Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Banská Bystrica Spisová značka: 24S/111/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 6016200898 Dátum vydania rozhodnutia: 20. 07. 2017 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jana Novotná ECLI: ECLI:SK:KSBB:2017:6016200898.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Banskej Bystrici v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Novotnej a členov senátu JUDr. Aleny Antalovej a JUDr. Jozefa Zlochu v právnej veci žalobcu V.. N. K., B. XX, XXX XX F., zastúpený JUDr. Máriou Kuttnerovou, advokátkou, J. Kozačeka 2003/40, 960 01 Zvolen proti žalovanému Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia č. 103372228/2016, č. 103372192/2016, č. 103372028/2016, č. 103372301/2016 takto r o z h o d o l : Žaloby z a m i e t a . Žalobcovi náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : 1.Administratívne konanie. Správca dane vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty podľa zákona č. 222/2004 Z. z. za zdaňovacie obdobia január až apríl, jún až december roku 2009. Kontrola začala 2. februára 2011. O výsledku kontroly bol spísaný Protokol č. 685/320/15316/2011/Tre zo dňa 15.3.2011. Žalobca sa k protokolu v zákonnej lehote vyjadril. Dodatok k protokolu bol vypracovaný 30.3.2011 a protokol bol so žalobcom prerokovaný 31.3.2011. Správca dane žalobcovi vyrubil rozdiel dane za zdaňovacie obdobia január až október 2009. Rozhodnutia boli zrušené rozhodnutiami žalovaného. Správca dane opakovane vyrubil dodatočnými platobnými výmermi z 11.5.2012 žalobcovi rozdiel dane za zdaňovacie obdobia marec, apríl, júl, október 2009. Žalovaný tieto rozhodnutia svojimi rozhodnutiami zo dňa 11.9.2012 potvrdil. 2. Na základe žalobcom podaných žalôb tunajší súd rozsudkami 24S/48/2013-33 zo dňa 16.8.2013, 24S/149/2012-38 zo dňa 21.6.2013 zrušil rozhodnutia žalovaného ako aj prvostupňové rozhodnutia správneho orgánu a vec vrátil na ďalšie konanie. Po doručení správneho spisu správca dane zaslal žalobcovi výzvu zo dňa 29.10.2013 na predloženie dôkazov, ktorú zaslal opakovane 31.1.2014, žalobcu predvolal na ústne prejednanie. Žalobca predložil čestné prehlásenie o obchodovaní maďarského občana D. Y. H., ktorý mal zastupovať maďarského odberateľa pri obchodovaní so žalobcom. Správca dane ďalej vo vyrubovacích konaniach zaslal 17.6.2014 maďarskej daňovej správe tri žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií. Z tohto dôvodu prerušil vyrubovacie konanie rozhodnutím z 3.7.2014. Dňa 1.2.2014 správca dane žalobcovi oznámil, že pominuli dôvody na prerušenie konania. Správca dane žalobcu oboznámil na pojednávaní 15.2.2016 s výsledkami medzinárodných dožiadaní, ktoré boli získané v rámci vyrubovacieho konania a tiež mu oznámil, že trvá na svojich zisteniach uvedených v protokole. 3. Prvostupňový správny orgán správca dane Daňový úrad Banská Bystrica rozhodnutím č. 102686146/2016 zo dňa 8.3.2016 žalobcovi určil rozdiel na dani z pridanej hodnoty za marec 2009 v sume 8 712,16 Eur, nepriznal nadmerný odpočet v sume 8 054,73 Eur a vyrubil daň v sume 657,43 Eur. Žalovaný napadnutým rozhodnutím č. 103372301/2016 zo dňa 20.6.2016 rozhodnutie správcu dane potvrdil (ďalej len rozhodnutia marec 2009). 4. Prvostupňový správny orgán správca dane Daňový úrad Banská Bystrica rozhodnutím č. 102686343/2016 zo dňa 8.3.2016 určil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2009 v sume 9 845,14 Eur, nadmerný odpočet nepriznal vo výške 8 130,05 Eur a daň vyrubil vo výške 1 715,09 Eur. Žalovaný napadnutým rozhodnutím č. 103372028/2016 zo dňa 20.6.2016 rozhodnutie správcu dane potvrdil (ďalej len rozhodnutia apríl 2009). 5. Prvostupňový správny orgán správca dane Daňový úrad Banská Bystrica rozhodnutím č. 102686656/2016 zo dňa 8.3.2016 určil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie júl 2009 v sume nadmerného odpočtu 8 567,95 Eur, znížil nadmerný odpočet na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie júl 2009 zo sumy 10 918,88 Eur na sumu 2 350,93 Eur. Žalovaný napadnutým rozhodnutím č. 103372192/2016 zo dňa 20.6.2016 prvostupňové rozhodnutie potvrdil (ďalej len rozhodnutia júl 2009). 6. Prvostupňový správny orgán správca dane Daňový úrad Banská Bystrica rozhodnutím č. 102686972/2016 zo dňa 8.3.2016 určil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2009 v sume 8 623,74 Eur, nadmerný odpočet nepriznal v sume 6 415,54 Eur a vyrubil daň v sume 2 206,20 Eur. Žalovaný napadnutým rozhodnutím č. 103372228/2016 zo dňa 20.6..2016 prvostupňové rozhodnutie potvrdil (ďalej len rozhodnutia október 2009). 7. Prvostupňové rozhodnutia boli zhodne odôvodnené tým, že daňovou kontrolou u žalobcu bolo zistené porušenie § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH a daňovému subjektu bol vyrubený rozdiel dane vo výške 74 865,60 Eur za zdaňovacie obdobia január až október 2009. Tieto dodatočné platobné výmery boli potvrdené rozhodnutiami Finančného riaditeľstva SR, odbor daňového konania. Následne boli zrušené rozhodnutím Krajského súdu v Banskej Bystrici a vec bola vrátená na ďalšie konanie. Na základe toho správca dane konal v rámci vyrubovacieho konania. Ďalej v odôvodneniach sú podrobne opísané všetky úkony, ktoré vykonal správca dane po odoslaní výzvy žalobcovi na predloženie dokladov zo dňa 29.10.2013. Uviedol, že žalobca na tieto výzvy nereagoval alebo reagoval tým, že dodatočne predloží doklady, avšak žiadne nepredložil okrem čestného prehlásenia maďarského občana D. Y., H., ktorý mal zastupovať jedného z maďarských odberateľov. Ďalej uviedol že v rámci vyrubovacieho konania požiadal o medzinárodnú výmenu informácii žiadosťami zo dňa 17.6.2014 a tiež dôvody, pre ktoré informácie požadoval. Ďalej, že z tohto dôvodu boli prerušené konania rozhodnutím z 3.7.2014. Žalobcovi bolo dňa 1.2.2016 oznámené, že pominuli dôvody, pre ktoré bolo daňové konanie prerušené. Žalobca bol na pojednávaní dňa 15.2.2016 oboznámený s výsledkami medzinárodných dožiadaní a tiež bol oboznámený s tým, že správca dane trvá na zisteniach uvedených v protokole. V odôvodneniach prvostupňových rozhodnutí sa ďalej nachádza presná špecifikácia faktúr, z ktorých si žalobca v zdaňovacích obdobiach marec, apríl, júl a október odpočítal daň z pridanej hodnoty. Išlo o faktúry od dodávateľa HEMATIT, s.r.o. Bratislava v rozhodnutiach apríl 2009, júl 2009 a október 2009 a faktúry od dodávateľa SAMPEX-AGRO, s.r.o., Bratislava v rozhodnutí marec 2009. V odôvodnení rozhodnutia marec 2009 skonštatoval, že žalobca preukazoval právo na odpočítanie dane faktúrami od tohto dodávateľa, ktoré boli uhradené v hotovosti. Správca dane zistil, že od marca 2010 je to spoločnosť, ktorá je nekontaktná a ani nepodala daňové priznanie. Jej jediným spoločníkom od 21.4.2009 je občan rumunskej národnosti s pobytom v Rumunsku. V rozhodnutiach apríl 2009, júl 2009 a október 2009 je v odôvodnení uvedené, že si žalobca uplatnil právo na odpočítanie dane z faktúr, ktorými fakturovala dodávku drevnej hmoty žalobcovi spoločnosť HEMATIT s.r.o. Bratislava. Žalobca preukazoval toto dodanie faktúrami, ktoré boli uhradené v hotovosti. Z vykonaného preverovania správca dane od konateľa tohto dodávateľa zistil, že tento tovar nakúpil od spoločnosti AG - INTERNATIONAL, s.r.o., Holíč, pričom prepravu tovaru zabezpečoval priamo jeho odberateľ -žalobca zo skladu tejto spoločnosti, ktorý sa nachádza pri Bardejove. Správca dane zistil adresu tohto miesta a to Polianka pri Bardejove