Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Banská Bystrica Spisová značka: 24S/150/2019 Identifikačné číslo súdneho spisu: 6019200397 Dátum vydania rozhodnutia: 12. 08. 2020 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jana Novotná ECLI: ECLI:SK:KSBB:2020:6019200397.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Banskej Bystrici ako správny súd v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Novotnej a členov senátu JUDr. Drahomíry Mikulajovej a JUDr. Silvie Zdráhalovej Rúfusovej v právnej veci žalobcu LEGATOs Recovery k.s., Mierová 650/56, 821 05 Bratislava, so sídlom kancelárie správcu Bardejovské kúpele 30, 086 31 Bardejov, IČO: 47 256 184, č. správcu S 1755, správcu konkurznej podstaty úpadcu ST OMEGA s.r.o., Nám. Gen. Štefánika 3, 064 01 Stará Ľubovňa, IČO: 31 702 791 proti žalovanému Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100756061/2019, č. 100756157/2019, č. 100756242/2019, všetky zo dňa 29.marca 2019 takto r o z h o d o l : Žaloby z a m i e t a . Žalobcovi náhradu trov konania n e p r i z n á v a . o d ô v o d n e n i e : Administratívne konanie 1.Správca dane Daňový úrad Banská Bystrica vykonal u daňového subjektu ST OMEGA s.r.o. v reštrukturalizácii daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január, február 2010, apríl až december 2010, január, február, jún 2011 a apríl 2012. Daňová kontrola bola prerušená rozhodnutím zo dňa 11.12.2014. Správca dane žalobcovi oznámením zo dňa 23.5.2017 oznámil, že 22.5.2017 pominuli dôvody, pre ktoré bola daňová kontrola prerušená. Počas daňovej kontroly bol na žalobcu vyhlásený konkurz uznesením Okresného súdu Prešov sp. zn. 2R/1/2015, ktoré bolo uverejnené v Obchodnom vestníku č. 8/2016 dňa 15.1.20216, správcom bol ustanovený žalobca, v tom čase pod obchodným menom PERSPECTA Recovery, k.s.. Žalobca bol listom č. 101086171/2017 zo dňa 26.5.2017 oboznámený so zisteniami správcu dane v predmetnej daňovej kontrole s výzvou na predloženie dôkazov v prípade, že žalobca nesúhlasí s týmito zisteniami. Správca dane Protokol z daňovej kontroly č. 101141446/2017 zo dňa 30.5.2017 doručil spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole žalobcovi dňa 5.6.2017. Na základe žiadosti žalobcu bola predĺžená lehota na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole. 2. Správca dane rozhodol rozhodnutiami zo dňa 15.8.2017 rozhodol tak, že žalobcovi určil rozdiel na dani z pridanej hodnoty, pričom tieto rozhodnutia boli zrušené rozhodnutiami žalovaného z dôvodu, že sa správca v odôvodneniach nevysporiadal s námietkami daňovníka uvedenými vo vyjadrení k protokolu z daňovej kontroly a veci boli vrátené na ďalšie konanie. Prvostupňové administratívne rozhodnutia 3. Správca dane Daňový úrad Banská Bystrica (ďalej len správca dane) rozhodnutím č. 102435478/2018 zo dňa 3.12.2018 žalobcovi určil rozdiel v sume nadmerného odpočtu 129 362,54 Eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2011. Znížil nadmerný odpočet zo sumy 406 263,98 Eur na sumu 276 901,44 Eur (ďalej len prvostupňové rozhodnutie január 2011). 4. Správca dane rozhodnutím č. 102435616/2018 zo dňa 3.12.2018 žalobcovi určil rozdiel v sume nadmerného odpočtu 204 167,33 Eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2011. Znížil nadmerný odpočet zo sumy 359 682,55 Eur na sumu 55 515,22 Eur (ďalej len prvostupňové rozhodnutie február 2011). 5. Správca dane rozhodnutím č. 102435694/2018 zo dňa 3.12.2018 žalobcovi určil rozdiel v sume nadmerného odpočtu 121 882,70 Eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie jún 2011. Znížil nadmerný odpočet zo sumy 148 206,66 Eur na sumu 26 323,96 Eur (ďalej len prvostupňové rozhodnutie jún 2011). 6. Správca dane prvostupňové rozhodnutie január 2011 odôvodnil tým, že v kontrolovanom zdaňovacom období si žalobca uplatnil oslobodené dodanie dodávok tovaru do Maďarskej republiky pre odberateľa TREND-WEB, KIADÓ ÉS SZOLGÁLTATÓ Kft., Budapest, pričom uviedol zoznam faktúr, ktorými tak žalobca urobil. Správca dane z odpovede Maďarskej daňovej správy na žiadosť o MVI zistil, že z výsledkov predchádzajúcich kontrol Maďarská daňová správa zistila, že konateľ spoločnosti C. E. vyhlásil, že v roku 2011 spoločnosť nevykonávala podnikateľskú činnosť, čo bolo premietnuté aj v podaných priznaniach DPH a v súhrnných výkazoch, kde bola vo všetkých výkazoch vykázaná nula. Správca dane preveroval dodávku aj na strane dopravcu, keď podľa medzinárodných prepravných listov ním mala byť spoločnosť JUHÁSZ IPARI KERESKEDELMI ÉS SZOLGÁLTATÓ KFT, FELSZÁMOLÁS ALATT. Správca dane požiadal o preverenie prepravy tovaru motorovými vozidlami s EVČ uvedených na medzinárodných prepravných listoch k predmetným faktúram prostredníctvom MVI, pričom Maďarská daňová správa nepotvrdila prepravu s tým, že hlavnou činnosťou dopravcu mala byť aktivácia priemyselného stroja (zariadenia), pričom tento sa nezaoberal prepravnými službami