9. Prvostupňové rozhodnutie, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za máj 2011 vo výške 14.073,95 €, správca dane odôvodnil zhodne s vyššie uvedenými rozhodnutiami správcu dane s tým rozdielom, že v kontrolovanom zdaňovacom období máj 2011 si žalobca uplatnil odpočet DPH vo výške 14.073,95 € na základe dodávateľských faktúr od spoločnosti TNŽ s.r.o. č. 2210509 zo dňa 31.05.2011 za „stavebné a lešenárske práce“ vo výške 5.603,95 €, č. 2210507 zo dňa 31.05.2011 za „elektroinštalačné práce“ vo výške 78,20 € a č. 2210508 zo dňa 31.05.2011 za „kontrolnú činnosť“ vo výške 650,- €. Ďalej v odôvodnení uviedol rovnaký text, ako je uvedený vo vyššie uvedených rozhodnutiach správcu dane. Na základe konštatovania, že žalobca nepredložil správcovi dane žiadne dôkazy, ktoré by preukazovali reálne dodanie prác a služieb spoločnosťou TNŽ s.r.o., správca dane neuznal odpočítanie DPH vo výške 14.073,93 € z dodávateľských faktúr od tohto subjektu. 10. Prvostupňové rozhodnutie, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za jún 2011 vo výške 7.486,80 €, správca dane odôvodnil zhodne s vyššie uvedenými rozhodnutiami správcu dane s tým rozdielom, že v kontrolovanom zdaňovacom období jún 2011 si žalobca uplatnil odpočet DPH vo výške 7.486,80 € na základe dodávateľských faktúr od spoločnosti ARMOVOSTAV s.r.o. č. 2210615 zo dňa 30.06.2011 za „práce jún 2011“ vo výške 1.257,10 € a od spoločnosti TNŽ s.r.o. z faktúry č. 2210616 zo dňa 30.06.2011 za „stavené a elektromontážne práce“ vo výške 13.777,36 €, č. 2210617 zo dňa 30.06.2011 za „spracovanie podkladov“ vo výške 19.299,55 € a č. 2210618 zo dňa 30.06.2011 za „kontrolnú činnosť“ vo výške 3.100,- €. Ďalej v odôvodnení uviedol rovnaký text, ako je uvedený vo vyššie uvedených rozhodnutiach správcu dane. Na základe vykonaného dokazovania konštatoval, že žalobca nepredložil správcovi dane žiadne dôkazy, ktoré by preukazovali reálne dodanie prác a služieb spoločnosťami ARMOVOSTAV s.r.o. a TNŽ s.r.o., a preto správca dane neuznal odpočítanie DPH vo výške 7.486,80 € z dodávateľských faktúr od týchto spoločností. 11. Proti vyššie uvedeným prvostupňovým rozhodnutiam správcu dane za obdobie január - jún 2011 podal žalobca v zákonom stanovenej lehote odvolania, o ktorých žalovaný rozhodol vyššie uvedenými rozhodnutiami zo dňa 25.08.2015 tak, že rozhodnutia správcu dane potvrdil. V napadnutých rozhodnutiach uviedol, že správca dane na základe výsledkov daňovej kontroly na DPH za zdaňovacie obdobie január - december 2011 vykonanej u žalobcu vyhotovil Protokol o daňovej kontrole, ktorý bol podkladom pre vydanie dodatočných platobných výmerov za zdaňovacie obdobie január - jún 2011, ktorými správca dane žalobcovi vyrubil rozdiel DPH za jednotlivé zdaňovacie obdobia vo výške v nich uvedených. Konštatoval, že správca dane zistil, že žalobca si odpočítal v jednotlivých zdaňovacích obdobiach DPH, pričom žalovaný v odôvodneniach jednotlivých rozhodnutí špecifikoval jednotlivých dodávateľov (v zdaňovacom období január 2011 dodávateľ ARMOVOSTAV s.r.o., v zdaňovacích obdobiach február, marec a jún 2011 dodávatelia ARMOVOSTAV s.r.o. a TNŽ s.r.o., v zdaňovacom období apríl 2011 dodávateľ ARMOVOSTAV s.r.o., TNŽ s.r.o. a JALUM TRANS s.r.o. a v zdaňovacom období máj 2011 TNŽ s.r.o.). V rozhodnutiach za mesiac január, marec, apríl a jún 2011 uviedol, že správca dane zistil, že ARMOVOSTAV s.r.o. je od 26.07.2013 v likvidácii, od 03.04.2013 je spoločnosť zrušená. Ďalej, že táto spoločnosť je personálne prepojená so žalobcom, má s ním rovnakú adresu sídla a podobne ako žalobca na tejto adrese nevykonáva žiadnu ekonomickú činnosť, nemá žiadnych zamestnancov, spoločnosť nepodala žiadne hlásenie a prehľady za zamestnancov za r. 2011. Správca dane ďalej zistil, že spoločnosť ARMOVOSTAV s.r.o. práce, ktoré fakturovala žalobcovi, mala vykonať v subdodávkach spoločnosťou TNŽ s.r.o. Žalovaný ďalej v rozhodnutiach uviedol, že v súvislosti s preverovaním zdaniteľných obchodov so spoločnosťou TNŽ s.r.o. správca dane zistil, že bývalý konateľ TNŽ s.r.o. I. U. do zápisnice z ústneho pojednávania zo dňa 16.04.2013 uviedol, že faktúry za spoločnosť TNŽ s.r.o. vystavil, avšak nevedel nič preukázať, pretože previedol obchodný podiel novému spoločníkovi. Ďalej uviedol, že práce boli vykonané v subdodávkach, avšak dodávateľ o prácach nevedel uviesť podrobnosti, nespomínal si na žiadne bližšie skutočnosti k jednotlivým faktúram. Ďalej v rozhodnutiach poukázal na výsledky preverovania jednotlivých odberateľov žalobcu správcom dane, z ktorých vyplýva, že títo potvrdili, že žalobcom vyfakturované práce boli vykonané, avšak nevedeli uviesť, ktoré konkrétne osoby ich vykonali. Žalovaný ďalej uviedol, že správca dane preveroval spoločnosti MONDI SCP s.r.o. a Metsa Tissue Slovakia s.r.o., ktoré priamo neobchodovali so žalobcom, ale obchodovali s dodávateľmi, resp. odberateľmi žalobcu, pričom zistil, že tieto neevidujú faktúry od žalobcu, ani od jeho dodávateľov ARMOVOSTAV s.r.o. a TNŽ s.r.o. Žalobca nepredložil správcovi dane ani ďalšie požadované dôkazy. Konateľ žalobcu na svoje tvrdenie, že práce boli vykonané žalobcom alebo subdodávateľsky, napriek prísľubu nepredložil žiadne dôkazy preukazujúce uskutočnenie prác a služieb označenými spoločnosťami ARMOVOSTAV s.r.o. a TNŽ s.r.o., resp. dodanie tovaru (stropné svietidlá) spoločnosťou JALUM TRANS s.r.o. (rozhodnutie za zdaňovacie obdobie apríl 2011). Žalovaný v odôvodnení k zisteniam správcu dane uviedol, že správca dane hľadal dôkazy, ktoré by preukazovali nárok na odpočítanie DPH z dodávateľských faktúr dodávateľa TNŽ s.r.o., resp. ARMOVOSTAV s.r.o. za dodanie služieb. Využil inštitút dožiadania, požiadal o predloženie dôkazov žalobcu, predvolal konateľa, vykonal miestne zisťovania, avšak dôkazy preukazujúce nárok na odpočítanie DPH z predmetných dodávateľských faktúr nezískal. Z vykonaného dokazovania vyplýva, že I. U. - bývalý konateľ spoločnosti TNŽ s.r.o. pri výsluchu svedka síce formálne potvrdil vystavenie faktúr za dodanie prác pre spoločnosť ARMOVOSTAV s.r.o., ako aj pre žalobcu, ale doklady nemal k dispozícii, nevedel uviesť, ktorí dodávatelia vykonali práce, ani iné skutočnosti preukazujúce reálne dodanie prác a služieb. Jednotlivé odberateľské spoločnosti potvrdili dodanie prác, ale nevedeli, či ich dodal sám žalobca alebo prostredníctvom subdodávateľov a nevedeli ani preukázať, že sa týchto dodávok zúčastnil žalobca alebo jeho subdodávatelia. Aj spoločnosť SIEMENS len formálne potvrdila vystavenie faktúr, ale bez toho, aby mala dôkazy o reálnej dodávke žalobcom. Spoločnosť Siemens s.r.o. mala dodať práce od žalobcu spoločnostiam SHP Harmanec a.s., MONDI SCP a.s., Metsa Tissue Slovakia s.r.o. a zároveň predložila aj pracovné listy/montážne denníky, z ktorých jednoznačne vyplýva, že práce vykonávali len zamestnanci spoločnosti Siemens s.r.o. Z týchto dôkazov vyplýva, že žalobca a jeho dodávatelia sa nezúčastnili prác, nevykonávali ich a na základe predložených vstupov do priestorov tieto spoločnosti neevidujú ani jednu osobu, ktorá by vystupovala za žalobcu alebo jeho dodávateľov. Daňová kontrola bola vykonaná na DPH. Správca