na skládke Pod viničnou skalou v Brekove. Konateľ spoločnosti AG - INTERNATIONAL, s.r.o. dožiadanému správcovi dane nepredložil doklady z dôvodu, že firmu odpredal a nevedel sa pri osobnom výsluchu vyjadriť k otázkam správcu dane týkajúcim sa predmetného obchodu, pôvodu drevnej hmoty, jeho skladovania, prepravy, úhrad predmetných faktúr a pod.. V následnom písomnom vyjadrení uviedol, že tovar sa prekladal na východnom Slovensku v priestoroch spoločnosti Dvor pod Viničnou Skalou s.r.o. Brekov. Odvoz tovaru si zabezpečoval odberateľ nákladnými vozidlami maďarskej spoločnosti. Žalobca na prepravných dokladoch, ktoré predložil k týmto obchodom preukazoval CMR doklady, kde je nakládka uvedená Strážske pod Viničnou skalou. Z toho sú jasné rozpory v mieste dodania tovaru. Prvostupňové rozhodnutia sú ďalej odôvodnené popísaním úkonov, ktoré správca dane vykonal za účelom preverenia vývozu tovaru do Maďarska na základe faktúr, z ktorých si žalobca v daňových priznaniach uplatnil oslobodenie od dane z pridanej hodnotya ktoré sú v odôvodneniach presne špecifikované s uvedením čísla prepravného dokladu CMR a ŠPZ vozidla, ktorým mala byť preprava podľa prepravného dokladu vykonaná. Z medzinárodnej výmeny informácií správca dane zistil, že maďarský odberateľ žalobcu nepriznal intrakomunitárne nadobudnutie a ani nepotvrdil, že by sa taký obchod vykonal. Naopak, konateľka toto poprela. Správca dane zistené skutočnosti vyhodnotil tak, že išlo o netypický obchod pre žalobcu, čo sa týka objemu a sortimentu tovaru. Nebolo potvrdené fyzické prepravenie tovaru do Maďarska a ani nadobudnutie tovaru maďarským odberateľom. Štatutár maďarského odberateľa uviedol, že podpis o prevzatí tovaru na faktúrach nie je jeho podpisom a že obchoduje s inými komoditami. Jeho sídlo a ani priestory nie sú vhodné na skladovanie takého objemu drevnej hmoty. Vlastník motorového vozidla uvedeného na prepravnom doklade CMR č. SK XXXXXXX v uvedenom termíne neprepravoval žiadny tovar zo Slovenska a ani neprenajal toto motorové vozidlo. Daňový subjekt maďarský odberateľ nepriznal nadobudnutie tovaru z iného členského štátu v zodpovedajúcom zdaňovacom období. Správca dane uzavrel, že žalobcom predkladané doklady nemali povahu faktu. Je zrejmé, že v predmetnom prípade nebolo vykonané fyzické prepravenie tovaru z tuzemska do iného členského štátu Európskej únie. Dôkazy predložené správcovi dane počas výkonu daňovej kontroly zo strany žalobcu nepreukazujú dodanie tovaru do iného členského štátu. Žalobca preto neoprávnene oslobodil dodanie tovaru od dane z pridanej hodnoty, pričom nevie preukázať, že bol tovar dopravený do Maďarska maďarskému odberateľovi. Na základe týchto skutočností je miestom dodania preverovaného tovaru tuzemsko. Správca dane ani v konaní po zrušení rozhodnutí rozsudkami krajského súdu nezistil nové skutočnosti, ktoré by odôvodňovali zmenu rozhodnutia. Správca dane žiadal Maďarskú daňovú správu o vykonanie výsluchu svedka Y. D. ako sprostredkovateľa predaja tovaru drevnej hmoty do Maďarska a jeho konfrontáciu s konateľom spoločnosti maďarského odberateľa, ktorý bol konateľom v čase predmetných obchodných transakcií. Maďarská daňová správa oznámila, že Y. D. nebol zamestnancom ani členom maďarského odberateľa a nemohol konať v jeho mene a táto spoločnosť nevykonala intrakomunitárne nadobudnutie. Za účelom dostatočného preverenia obchodných transakcií bola Maďarská daňová správa požiadaná aj o výsluch Y. G. I., ktorý mal byť sprostredkovateľom predaja drevnej hmoty do Maďarska. Z medzinárodnej výmeny informácií bolo zistené, že táto osoba vypovedala tak, že si nepamätá na vykonávanie obchodnej činnosti v roku 2008 a nie si je istá, resp. nemôže si spomenúť, že podpísala stanovisko o obchodovaní V.. N. K. s maďarskou spoločnosťou a ani sa nestotožňuje s obsahom toho stanoviska. Tieto výsledky šetrení správca dane vyhodnotil tak, že neboli zistené žiadne nové skutočnosti, ktoré by preukázali uskutočnenie žalobcom deklarovaných obchodných transakcií. 8. Žalovaný napadnutými rozhodnutiami potvrdil prvostupňové rozhodnutia. Svoje rozhodnutia odôvodnil tým, že správca dane vykonal za účelom preverenia uskutočnenia deklarovaných zdaniteľných obchodov rozsiahle dokazovanie, ktoré podrobne opísal v prvostupňových rozhodnutiach a ktoré žalovaný považuje za dostatočné pre prijatie právneho záveru uvedeného vo výroku rozhodnutia. V odôvodneniach svojich rozhodnutí žalovaný opísal priebeh konania, podrobne jednotlivé úkony, ktoré vykonal správca dane po zrušení rozhodnutí rozsudkami súdu zhodne s obsahom prvostupňových odôvodnení a tiež zhodne s odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia jednotlivé skutkové zistenia, ku ktorým dospel správca dane. Zopakoval v podstate odôvodnenie, ktorým odôvodnil prvostupňové rozhodnutie správca dane. Uzavrel, že po oboznámení sa s rozsahom a dôvodmi odvolania a po preskúmaní napadnutých rozhodnutí správcu dane a po oboznámení sa s obsahom pripojeného spisového materiálu, nezistil žiadny dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov obsiahnutých v odôvodení prvostupňových rozhodnutí. Tieto závery spolu so správnou citáciou všetkých právnych noriem vytvárajú dostatočné právne východiská pre vyslovenie výroku napadnutého rozhodnutia. Preto sa s nimi stotožnil v celom rozsahu. Považoval právne posúdenie veci správcom dane za správne. 9. Napadnuté rozhodnutia žalovaného ďalej v odôvodnení obsahujú aj vysporiadanie sa s jednotlivými odvolacími námietkami, ktoré žalobca uplatnil v odvolaní proti prvostupňovým rozhodnutiam. Išlo o totožné námietky voči všetkým rozhodnutiam, a preto aj toto vysporiadanie sa s nimi je v odôvodneniach napadnutých rozhodnutí uvedené zhodne. Žalovaný k námietke o zániku práva vyrubiť daň, uviedol, že správca dane postupoval v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania v zmysle platných právnych predpisov a to podľa § 165 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) právne úkony a ich účinky pri správe daní, ktoré nastali do účinnosti tohto zákona, zostávajú zachované. Zákon č. 511/1992 Zb. o správe daní, ktorý upravoval postup správcu dane do 31.12.2011 upravoval zánik práva vyrubiť daň j v § 45 ods 1 a 2. Správca dane postupoval v zmysle tohto ustanovenia, nakoľko 31.3.2011 bol prerokovaný a doručený protokol o výsledku zistenia z daňovej kontroly a dodatok k tomuto protokolu za zdaňovacie obdobie január až apríl 2009, jún až december 2009, t. j. bol vykonaný úkon smerujúci k vyrubeniu dane, preto dňa 31.3.2011 začala plynúť 5-ročná lehota podľa § 45 ods. 2 zákona o správe daní. Podľa § 246 O.s.p. (poznámka súdu:správne malo byť § 246d O.s.p.) počas konania v rámci správneho súdnictva spočíva lehota, ktorej uplynutím dochádza k zániku práva vyrubiť daň, t. j. lehota na zánik práva vyrubiť daň neplynie od podania žaloby až do nadobudnutia právoplatnosti súdneho rozhodnutia. Z uvedeného vyplýva, že rozhodnutie bolo vydané včas. 10. Žalovaný k odvolacej námietke o vydaní rozhodnutia nepríslušným orgánom v odôvodneniach napadnutých rozhodnutí uviedol, že prvostupňové rozhodnutie bolo vydané podľa § 68 ods.6 a § 63 v nadväznosti na § 165b ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z.. Rozhodnutie bolo vydané miestne a vecne príslušnými správcom dane Daňovým úradom Banská Bystrica, ako je uvedené vo výrokovej časti napadnutých rozhodnutí. V záhlaví je len uvedená korešpondenčná adresa pobočky Daňového úradu Banskej Bystrica z dôvodu jednoduchšej a efektívnejšej komunikácie so správcom dane. Pre posúdenie príslušnosti správcu dane je dôležitá výroková časť dokumentu. Z tohto jednoznačne vyplýva, že sa nemôže na napadnuté rozhodnutia správcu dane hľadieť ako na nulitné rozhodnutia, nakoľko nenapĺňajú ustanovenia § 64 Daňového poriadku. Rozhodnutie má náležitosti vyžadované § 63 ods. 3, písm. f) zákona č. 563/2009 Z. z. a obsahuje vlastnoručný podpis povereného zamestnanca s uvedením jeho mena, priezviska, funkcie a obsahuje odtlačok úradnej pečiatky. Táto skutočnosť vyplýva z interného riadiaceho aktu a to podpisového poriadku správcu dane. Odvolací orgán podotkol, že žiadny predpis nezaväzuje správcu dane k zasielaniu poverení alebo interných riadiacich aktov upravujúcich chod finančnej správy daňovým subjektom. 