ani zabezpečovaním prepravy. Správca dane overil vykonanie prepravy aj žiadosťou o poskytnutie informácií voči Národnej diaľničnej spoločnosti, ktorá oznámila, že v elektronickom mýtnom systéme nebol evidovaný pohyb predmetných motorových vozidiel dopravcom JUHÁSZ Kft. na území Slovenskej republiky v období január 2011. Správca dane uvedené zistenia vyhodnotil tak, že nebolo preukázané, že tovar bol fyzicky prepravený do Maďarskej republiky a to aj napriek tomu, že táto povinnosť žalobcovi vyplýva z § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z.. Tým došlo k porušeniu § 43 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z.. Pre nesplnenie podmienok oslobodenia od dane správca dane znížil oslobodenie od dane v zodpovedajúcej výške. Správca dane ďalej rozhodnutie odôvodnil tým, že v predmetnom zdaňovacom období si žalobca uplatnil oslobodené dodanie tovaru do Maďarskej republiky pre spoločnosť MET- ZOL AGRO CENTER KFT, BUDAPEST za dodávku tovaru slnečnica. Preverovaním prostredníctvom Maďarskej daňovej správy správca dane zistil, že táto nemohla potvrdiť dodanie odberateľovi. Konateľka spoločnosti bola pri výkone daňovej kontroly Maďarskou daňovou správou v kontrolovanom zdaňovacom období 01-06/2011 nekontaktná, účtovníctvo nebolo predložené. Spoločnosť nepodala žiadne daňové priznania ani súhrnné výkazy. Maďarskou daňovou správou je tento subjekt kvalifikovaný ako zmiznutý obchodník. Správca dane dokazovanie vyhodnotil tak, že nebolo preukázané, že tovar bol fyzicky prepravený do Maďarskej republiky, t. j. že opustil územie SR aj napriek, že žalobcovi táto povinnosť vyplýva z § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z.. Tým došlo zo strany žalobcu k porušeniu § 43 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z.. Keďže neboli splnené podmienky na oslobodenie od dane, správca dane znížil oslobodenie od dane v zodpovedajúcej výške. Správca dane rozhodnutie január 2011 odôvodnil aj tým, že žalobca si uplatnil v tomto zdaňovacom období oslobodené dodanie aj pre odberateľa NÉMETH TRANSZ & CARGO Kft. BUDAPEST za dodávku slnečnice z faktúr, ktorých zoznam v odôvodnení uviedol, ku každej faktúre uviedol EČV motorového vozidla, ktorým mala byť vykonaná preprava a názov dopravcu. Preverovaním prostredníctvom Maďarskej daňovej správy zistil, že táto nepotvrdila prevzatie tovaru odberateľom. Išlo o spoločnosť, ktorá nepodala ani priznanie na DPH a ani súhrnné výkazy. Spoločnosť, ktorá nemala zamestnancov, sídlo spoločnosti bolo u poskytovateľa sídiel. Prostredníctvom Maďarskej daňovej správy bola preverovaná aj preprava tovaru jednotlivými vozidlami, uvedenými na medzinárodných prepravných dokladoch dopravcom JUHÁSZ Kft.. Bolo zistené, že táto spoločnosť nemá v predmete činnosti prepravné služby ani zabezpečovanie prepravy, ale aktiváciu priemyselného stroja (zariadenia). Národná diaľničná spoločnosť oznámila, že v elektronickom mýtnom systéme neeviduje pohyb motorovými vozidlami prepravcom JUHÁSZ Kft. na území Slovenskej republiky v čase, kedy mala byť preprava vykonaná ani v roku 2011. Správca dane vyhodnotil tieto zistené skutočnosti tak, že nebolo preukázané, že tovar bol fyzicky prepravený do Maďarskej republiky, t. j. opustil územie SR aj napriek tomu, že žalobcovi táto povinnosť vyplýva z § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z.. Tým došlo zo strany žalobcu k porušeniu § 43 ods. 1 tohto zákona. Keďže neboli splnené podmienky na oslobodenie od dane, správca dane znížil oslobodenie dane v zodpovedajúcej výške. 7. Správca dane prvostupňové rozhodnutie február 2011 odôvodnil tým, že žalobca si v tomto zdaňovacom období uplatnil oslobodené dodanie tovaru do Maďarska a Česka. Dodávka do Maďarska mala byť pre odberateľa TREND-WEB, KIADÓ ÉS SZOLGÁLTATÓ Kft., Budapest z faktúr, ktoré v odôvodnení uviedol spolu aj s EVČ motorových vozidiel a názvom dopravcu. Správca dane preveroval dodávku na strane odberateľa, pričom malo ísť o dodávku tovaru slnečnica a jačmeň kŕmny, pričom Maďarská daňová správa na žiadosť o MVI oznámila, že podľa výsledkov predchádzajúcich kontrol konateľ C. E. vyhlásil, že táto spoločnosť v roku 2011 nevykonávala žiadnu činnosť, čo bolo premietnuté v daňových priznaniach DPH a v súhrnných výkazov, kde bola vykázaná nula. Podľa medzinárodných prepravných listov dopravu mala vykonať spoločnosť JUHÁSZ Kft. a FESI- FARS TRANS FUVAROZÁSI KFT. Správca dane preveroval prepravu prostredníctvom MVI, pričom Maďarská daňová správa v odpovedi na žiadosť správcu dane uviedla, že spoločnosť JUHÁSZ Kft. sa nezoberala prepravnými službami a ani zabezpečovaním, predmetom jej činnosti bolo aktivácia priemyselného stroja (zariadenia). Preverovaním u ďalšieho dopravcu nebola preprava preukázaná, pretože predchádzajúci konateľ spoločnosť sa neskontaktoval so správcom dane a ani nepredložil doklady likvidátorovi spoločnosti, takže preprava nemohla byť potvrdená. Správca