dane preveroval za kontrolované zdaňovacie obdobie odpočítanie dane podľa § 49 ods. 2 Zákona o DPH, podľa ktorého si platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ, s výnimkou ods. 3 a 7. Správca dane sa zameral na splnenie podmienok možnosti odpočítania dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ Zákona o DPH, podľa ktorého platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Platiteľ si môže uplatniť právo odpočítať daň pri dodržaní podmienok uvedených v § 51 ods. 1 Zákona o DPH, preto bola vykonaná rozsiahla kontrola faktúr, ktoré boli predmetom účtovníctva a boli vystavené žalobcovi dodávateľmi tovarov a služieb. Žalobca nepredložil dôkazy, ktoré by preukazovali nárok na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr. Právo na odpočítanie dane si môže daňový subjekt uplatniť v prípade, ak spĺňa striktné podmienky, t.j. ak ide o nákup tovaru alebo služby v tuzemsku, ktorý je podmienený faktúrou od dodávateľa a je podkladom pre skutočné dodanie tovaru alebo služby. Uplatnenie práva na odpočítanie dane v zmysle § 51 ods. 1 Zákona o DPH je viazané na kumulatívne splnenie všetkých podmienok, pričom už len nesplnenie jednej z nich vylučuje priznanie nároku. Platiteľ je zaťažený dôkazným bremenom preukázať, že pri fakturovanom tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť, a to nielen po formálnej stránke (vystavenie a úhrada faktúry), ale je nevyhnutné preukázať aj vecné naplnenie. Faktúry vystavené dodávateľmi žalobcu boli predmetom preverovania počas daňovej kontroly, ktorá bola zameraná predovšetkým na skutkový stav veci, na realitu vecného plnenia. Existencia faktúry, zmluvy a skutočnosť, že doklad vystavil dodávateľ, ktorý je platiteľom DPH, nie sú dostatočným dôkazom na preukázanie, že sa uskutočnilo dodanie služby a tovaru. Daňový subjekt je povinný preukázať a správca dane je oprávnený preveriť, kým a ako sa plnenie uskutočnilo. Žalobca nepredložil dostatočné dôkazy, ktoré by dodanie služieb dodávateľom TNŽ s.r.o. a ARMOVOSTAV s.r.o., resp. dodanie tovaru dodávateľom JALUM TRANS s.r.o. preukázali čo do priebehu a výsledku a zisťovaním v rámci dokazovania správcu dane sa toto dodanie tiež nepreukázalo, preto nárok na odpočítanie dane z predmetných faktúr nemohol byť uznaný. Keďže žalobca nevedel dostatočne preukázať uskutočnenie a dodanie služieb jeho dodávateľmi a napriek tomu si uplatnil odpočet DPH, porušil ustanovenia Zákona o DPH. 12. Žalovaný sa ďalej v odôvodnení svojich rozhodnutí vysporiadal s námietkami žalobcu. Nestotožnil sa s námietkou, že zistenia správcu dane sú v rozpore s vykonanými dôkazmi a tiež, že v napadnutých rozhodnutiach nie sú uvedené úvahy, ktoré ovplyvnili hodnotenie dôkazov a ďalšie vady dokazovania, k čomu uviedol, že správca dane v prvostupňových rozhodnutiach uviedol všetky kontrolné zistenia a vykonané šetrenia aj ich hodnotenie. Správca dane hľadal dôkazy, ktoré by preukazovali splnenie podmienok na odpočet DPH z predmetných dodávateľských faktúr, avšak takéto dôkazy nezískal. Existencia faktúry, zmluvy a skutočnosť, že doklad vystavil dodávateľ, ktorý je platiteľom DPH, nie sú dostatočným dôkazom na preukázanie, že sa uskutočnilo dodanie služby a tovaru. Daňový subjekt (žalobca) je povinný preukázať a správca dane je oprávnený preveriť, kým a ako sa plnenie uskutočnilo. Žalobca nepredložil dostatočné dôkazy, ktoré by dodanie služieb dodávateľmi TNŽ s.r.o. a ARMOVOSTAV s.r.o., resp. dodanie tovaru spoločnosťou JALUM TRANS s.r.o. preukázali čo do priebehu a výsledku a nepodarilo sa to preukázať ani šetrením vykonaným správcom dane. K námietke, že správca dane opomenul vykonať niektoré dôkazy, žalovaný uviedol, že správca dane všetky kontrolné zistenia, všetky relevantné dôkazy, všetky výsledky dožiadaní, výsluchov a predvolaní, ktoré boli podkladom pre vydanie rozhodnutí, riadne uviedol v napadnutých rozhodnutiach. Za nedôvodnú považoval aj námietku o nedostatku hmotnoprávnych ustanovení, na základe ktorých bolo rozhodnuté, ku ktorej uviedol, že v rozhodnutiach je jasne a zrozumiteľne uvedené, že správca dane vydal rozhodnutia podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku a v rozhodnutí je tiež uvedené, že bol porušený § 49 ods. 1 a 2 a § 51 ods. 1 písm. a/ Zákona o DPH, a to aj akým spôsobom správca dane dospel k záverom ohľadne porušenia týchto ustanovení Zákona o DPH. K odvolacej námietke, že žalobca nemôže niesť zodpovednosť za to, že konateľ dodávateľa nemal účtovné dôkazy a že nebol upovedomený o predmete výsluchu, a preto sa nemohol naň pripraviť, žalovaný uviedol, že táto osoba bola vypočutá ako svedok. Správca dane nemal povinnosť svedka informovať o predmete výsluchu. V zmysle Daňového poriadku je svedok povinný vypovedať o dôležitých okolnostiach, ak sú mu známe, pravdivo a nič nezamlčať. Zároveň mal žalobca možnosť zúčastniť sa výsluchu a svedkovi klásť otázky, a tak preukázať skutočnosti, ktoré uvádza v daňových priznaniach. Žalovaný ďalej k odvolacím námietkam poukazujúcim na rozhodnutia Súdneho dvora EÚ k aplikácii Smernice č. 2006/112 a jej jednotlivých článkov uviedol, že právo na odpočítanie DPH možno uplatniť len vo vzťahu k skutočne splatným daniam, t.j. daniam zodpovedajúcim plneniu podliehajúcemu DPH, resp. zaplatením z dôvodu ich splatnosti. Právo na odpočítanie dane sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu jej uvedenia na faktúre tak, ako to bolo v prípade dodávateľských faktúr od spoločnosti TNŽ s.r.o. a ARMOVOSTAV s.r.o. Z judikatúry súdov SR vyplýva, že pri posudzovaní nároku na odpočet DPH musí mať skutočný stav prednosť pred stavom formálne právnym. Nevyhnutým pre odpočet DPH je preukázanie, že formálna deklarácia predložených dokladov má aj povahu faktU, že tovar alebo služby, ktoré sú deklarované na faktúre, boli skutočne dodané platiteľom uvedeným na faktúre. Žalobca neuniesol dôkazné bremeno. Existencia faktúry nie je dostatočným dôkazom na preukázanie, že sa zdaniteľné plnenie - dodanie služby alebo tovaru uskutočnilo. Z rozhodnutí správcu dane vyplýva, že správca dane mal zistený skutkový stav potrebný na vydanie rozhodnutí. Vychádzal z dôkazov získaných v rámci daňovej kontroly a to dôkazov predložených žalobcom, ako aj dôkazov získaných vlastným šetrením. V odôvodneniach rozhodnutí sú uvedené všetky vykonané dôkazy, skutkový stav, dôvody a úvahy správcu dane, na základe ktorých boli vydané jednotlivé rozhodnutia. Odôvodnenia spĺňajú podmienku v zmysle § 63 ods. 5 Daňového poriadku. Po preskúmaní napadnutých rozhodnutí správcu dane a administratívnych spisov žalovaný dospel k záveru, že tým, že si žalobca uplatnil odpočítanie dane z dodávateľských faktúr, ktorých uplatnenie na podnikateľské účely nevedel dostatočne preukázať, porušil § 49 ods. 1 a § 49 ods. 2 písm. a/ Zákona o DPH. Faktúra vystavená formálne dodávateľom s náležitosťami podľa § 71 ods. 1 a § 72 ods. 1 Zákona o DPH a ani úhrada faktúry nezakladajú zásadnú podmienku možnosti uplatnenia práva na odpočet dane z prijatých faktúr, aj s ohľadom na tú skutočnosť, že daňová kontrola nepreukázala relevantné dôkazy o skutočnom dodaní služieb a tovaru tuzemskými dodávateľmi. 