11. K odvolacej námietke aplikovania nesprávneho procesného predpisu žalovaný v odôvodneniach napadnutých rozhodnutí uviedol, že dňa 30.12.2012 nadobudol účinnosť článok I. bod 61 zákona č. 440/2012 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) a ktorým sa menia a dopĺňajú niektoré zákony. Správca dane na základe tejto novely zákona postupuje vo vyrubovacom konaní podľa § 68 Daňového poriadku v nadväznosti na § 165b Daňového poriadku. V zmysle § 165b ods. 1 Daňového poriadku daňové konanie začaté podľa zákona č. 511/1992 Zb. sa dokončí podľa zákona č. 563/2009 Z. z.. V zmysle § 165b ods. 2 ustanovenie § 165 ods.2, znenie pred bodkočiarkou, t. j. text „daňové konania začaté a právoplatne neukončené pred účinnosťou zákona č. 563/2009 Z.z. sa dokončia podľa zákona č. 511/1992 Zb.“, sa nepoužijú. Z uvedeného vyplýva, že správca dane nemohol konať inak a pri vydávaní napadnutých rozhodnutí postupoval v súlade s platnou legislatívou a použil správnu procesnú normu zákon č. 563/2009 Z. z.. Žalovaný k tomu v odôvodneniach poznamenal, že žalobca si nesprávne vyložil rozsudky Krajského súdu v Banskej Bystrici, ktorým boli zrušené predchádzajúce rozhodnutia žalovaného a správcu dane. Krajský súd nezrušil rozhodnutia a správcu dane bez možností ďalšieho konania, práve naopak, krajský súd tieto rozhodnutia zrušil a vrátil vec na ďalšie konanie z dôvodu odstránenia vád (oboznámiť daňový subjekt s kontrolnými zisteniami, vyzvať daňový subjekt k predloženiu ďalších dôkazov na preukázanie svojich tvrdení), t. j. uložil správnym orgánom pokračovať v konaní, ktorého výsledkom je správne zistenie a posúdenie prejednávanej veci a vydanie rozhodnutia, čo správca dane vykonal a doplnil. Odstránil vady predošlého konania. Jediným možným konaním správcu dane v tomto prípade bol postup podľa procesnej normy a to zákona č. 563/2009 Z.z.. Preto správca dane postupoval správne, keď po vrátení veci Krajským súdom v Banskej Bystrici zaslal žalobcovi výzvu na predloženie dôkazov a následne pokračoval vo vyrubovacom konaní. Požiadal Maďarskú daňovú správu o výmenu informácií. Ďalej z dôvodu zachovania práv daňového subjektu a odstránenia vady vytknutej súdom oboznámil žalobc s výsledkami celého konania a medzinárodných dožiadaní zaslaných v rámci vyrubovacieho konania za zdaňovacie obdobia január až apríl, jún až október 2009 a žalobcovi oznámil pri tomto oboznámení dňa 15.2.2016, že trvá na zisteniach uvedených v protokole z daňovej kontroly. 12. Žalovaný ďalej v odôvodneniach napadnutých rozhodnutí k námietkam odvolateľa uviedol, že dospel k záveru, že daňový subjekt neprodukoval také dôkazy, ktorými by preukázal formálne deklarované obchodné transakcie. Skutočnosť, že dôkazné bremeno daňového subjektu nie je absolútne, nemení nič na tom, že povinnosťou daňového subjektu bolo preukázať oprávnenosť uplatneného oslobodenia od dane v dôsledku deklarovaného intrakomunitárneho dodania tovaru oslobodeného od dane. Nie je pravdivé tvrdenie v odvolaní, že daňovému subjektu bola pričítaná dôkazná núdza ohľadne takých skutočností, ktoré ho nezaťažujú ťarchou dokazovania. Daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno o tom, že k dodaniu tovaru došlo tak, ako je uvedené na faktúrach. Správca dane neporušil zásadu voľného hodnotenia dôkazov, ako to tvrdí odvolateľ tým, že nezohľadnil čestné prehlásenie pána D. Y.. Správca dane hodnotil všetky dôkazy. Čestné vyhlásenie pána D. Y. prijal ako dôkaz a vyhodnotil ho v súvislosti s ďalšími získanými dôkazmi, najmä s výpoveďou svedka štatutárky spoločnosti maďarského odberateľa pani C. K., s výsledkami z medzinárodnej výmeny informácií, tiež z nepreukázania uskutočnenia prepravy tovaru tak, že čestné vyhlásenie nemôže zvrátiť skutkový stav v prospech daňového subjektu s tým, že písomná svedecká výpoveď bez predloženia dôkazov o uskutočnení predmetných zdaniteľných obchodov nie je dôkaz, ktorý bez ďalšieho preukazoval tvrdenie daňového subjektu. V Daňovom poriadku inštitút čestných prehlásení nie je zaradený v demoštratívnom výpočte dôkazných prostriedkov a v daňovom konaní sa nepostupuje podľa zákona č. 71/1967 Zb. správneho poriadku, ktorý umožňuje, aby čestné vyhlásenie bolo prijaté ako dôkazný prostriedok tak, ako to judikoval Najvyšší súd v rozsudku 2Sžf/40/2011. Nechýba ani úvaha, ktorou správca dane vyhodnotil jednotlivé dôkazy, pretože táto sa nachádza v odôvodnení napadnutých prvostupňových rozhodnutí. 13. Žalovaný ďalej napadnuté rozhodnutia odôvodňoval tým, že zákon o DPH ako vnútroštátny predpis zrozumiteľne formuluje podmienky, ktoré musia byť splnené na oslobodenie od DPH pri intrakomunitárnom nadobudnutí tovaru. Účelom daňového konania je zistenie, či daňový subjekt splnil svoje povinnosti v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi voči štátnemu rozpočtu. V kontexte výsledkov vykonaného dokazovania, keď správca odstránil vady vytknuté mu súdom, hodnotil správca dane dôkazy podľa svojej úvahy s prihliadnutím dbať na všetky skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti. Jeho záver, ktorý zo zistených skutkových okolností urobil, zodpovedá zásadám správneho uváženia a je v súlade s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o dani z pridanej hodnoty. V prvostupňových rozhodnutiach sú uvedené a vyhodnotené všetky dôkazy získané počas daňovej kontroly a počas vyrubovacieho konania. Rozhodnutia správcu dane boli vydané v súlade so zákonom, preto boli potvrdené. 14. Žalobca sa žalobou podanou v zákonom stanovenej lehote domáhal zrušenia rozhodnutí žalovaného a prvostupňových rozhodnutí správcu dane, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie marec 2009, apríl 2009, júl 2009 a október 2009. Žalobca v žalobe tvrdil, že uvedené rozhodnutia sú v rozpore so zákonom č. 563/2009 Z. z. a zákonom č. 222/2004 Z. z.. Žalobca namietal, že napadnuté rozhodnutia posúdili vec po právnej stránke nesprávne a sú nepreskúmateľné. Žalobca v žalobách uplatnil nasledovné dôvody nezákonnosti: 15. Žalobca namietal, že zákonné právo správcu dane vyrubiť daň alebo rozdiel dane zaniklo, nakoľko márne uplynula zákonná prekluzívna lehota 5 rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť žalobcu podať daňové priznanie a rovnako, aj v ktorom vznikol žalobcovi nárok na vrátenie nadmerného odpočtu, alebo nárok na vrátenie dane. Dôvodil, že na základe znenia § 45 ods. 1 a 2 zákona č. 511/1992 Zb. a § 69 ods. 1 až 3 zákona č. 563/2009 Z. z., ktoré v žalobách odcitoval, s prihliadnutím na skutkový stav veci v súvislosti s dátumom prerokovania protokolu z daňovej kontroly a aj vzhľadom na zrušujúce rozhodnutia Krajského súdu Banská Bystrica zákonné právo správcu dane vyrubiť daň zaniklo. 