dane preveroval prepravu aj prostredníctvom NDS, ktorá na základe údajov z elektronického mýtneho systému oznámila, že v čase vykonania prepravy v mesiaci február 2011 neeviduje pohyb motorovými vozidlami dopravcov JUHÁSZ KFT a FESI-FAR TRANS KFT na území Slovenskej republiky v roku 2011. Správca dane tieto zistenia vyhodnotil tak, že nebolo preukázané, že tovar bol fyzicky prepravený do Maďarskej republiky, t. j. že opustil územie SR aj napriek tomu, že žalobcovi táto povinnosť vyplýva z § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z.. Tým došlo zo strany žalobcu k porušeniu § 43 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty a keďže neboli splnené podmienky oslobodenia od dane, správca dane znížil oslobodenie od dane v zodpovedajúcej výške. Správca dane rozhodnutie február 2011 odôvodnil aj tým, že žalobca si uplatnil v tomto zdaňovacom období oslobodené dodanie aj pre odberateľa MET-ZOL AGRO CENTER KFT, BUDAPEST za dodávku tovaru slnečnica. Správca dane preveroval dodávku na strane odberateľa, pričom od Maďarskej daňovej správy zistil, že ide o nekontaktnú spoločnosť, pre Maďarskú daňovú správu zmiznutého obchodníka, ktorý nepodával žiadne daňové priznania ani súhrnné výkazy, čo vyplynulo z výsledkov predchádzajúcich kontrol za kontrolované zdaňovacie obdobie. Maďarská daňová správa nepotvrdila ani prepravu tovaru dopravcom K.A. Spedició, Kft., ktorá nepredložila žiadne doklady, ktoré by túto prepravu mohli potvrdiť. Podľa zistení Maďarskej daňovej správy vlastníkmi vozidiel nebol uvádzaný dopravca ale iné subjekty, ktoré v rozhodnutí vymenoval. Od Národnej diaľničnej spoločnosti, resp. z výpisu z elektronického mýtneho systému zistil, že motorové vozidlá, ktorými podľa uvedenia na faktúrach mala byť zabezpečená preprava neprešli ani jednou mýtnou bránou na území Slovenskej republiky v mesiaci február 2011. Tieto zistenia správca dane vyhodnotil tak, že nebolo preukázané, že tovar bol fyzicky prepravený do Maďarskej republiky, t. j. že opustil územie SR napriek tomu, že žalobcovi táto povinnosť vyplýva z § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z.. Tým bol porušený § 43 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z.. Keďže neboli splnené podmienky oslobodenia od dane, správca dane znížil oslobodenie od dane v zodpovedajúcej výške. Rozhodnutie február 2011 bolo odôvodnené aj tým, že žalobca si uplatnil oslobodené dodanie do Českej republiky pre spoločnosť BUSSINES WAY s.r.o. Brno. Preverovaním na strane odberateľa prostredníctvom MVI Česká daňová správa oznámila, že konateľka odberateľa uviedla, že v kontrolovanom zdaňovacom období február 2011 nezaobstarala žiadny tovar a neuskutočnila žiadne transakcie so spoločnosťou žalobcu. Správca dane zistil, že na faktúrach adresovaných tomuto odberateľovi boli uvedené evidenčné čísla motorových vozidiel, ktorými má byť zabezpečovaná preprava. Preverovaním prostredníctvom Národnej diaľničnej spoločnosti bolo zistené, že len jedno z týchto vozidiel bolo zachytené mýtnymi bránami, keď sa v deň prevzatia tovaru 2.2.20111 pohybovalo iba na území Slovenskej republiky. Tieto zistenia správca dane vyhodnotil tak, že žalobcom predloženými dokladmi nebolo preukázané, že tovar bol fyzicky prepravený do Českej republiky aj napriek tomu, že táto povinnosť mu vyplýva z § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty. Tým žalobca porušil § 43 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty. Keďže neboli splnené podmienky oslobodenia od dane, správca dane žalobcovi znížil príslušnú čiastku oslobodenia od dane. 8. Správca dane prvostupňové rozhodnutie jún 2011 odôvodnil tým, že v kontrolovanom zdaňovacom období si žalobca uplatnil oslobodené dodanie dodávok tovaru kŕmna kukurica do Maďarskej republiky spoločnosti TAKÁCS Kft. z jednej faktúry. Správca dane z odpovede Maďarskej daňovej správy na žiadosť o MVI zistil, že v zdaňovacom období jún 2011 maďarský daňový subjekt nepodal daňové priznania ani súhrnné výkazy a na základe predchádzajúcich kontrol za zdaňovacie obdobie január až jún 2011 bolo zistené, že spoločnosť nikto nezastupoval, na bankovom účte neboli žiadne platby. Spoločnosť nemala priestory, kde by vykonávala podnikateľskú činnosť, nemala personálne ani finančné zázemie a ani potrebný majetok na vykonávanie podnikateľskej činnosti. Správca dane preveroval aj vykonanie dopravy podľa medzinárodných prepravných listov pripojených k faktúre prostredníctvom žiadosti o MVI Maďarskej daňovej správe. Z odpovede zistil, že dopravca K.A.Spedició Kft. nepotvrdil prepravu tovaru a nepredložil žiadne doklady, ktoré by potvrdzovali prepravu tovaru od žalobcu predmetnému odberateľovi. Motorové vozidlá, ktoré mali byť použité na prepravu, podľa zistení Maďarskej daňovej správy sa jednalo o vozidlo, ktorým nebola možná preprava obilia (K.), ďalšie vozidlo nevlastnil tento dopravca a Maďarskou daňovou správou