13. Žalobca sa žalobou doručenou súdu 02.11.2015 domáhal, aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného č. 1329778/2015 zo dňa 25.08.2015, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 423804/2015 zo dňa 12.05.2015, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie január 2011 vo výške 1.081,43 € (žaloba č.k. 24S/184/2015). 14. Žalobca sa žalobou doručenou súdu 02.11.2015 domáhal, aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného č. 1329873/2015 zo dňa 25.08.2015, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 423877/2015 zo dňa 12.05.2015, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie február 2011 vo výške 2.839,47 € (žaloba č.k. 24S/185/2015). 15. Žalobca sa žalobou doručenou súdu 02.11.2015 domáhal, aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného č. 1329961/2015 zo dňa 25.08.2015, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 423929/2015 zo dňa 12.05.2015, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie marec 2011 vo výške 21.824,17 € (žaloba č.k. 24S/186/2015). 16. Žalobca sa žalobou doručenou súdu 02.11.2015 domáhal, aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného č. 1330015/2015 zo dňa 25.08.2015, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 423974/2015 zo dňa 12.05.2015, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2011 vo výške 4.490,66 € (žaloba č.k. 24S/187/2015). 17. Žalobca sa žalobou doručenou súdu 02.11.2015 domáhal, aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného č. 1330097/2015 zo dňa 25.08.2015, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 432306/2015 zo dňa 12.05.2015, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie máj 2011 vo výške 14.073,95 € (žaloba č.k. 24S/188/2015). 18. Žalobca sa žalobou doručenou súdu 02.11.2015 domáhal, aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného č. 1330142/2015 zo dňa 25.08.2015, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 432375/2015 zo dňa 12.05.2015, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie jún 2011 vo výške 7.486,80 € (žaloba č.k. 24S/189/2015). 19. Žalobca vyššie uvedenými žalobami namietal nezákonnosť napadnutých rozhodnutí žalovaného, ako aj im predchádzajúcich rozhodnutí správcu dane z dôvodu, že tieto vychádzajú zo skutkových zistení, ktoré sú v rozpore s obsahom spisov, ako aj z dôvodu, že tieto sú nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. Žalobca žaloby zhodne odôvodnil tým, že proti prvostupňovým rozhodnutiam správcu dane podal v zákonnej lehote odvolania, ktoré v žalobách odcitoval. Z citácie vyplýva, že v odvolaniach proti prvostupňovým rozhodnutiam správcu dane namietal, že zistenia správcu dane uvedené v prvostupňových rozhodnutiach sú v rozpore s vykonanými dôkazmi, tieto neobsahujú hodnotenie dôkazov, v napadnutých rozhodnutiach nie sú uvedené úvahy, ktoré ovplyvnili hodnotenie dôkazov správcom dane, ani úvahy o použití právnych predpisov, z ktorých dôvodov namietal ich nepreskúmateľnosť. Namietal, že v odôvodneniach prvostupňových rozhodnutí neboli spomenuté všetky dôkazy predložené žalobcom, ani niektoré vykonané dôkazy, ktorými žalobca preukazoval reálne dodanie prác a služieb z dodávateľských faktúr uvedených v prvostupňových rozhodnutiach. Jedná sa konkrétne o potvrdené súpisy vykonaných prác, ktoré tvoria prílohu dodávateľských faktúr, ako aj zmluvy medzi obchodnou spoločnosťou ELSTAP s.r.o. a ARMOVOSTAV s.r.o. Ďalšie dôkazy síce správca dane vymenoval, pričom uviedol ich obsah, avšak neuviedol hodnotenie týchto dôkazov. Poukázal na to, že správca dane uviedol záver, že žalobca nepreukázal reálne dodanie služieb dodávateľmi ARMOVOSTAV s.r.o., JALUM TRANS s.r.o. a TNŽ s.r.o., avšak myšlienkový postup správcu dane, ktorý ho viedol k skutkovému záveru, že daňový subjekt nepreukázal reálne dodanie prác a poskytnutie služieb vyššie uvedenými spoločnosťami, nie je žalobcovi zrejmý, a preto sa tento záver javí ako svojvoľný a arbitrárny. V rozhodnutiach správcu dane by malo byť podľa žalobcu uvedené, čo správca dane považuje z dokazovania za preukázané, z ktorých dôkazov to vyvodzuje a prečo, aby jeho úvaha bola preskúmateľná. Správca dane by sa pri takomto postupe musel vysporiadať s dôkazmi, ktoré potvrdzujú reálne dodanie služieb dodávateľmi ARMOVOSTAV s.r.o., JALUM TRANS s.r.o. a TNŽ s.r.o. a to s dôkazmi, že fakturované zdaniteľné plnenia boli skutočne vykonané a odovzdané medzi dodávateľmi a žalobcom a následne boli odovzdané odberateľom žalobcu, výpoveďou konateľa obchodnej spoločnosti TNŽ s.r.o. p. Ladislava U., ktorý potvrdil tak plnenia v prospech žalobcu, ako aj plnenia v prospech spoločnosti ARMOVOSTAV s.r.o., ktorá ich ďalej dodala žalobcovi, potvrdenými súpismi vykonaných prác, ktoré tvoria prílohu jednotlivých dodávateľských faktúr a tiež zmluvami medzi žalobcom a obchodnou spoločnosťou ARMOVOSTAV s.r.o. Na tieto dôkazy následne nadväzujú dôkazy o tom, že žalobca tieto zdaniteľné plnenia ďalej odovzdal svojim odberateľom (MAJKO s.r.o., Siemens s.r.o., YUSLO s.r.o., STAVTECH s.r.o., SR Solar s.r.o., S HOTEL s.r.o., PROFESTA s.r.o., MPD s.r.o., Y. T., N.. O. P. - DANIARIK, GROUP V s.r.o., Q. U. - R.), ktoré to potvrdili a za tieto plnenia zaplatili. Správca dane nevyhodnotil svoje poznatky o tom, ako si plnili daňové povinnosti ohľadom DPH dodávatelia žalobcu, pretože títo riadne vykazovali DPH na vstupe aj výstupe. V odvolaní ďalej žalobca namietal vykonanie zisťovania správcu dane v spoločnosti MONDI SCP a.s. Ružomberok a Metsa Tissue Slovakia s.r.o., v ktorých nepoznali žalobcu, ani jeho dodávateľov. Toto zistenie však nie je prekvapivé, keďže žalobca i jeho subdodávatelia plnili svoje úlohy pod názvom iných spoločností, ktoré mali zmluvy s končenými dodávateľmi (Siemens Slovakia s.r.o., MAJKO s.r.o. a YUSLO s.r.o.). Záver správcu dane o tom, že žalobca nepreukázal reálne dodanie plnení dodávateľmi ARMOVOSTAV s.r.o., TNŽ s.r.o., JALUM TRANS s.r.o. by mal vychádzať z preukázaných kontrolných zistení a nielen z pochybností správcu dane. Žalobca napokon v odvolaniach namietal nedostatok právneho odôvodnenia daňovej povinnosti žalobcu v prvostupňových rozhodnutiach. Žalobca vyššie uvedenými žalobami namietal nedostatok skutkového odôvodnenia. Správca dane nepovažoval dokumentáciu a vyjadrenia žalobcových dodávateľov za postačujúce. Poukázal na to, že žalobca nie je schopný ovplyvniť a ani predvídať, aké doklady budú mať dodávatelia a ani to, či priznajú DPH na výstupe. Preto takéto zistenia nemôžu ísť na úkor žalobcu. Poukázal na rozhodnutia Súdneho dvora EÚ o aplikácii Smernice č. 2006/112. Podľa žalobcu plnenia sa uskutočnili a boli vyúčtované zdaniteľnou osobou faktúrami so všetkými náležitosťami, preto nárok na odpočet DPH môže byť zamietnutý v zmysle judikatúry vo veci Kittel a Recolta Recycling C-439/04 a C-440/04, ak je s ohľadom na objektívne skutočnosti preukázané, že platiteľ, ktorému bol tovar dodaný alebo mu bola poskytnutá služba zakladajúca nárok na odpočet dane, vedel alebo mal vedieť, že toto plnenie je súčasťou daňového podvodu zo strany dodávateľa, alebo predchádzajúceho subjektu. Keďže zamietnutie práva na odpočet dane v súlade s uvedenými bodmi predmetného rozsudku je výnimkou z uplatnenia základnej zásady, ktorú predstavuje toto právo, je povinnosťou daňového orgánu predložiť dostatočne objektívne dôkazy, na základe ktorých by bolo možné dospieť k záveru, že platiteľ dane vedel alebo mal vedieť, že uvedené plnenia zakladajúce nárok na odpočet dane, sú súčasťou daňového podvodu zo strany dodávateľa alebo iného predchádzajúceho subjektu dodávateľského reťazca. 