16. Žalobca namietal, že z napadnutého rozhodnutia nevyplýva, ktorým konkrétnym úkonom správca dane pokračoval ďalej vo vyrubovacom konaní, ani ktoré vykonané úkony z postupu pred účinnosťou rozhodnutí Krajského súdu v Banskej Bystrici bral pri jeho vydaní do úvahy a ktoré z úkonov boli novovykonané. Rovnako z napadnutého rozhodnutia nie je zrejmé, ako bol správca dane súčinný so žalobcom pri realizácii úkonov v rámci pokračovania vo vyrubovacom konaní. Práva žalobcu boli porušené, pretože správca dane nebol súčinný pri zabezpečovaní a vykonávaní dôkazov v rámci vyrubovacieho konania so žalobcom, čím opakovane porušil jeho práva a konanie zaťažil vadou nezákonnosti, ktorú nemožno konvalidovať. 17. Žalobca namietal postup správcu dane a žalovaného a uplatnenie zákona č. 563/2009 Z. z. ako predpisu, ktorý nebol príslušný na postup správcu dane ani na vydanie rozhodnutia. Žalobca namietal, že správca dane, napriek právoplatným rozhodnutiam Krajského súdu Banská Bystrica, ktorý postup správcu dane vo vyrubovacom konaní označil za nezákonný, v tomto konaní pokračoval. Správca dane nemohol postupovať podľa § 165b ods. 1 účinného od 30.12.2012, keďže toto ustanovenie v uvedenom rozhodnom období nebolo ešte účinné, a teda príslušným právnym predpisom určujúcim postup správcu dane bol zákon č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov. Správca dane vec nesprávne právne posúdil, keďže vyrubovacie konanie, ktoré bolo Krajským súdom v Banskej Bystrici označené ako „nezákonné“, bolo ukončené pred 30.12.2012. Správca nemohol zákonným spôsobom pokračovať vo vyrubovacom konaní zaťaženým vadou nezákonnosti, nakoľko z nezákonnosti nemôže vzniknúť právo. Na základe takéhoto postupu správcu dane je celé napadnuté rozhodnutie opäť zaťažené vadou nezákonnosti. Takýmto konaním žalovaný zasiahol do práv žalobcu. 18. Žalobca ďalej namietol, že žalovaný ako aj prvostupňový správny orgán nesprávne právne posúdili rozhodnutia Krajského súdu Banská Bystrica 24S/152/2012-38, 24S/147/2012-45, 24S/54/2013-33, 24S/48/2013 a 24S/149/2012, keď sa domnievali, že v zmysle ich výroku a odôvodnenia sú oprávnení pokračovať vo vyrubovacom konaní, ktoré konajúci súd považoval za zaťažené takou vadou, ktorá mohla mať za následok nezákonnosť rozhodnutia, v dôsledku čoho boli rozhodnutia zrušené a veci vrátené na ďalšie konanie. Podľa žalobcu v zmysle odôvodnení uvedených rozhodnutí krajského súdu daňový orgán nebol oprávnený pokračovať vo vyrubovacom konaní. Napadnuté rozhodnutie je preto nulitným právnym aktom. 19. Žalobca namietal, že napadnuté rozhodnutia, resp. prvostupňové rozhodnutia sú nulitnými právnymi aktmi, nulitnými rozhodnutiami s poukazom na § 64 ods. 1a 2, písm. a) Daňového poriadku, pretože ich vydal na to orgán vecne nepríslušný. Podľa žalobcu z označenia orgánu, ktorý vydal rozhodnutie vyplýva, že ho vydal Daňový úrad Banská Bystrica, pobočka Zvolen, J. Kozáčeka 2180/38, 960 99 Zvolen. Žalobca uviedol, že vzhliada nezákonnosť postupu prvostupňového daňového orgánu v tejto súvislosti, predovšetkým v tom, že rozhodnutie vydal prvostupňový daňový orgán, ktorý na tento úkon nebol z hľadiska vecnej príslušnosti oprávnený a to z dôvodu jeho chýbajúcej právnej subjektivity. Zo zákona č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov nepochybne vyplýva, že daňový úrad vykonáva pôsobnosť v územnom obvode kraja. Tiež z toho vyplýva, že je možné zriadiť pobočky daňového úradu, pričom pobočka daňového úradu je organizačnou zložkou daňového úradu. Podľa § 5 ods. 4 a ods. 6 tohto predpisu daňový úrad riadi a za jeho činnosť zodpovedá riaditeľ. Daňový úrad má spôsobilosť byť účastníkom súdneho konania a samostatne konať pred súdom v rámci svojej pôsobnosti. Za daňový úrad pred súdom koná riaditeľ daňového úradu alebo ním poverený zamestnanec. Daňový poriadok stanovuje z hľadiska vecnej príslušnosti, že na správu daní je vecne príslušný správca dane podľa osobitných predpisov, čiže v tomto prípade podľa zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, pričom ak tento zákon alebo osobitné predpisy neustanovujú, ktorý správca dane je vecne príslušný, na správu daní je vecne príslušný daňový úrad. V daných veciach to bol daňový úrad v územnom obvode kraja, čiže daňový úrad Banská Bystrica bol vecne príslušný. Žiaden právny predpis neupravuje, že pobočka daňového úradu ako jeho organizačná zložka má právnu subjektivitu, a teda neupravuje ani jej zákonné oprávnenie vydávať rozhodnutia. Rozhodnutie je podpísané Ing. R. H., vedúcou Oddelenia daňovej kontroly II. Žalobca uviedol, že vyslovuje pochybnosť aj o tom, či rozhodnutie podpísala na to oprávnená osoba. Podľa žalobcu malo byť v predmetnom rozhodnutí jednoznačne uvedené, že konkrétna podpísaná osoba je na daný úkon zákonným spôsobom poverená a listina obsahujúca poverenie mala byť priložená a tvoriť súčasť napadnutého rozhodnutia. Žalobca namietol, že z rozhodnutia určite zrozumiteľne a presne nevyplýva, či podpísaná osoba je v skutočnosti povereným zamestnancom správcu dane aj na tento konkrétny úkon, preto prvostupňové rozhodnutia nemajú všetky zákonné náležitosti tak, ako o nich pojednáva Daňový poriadok s ohľadom na znenie § 63 ods. 3, písm. f) Daňového poriadku a rozhodnutie prvostupňového daňového úradu vydal vecne nepríslušný orgán, bez právnej subjektivity. Z týchto dôvodov ide o nulitný akt. 20. Žalovaný vo svojom vyjadrení k žalobám navrhol, aby súd žaloby zamietol a žalobcu zaviazal znášaním trov konania zo svojho. Podľa žalovaného žalobné námietky neboli dôvodné. Správca dane postupoval v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania v zmysle platných právnych predpisov - podľa § 165 ods. 1 zákona č. 4. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok). Právne úkony a ich účinky pri správe daní, ktoré nastali do účinnosti tohto zákona, zostávajú zachované. Zákon č. 511/1992 Zb., ktorý platil do 30.12.2011 upravil zánik práva vyrubiť daň v § 45 ods. 1 a 2. Správca dane postupoval v zmysle týchto ustanovení zákona, nakoľko dňa 31. 3.2011 bol prerokovaný a doručený Protokol o výsledku zistenia z daňovej kontroly a Dodatok č. 1 k protokolu za zdaňovacie obdobia január až apríl, jún až december 2009. Toto bol úkon smerujúci k vyrubeniu dane. Preto dňa 31.3.2011 začala plynúť nová 5-ročná lehota podľa ustanovenia § 45 ods. 2, ktorá skončila 31.12.2016 (v tejto lehote nie je započítaná lehota súdneho konania podľa § 246d O.s.p., o ktorú sa lehota na vyrubenie dane predĺžila). Žalovaný v napadnutom rozhodnutí poukázal na § 246 O.s.p., ale správne malo byť 246d O.s.p.. Z toho jednoznačne vyplýva, že v čase vydania napadnutého rozhodnutia nezaniklo právo vyrubiť daň z pridanej hodnoty za príslušné zdaňovacie obdobie. 21. Žalovaný k námietke nedostatočného odôvodnenia uviedol, že k týmto námietkam sa vyjadril v napadnutých rozhodnutiach. Tak z napadnutých rozhodnutí ako aj z rozhodnutí správcu dane je jednoznačne zrejmé, ktoré úkony správca dane vykonal po rozsudkoch krajského súdu a je z neho aj zrejmá nesporná súčinnosť správcu dane so žalobcom. Tiež podrobne popísal jednotlivé úkony správcu dane a žalovaného v konaní, ktoré nasledovalo po zrušení predchádzajúcich rozhodnutí súdnymi rozhodnutiami. 