nebolo potvrdené, že išlo o vozidlo využívané na prepravu obilia predmetným dopravcom. K poslednému z použitých vozidiel Maďarská daňová správa oznámila, že nemá žiadne dáta. Z týchto zistení správca dane uzavrel, že nebolo preukázané, že tovar bol fyzicky prepravený do Maďarskej republiky, teda že opustil územie SR aj napriek tomu, že táto povinnosť žalobcovi vyplýva z § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty. Tým došlo zo strany žalobcu k porušeniu § 43 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. a správca dane pre nesplnenie podmienok oslobodenia od dane znížil toto v primeranej zodpovedajúcej výške. Rozhodnutie ďalej odôvodnil tým, že žalobca si uplatnil oslobodené dodanie v zdaňovacom období jún 2011 za dodávku tovaru - slnečnica maďarskému odberateľovi AGRO ISLAND KERESKEDELMI Kft. „KENISZERTORLÉS ALATT" z faktúr, ktorých zoznam uviedol spolu s EVČ vozidiel a názvom dopravcu. Ďalej tým, že preverovaním prostredníctvom MVI na strane odberateľa zistil, že Maďarská daňová správa zistila, že odberateľ nepodal daňové priznania a nepotvrdil dodanie tovaru pre žalobcu. Bola preverovaná aj doprava preverovaním na strane dopravcu prostredníctvom MVI, ktorým mala byť K.A.Spedició Kft., pričom Maďarská daňová správa zistila, že táto spoločnosť nepredložila žiadne doklady, ktoré by potvrdzovali prepravu od žalobcu odberateľovi. Ďalej správca dane preveril vykonanie dopravy aj prostredníctvom Národnej diaľničnej spoločnosti a prostredníctvom medzinárodnej výmeny informácií k preprave spoločnosťou JUHASZ IPARI a NYUSZI TRANSZ Kft. (vlastníkov a prevádzkovateľov vozidiel), pričom v odôvodnení prvostupňového rozhodnutia správca dane uviedol podrobné výsledky zisťovania podľa evidenčných čísiel jednotlivých motorových vozidiel. Týmto preverovaním nebolo preukázané, že išlo o motorové vozidlá, ktoré použila spoločnosť K.A.Spedició Kft. na prepravu tovaru. Vo väčšine prípadov ani vlastníkom ani prevádzkovateľom predmetných vozidiel nebola. Nebola dopravcom uvádzaným na medzinárodnom prepravnom liste a podľa zistení Národnej diaľničnej spoločnosti, nebolo ani zachytené nakladanie tovaru v skladovacích priestoroch žalobcu v J. M. a vyvezené z územia Slovenskej republiky, resp. vôbec evidovaný pohyb motorového vozidla na území SR. Správca dane z toho uzavrel, že nebolo preukázané, že tovar bol fyzicky prepravený do Maďarskej republiky, t. j. že opustil územie SR aj napriek tomu, že mu táto povinnosť z § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty. Tým došlo zo strany žalobcu k porušeniu § 43 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z.. Správca dane preto znížil zodpovedajúcu čiastku oslobodenia od dane. 9. Správca dane v odôvodneniach vo vyššie uvedených rozhodnutiach uviedol svoje stanovisko k vyjadreniu žalovaného k zisteniam uvedeným v protokole z daňovej kontroly. K námietke, že išlo o predaj na parite EXW podľa medzinárodnej dohody INCOTERMS správca dane uviedol, že táto doložka predstavuje minimálny záväzok predávajúceho, pretože jeho povinnosťou je dať len tovar podľa zmluvy k dispozícii kupujúcemu na dohodnutom mieste a čase (dátum) a nie je povinný ho nakladať do dopravného prostriedku, ktorý si musí zaistiť pre odber kupujúci a ani zaplatiť náklady s tým súvisiace. Je povinnosťou kupujúceho prevziať tovar v závode predávajúceho a zabezpečiť prevoz tovaru na vlastné náklady a riziká. Tento spôsob je pre kupujúceho výhodný najmä preto, že si môže sám dojednať prepravu a má tak pod kontrolou prepravné náklady i ďalšie aspekty prepravy. Takto dohodnuté podmienky prepravy však platiteľa nezbavujú povinnosti preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane v súlade s ust. § 43 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty a to, že tovar je prepravený do iného členského štátu - t. j. tovar fyzicky opustil územie SR. Žalobca nepredložil žiadne doklady o úhrade, žiadne zmluvy a ani doklady o preprave tovaru vykonávaného prepravcom a ani žiadne účtovníctvo. Nepredložil žiadne obchodné zmluvy, v ktorých by sa konatelia zaviazali, že tovar vyvezú za hranice SR. Taktiež uvedenie prepravcu na medzinárodnom prepravnom liste CMR (väčšinou je to iba pečiatka bez bližšieho určenia, kto tovar v skutočnosti prevzal, nedeklaruje, že tovar bude vyvezený mimo územia SR. To, že za prepravu tovaru zodpovedajú jednotliví vodiči (na vážnych lístkoch boli uvedené ich mená bez bližšej identifikácie), je nepostačujúce. Musí dôjsť k naplneniu materiálnej podstaty veci a tovar opustiť územie SR, čo žalobca hodnoverným spôsobom nepreukázal. 10. K vyjadreniu žalobcu týkajúceho sa dokladov a realizácie obchodných prípadov a ich evidencie správca dane uviedol, že žalobca v priebehu daňovej kontroly nepredložil žiadne doklady, ktoré boli požadované v oznámení o daňovej kontrole zo dňa 31.12. 