20. Žalobca ďalej namietal, že ani napadnuté rozhodnutia žalovaného neodstránili nedostatky odôvodnenia predchádzajúcich rozhodnutí Daňového úradu Banská Bystrica. Namietal, že napadnutým rozhodnutiam, resp. odôvodneniam týchto rozhodnutí, chýba hodnotenie dôkazov z hľadiska dôležitosti, zákonnosti ich získania, vierohodnosti a ich dôkaznej váhy. Nie je jasné, ako žalovaný dospel ku konštatovaniu, že ARMOVOSTAV s.r.o. a TNŽ s.r.o. nedodali a nevykonali práce pre žalobcu. Podľa žalobcu nie je významné konštatovanie žalovaného, že spoločnosť ARMOVOSTAV s.r.o. nemala v r. 2011 zamestnancov, skladové priestory, neeviduje nákup materiálu a pod. Práve preto totiž dodávala táto spoločnosť žalobcovi dodávky prostredníctvom subdodávateľa. Zároveň konateľ subdodávateľa - obchodnej spoločnosti TNŽ s.r.o. p. I. U. potvrdil, že správcom dane namietané práce spoločnosť TNŽ s.r.o. vykonala. S touto skutočnosťou sa žalovaný nevysporiadal. Správca dane neoboznámil p. U. s predmetom výsluchu, čím porušil § 3 ods. 1 Daňového poriadku. Postup bol v rozpore s chráneným záujmom žalobcu, svedok bol vypočutý tak, aby sa nevedel vyjadriť. Žalobca ďalej namietal, že odôvodneniam napadnutých rozhodnutí chýba vysporiadanie sa s námietkami žalobcu o chýbajúcich dôvodoch prvostupňového rozhodnutia. Žalovaný nespomenul niektoré dôkazy predložené žalobcom na podporu jeho tvrdení, t.j. opomenul vymenovať a vyhodnotiť niektoré vykonané dôkazy, ktoré podľa žalobcu preukazujú reálne dodanie prác a služieb z dodávateľských faktúr (napr. potvrdené súpisy vykonaných prác, ktoré tvoria prílohu jednotlivých dodávateľských faktúr a taktiež zmluvy medzi obchodnou spoločnosťou ELSTAP s.r.o. a ARMOVOSTAV s.r.o.). Ďalšie dôkazy v prospech žalobcu síce správca dane vymenoval, avšak neuviedol ich obsah, neuviedol hodnotenie týchto dôkazov. Žalovaný v rozhodnutiach uviedol, že žalobca nepreukázal uskutočnenie a dodanie prác dodávateľmi ani čo do priebehu, ani čo do výsledku, a to napriek tomu, že boli preukázané faktúrami, ich úhradou, zmluvnými vzťahmi, preberacími protokolmi, výpoveďou konateľov dodávateľov a výpoveďou odberateľov. Správca dane od odberateľov absurdne požadoval mená konkrétnych robotníkov zo zákaziek a uvedenie, pod ktorého subdodávateľa v reťazci subdodávateľov patrili. Pri zhotovení diela objednávateľ pozná zhotoviteľa, avšak jeho subdodávateľov poznať nemusí. Žalobca ďalej namietal, že žalovaný nezohľadnil to, že žalobca namietal, že evidencia vstupov do spoločnosti Metsa Tissue Slovakia s.r.o., kde sú zaznamenané vstupy zamestnancov YUSLO s.r.o., Siemens s.r.o., nie je evidenciou konkrétnych osôb, ale vstupných kariet, na ktoré vstupovali aj subdodávatelia, a teda aj pracovníci od TNŽ s.r.o. a ARMOVOSTAV s.r.o. Podľa žalobcu daňový subjekt môže očakávať, že správca dane bude požadovať od neho len také dôkazy a evidenciu, ktoré mu ukladá viesť právny predpis. Správca dane môže konať len na základe zákona, čo vyplýva z čl. 2 ods. 2 Ústavy SR. Ak daňový subjekt nemá iné doklady, ako vyžaduje zákon, nemôže to byť na jeho ujmu. Žalovaný nemôže od neho takéto dôkazy vyžadovať. Závery správcu dane sú nesprávne, pretože nevychádzajú z preukázaných kontrolných zistení a sú s nimi v rozpore. V žalovaný (a ani správca dane) neuviedol, čím bolo preukázané, že zdaniteľné plnenia neboli uskutočnené tak, ako je uvedené vo faktúrach. Žalobca žiadal, aby súd napadnuté rozhodnutia zrušil, pretože vychádzajú zo skutkových zistení, ktoré sú v rozpore s obsahom spisov, ako aj preto, že sú nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. Súčasne si uplatnil náhradu trov konania. 21. Žalovaný vo svojich vyjadreniach k žalobám uviedol, že u žalobcu bola vykonaná daňová kontrola DPH za zdaňovacie obdobie január - december 2011, o výsledku ktorej vyhotovil Protokol zo dňa 20.09.2013 č. 9601401/5/4311165/2013/Mad, ktorý bol prerokovaný a doručený dňa 25.09.2013 a ktorý bol podkladom pre vydanie rozhodnutí zo dňa 05.11.2013. Proti prvostupňovým rozhodnutiam zo dňa 05.11.2013 podal žalobca odvolania, na základe ktorých boli prvostupňové rozhodnutia potvrdené rozhodnutiami žalovaného zo dňa 11.02.2014. Na základe žalôb žalobcu boli tieto rozhodnutia žalovaného z 11.02.2014 rozhodnutím krajského súdu zrušené a vec bola vrátená žalovanému na ďalšie konanie z dôvodu, že súd vyhodnotil námietku nedostatočného odôvodnenia ako dôvodnú, keďže odvolací orgán potvrdil prvostupňové rozhodnutia aj napriek tomu, že tieto neobsahovali hodnotenie dôkazov, chýbalo vyhodnotenie predložených faktúr, ako aj vyhodnotenie predložených príloh k faktúram, súpisov vykonaných prác a písomných zmlúv s dodávateľom, o ktorých sa žalobca domnieva, že sú dôkazom o jeho práve na odpočet DPH a nepostačuje len konštatovanie správcu dane, že daňový subjekt nepredložil dôkazy, ktoré by preukázali reálne dodanie prác a služieb. V ďalšom konaní správca dane v zmysle záverov krajského súdu, ako aj záverov žalovaného uvedených v rozhodnutiach zo dňa 25.03.2015, vydal rozhodnutia zo dňa 12.05.2015. Proti týmto rozhodnutiam sa žalobca odvolal, avšak v odvolacom konaní nepreukázal skutočnosti, ktoré by mali vplyv na vyrubený rozdiel dane inak, ako boli zistené správcom dane, a preto boli napadnuté rozhodnutia zo dňa 12.05.2015 rozhodnutiami žalovaného zo dňa 25.08.2015 potvrdené. Ďalej žalovaný vo vyjadreniach uviedol, že sa nestotožnil s námietkami žalobcu uvedenými v žalobách a zotrval na stanovisku, že všetky konkrétne zistenia správcu dane sú v prvostupňových rozhodnutiach riadne uvedené a že z nich vyplýva, že nebolo preukázané uskutočnenie prác, služieb a tovaru dodávateľskými spoločnosťami. Hodnotenie dôkazov je dostatočné a umožňujúce preskúmať myšlienkový pochod žalovaného, ako aj prvostupňového správneho orgánu. Právo odpočítať daň podľa § 49 Zákona o DPH môže platiteľ uplatniť pri dodržaní podmienok uvedených v § 51 ods. 1 Zákona o DPH, preto správca dane vykonal rozsiahlu kontrolu faktúr, ktoré boli predmetom účtovníctva a žalobcovi boli vystavené dodávateľmi tovarov a služieb. Žalovaný z rozhodnutí prvostupňového správneho orgánu zistil, že nakoľko žalobca požadované dôkazy a vyjadrenia k preverovaným skutočnostiam nepredložil ani na základe opakovaných výziev na predloženie dôkazov a vyjadrení ku kontrole DPH za zdaňovacie obdobie január - december 2011, správca dane sám hľadal dôkazy preukazujúce nárok na odpočítanie dane zo sporných dodávateľských faktúr využitím inštitútu dožiadania, predvolaním konateľa, ako aj vykonaným miestnym zisťovaním. Napriek tomuto sa mu však dôkazy, ktoré by preukazovali nárok na odpočítanie dane, nepodarilo získať. Základnou podmienkou uplatnenia odpočtu je skutočné dodanie tovaru a služieb, na základe ktorého vznikla daňová povinnosť a platiteľ je pritom zaťažený dôkazným bremenom o tom, že pri tomto tovare, resp. službe vznikla daňová povinnosť a to nielen po formálnej stránke (vystavenie a úhrada faktúry), ale je nevyhnutné preukázať aj vecné naplnenie. Existencia faktúry ešte neznamená, že platiteľ má právo na odpočítanie dane. Je nevyhnutné, aby platiteľ dane preukázal, aké plnenia prijal na základe vyhotovenej faktúry, aby bolo možné posúdiť oprávnenosť uplatnenia odpočítania dane. Tak v napadnutých rozhodnutiach, ako aj v rozhodnutiach správcu dane sú podľa žalovaného uvedené všetky zistenia správcu dane, a sú odôvodnené s tým, že bol podrobne opísaný celý priebeh dokazovania a šetrenia, v rámci ktorého žalobca vierohodným spôsobom nepreukázal, že práce boli uskutočnené a služby, resp. tovar bol dodaný spoločnosťami uvedenými na faktúrach. Bolo úlohou žalobcu zabezpečiť si dostatočné podklady na to, aby preukázal existenciu a vznik nárokov a povinností v zmysle Zákona o DPH. Navrhol, aby súd žaloby zamietol. 