22. Žalovaný k žalobným námietkam o nesprávnom aplikovaní zákona č. 563/2009 Z. z. a o nulitnosti rozhodnutí uviedol, že tieto neboli dôvodné a že sa s nimi vysporiadal už v napadnutých rozhodnutiach a zopakoval odôvodnenie napadnutých rozhodnutí vo vzťahu k nim. Krajský súd nezrušil rozhodnutia žalovaného a správcu dane bez možností ďalšieho konania. Práve naopak, súd zrušil rozhodnutia správnych orgánov a vec vrátil na ďalšie konanie. Z tohto dôvodu nie je relevantné ani tvrdenie žalobcu, že napadnuté rozhodnutia sú nulitnými právnymi aktmi. 23. K námietkam o nedostatku náležitostí prvostupňových rozhodnutí uviedol, že sa aj s touto námietkou sa vysporiadal v odôvodnení napadnutých rozhodnutí a svoje stanovisko zopakoval. Pre posúdenie príslušnosti správcu dane je dôležitá výroková časť rozhodnutia, z ktorého jednoznačne vyplýva, že na predmetné rozhodnutia správcu dane nemožno hľadieť ako na nulitné, pretože nenapĺňajú ustanovenia § 64 zákona č. 563/2009 Z. z.. Rozhodnutia majú náležitosti v zmysle § 63 ods. 3, písm. f) zákona č. 563/2009 Z. z. boli podpísané vlastnoručným podpisom povereného zamestnanca správcu dane s uvedením jeho mena, priezviska, funkcie a boli opatrené odtlačkom úradnej pečiatky. Žiadny právny predpis nezaväzuje správcu dane k zasielaniu poverení alebo iných interných riadiacich aktov upravujúcich chod finančnej správy daňovým subjektom. 24. Žalobca vo vyjadrení k vyjadreniu žalovaného uviedol, že predmetom posudzovania a kontroly správnosti výpočtu dane z pridanej hodnoty boli u žalobcu účtovné (daňové) roky 2008 a 2009. Režim oboch úprav zákona č 511/1992 Zb a zákona č. 563/2009 Z.z. zakotvuje právo správcu dane vyrubiť daň alebo rozdiel dane v päťročnej lehote od konca roka v ktorom vznikla daňovému subjektu povinosť podať daňové priznanie alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na vrátenie nadmerného odpočtu. Táto lehota za daňový rok 2008 uplynula 31.12.2009 a za daňový rok 2009 k 31.12.2010. Dňom nasledujúcim po týchto dátumoch začala plynúť 5-ročná prekluzívna lehota. V prípade daňového roka 2008 uplynula 31.12.2014 a v prípade daňového roka 2009 uplynula 31.12.2015. Tvrdenie žalovaného, že 5-ročná prekluzívna lehota začala plynúť dňom po doručení dodatku č. 1 k Protokolu o výsledku zistení z daňových kontrol, teda dňa 31.3.2011 a končí 31.12.2016, je v príkrom rozpore s § 45 ods. 1 a tiež § 69 ods. 1 Daňového poriadku. Žalobca uviedol, že pritom vychádzal zo záverov Rozhodnutia Najvyššieho súdu SR 2Sžf/2/2012. Krajský súd v Banskej Bystrici rozsudkami zrušil aj príslušné platobné výmery. Predmetný protokol a jeho Dodatok č. 1 teda už boli podkladom na vydanie rozhodnutia o vyrubení dane, takže tento úkon už dôvodom na vyrubenie dane bol a svoj cieľ naplnil. Žalobca ďalej poukázal na § 165 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. daňová kontrola začatá a neukončená pred účinnosťou tohto zákona sa dokončí podľa doterajších predpisov, z ktorého podľa neho je zrejmé, že v posudzovanej veci mal daňový orgán aplikovať na skutkový stav ustanovenia zákona č. 511/1992 Zb.. Tiež zdôraznil, že daňový orgán nemohol pokračovať vo vyrubovacom konaní. Pre takýto postup sa rozhodol svojvôľne bez právneho dôvodu, keď aj podľa neho, tak ako uvádza vo vyjadrení zákon č. 563/2009 Z. z. neupravuje začiatok „ďalšieho konania“, ktoré nasleduje po rozsudkoch Krajského súdu v Banskej Bystrici. Daňové orgány sú oprávnené postupovať iba v rámci zákona a na jeho základe. Podľa žalobcu žalovaný mohol len vykonať nanovo celý kontrolný proces, teda začať nové daňové kontroly, pretože Krajský súd zrušil napadnuté rozhodnutia a vrátil vec daňovému orgánu na ďalšie konanie. Ďalej zopakoval svoje dôvody uvedené v žalobe s tým, že prvostupňové rozhodnutia mal jednoznačne vydať Daňový úrad Banská Bystrica a nie jeho organizačná zložka pobočka Zvolen. 25. Krajský súd v Banskej Bystrici ako správny súd vecne príslušný podľa § 10 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej len SSP) a miestne príslušným podľa § 13 ods. 1 SSP vec preskúmal bez nariadenia pojednávania podľa § 107 ods. 2 SSP. Správny súd rozsudok verejne vyhlásil podľa § 137 ods. 4 SSP. Oznámenie o mieste a čase verejného vyhlásenia rozsudku bolo zverejnené spôsobom podľa § 137 ods. 4 SSP dňa 14.7.2017 a rozsudok bol verejne vyhlásený dňa 20.7.2017 postupom podľa § 137 ods. 3 SSP. Správny súd po preskúmaní veci dospel k záveru, že žaloby neboli dôvodné. 26.Podľa § 2 ods. 1, 2 SSP (1) V správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. (2) Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde. 27.Podľa § 15 ods. 10 prvá veta zákona č. 511/1992 Zb. (10) O výsledku zistenia z daňovej kontroly alebo o určení dane podľa pomôcok vyhotoví zamestnanec správcu dane protokol, ktorý doručí podľa § 17 alebo § 17a kontrolovanému daňovému subjektu spolu s výzvou na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie; vo výzve určí dátum prerokovania protokolu, pričom prerokovanie protokolu sa môže uskutočniť až po uplynutí lehoty na vyjadrenie kontrolovaného daňového subjektu k tomuto protokolu. 28.Podľa § 15 ods. 13 zákona č. 511/1992 Zb. (13) Daňová kontrola je ukončená dňom prerokovania protokolu s kontrolovaným daňovým subjektom alebo jeho zástupcom. Určenie dane podľa pomôcok (§ 29 ods. 6) je ukončené dňom prerokovania protokolu s daňovým subjektom alebo jeho zástupcom. Určenie dane dohodou je ukončené dňom spísania zápisnice o dohode o výške dane (§ 29 ods. 5). Dňom nasledujúcim po dni prerokovania protokolu alebo dňom nasledujúcim po dni spísania zápisnice o dohode o výške dane (§ 29 ods. 5) sa začína vyrubovacie konanie (§ 44); to neplatí, ak správca dane, ktorým je colný úrad, daňovou kontrolou zistí, že daňovému subjektu, ktorý nemá povinnosť podávať daňové priznanie podľa osobitných zákonov, 1b) za kontrolované zdaňovacie obdobie daňová povinnosť nevznikla. Doručenie protokolu podľa odseku 12 alebo spísanie zápisnice o dohode o výške dane (§ 29 ods. 5) sa považuje za úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane (§ 45 ods. 2). Ak sa vykonáva daňová kontrola na požiadanie orgánov činných v trestnom konaní (odsek 3), za úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane (§ 45 ods. 2) sa považuje spísanie zápisnice o začatí daňovej kontroly. 29.Podľa § 15 ods. 12 zákona č. 511/1992 Zb. (12) Po prerokovaní protokolu protokol podpisuje kontrolovaný daňový subjekt alebo jeho zástupca a zamestnanec správcu dane. Odmietnutie podpisu kontrolovaným daňovým subjektom alebo jeho zástupcom zamestnanec správcu dane v protokole zaznamená spolu s dôvodom odmietnutia, ak je mu známy. Jedno vyhotovenie protokolu odovzdá zamestnanec správcu dane kontrolovanému daňovému subjektu alebo jeho zástupcovi. Deň prerokovania protokolu sa považuje za deň jeho doručenia. Ak kontrolovaný daňový subjekt alebo jeho zástupca odmietne protokol podpísať alebo prevziať, alebo sa sám alebo jeho zástupca nezúčastní na prerokovaní protokolu v deň určený vo výzve, považuje sa za deň prerokovania a doručenia protokolu deň, ktorý je určený vo výzve na prerokovanie tohto protokolu. 