2013, výzvou na predloženie dokladov zo dňa 12.3.2014, zo dňa 20.3.2014, zo dňa 5.5.2014, opakovanou výzvou na predloženie dokladov zo dňa 10.6.2014 a zo dňa 14.7.2014. Doklady neboli predložené ani vtedy, keď sa správca dane dostavil do sídla spoločnosti ST OMEGA s.r.o. v reštrukturalizácii, o čom bol spísaný úradný záznam zo dňa 27.6.2014. Tvrdenie žalobcu, že predložil všetky doklady v originálnej forme, že predložil aj pomocnú evidenciu, a že bol súčinný s pracovníkmi správcu dane, je nepravdivé a zavádzajúce. Na základe poskytnutých informácií, že v spoločnosti sa nachádza iba časť dokladov, pričom ostatné sú na polícii, správca dane požiadal prezídium PZ NAKA Košice o nahliadnutie do účtovných dokladov a vyhotovenie fotokópií. Správca dane vychádzal pri výkone daňovej kontroly z prvotných podkladov, ktoré mu boli dané k dispozícii pri nazretí do vyšetrovacieho spisu NAKA Košice, z ktorého si vyhotovil fotokópie - záznamy DPH, odberateľské faktúry zahraničné, a ak boli k dispozícii tak CMR a vážne lístky, dodávateľské faktúry. Nakoľko na faktúrach boli uvedené ev. čísla motorových vozidiel a na CMR bola uvedená pečiatka spoločnosti, ktorá zabezpečovala prepravu bez bližšieho určenia, kto tovar prevzal - v niektorých prípadoch bolo na váhovom lístku uvedené iba meno bez bližšej identifikácie, správca dane vykonávajúci daňovú kontrolu za účelom zistenia objektívnej pravdy, vykonal ďalšie šetrenie a to žiadosťami v rámci MVI Maďarskej daňovej správe. Predmetom, ktorej bolo preverenie predmetných obchodov. Preprava bola preverená tiež takýmito žiadosťami, ak dopravu zabezpečoval zahraničný dopravca. 11. Správca dane ďalej k týmto námietkam uviedol, že obchodné prípady, ktoré žalobca považuje za uskutočnené zdaniteľné plnenia, ku ktorým mal faktúru, medzinárodné nákladné listy, zmluvu, prehlásenie o dodaní tovaru a vážne lístky, nespĺňajú atribúty pre oslobodené dodanie tovaru podľa ust. § 43 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, pretože tieto sú relevantnými dokladmi len ak je nepochybné, že sú v nich uvedené údaje odrážajúce skutočne aj reálne plnenie. To, že má nejaký doklad všetky náležitosti účtovného dokladu, nie je dôkazom o tom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť si oslobodené dodanie na základe takýchto dokladov. Nakoľko dodanie tovaru do štátov EÚ je podmienené prepravou tovaru mimo územie SR, správca dane zaslal žiadosti o MVI nielen na dodávku tovaru ale na prepravu tovaru, pokiaľ bol získaný doklad o prepravcovi. Pri niektorých faktúrach medzinárodné prepravné listy chýbali, čo správca dane považoval za nesplnenie si dôkaznej povinnosti, týkajúcej sa preukázania prepravy tovaru mimo územia SR a neuznal oslobodenie od dane. Faktúra, alebo CMR je doklad, ktorým (ale na základe ktorého) platiteľ preukazuje svoje právo uplatniť oslobodenie od dane. V prvom rade musí prísť k dodaniu tovaru a dodaní tovaru do iného členského štátu EÚ, t. j. musí opustiť územie SR, aby došlo k naplneniu materiálnej podstaty veci. Dôkazy o reálnej preprave tovaru uvedeného v predmetných faktúrach buď neexistovali alebo sa preukázali ako nepravdivé. Žalobca nepredložil účtovníctvo ani bankové výpisy a tak nebolo možné zo strany správcu dane odsúhlasiť, že faktúry boli zaúčtované a uhradené. 12. Správca dane k vyjadreniu žalobcu k protokolu, v ktorom namietal nezákonnosť daňovej kontroly z dôvodu, že neboli splnené podmienky na vykonanie opakovanej daňovej kontroly, uviedol, že v danom prípade nešlo o opakovanú daňovú kontrolu podľa § 44 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. Daňového poriadku ale o riadnu daňovú kontrolu. Vyjadrenie nebolo podložené žiadnym ustanovením zákona. Skutočnosť, že správca dane nepokračoval v daňovej kontrole začatej zápisnicou zo dňa 7.12.2011 bola žalobcovi oznámená oznámením č. 9700401/5/586680/2013/A. zo dňa 13.2.2012 z dôvodu, že táto bola začatá v rozpore so zákonom č. 563/2009 Z. z.. Daňová kontrola, ktorá bola začatá v rozpore so zákonom, ako keby nebola začatá vôbec. 13. Správca dane k námietkam týkajúcim sa dôkazov svedeckými výpoveďami uviedol, že nepovažoval za potrebné vypočuť svedkov, či došlo v skutočnosti k nakladaniu tovaru, nakoľko z vykonaných zistení neboli pochybnosti, že tovar nebol zo skladu vydaný. Poukázal tiež na to, že je na správcovi dane a na jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým dôkazom dokazovanie doplní a ako hodnovernosť a dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce z listiny, ktoré už mal k dispozícii. Druhostupňové administratívne rozhodnutia 14. Žalovaný v odôvodneniach napadnutých rozhodnutí uviedol, že sa stotožnil so závermi správcu dane, že žalobca nepreukázal vierohodnými, úplnými pravdivými dokladmi splnenie podmienok na oslobodenie od dane v zmysle § 43 ods. 1 až 5 zákona č. 222/2004 Z. z., čo má za následok, že žalobcovi vznikla v súlade s § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. daňová povinnosť, ktorá bola vyčíslená v