22. Krajský súd v Banskej Bystrici Uznesením č.k. 24S/184/2015-32 zo dňa 03.08.2016 spojil na spoločné konanie veci vedené na tunajšom súde vo veci žalobcu ELSTAP s.r.o. v likvidácii, Banská Bystrica proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu SR, Banská Bystrica pod sp. zn. 24S/184/2015, 24S/185/2015, 24S/186/2015, 24S/187/2015, 24S/188/2015 a 24S/189/2015 s tým, že tieto sa ďalej vedú pod sp. zn. 24S/184/2015 a to s poukazom na § 65 ods. 1 zák. č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“). 23. Podľa § 491 ods. 1 SSP ak nie je ďalej ustanovené inak, platí tento zákon aj na konania začaté podľa piatej časti Občianskeho súdneho poriadku predo dňom nadobudnutia jeho účinnosti. 24. Krajský súd v Banskej Bystrici s poukazom na § 491 ods. 1 SSP preskúmal napadnuté rozhodnutia žalovaného, ako aj rozhodnutia správcu dane a konanie, ktoré ich vydaniu predchádzalo, aplikujúc ustanovenia SSP a po prejednaní veci dospel k záveru, že žaloby nie sú dôvodné, a preto ich v zmysle § 190 SSP zamietol. Rozsudok bol vyhlásený v súlade s § 137 ods. 3 SSP, pričom miesto a čas verejného vyhlásenia rozsudku bolo na úradnej tabuli súdu a na webovej stránke Krajského súdu v Banskej Bystrici oznámené dňa 04.08.2016 (§ 137 ods. 4 SSP). 25. Súd z obsahu správnych spisov zistil, že správca dane vykonal u žalobcu daňovú kontrolu DPH za zdaňovacie obdobie január - december 2011, ktorá bola začatá 23.10.2012. O výsledku daňovej kontroly bol spísaný Protokol č. 9601401/5/4311165/2013/Ma zo dňa 20.09.2013, ktorý obsahuje popis všetkých vykonaných zisťovaní a dôkazov. V Protokole správca dane konštatoval, že žalobca vierohodným spôsobom nepreukázal splnenie podmienok na odpočet DPH, keďže nepreukázal, že boli dodané práce, resp. tovar, ktoré boli fakturované spoločnosťami ARMOVOSTAV s.r.o., TNŽ s.r.o. a JALUM TRANS s.r.o. Z uvedeného dôvodu správca dane žalobcovi neuznal odpočet DPH uplatnený na základe faktúr od vyššie uvedených dodávateľov v jednotlivých mesiacoch (január - jún) r. 2011. Žalobca sa k Protokolu vyjadril a jeho pripomienky boli ústne prejednané so správcom dane zápisnične (zápisnica zo 04.11.2013). Následne správca dane vo vyrubovacom konaní žalobcovi vyrubil rozdiel dane rozhodnutiami z 05.11.2013 za jednotlivé zdaňovacie obdobia vo výškach tak, ako je uvedené v bode 2. tohto rozsudku, proti ktorým rozhodnutiam sa žalobca odvolal a na základe podaných odvolaní vydal žalovaný rozhodnutia zo dňa 11.02.2014, ktorými rozhodnutia správcu dane z 05.11.2013 potvrdil. Žalobca sa následne na Krajskom súde v Banskej Bystrici podanými žalobami domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutí žalovaného z 11.02.2014, ktoré boli rozsudkom Krajského súdu v Banskej Bystrici z 20.02.2015 zrušené a vec bola vrátená na ďalšie konanie správcovi dane. Správca dane následne vo vyrubovacom konaní rozhodnutiami zo dňa 12.05.2015 vyrubil žalobcovi rozdiel dane za jednotlivé zdaňovacie obdobia január - jún 2011 vo výške a s odôvodnením tak, ako bolo podrobne uvedené v bodoch 4. až 10. tohto rozsudku. Na základe podaných odvolaní žalobcu proti vyššie uvedeným prvostupňovým rozhodnutiam správcu dane žalovaný vyššie uvedenými rozhodnutiami za január - jún 2011 vydanými dňa 25.08.2015 rozhodnutia správcu dane potvrdil s odôvodnením tak, ako je uvedené v bodoch 11. a 12. tohto rozsudku. 26. Podľa § 2 ods. 1, 2 SSP (1) V správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. (2) Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde. 27. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 28. Podľa § 491 ods. 1 SSP ak nie je ďalej ustanovené inak, platí tento zákon aj na konania začaté podľa piatej časti Občianskeho súdneho poriadku predo dňom nadobudnutia jeho účinnosti. 29. Podľa § 190 SSP ak správny súd po preskúmaní rozhodnutia alebo opatrenia žalovaného dospeje k záveru, že žaloba nie je dôvodná, rozsudkom ju zamietne. 30. Podľa § 24 ods. 1 zák. č. 563/2009 Z.z. (ďalej len „Daňový poriadok“) daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, 2) b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 31. Podľa § 63 ods. 2, 3, 5 Daňového poriadku (2) Rozhodnutie musí vychádzať zo stavu veci zisteného v daňovom konaní, musí obsahovať náležitosti ustanovené týmto zákonom a musí byť vydané príslušným orgánom, ak tento zákon alebo osobitný predpis 1)neustanovuje inak. (3) Ak tento zákon alebo osobitné predpisy 1)neustanovujú inak, rozhodnutie musí obsahovať a) označenie orgánu, ktorý rozhodnutie vydal, b) číslo a dátum rozhodnutia, c) meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu fyzickej osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, alebo obchodné meno a sídlo právnickej osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, identifikačné číslo organizácie a identifikačné číslo daňového subjektu, ak mu bolo pridelené pri registrácii, alebo iný identifikátor pridelený správcom dane, ak fyzická osoba nemá povinnosť registrácie alebo nemá povinnosť evidencie podľa osobitného predpisu; 33)ak ide o zahraničnú fyzickú osobu dátum narodenia alebo iný údaj identifikujúci túto osobu a ak ide o zahraničnú právnickú osobu, ktorá nemá identifikačné číslo organizácie, použije sa iný údaj identifikujúci túto právnickú osobu, d) výrok, ktorý obsahuje údaje podľa písmena c), rozhodnutie vo veci s uvedením ustanovenia právneho predpisu, podľa ktorého sa rozhodovalo, lehotu plnenia, ak sa ukladá povinnosť plniť, rozhodnutie o náhrade nákladov správy daní podľa § 12, a ak ide o peňažné plnenie, aj sumu a číslo účtu príslušných poskytovateľov platobných služieb, na ktorý má byť suma zaplatená, e) poučenie o mieste, lehote a forme podania odvolania s upozornením na prípadné vylúčenie odkladného účinku, f) vlastnoručný podpis povereného zamestnanca finančného riaditeľstva alebo správcu dane, ktorým je daňový úrad alebo colný úrad, s uvedením jeho mena, priezviska a funkcie a odtlačok úradnej pečiatky, ak ide o správcu dane, ktorým je obec, podpis starostu obce alebo ním povereného zamestnanca obce s uvedením mena, priezviska starostu obce a odtlačok úradnej pečiatky; ak sa rozhodnutie doručuje elektronickými prostriedkami, vlastnoručný podpis a odtlačok úradnej pečiatky sa nahrádzajú zaručeným elektronickým podpisom. (5) Rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 32. Podľa § 49 ods. 1, 2 Zákona o DPH v znení úč. do 30.11.2011 (1) Právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. (2) Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru. 33. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ Zákona o DPH v znení úč. do 30.11.2011 právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 34. Súd preskúmal napadnuté rozhodnutia a predchádzajúci postup žalovaného, ako aj správcu dane, pričom rozsah prieskumu bol stanovený dôvodmi nezákonnosti uplatnenými v žalobách. V preskúmavaných prípadoch boli vyššie uvedené prvostupňové rozhodnutia správcu dane, ktorými boli vyrubené rozdiely DPH za jednotlivé zdaňovacie obdobia január - jún 2011 napadnutými rozhodnutiami žalovaného potvrdené. 35. Pokiaľ žalobca namietal nezákonnosť rozhodnutí žalovaného spočívajúcu v absencii hodnotenia dôkazov, uvedená žalobná námietka neobstojí, pretože nekorešponduje s obsahom odôvodnenia napadnutých rozhodnutí tak, ako je uvedené v bodoch 11. a 12. tohto rozsudku. Žalovaný predložené faktúry, zmluvy a doklady o zaplatení vyhodnotil tak, že tieto nie sú dôkazom o tom, že plnenie bolo reálne uskutočnené tým dodávateľom, ktorý bol uvedený na faktúrach. Ďalej žalovaný predložené dôkazy vyhodnotil s tým, že žalobca je povinný preukázať, že údaje uvedené na predložených faktúrach zodpovedajú skutočnému stavu. Zároveň uviedol, že žalobca žiadne iné dôkazy nepredložil. Konštatoval, že žalobca nepredložil dostatočné dôkazy, ktoré by dodanie tovaru, prác a služieb dodávateľmi ARMOVOSTAV s.r.o., TNŽ s.r.o. a JALUM TRANS s.r.o. preukázali čo do priebehu a výsledku a zisťovaním v rámci dokazovania správcu dane sa dodanie tovaru, prác a služieb tiež nepreukázalo. Dodanie služieb, ako boli uvedené na faktúrach, nebolo preukázané ani výsluchom konateľa dodávateľa TNŽ s.r.o. Konateľ dodávateľa potvrdil dodávky, čo však žalovaný vyhodnotil ako formálne potvrdenie s odôvodnením, že si konateľ dodávateľa nespomínal na žiadne okolnosti dodávok a ani na to, prostredníctvom ktorých subdodávateľov práce vykonal. Žalovaný túto výpoveď hodnotil aj tým, že ide o dodávateľa, ktorý nemá žiadne kapacity na poskytovanie fakturovaných služieb. Žalovaný z týchto dôkazov vyvodil skutkový záver, že žalobca nezvládol dôkazné bremeno a nepreukázal splnenie podmienky na odpočet DPH a to podmienky vzniku daňovej povinnosti pri prijatých plneniach. Žalovaný vyhodnotil aj dokazovanie, ktoré vykonal z vlastného podnetu na strane odberateľov a to s výsledkom, že ani týmto nebolo preukázané, že žalobca prijal zdaniteľné plnenie od dodávateľov TNŽ s.r.o., ARMOVOSTAV s.r.o. a JALUM TRANS s.r.o. Nie je možné nič vytknúť úvahe, podľa ktorej ak žalobcov odberateľ potvrdil, že od žalobcu prijal plnenie, ale nevedel, kto toto plnenie realizoval (t.j. či to bol žalobca alebo jeho subdodávateľ, prípadne ktorý subdodávateľ), tak tým nie je preukázané, že žalobca prijal plnenie od dodávateľov ARMOVOSTAV s.r.o. alebo TNŽ s.r.o. Uvedené platí aj k žalobnej námietke, podľa ktorej žalovaný pochybil, keď nezobral do úvahy, že koncoví odberatelia prác, ktoré boli dodávané cez viacerých subdodávateľov v rade, napr. lešenárske práce, ktorí viedli evidenciu vstupov do svojich priestorov, neevidujú vstupy dodávateľov žalobcu, ale len generálnych dodávateľov, a teda nie na osoby, ale len na karty pre tieto spoločnosti. Námietka neobstojí, pretože to nemá nijaký vplyv na vyhodnotenie tohto zistenia, že ani šetrením u koncových odberateľov nebolo zistené, že práce, ktoré boli predmetom preverovaných faktúr, vykonal dodávateľ žalobcu TNŽ s.r.o. alebo ARMOVOSTAV s.r.o.; ani na skutkový záver, že žalobca nezvládol dôkazné bremeno na preukázanie, že prijal plnenie uvedené na faktúrach od týchto subjektov. 36. Súd vyhodnotil ako nedôvodnú aj námietku o absencii vysporiadania sa s odvolacou námietkou nedostatočného odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia. Táto námietka nemá oporu v odôvodneniach napadnutých rozhodnutí. Ako vyplýva z odôvodnení týchto rozhodnutí (body 11. a 12. tohto rozsudku), žalovaný sa s touto námietkou vysporiadal a v odôvodneniach uviedol, že prvostupňové rozhodnutia obsahujú všetky podstatné kontrolné zistenia a úvahy správcu dane. Námietka nevyhodnotenia súpisov vykonaných prác a ostatných dôkazov v prospech žalobcu tiež nekorešponduje s obsahom odôvodnení napadnutých rozhodnutí. Súd z obsahu správnych spisov zistil, že všetky faktúry, z ktorých žalovaný neuznal žalobcom uplatnený odpočet DPH v daňových priznaniach, odkazujú na prílohy, ktorými sú súpisy vykonaných prác tak, že tieto sú súčasťou faktúr. Vo faktúrach sa uvádza len to, že dodávateľ uvedený na faktúre fakturuje žalobcovi podľa zmluvy a priloženého súpisu vykonaných prác. Z uvedeného vyplýva, že jedna z náležitostí faktúr v zmysle § 74 Zákona o DPH a to povinná náležitosť uvedenia množstva a druhu dodaného tovaru alebo rozsahu a druhu dodanej služby, by mala byť uvedená v prílohe predmetných faktúr. Pokiaľ teda žalovaný hodnotil faktúry, hodnotil tým celý ich obsah, vrátane príloh s výsledkom, že sú splnené formálne podmienky, čo však ešte nie je dôkazom o reálnom splnení predmetu fakturácie. 37. Pokiaľ žalobca namietal, že v napadnutých rozhodnutiach absentuje vysporiadanie sa s námietkami žalobcu, uvedená námietka je rovnako v rozpore s obsahom odôvodnení napadnutých rozhodnutí tak, ako je uvedené v bodoch 11. a 12. tohto rozsudku. Nedostatok dôvodov, ktorý spôsobuje nepreskúmateľnosť rozhodnutia je dôvodom na zrušenie rozhodnutia správneho orgánu. Nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov je také rozhodnutie, ktorému chýba odôvodnenie. Rovnako také rozhodnutie, v odôvodnení ktorého chýbajú skutkové dôvody a úvahy, ktorými sa správny orgán k skutkovým záverom dopracoval a úvahy, ktorými ich právne vyhodnotil. Nepreskúmateľnosť rozhodnutia pre nedostatok dôvodov však nemôže byť spôsobená dielčími nedostatkami odôvodnenia. Musí ísť o vady takých skutkových zistení, na základe ktorých bolo rozhodnutie založené. Jedná sa teda o prípady rozhodnutí, ktoré boli založené na skutočnostiach, ktoré v konaní neboli zisťované alebo ktoré boli zistené z dôkazov, ktoré boli získané v rozpore so zákonom, ako aj vtedy, ak nie je vôbec zrejmé, či dôkazy boli vykonané, ako boli vyhodnotené a ktoré skutočnosti z nich boli zistené. Súd po preskúmaní napadnutých rozhodnutí dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutia vyššie uvedenými vadami netrpia. Žalovaný zrozumiteľne vyhodnotil všetky vykonané dôkazy, vrátane zmlúv a súpisov prác, ktoré hodnotil ako prílohy faktúr so záverom, že ich existencia ešte neznamená, že platiteľ má právo na odpočet DPH. Je nevyhnutné, aby platiteľ preukázal, aké plnenie prijal na základe vyhotovenej faktúry. Žalovaný ďalej vykonané dôkazy hodnotil tak, že dodávky fakturovaného plnenia sa nepodarilo preukázať ani preverovaním u dodávateľa. Vtedajší