30.Podľa § 45 ods. 1, 2 zákona č. 511/1992 Zb. (1) Ak tento zákon alebo osobitný zákon neustanovuje inak, nemožno vyrubiť daň ani rozdiel dane alebo priznať nárok na vrátenie nadmerného odpočtu alebo vrátenie dane po uplynutí piatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie alebo hlásenie alebo v ktorom bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie alebo hlásenie, alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na vrátenie nadmerného odpočtu alebo nárok na vrátenie dane; ak ide o daňový subjekt, ktorý si uplatňuje odpočítanie daňovej straty podľa osobitného predpisu, 11daf) nemožno vyrubiť daň ani rozdiel dane po uplynutí siedmich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie, v ktorom bola táto daňová strata vykázaná. (2) Ak bol pred uplynutím lehoty vykonaný úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane, plynú lehoty podľa odseku 1 znovu od konca roka, v ktorom bol daňový subjekt o tomto úkone vyrozumený. Vyrubiť daň alebo rozdiel dane je možné najneskôr do desiatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie alebo hlásenie alebo v ktorom bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie alebo hlásenie, alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na vrátenie nadmerného odpočtu, alebo nárok na vrátenie dane. 31.Podľa § 165b ods. 1 a 2 zákona č. 563/2009 Z. z. Daňového poriadku (ďalej aj Daňový poriadok) Prechodné ustanovenia účinné od 30. decembra 2012: (1) Daňové konanie začaté podľa zákona Slovenskej národnej rady č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov sa dokončí podľa zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov. (2) § 165 ods. 2 znenie pred bodkočiarkou a § 165a sa od 30. decembra 2012 nepoužijú. 32.Podľa § 165 ods. 1 Daňového poriadku (1) Právne úkony a ich účinky pri správe daní, ktoré nastali do účinnosti tohto zákona, zostávajú zachované. 33.Podľa § 68 ods. 4, písm. a) Daňového poriadku (4) Daň je vyrubená a) rozhodnutím správcu dane. 34.Podľa § 69 ods. 1, 2, 3 Daňového poriadku (1) Ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak, nemožno vyrubiť daň ani rozdiel dane alebo uplatniť nárok na sumu podľa osobitných predpisov 1)po uplynutí piatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie alebo v ktorom bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie, alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na uplatnenie sumy podľa osobitných predpisov. 1)Ak ide o daňový subjekt, ktorý si uplatňuje odpočítanie daňovej straty, nemožno vyrubiť daň ani rozdiel dane po uplynutí siedmich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie, v ktorom bola táto daňová strata vykázaná. (2) Ak bol pred uplynutím lehoty vykonaný úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane alebo uplatnenie nároku na sumu podľa osobitných predpisov, 1)plynú lehoty podľa odseku 1 znovu od konca roka, v ktorom bol daňový subjekt o tomto úkone vyrozumený. Vyrubiť daň alebo rozdiel dane alebo uplatniť nárok na sumu podľa osobitných predpisov 1)možno najneskôr do desiatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie alebo v ktorom bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie, alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na uplatnenie sumy podľa osobitných predpisov. 1) (3) Za úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane alebo uplatnenie nároku na sumu podľa osobitných predpisov 1)sa považuje doručenie a) protokolu z daňovej kontroly, b) protokolu o určení dane podľa pomôcok. 35.Podľa § 63 1ods 1,2,3 Daňového poriadku (1) Ukladať povinnosti alebo priznávať práva podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu 2)možno len rozhodnutím, ktoré musí byť doručené podľa tohto zákona, ak tento zákon neustanovuje inak. (2) Rozhodnutie musí vychádzať zo stavu veci zisteného v daňovom konaní, musí obsahovať náležitosti ustanovené týmto zákonom a musí byť vydané príslušným orgánom, ak tento zákon alebo osobitný predpis 1)neustanovuje inak. (3) Ak tento zákon alebo osobitné predpisy 1)neustanovujú inak, rozhodnutie musí obsahovať a) označenie orgánu, ktorý rozhodnutie vydal, b) číslo a dátum rozhodnutia, c) meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu fyzickej osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, alebo obchodné meno a sídlo právnickej osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, identifikačné číslo organizácie a identifikačné číslo daňového subjektu, ak mu bolo pridelené pri registrácii, alebo iný identifikátor pridelený správcom dane, ak fyzická osoba nemá povinnosť registrácie alebo nemá povinnosť evidencie podľa osobitného predpisu; 33)ak ide o zahraničnú fyzickú osobu dátum narodenia alebo iný údaj identifikujúci túto osobu a ak ide o zahraničnú právnickú osobu, ktorá nemá identifikačné číslo organizácie, použije sa iný údaj identifikujúci túto právnickú osobu, d) výrok, ktorý obsahuje údaje podľa písmena c), rozhodnutie vo veci s uvedením ustanovenia právneho predpisu, podľa ktorého sa rozhodovalo, lehotu plnenia, ak sa ukladá povinnosť plniť, rozhodnutie o náhrade nákladov správy daní podľa § 12, a ak ide o peňažné plnenie, aj sumu a číslo účtu, na ktorý má byť suma zaplatená, e) poučenie o mieste, lehote a forme podania odvolania s upozornením na prípadné vylúčenie odkladného účinku. f) vlastnoručný podpis povereného zamestnanca finančného riaditeľstva alebo správcu dane, ktorým je daňový úrad alebo colný úrad, s uvedením jeho mena, priezviska a funkcie a odtlačok úradnej pečiatky, ak ide o správcu dane, ktorým je obec, podpis starostu obce alebo ním povereného zamestnanca obce s uvedením mena, priezviska starostu obce a odtlačok úradnej pečiatky; ak sa rozhodnutie doručuje elektronickými prostriedkami, vlastnoručný podpis a odtlačok úradnej pečiatky sa nahrádzajú kvalifikovaným elektronickým podpisom. 36.Podľa § 63 ods.5 Daňového poriadku (5) Rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 37. Žalobná námietka nezákonnosti spočívajúca v zániku práva správcu dane vyrubiť daň bola nedôvodná. Súd už v predchádzajúcich zrušovacích rozsudkoch uviedol k žalobnému dôvodu, ktorý bol uplatnený len všeobecne a nebol konkretizovaný na preskúmavanú vec, že súd preskúmava napadnuté rozhodnutie správneho orgánu len z dôvodov uplatnených v žalobe. Tieto dôvody správny súd nemá v kompetencii doplniť, konkretizovať alebo domyslieť. Z nekonkrétne uplatneného dôvodu nie je možné zistiť nezákonnosť rozhodnutia. 38. Žalobca v žalobách namietal, že právo správcu dane vyrubiť daň zaniklo. Poukazujúc na znenie § 45 ods. 1 a 2 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a § 69 ods. 1, 2 a 3 zákona č. 563/2009 Z. z. Daňového poriadku tvrdil, že s prihliadnutím na skutkový stav veci v súvislosti s dátumom prerokovania protokolu aj vzhľadom na zrušujúce rozsudky súdu, uplynula prekluzívna lehota piatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla žalobcovi povinnosť podať daňové priznanie a rovnako aj v ktorom vznikol žalobcovi nárok na vrátenie nadmerného odpočtu alebo nárok na vrátenie dane. Takéto námietky sú nekonkrétne, súd bez toho, aby doplnil všetky pre posúdenie plynutia zákonnej lehoty na vyrubenie dane právne rozhodné skutočnosti, nemôže posúdiť, či lehota na vyrubenie dane uplynula alebo nie. Správny súd nepovažuje námietku žalobcu za konkrétnu a to aj vzhľadom na to, že žalobcom citované ustanovenia upravujú otázku zániku práva vyrubiť daň, dĺžku a plynutie lehôt rozdielne, pričom na počítanie začiatku, konca i predĺženie plynutia zákonom stanovených lehôt sú podľa cit. ustanovení rozhodné rôzne, resp. odlišné právne skutočnosti, resp. úkony. Zo žaloby nie je zrozumiteľné, čo žalobca mienil, keď v žalobe tvrdil, že lehota uplynula s prihliadnutím na skutkový stav v súvislosti s dátumom prerokovania protokolu z daňovej kontroly a aj vzhľadom na zrušujúce rozhodnutia Krajského súdu Banská Bystrica. Až z vyjadrenia k vyjadreniu žalovaného možno zistiť, že žalobca nesúhlasí s tým, že lehota na