prvostupňových rozhodnutiach, pretože sú podložené jednoznačnými dôkazmi získanými v konaní zákonným spôsobom, správne a logicky vyhodnotené. Žalovaný napadnutými rozhodnutiami potvrdil prvostupňové rozhodnutia správcu dane január 2011, február 2011 a jún 2011, pričom v odôvodneniach napadnutých rozhodnutí uviedol, že zistil skutkový stav, ktorý podrobne popísal zhodne so skutkovým stavom zisteným a popísaným v prvostupňových rozhodnutiach, preto správny súd v tejto časti tieto zistenia neopakuje. Ďalej v odôvodneniach poukázal na § 19 ods. 1, § 43 ods. 1, § 43 ods. 5, § 69 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. a § 3 ods. 1,3, 6, § 7 ods. 1, § 24 ods. 1, 2, 4, § 44 ods. 3,4, § 46 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (ďalej len Daňový poriadok) s tým, že z týchto ustanovení vychádzal. Žalovaný v odôvodneniach uviedol, že po preskúmaní rozhodnutí a celého spisového materiálu v rozsahu námietok žalobcu dospel k záveru, že správca dane posudzoval závažnosť všetkých jednotlivých dôkazných prostriedkov a vyhodnotil všetky dôkazy podľa svojej úvahy a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy vo vzájomnej súvislosti, pritom prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Zároveň sa vysporiadal so všetkými námietkami žalobcu a uviedol, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov. Preto vyhodnotil žalobcove odvolacie námietky ako neopodstatnené a po preskúmaní napadnutých rozhodnutí tieto prvostupňové rozhodnutia potvrdil. 15. Žalovaný v odôvodneniach napadnutých rozhodnutí k odvolacej námietke nepríslušnosti prvostupňového orgánu uviedol, že podľa § 44 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z. z. daňovú kontrolu môže správca dane vykonať u daňového subjektu, ktorému je príslušný iný správca dane. To znamená, že ak daňovú kontrolu vykonal v danom prípade Daňový úrad Banská Bystrica, postupoval tak v súlade s týmto ustanovením Daňového poriadku a bol oprávnený na výkon predmetnej daňovej kontroly. Zároveň aj napadnuté rozhodnutie vydal príslušný správca dane, pretože podľa § 68 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení účinnom do 31.12.2017 vyrubovacie konanie po doručení protokolu s výzvou podľa § 46 ods. 8 vykoná a rozhodnutie vo vyrubovacom konaní vydá správca dane, ktorý začal daňovú kontrolu, teda Daňový úrad Banská Bystrica. Námietku vyhodnotil ako neopodstatnenú. 16. Žalovaný ďalej v odôvodneniach k námietke nesplnenia podmienok pre opätovnú daňovú kontrolu uviedol, že Krajský súd v Prešove zakázal rozsudkom sp. zn. 1S/57/2012-109 zo dňa 12.12.2012 pokračovať vo výkone daňovej kontroly u žalobcu, začatej na základe zápisnice o začatí daňovej kontroly DPH za zdaňovacie obdobie január až december 2010 zo dňa 7.12.2011 a daňovej kontroly začatej na základe zápisnice o začatí daňovej kontroly za zdaňovacie obdobia január 2011, február 2011 a jún 2011 zo dňa 7.12.2011. Z odôvodnenia rozsudku vyplýva, že daňový subjekt bol ukrátený na svojich právach a právam chránených záujmoch nezákonným zásahom orgánu verejnej správy, ktorý spočíval v nezákonnom začatí a vykonaní daňových kontrol DPH za uvedené zdaňovacie obdobia z toho dôvodu, že ku dňu ich začatia, t. j. 7.12.2011 nebolo rozhodnuté o žalobcovej námietke zaujatosti vznesenej voči zamestnancom a riaditeľovi Daňového úradu Stará Ľubovňa T.. B.T.. Podľa právneho názoru vysloveného v predmetnom rozsudku Krajského súdu v Prešove bolo začatie daňových kontrol na základe uvedených zápisníc ako aj ich vykonávanie nezákonné. Daňový úrad Prešov na základe tohto výkon daňových kontrol zastavil, ktorú skutočnosť žalobcovi oznámil oznámením, ktoré mu bolo doručené 15.2.2013 a zároveň listom z 25.2.2013 boli žalobcovi vrátené prevzaté účtovné záznamy. Takéto daňové kontroly nemôžu byť preto považované za zákonne začaté a nemohli byť ani vykonané a ukončené. Námietka, že v tomto prípade bolo správcovi dane rozsudkom zakázané pokračovať vo výkone daňovej kontroly, a tým bola kontrola ukončená, je neopodstatnená. Súd rozsudkom zakázal pokračovať vo výkone daňovej kontroly pre nezákonný postup správcu dane pri jej začatí a vykonávaní, avšak z tohto rozsudku súdu nemožno vyvodiť taký záver, že daňová kontrola bola vykonaná a ukončená, ako presadzuje v odvolaní žalobca. Z tohto je zrejmé, že 31.1.2014 nebola začatá opätovná daňová kontrola, pretože tú možno vykonať u toho istého daňového subjektu tej istej dane za zdaňovacie obdobie, za ktoré už bola vykonaná. V danom prípade však v čase začatia daňovej kontroly žiadna daňová kontrola vykonaná v predchádzajúcom období nebola. 