konateľ dodávateľa TNŽ s.r.o. p. I. U. len formálne potvrdil dodanie prác, pričom si nevedel spomenúť na to, ako boli tieto práce vykonané, uviedol len, že boli vykonané subdodávateľmi, ktorých však nevedel označiť. Žalovaný preto správne vyhodnotil jeho výpoveď tak, že ide len o formálne potvrdenie dodávky. Žalovaný ďalej jasne a zrozumiteľne uviedol, že ďalšie dôkazy žalobca nepredložil a správcovi dane sa miestnym šetrením u odberateľov nepodarilo preukázať, že fakturované služby dodala žalobcovi tá spoločnosť, ktorá je uvedená na faktúre. Odberatelia síce potvrdili prijatie prác, avšak nepotvrdili to, že boli vykonané dodávateľom žalobcu, keďže nevedeli identifikovať, ktorý subjekt konkrétne uvedené práce realizoval. Z odôvodnení napadnutých rozhodnutí vyplýva aj to, že žalovaný sa vyrovnal so všetkými námietkami, ktoré žalobca uviedol v odvolaniach. Žalovaný konštatoval, že správca dane je oprávnený preverovať, ktorým subjektom a ako sa zdaniteľné plnenie uskutočnilo, pričom žalobca nepredložil dôkazy, ktoré by dodanie služieb preukázali, a preto právo na odpočet dane nemohlo byť uznané. Žalobca neuniesol dôkazné bremeno, a preto nie je možné uznať odpočet dane z prijatých faktúr špecifikovaných v rozhodnutiach. Z takéhoto odôvodnenia je zrejmé, že napadnuté rozhodnutia v odôvodneniach obsahujú také úvahy, ktorými sa žalovaný pri hodnotení vykonaných dôkazov spravoval a obsahujú aj záver, ku ktorému žalovaný dospel. 38. Pokiaľ žalobca namietal, že správca dane nehodnotil svoje poznatky o tom, ako si jednotliví dodávatelia žalobcu plnili povinnosti ohľadom DPH, ktorí podľa neho túto daň vykazovali tak na vstupe, ako aj na výstupe, uvedená námietka nebola zrozumiteľná. Z administratívnych spisov vyplýva, že žalobca takýto dôkaz nenavrhol. Bolo povinnosťou žalobcu preukazovať, že boli splnené podmienky na odpočet DPH, ktoré si v daňovom priznaní uplatnil. Žalovaný preto nepochybil, ak nevykonal dokazovanie, ktoré nebolo žalobcom navrhnuté. Žalovaný, ani správca dane nemá povinnosť, aby vyhľadával dôkazy za žalobcu. Navyše nie vykázanie daňovej povinnosti dodávateľom, ale až jej nepochybné splnenie uľahčuje dôkaznú situáciu pre odberateľa ako daňovníka (v tomto prípade žalobcu). 39. Žalobca v časti žaloby, v ktorej citoval odvolanie proti prvostupňovým rozhodnutiam správcu dane, poukazoval na to, že prvostupňovým rozhodnutiam vyčítal nedostatok právneho zdôvodnenia daňovej povinnosti tak vo výroku, ako aj v odôvodnení, pričom druhostupňové rozhodnutia nedostatky právneho zdôvodnenia daňovej povinnosti v odôvodnení nenapravili. Z odôvodnení rozhodnutí správcu dane i žalovaného vyplýva, že tieto obsahujú citáciu ustanovení Zákona o DPH (zák. č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty) a to konkrétne § 49 ods. 1 a 2 a § 51 ods. 1 písm. a/. Rovnako obsahujú úvahu, ktorou sa žalovaný pri aplikácii týchto ustanovení riadil, keď dospel k záveru, že žalobca si uplatnil odpočítanie dane z dodávateľských faktúr, ktorých uplatnenie na podnikateľské účely nevedel dostatočne preukázať, čím porušil § 49 ods. 1 a § 49 ods. 2 Zákona o DPH. Faktúra s náležitosťami podľa § 71 ods. 1 a § 72 ods. 1 Zákona o DPH, ani úhrada faktúry nezakladajú zásadnú podmienku možnosti uplatnenia práva na odpočítanie dane z prijatých faktúr a to aj s ohľadom na skutočnosť, že daňová kontrola nepreukázala skutočné dodanie služieb, resp. tovaru tuzemskými dodávateľmi. Z uvedeného vyplýva, že námietka chýbajúceho právneho zdôvodnenia v odôvodnení napadnutých rozhodnutí nekorešponduje s obsahom týchto odôvodnení. Žalobca namietal aj chýbajúce hmotnoprávne ustanovenie vo výroku rozhodnutí správcu dane, čo je povinnou náležitosťou podľa § 63 ods. 3 písm. d/ Daňového poriadku. V zásade platí, že dostatok náležitostí výroku môže mať vplyv na zákonnosť rozhodnutia, pretože môže spôsobiť jeho nezrozumiteľnosť. Žalobca v žalobe nenamietal nezrozumiteľnosť výroku napadnutých rozhodnutí. Podľa § 63 ods. 3 písm. d/ Daňového poriadku povinnou náležitosťou výroku je ustanovenie právneho predpisu, podľa ktorého bolo rozhodnuté. Podľa § 63 ods. 5 Daňového poriadku je potom potrebné v odôvodnení uviesť o.i. aj to, aké úvahy ovplyvnili správny orgán pri použití právnych predpisov. Žalovaný rozhodol na základe Zákona o DPH, čo uvádza v úvode rozhodnutí a uvádza a odôvodňuje v odôvodnení napadnutých rozhodnutí. Vo výroku napadnutých rozhodnutí konkrétne ustanovenia tohto zákona neuviedol. Takýto nedostatok by sa v rozhodnutiach žalovaného, ani správcu dane nemal vyskytovať. Súd však v týchto konkrétnych veciach skúmal, či takýmto spôsobom došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonných rozhodnutí. Napadnuté rozhodnutia obsahujú ustanovenia Daňového poriadku, podľa ktorého bol správca dane oprávnený vyrubiť daň (§ 68 ods. 5 Daňového poriadku). Odôvodnenie napadnutých rozhodnutí žalovaného, ako aj prvostupňových rozhodnutí správcu dane, obsahuje údaj o tom, podľa ktorých hmotnoprávnych ustanovení Zákona o DPH bolo rozhodnuté a akou úvahou sa pritom žalovaný spravoval. Súd dospel k záveru, že chýbajúca náležitosť výroku pri takomto odôvodnení ohľadne aplikácie práva, ktoré obsahuje aj citáciu konkrétneho ustanovenia právneho predpisu, aj úvahu, ktorou sa správny orgán spravoval, keď rozhodol o vyrubení dane, nespôsobila nezrozumiteľnosť výroku. Pre žalobcu bolo z rozhodnutia zrejmé, aký právny predpis a ktoré ustanovenia tohto právneho predpisu boli na preskúmavané prípady aplikované. Z uvedeného dôvodu preto nebolo žalobcovi v dôsledku takejto chyby zabránené účinne sa proti rozhodnutiam brániť. Inak by tomu bolo v prípade, ak by takáto náležitosť chýbala aj vo výroku, aj v odôvodnení jednotlivých rozhodnutí. Vynechanie hmotnoprávneho ustanovenia vo výroku rozhodnutia samé o sebe nespôsobilo ani nevykonateľnosť rozhodnutia. Z výrokov rozhodnutí je zrejmé, aká daň bola žalobcovi vyrubená, v akej výške a kedy je splatná. Súd preto dospel k záveru, že takýto dielčí nedostatok rozhodnutia v daných prípadoch nebol dôvodom na ich zrušenie. Správne súdy poskytujú ochranu pred nezákonnosťou, ktorou orgány verejnej správy zasahujú do práv alebo právom chránených záujmov fyzickej alebo právnickej osoby. Zmyslom takejto ochrany poskytnutej správnym súdom nie je preto náprava dielčích chýb a nedostatkov rozhodnutí, či predchádzajúcich konaní alebo formálnych pochybení, ktorých nápravou nemožno dosiahnuť zmenu rozhodnutí orgánu verejnej správy. V preskúmavaných prípadoch nebolo preukázané splnenie podmienok na aplikáciu § 49 Zákona o DPH, na základe ktorého si žalobca uplatnil odpočet DPH, čo žalovaný (ako aj správca dane) vyhodnotil ako porušenie citovaného ustanovenia zo strany žalobcu. Súd prihliadol na to, že rozhodnutie obsahuje označenie Zákona o DPH (zák. č. 222/2004 Z.z.), ako aj označenie procesného predpisu (Daňový poriadok), na základe ktorého bolo rozhodnuté, resp. ustanovenie zákona, ktoré oprávňuje správcu dane vyrubiť daň a odôvodnenie obsahuje konkrétne ustanovenia hmotnoprávneho predpisu, na základe ktorých bola daň vyrubená. Vzhľadom na uvedené, vo výroku chýbajúce ustanovenie hmotnoprávneho predpisu, na základe ktorého bolo rozhodnuté, súd vyhodnotil ako dielčí nedostatok, ktorého nápravou nemožno dosiahnuť zmenu napadnutých rozhodnutí a ani také porušenie zákona, ktorým bol žalobca na svojich právach, resp. právom chránených záujmoch ukrátený alebo poškodený, alebo ktorým by bolo zasiahnuté do práv alebo právom chránených záujmov žalobcu. 