vyrubenie dane začala plynúť znovu po doručení, t. j. prerokovaní protokolu z daňovej kontroly. Tiež, že má za to, že počas súdneho konania nedošlo k spočívaniu lehoty na vyrubenie dane. V tomto podaní uviedol, že vychádzal z kauzálne príbuznej veci rozhodnutej Najvyšším súdom Slovenskej republiky rozhodnutím 2Sžf/2/2012, 4Sžf/2/2012, 4Sžf/5/2012 a 2Sžf/58/2011. Žalobca z toho vyvodil, že predmetný protokol z daňovej kontroly a dodatok k nemu už boli podkladom rozhodnutia o vyrubení dane, takže tento úkon už svoj cieľ naplnil. Takáto argumentácia žalobcu nemá žiadny právny základ a nemá ani oporu vo výklade Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, na ktorý sa žalobca odvoláva. Najvyšší súd Slovenskej republiky v žalobcom uvedených rozhodnutiach poskytol výklad § 45 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. konkrétne pojmu "úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane". V preskúmavanom prípade nie je sporné, že lehota na vyrubenie dane začala plynúť za účinnosti zákona č. 511/1992 Zb., t. j. podľa § 45 ods. 1 tohto predpisu. Podľa § 78 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH je platiteľ povinný do 25 dní po skončení zdaňovacieho obdobia podať daňové priznanie. Táto povinnosť v preskúmavaných veciach žalobcovi vznikla za jednotlivé zdaňovacie obdobia roku 2009, t.j. za mesiace marec, apríl, júl a október, v roku 2009. Protokol z daňovej kontroly spolu s dodatkom boli v preskúmavaných prípadoch prerokované 31. marca 2011, čo sa v zmysle vyššie citovaného § 15 ods. 12 zákona č. 511/1992 Zb. považuje za deň doručenia protokolu. Podľa § 15 ods. 13 zákona č. 511/1992 Zb. doručenie protokolu podľa odseku 12 sa považuje za úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane (§ 45 ods. 2). To znamená, že prerokovanie protokolu sa zo zákona považuje za jeho doručenie a to sa zase zo zákona považuje za úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane v zmysle § 45 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb., podľa ktorého na základe takéhoto úkonu začína znovu plynúť 5-ročná lehota od konca roka, v ktorom došlo k doručeniu protokolu. Protokol bol prerokovaný v roku 2011, to znamená, že nová lehota začala plynúť od konca roka 2011. Dňom 1. januára 2012 bol zrušený zákon č. 511/1992 Zb. a to zákonom č. 563/2009 Z. z. Daňovým poriadkom. Podľa § 69 Daňového poriadku zhodne s predchádzajúcou úpravou lehota na vyrubenie dane je 5 rokov od konca roka, v ktorom bola povinnosť podať daňové priznanie a podľa odseku 2 tohto ustanovenia, ak bol pred uplynutím lehoty na vyrubenie dane vykonaný úkon, smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane, plynie lehota podľa odseku 1 znovu od konca roka, v ktorom bol daňový subjekt o tomto úkone vyrozumený. Podľa § 68 ods. 4, písm. a) Daňového poriadku daň je vyrubená rozhodnutím správcu dane. V preskúmavaných prípadoch rozhodnutia správcu dane nadobudli právoplatnosť v spojení s napadnutými rozhodnutiami žalovaného dňom ich doručenia žalobcovi a to 14.7.2016. To znamená, že žalobcovi bol rozdiel dane vyrubený pred uplynutím 5-ročnej lehoty na vyrubenie dane, ktorá začala znovu plynúť od konca roku, v ktorom bol žalobcovi doručený protokol z daňovej kontroly za zdaňovacie obdobia roku 2009 t.j. od konca roka 2011, pričom táto lehota neplynula počas súdnych konaní, ktoré prebehli v preskúmavaných veciach na základe žalôb žalobcu podaných v decembri 20012 podľa piatej časti zákona č. 99/1963 Zb. Občianskeho súdneho poriadku, pretože podľa § 246d O.s.p. počas súdneho konania neplynú lehoty na pre zánik práva vo veciach daní. Najvyšší súd v rozhodnutiach, na ktoré žalobca poukazoval vo vyjadrení k vyjadreniu žalovaného podal výklad k pojmu "úkon smerujúci k vyrubeniu dane" v zmysle § 45 ods.2 zákona č. 511/1992 Zb. v skutkovo odlišných veciach ako sú veci preskúmavané v tomto konaní. Je v súlade s týmto výkladom, že keďže rozhodnou právnou skutočnosťou na to, aby plynula nová lehota na vyrubenie dane je úkon smerujúci k vyrubeniu dane, logicky musí ísť o úkon týkajúci sa určitej konkrétnej daňovej povinnosti daňovníka. Preto nová lehota plynie len vo vzťahu k dani, ktorá je predmetom úkonu smerujúcemu k vyrubeniu dane. Pokiaľ týmto úkonom je protokol z daňovej kontroly, nová lehota plynie len pre daň alebo rozdiel dane, ktorá bola daňovou kontrolou zistená. Preto ak na základe protokolu z daňovej kontroly bola daň vyrubená, plynutie novej lehoty bolo ukončené rozhodnutím o vyrubení dane. Žalobca sa mýli, keď tvrdí, že na základe protokolu z daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie roku 2009 bola daň vyrubená a tým bol cieľ daňovej kontroly naplnený. Rozhodnutia, ktorými bola daň vyrubená, boli zrušené súdom. To znamená, že sa na ne pozerá, akoby neboli vydané, nemajú žiadne právne účinky. Nastal taký právny stav, že daň nebola vyrubená. Zrušením predchádzajúcich rozhodnutí správcu dane a žalovaného sa daňové konanie vrátilo do štádia pred vydaním prvostupňových rozhodnutí. To znamená, že sa vrátilo do vyrubovacíeho konania, ktoré začalo za účinnosti zákona č. 511/1992 Zb. v deň nasledujúci po dni, v ktorom bol prerokovaný protokol so žalobcom, t. j. 1. apríla 2011. Podľa § 165 ods 1 Daňového poriadku zostali zachované právne účinky Protokolu z daňovej kontroly ukončenej podľa podľa zákona č 511/1992 Zb. a jeho doručenia žalobcovi. Súdne rozhodnutie o tom, že súd vec vracia na ďalšie konanie žalovanému, len zdôrazňuje tento právny účinok zrušovacieho súdneho rozhodnutia. Z uvedeného je zrejmé, že žalobné námietky zániku práva vyrubiť daň nemali žiadny skutkový ani právny základ. Záver žalovaného, že správcovi dane v preskúmavanom prípade nezaniklo právo vyrubiť daň, je výsledkom správneho právneho posúdenia veci. 39. Žalobné námietky nedostatku obsahu odôvodnení napadnutých ako aj prvostupňových rozhodnutí nemajú oporu v odôvodneniach napadnutých ako aj prvostupňových rozhodnutí tak, ako je uvedené v bodoch 8 a 9 tohto rozsudku. Z odôvodnení prvostupňových rozhodnutí ale aj druhostupňových rozhodnutí je úplne zrejmé, aké úkony správca dane vo veci vykonal po zrušení predchádzajúcich rozhodnutí správcu dane a žalovaného rozsudkami súdu. Tiež je zrejmé z v odôvodneniach uvedeného podrobného opisu postupu správcu dane a úkonov žalobcu, že správca dane postupoval v konaní v súčinnosti so žalobcom. Okrem toho, náležitosti odôvodnenia rozhodnutia vydaného v daňovom konaní, upravuje § 63 ods. 5 Daňového poriadku. Podľa tohto ustanovenia odôvodnenie musí obsahovať skutočností, ktoré boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, uvedenie aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. Z obsahu odôvodnení napadnutých rozhodnutí vyplýva že všetky predpísané náležitosti oďôvodnenia obsahujú. Je z nich zrejmé, na ktorých skutočnostiach boli rozhodnutia založené, že tomu tak bolo na základe zistení z daňovej kontroly a na základe zistení z dokazovania vykonaného počas vyrubovacieho konania. Z uvedeného vyplýva, že žalobné námietky chýbajúcich skutočností v odôvodnení neboli dôvodné. 