17. Žalovaný ďalej v odôvodneniach k námietke, že dôkazy získané od prevádzkovateľa cestného mýtneho systému sú nezákonné, pretože obsahujú údaje osobnej povahy a irelevantné, pretože žalobca prepravu nezabezpečoval, žalovaný uviedol, že dôkazy obsahujúce údaje osobnej povahy už v princípe nemôžu byť nezákonnými dôkazmi. Ak ide o údaje, ktoré by mali povahu osobnej povahy, každý orgán, ktorý nimi disponuje vie, za akých okolností ich môže poskytovať. A to, či tieto dôkazy niečo preukazujú alebo nič nepreukazujú, správca dane posudzuje spôsobom ich hodnotenia v zmysle zásady uvedenej v § 3 ods. 3 Daňového poriadku s tým, že aj tento dôkaz ako každý iný vo vzťahu k uplatnenému právu daňového subjektu posudzuje osobitne aj vo vzájomných súvislostiach. 18. Žalovaný k žalobnej námietke, že informácie získané v rámci medzinárodnej výmeny daňových informácií nie sú dôkazmi a nepreukazujú splnenie podmienok uviedol, že išlo o neopodstatnenú námietku. Poukázal na znenie § 24 ods. 4 Daňového poriadku, podľa ktorého ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Pre správcu dane je odpoveď na MVDI listinným dôkazom, ktorého obsahom sú zistenia orgánov zahraničnej daňovej správy, v danom prípade maďarskej, získané v súlade so zákonom (zákon č. 442/2012 Z. z., Nariadenie Rady EÚ č. 904/2010).Vyhodnotením všetkých zistených skutočností dospel k záveru, že pri deklarovaných dodaniach tovaru do iného členského štátu nebolo preukázané, že tovar bol prepravený do Maďarskej republiky a že opustil územie tuzemska, a preto bolo neoprávnené uplatnenie oslobodeného dodania podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z. z.. 19. K námietke presunu dôkazného bremena daňového subjektu žalovaný uviedol, že z § 43 zákona č. 222/2004 Z. z. vyplýva, že oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu, tzv. intrakomunitárne dodanie tovaru, predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. Oslobodené dodanie môže platiteľ dane uplatniť vtedy, ak tovar bol dodaný osobe identifikovanej pre daň v inom členskom štáte (táto osoba nadobudla právo nakladať s tovarom ako vlastník), tovar bol fyzicky prepravený z tuzemska do iného členského štátu a predaj bol uskutočnený za protihodnotu. Platiteľ bol povinný preukázať, že boli splnené podmienky oslobodeného dodania podľa § 43 ods. 1 až 4 zákona č. 222/2004 Z. z. a zároveň je povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu kópiou faktúry a keď prepravu tovaru zabezpečil odberateľ, písomným vyhlásením odberateľa alebo ním poverenej osoby, že tovar prepravil do iného členského štátu, a keď prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ inou osobou, prepravným dokladom alebo iným dokladom o odoslaní, v ktorom je uvedené miesto určenia (§ 43 ods. 5, písm. a) a c) zákona č. 222/2004 Z. z.). V súlade s tým správca dane preveroval, či žalobca uplatnil oslobodené dodanie oprávnene, a na základe získaných dokladov dospel k záveru, že žalobca nepreukázal splnenie podmienok oslobodenia od dane. Správca dane v predmetnej veci uskutočnil dostatočne rozsiahle dokazovanie. Formou medzinárodnej výmeny informácií preveroval dodanie tovaru do iného členského štátu u odberateľov v Maďarsku a Českej republike, preveroval uskutočnenie prepravy tovaru formou medzinárodnej výmeny informácií, ako aj dožiadaním u deklarovaných prepravcov a požiadal aj Národnú diaľničnú spoločnosť, a.s. o detailný výpis mýtnych transakcií. Správca dane v konaní získal relevantné dôkazy preukazujúce, že tovar nebol prepravený do iného členského štátu. Správca dane mal síce k dispozícii faktúry, ako aj prepravné doklady vyžadované zákonom, avšak tieto doklady sa vzhľadom na vykonané dôkazy, ukázali ako nepravdivé. Preto tieto doklady nemožno považovať za relevantné dôkazy preukázania prepravy tovaru tak, ako je na nich uvedené a ako vyžaduje ustanovenie § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov a ani za dôkazy, že k dodaniu tovaru spojeného s prepravou tovaru došlo v zmluvnom vzťahu medzi žalobcom a maďarskými odberateľmi. Správca dane nemusí z úradnej povinnosti vyhľadávať a zisťovať skutočnosti, ktoré by mohli byť podkladom k tomu, aby platiteľ mohol v konaní uplatniť nároky na zníženie daňovej povinnosti, priznanie odpočítania dane, oslobodenie od dane a pod.. Povinnosťou správcu dane, pokiaľ ide o nároky uplatnené platiteľom, je tieto preverovať, umožniť platiteľovi ich existenciu z právne významných hľadísk preukázať relevantnými dôkazmi, pričom sám má zabezpečiť len také dôkazy, ktoré podľa zákona nemá predložiť platiteľ. Povinnosť správcu dane uvedená v § 3 ods. 3 a 6 zákona č. 563/2009 Z. z. uplatnenie tejto zásady nenarušuje, predovšetkým nemení dôkaznú povinnosť daňového subjektu podľa § 24 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z.. 20. Žalovaný poukázal na rozsudok ESD vo veci C-184/05 Twoh International BV bod 23, podľa ktorého pokiaľ ide o podmienky, za ktorých sa uplatní oslobodenie dodávky tovaru v rámci spoločenstva v zmysle článku 28a A písm. a) prvého odseku šiestej Smernice, je potrebné zdôrazniť, že Súdny dvor uviedol v bode 42 svojho už citovaného rozsudku Teleos a.i., že na tento účel je potrebné, aby právo nakladať s tovarom ako vlastník