40. Ako nedôvodnú vyhodnotil súd aj žalobnú námietku, pokiaľ žalobca tvrdil, že žalovaný pri vydaní napadnutých rozhodnutí nevychádzal z preukázaných kontrolných zistení, ale z pochybností, čo podľa žalobcu malo vychádzať z toho, že preukázal existenciu zdaniteľných plnení faktúrami, ich úhradou a zmluvnými vzťahmi, preberacími protokolmi, výpoveďou konateľov žalobcu, výpoveďami konateľov dodávateľov, ako aj výpoveďami odberateľov. Z takejto námietky vyplýva, že žalobca nesúhlasí s hodnotením dôkazov predkladaných žalobcom a vykonaných správcom dane. Takýto nesúhlas však nespôsobuje nezákonnosť napadnutých rozhodnutí. Nemožno nič vytknúť správnej úvahe, ktorou žalovaný hodnotil dôkazy predkladané žalobcom ako také, ktoré sú formálnymi podmienkami, najmä faktúry na odpočítanie DPH, ale nie sú ešte dôkazom o tom, že plnenie uvedené na faktúrach bolo aj reálne uskutočnené tak, ako je uvedené na faktúre, a teda že ho dodal ten dodávateľ, ktorý dodanie tovaru, resp. dodanie služby vyfakturoval. Žalovaný vyhodnotil tieto dôkazy tak, že tieto samé o sebe nie sú dôkazom o tom, že plnenie bolo reálne uskutočnené a žalobca žiadne ďalšie dôkazy nepredložil. Rovnako šetrením u dodávateľov a odberateľov sa nepreukázalo, že dodávku realizoval dodávateľ žalobcu. Z uvedeného vyplýva, že žalovaný vychádzal z kontrolných zistení a z vykonaného dokazovania. Nie je úlohou žalovaného, resp. správcu dane preukazovať, že niektorá z podmienok vyžadovaná zákonom nebola splnená. Naopak, jeho úlohou je zistiť a preveriť skutočnosti rozhodné pre správne určenie dane. Z ust. § 24 Daňového poriadku vyplýva, že dôkazné bremeno je na daňovníkovi, ktorý musí preukázať, že všetky podmienky vyžadované Zákonom o DPH na uplatnenie odpočtu boli splnené. V preskúmavaných prípadoch bolo teda úlohou žalobcu preukázať, že dodanie služby, resp. dodanie tovaru, ktoré boli predmetom fakturácie, boli reálne vykonané, resp. dodané a to dodávateľom uvedeným na faktúre. 41. Neobstojí žalobná námietka, že správca dane nemohol od žalobcu požadovať iné doklady ako tie, ktoré mu ukladá viesť všeobecne záväzný právny predpis. Táto námietka nebola konkrétna. Žalobca jednak neuvádza, ktorý konkrétny doklad alebo evidenciu, ktorá bola správcom dane v priebehu daňovej kontroly od neho požadovaná, je takým dokladom alebo takou evidenciou, ktorú nie je povinný uchovávať, (napr. v zmysle zákona o účtovníctve) a jednak nie je zrejmé, aký vplyv by to malo mať na zákonnosť napadnutých rozhodnutí. Žalobca v žalobe netvrdí, že bolo rozhodnuté preto, že neboli predložené tie doklady, ktoré boli od neho vyžadované správcom dane. Naopak, žalovaný v odôvodnení napadnutých rozhodnutí uvádza, že žalobca nepredložil žiadne dôkazy, ktoré by preukazovali reálne uskutočnenie plnenia, ktoré bolo fakturované dodávateľom, ktorý preverované faktúry vystavil. Požiadavka žalovaného, resp. správcu dane, aby žalobca predložil dôkazy o tom, že boli splnené podmienky na odpočet DPH, je požiadavkou v súlade so zákonom. Je na daňovníkovi, aby si zabezpečil dostatok dôkazov o tom, že boli splnené podmienky, za ktorých je oprávnený uplatniť odpočet DPH. Žalobca nezodpovedá za konanie alebo nekonanie, resp. za plnenie alebo neplnenie povinností svojho dodávateľa, avšak je jeho úlohou, aby si zabezpečil dostatok dôkazov, ktorými bude vedieť preukázať, že podmienky na odpočet DPH vyžadované Zákonom o DPH boli splnené. 42. Pre úplnosť súd uvádza, že pokiaľ žalobca v žalobe poukazoval na rozhodnutia Súdneho dvora EÚ k výkladu Smernice rady č. 2006/112/ES z 28.11.2006 o spoločnom systéme DPH, podľa ktorých možno odoprieť právo na odpočet DPH tomu platiteľovi, ktorý musel vedieť o podvode vo vzťahu k tejto dani na strane svojho dodávateľa alebo predchádzajúceho dodávateľa, takéto rozhodnutie nemá žiadnu skutkovú spojitosť s prejednávanými prípadmi. V preskúmavaných prípadoch boli napadnuté rozhodnutia žalovaného založené na tom, že žalobca nepreukázal, že zdaniteľné plnenie od svojho dodávateľa, resp. dodávateľov uvedených na faktúre prijal. Uvedená judikatúra sa vzťahuje k takým prípadom, kde nie je sporné, že daňovník zdaniteľné plnenie prijal a v takom prípade, keď je toto preukázané, možno odoprieť uplatnenie práva na odpočet DPH len vtedy, ak správca dane preukáže, že daňovník vedel alebo musel vedieť o podvode na strane jeho dodávateľa. V preskúmavanom prípade neboli rozhodnutia založené na tom, že niekto v rade žalobcových dodávateľov podvádzal, ale na tom, že žalobca nepreukázal, že fakturované práce, resp. tovar, dodali jeho dodávatelia uvedení na faktúrach. Správca dane síce v prvostupňových rozhodnutiach poukazuje na rozhodnutia, ktoré sa týkajú zneužitia práva, avšak nijako ich nekonkretizuje na dané prípady. Nebolo by to možné aj preto, že v daných prípadoch nebolo preukázané prijatie zdaniteľného plnenia. Zneužitie práva na odpočet DPH možno konštatovať a daňovníkovi možno odoprieť právo na odpočet DPH vtedy, pokiaľ sa zistí, že zdaniteľné plnenie síce bolo prijaté od dodávateľa uvedeného na faktúre, ale nemalo to iný ekonomický význam, ako získať daňovú výhodu. V preskúmavaných prípadoch správca dane k takýmto skutkovým zisteniam, na základe ktorých by konštatoval zneužitie práva, nedospel. V preskúmavaných prípadoch správca dane i žalovaný zistili len to, že žalobca nepreukázal, že mu takéto zdaniteľné plnenie bolo dodané tým dodávateľom - platiteľom dane, ktorý bol uvedený na faktúrach. 43. Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti súd žalobu podľa § 190 SSP zamietol, pretože po preskúmaní napadnutých rozhodnutí z dôvodov v nich uvedených dospel k záveru, že z týchto dôvodov sú napadnuté rozhodnutia v súlade so zákonom. 44. O trovách konania súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP, podľa ktorého správny súd prizná žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú alebo čiastočnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, ak mal žalobca vo veci celkom alebo sčasti úspech. Keďže žalobca v konaní úspešný nebol, správny súd mu náhradu trov konania nepriznal. 45. Toto rozhodnutie prijal správny súd pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zák. č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 01.05.2011). Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia, podaná na Krajskom súde v Banskej Bystrici. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť: a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva, d) návrh výroku rozhodnutia. Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Kasačnú sťažnosť je potrebné predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby sa jeden rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal jeden rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví kópie podania na trovy toho, kto podanie urobil.