40. Žalobná námietka nesprávnej aplikácie zákona č. 563/2009 Z. z. nemá oporu v tomto právnom predpise, a preto nemá žiadny právny základ. Zákonom č. 563/2009 Z. z. bol zrušený zákon č. 511/1992 Zb.. Na to, aby možné postupovať podľa zrušeného procesného predpisu, musí platný procesný predpis v intetemporálnom ustanovení ponechať účinnosť zrušeného predpisu pre presne stanovené prípady, t. j. s uvedením ktoré neskončené konania, ktoré začali za účinnosti zrušeného predpisu sa môžu riadiť týmto zrušeným predpisom. Zákon č. 563/2009 Z. z. v znení účinnom v čase, kedy boli právoplatne zrušené predchádzajúce rozhodnutia žalovaného a správcu dane rozsudkami tunajšieho súdu č. k. 24S/48/2013-33 zo dňa 16.8.2013, č. k. 24S/149/2012-38 zo dňa 21.6.2013, t. j. v čase, keď sa veci vrátili do vyrubovacieho konania do štádia pred vydaním rozhodnutia správcu dane, neobsahoval prechodné ustanovenie, podľa ktorého by bolo možné v prejednávaných prípadoch postupovať podľa zrušeného predpisu. Naopak, od 30. decembra 2012 platí, že daňové konanie začaté podľa zákona č. 511/1992 Zb., čo je prípad prejednávaných vecí, sa dokončia podľa zákona č. 563/2009 Z. z.. Od 30. decembra 2012 sa nepoužije pôvodné prechodné ustanovenie uvedené v § 165 ods. 2, prvá veta, podľa ktorého sa konanie začaté a právoplatne neskončené pred účinnosťou tohto zákona dokončí podľa predchádzajúceho predpisu. Žalobca poukázal vo vyjadrení k vyjadreniu žalovaného na znenie § 165 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. Znenie tohto ustanovenia sa na preskúmavané veci nevzťahuje, pretože v tomto prípade bola daňová kontrola ukončená ešte v roku 2011, t. j. za účinnosti zákona č. 511/1992 Zb.. Z uvedeného vyplýva, že argumentácia žalobcu, že § 165b ods. 1 je ustanovením, ktoré v rozhodnom období nebolo účinné, preto mal správca dane postupovať podľa zákona č. 511/1992 Zb., je mimo práva. To platí aj pre tvrdenie, že správca dane nemohol pokračovať vo vyrubovacom konaní, pretože bolo zaťažené vadou nezákonnosti a tiež, že žalovaný nesprávne právne posúdil zrušovacie rozsudky súdu, keď sa domnieval, že môže pokračovať v konaní zaťaženom vadou, a preto ide o nulitný akt. Tak, ako je uvedené vyššie, zrušením právoplatných rozhodnutí žalovaného a súčasne aj prvostupňových rozhodnutí správcu dane, sa na tieto rozhodnutia pozerá, ako keby neboli vôbec vydané. Sú zrušené, t. j. nie sú, a preto sa konanie vracia do štádia pred ich vydaním. Každé začaté vyrubovacie konanie musí byť ukončené rozhodnutím tak, ako to stanovil v § 68 ods 1 prvá veta Daňový poriadok. Na základe právneho názoru, ktorý tunajší súd vyslovil v zrušujúcich rozsudkoch a to, že správny orgán porušil zákon, keď žalobcu nevyzval na predkladanie ďalších dôkazov a keď žalobca nebol oboznámený so zisteniami z medzinárodnej výmeny informácií, správca dane tieto chyby odstránil a vo veciach následne rozhodol. Takýto postup je presne v súlade so zákonom, nakoľko podľa § 250j ods. 7 O.s.p. platného v čase vydania zrušujúcich rozhodnutí, správne orgány sú viazané právnym názorom súdu. 41. Žalobná námietka, že prvostupňové rozhodnutia vydal daňový orgán, ktorý nebol z hľadiska vecnej príslušnosti na to oprávnený, a to predovšetkým z dôvodu jeho chýbajúcej právnej subjektivity tak, ako predchádzajúce námietky nebola dôvodná. Správnym orgánom je štátny orgán, orgán územnej samosprávy, orgán záujmovej samosprávy, právnická osoba alebo fyzická osoba, ktorej zákon zveril rozhodovanie o právach, právom chránených záujmoch alebo povinnostiac fyzických osôb alebo právnických osôb v oblasti verejnej správy. Správny orgán je oprávnený rozhodovať vo veciach, v ktorých mu je daná právomoc zákonom. Je preto nepodstatné, či zákon zveril túto právomoc orgánu verejnej správy, ktorý má zákonom danú právnu subjektivitu alebo ju nemá. K tomu je možné uviesť, že zákonná konštrukcia ani neumožňuje, aby organizačná zložka ako súčasť správneho orgánu rozhodovala ako samostatný správny orgán. Podstatné v tomto prípade ale je, že žalobná námietka, podľa ktorej prvostupňové rozhodnutie vydala organizačná zložka správcu dane Daňového úradu Banská Bystrica a to pobočka Zvolen, nemá oporu v obsahu preskúmavaných rozhodnutí. Je nesporné, že prvostupňové rozhodnutia sú písomne vypracované na hlavičkovom papieri organizačnej zložky Daňového úradu Banská Bystrica, pobočka Zvolen. Samotné rozhodnutie ale je označené nadpisom „Rozhodnutie“ a za nadpisom v súlade s § 63 ods. 3 Daňového poriadku pokračuje záhlavie rozhodnutia označením orgánu, ktorý rozhodnutie vydal textom „Daňový úrad Banská Bystrica na základe zákona č. 330/2011 Z. z......vydáva rozhodnutie: " ďalej pokračuje výrok "Daňový úrad Banská Bystrica podľa § 68 ods. 5 a 6 v nadväznosti na § 165b ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov určuje platiteľovi dane z pridanej hodnoty......“. Rozhodnutia sú opatrené úradnou okrúhlou pečiatkou Daňového úradu Banská Bystrica so štátnym znakom. Z opísaného textu prvostupňových rozhodnutí, tak textu jeho záhlavia ako aj textu výroku a odtlačku úradnej pečiatky v závere rozhodnutia je zrejmé, že prvostupňové rozhodnutia vydal správca dane Daňový úrad Banská Bystrica. Z uvedeného vyplýva, že nemohli obstáť námietky týkajúce sa nedostatku vecnej príslušnosti správcu dane, ktorý vydával prvostupňové rozhodnutia. Medzi účastníkmi nebolo sporné že Daňový úrad Banská Bystrica bol vecne príslušným správcom dane v preskúmaných veciach. 42. Žalobné námietky nedostatku náležitostí prvostupňových rozhodnutí, a to že neobsahujú údaje o tom, že osoba ktorá prvostupňové rozhodnutia podpísala, bola tak oprávnená urobiť a neobsahujú ako prílohu poverenie na takéto podpisovanie, nemajú oporu v bode 35 tohto rozsudku citovanom § 63 ods. 3 Daňového poriadku. Okrem toho, pochybnosti žalobcu nemôžu spôsobiť nezákonnosť rozhodnutia. Žalobca v žalobách netvrdil, že prvostupňové rozhodnutia nepodpísala oprávnená osoba. Z uvedeného vyplýva, že ani tieto námietky neboli dôvodné. 43. Správny súd po preskúmaní rozhodnutí dospel z vyššie uvedených dôvodov k záveru, že žaloby neboli dôvodné, preto žaloby podľa § 190 SSP, ako nedôvodné zamietol. 44. O trovách konania súd rozhodol podľa § 167 a nasl. SSP, podľa ktorého súd prizná žalobcovi náhradu trov konania len v prípade, že bol v konaní celkom alebo sčasti úspešný. Žalobca v tomto konaní úspešný nebol, preto mu súd náhradu trov konania nepriznal. 45.Toto rozhodnutie prijal senát pomerom hlasov 3:0. 6. Toto rozhodnutie prijal senát krajského súdu pomerom hlasov 3:0 (§139 ods. 4 v spojení s §147 ods. 2 SSP). Poučenie: Toto rozhodnutie nadobudne právoplatnosť uplynutím lehoty 30 dní od doručenia rozsudku alebo podaním kasačnej sťažnosti v tej istej lehote proti tomuto rozsudku. Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú môže podať účastník konania, ak bolo rozhodnuté v jeho neprospech, pričom ju musí podať v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia. Kasačná sťažnosť sa podáva na tunajšom súde. Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že krajský súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, žea) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred krajským súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený krajský súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté. Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený vyššie pod písm. g) až i) sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred krajským súdom. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť: a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Kasačnú sťažnosť je potrebné predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby sa jeden rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal jeden rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví kópie podania na trovy toho, kto podanie urobil.