prešlo na nadobúdateľa, keď dodávateľ preukáže, že tento tovar bol odoslaný alebo prepravený do iného členského štátu, a že v dôsledku tohto vývozu alebo tejto prepravy, fyzicky opustil územie členského štátu dodania. Žalovaný ďalej argumentoval tým, že v daňovom konaní platí prejednávacia zásada a nie vyhľadávacia. Správca dane z úradnej povinnosti nemusí vyhľadávať a zisťovať skutočnosti, ktoré by mohli podkladom k tomu, aby platiteľ mohol v konaní uplatniť nároky na zníženie daňovej povinnosti, priznanie odpočítania dane, oslobodenie od dane a pod.. Povinnosťou správcu dane je nároky uplatnené platiteľom prerokovať a umožniť mu ich existenciu, z právne významných hľadísk preukázať relevantnými dôkazmi, pričom sám zabezpečuje len tie dôkazy, ktoré podľa zákona nemá povinnosť predložiť platiteľ. Povinnosť správcu dane uvedená v § 3 ods. 3 až 6 zákona č. 563/2009 Z. z. nemení dôkaznú povinnosť daňového subjektu uvedenú v § 24 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z.. Je v právomoci správcu dane posúdiť vierohodnosť jednotlivých predkladaných dôkazných prostriedkov a tieto vyhodnotiť. 21. Žalovaný ďalej v odôvodneniach uviedol, že žalobca poukazuje na judikatúru Súdneho dvora EÚ rozsudku C-492/13 Traum, C-277/14 PPUH Stehcemp, C-131/13, C-163/13 a C-164/13 Italmoda a uvádza, že podľa citovaných rozhodnutí ESD nie je možné požadovať od daňového subjektu overovanie fungovania obchodných partnerov nad rámec obvyklej starostlivosť, že daňový subjekt ako súkromnoprávna osoba nedisponuje vyšetrovacími kompetenciami ako správca dane a zo žiadnych vykonaných dôkazov v tomto konaní nevyplýva, že by daňový subjekt vedel alebo mal vedieť, že táto transakcia by mala byť súčasťou akéhokoľvek podvodu alebo protiprávneho konania. Žalovaný uviedol, že posúdená vec nebola v rozpore so záväznou judikatúrou ESD, na ktorú žalobca odkazoval. Odvolávajúci sa vzhľadom na to, aké body týchto rozsudkov citoval, zrejme presadzoval, že predmetné transakcie by mali byť súčasťou podvodu, pričom z vykonaných dôkazov v tomto konaní nevyplýva, že by o tomto podvodnom konaní vedel alebo mal vedieť. Žalovaný k tomu uviedol, že správca dane zistené skutočnosti nevyhodnotil v tom zmysle, že žalobca vedel alebo mal vedieť, že predmetnými transakciami sa podieľal na podvode v oblasti dane z pridanej hodnoty, ku ktorému došlo v reťazci dodaní. Preto aplikovať uvedené rozsudky v danej veci nebolo opodstatnené. Odvolací orgán ďalej vyhodnotil námietku žalobcu, že počas daňovej kontroly mu bolo znemožnené, aby uplatnil všetky dôkazy ako neopodstatnené, nakoľko z priebehu daňovej kontroly vyplýva, že žalobca napriek opakovaným výzvam správcu dane nepredložil daňovej kontrole žiadne doklady ani dôkazy a to ani na výzvu správcu dane na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole. 22. Žalovaný uzavrel, že sa stotožnil so závermi správcu dane, že žalobca nepreukázal vierohodnými, úplnými a pravdivými dokladmi splnenie podmienok na oslobodenie od dane v zmysle ustanovení § 43 ods. 1 až 5 zákona č. 222/2004 Z. z., čo má za následok, že žalobcovi vznikla v súlade s § 19 ods. 1 daňová povinnosť, ktorú je povinný platiť podľa § 69 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., pretože sú podložené jednoznačnými dôkazmi získanými v konaní zákonným spôsobom, správne a logicky vyhodnotené. Správca posudzoval závažnosť všetkých jednotlivých dôkazných prostriedkov a vyhodnotil všetky dôkazy podľa svojej úvahy a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pričom prihliadol na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Správca dane sa vysporiadal so všetkými námietkami žalobcu a uviedol, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov. Žalovaný vyhodnotil odvolacie námietky ako neopodstatnené. Žalobné body 23. Žalobca sa včas podanou žalobou domáhal zrušenia napadnutého rozhodnutia ako aj prvostupňového rozhodnutia a vrátenia veci žalovanému na ďalšie konanie. Žalobca uviedol, že napadnuté rozhodnutie považuje za nezákonné v celom rozsahu a tvrdil, že ním bol ukrátený na svojich právach. Dôvody nezákonnosti uplatnil nasledovne: 1/ Nezákonnosť daňovej kontroly - nezákonnosť napadnutého rozhodnutia. Žalobca tvrdil, že daňová kontrola, ktorá predchádzala vydaniu napadnutého rozhodnutia sa týkala toho istého zdaňovacieho obdobia, pre ktoré už bola raz vykonávaná daňová kontrola. Predchádzajúca daňová kontrola bola na základe právoplatného rozsudku Krajského súdu v Prešove sp. zn. 1S/57/2012 zo dňa 12.decembra 2012 ukončená, keď týmto rozhodnutím bolo správcovi dane zakázané pokračovať v jej výkone. Krajský súd v Prešove zakázal výkon daňovej kontroly, ale nenariadil jej zrušenie, preto sa táto zakázaná daňová kontrola musí považovať za riadnu daňovú kontrolu aj keď nebola zavŕšená protokolom z daňovej kontroly. Skutočnosť, že bolo zakázané rozhodnutím súdu pokračovať vo vedení daňovej kontroly, bola dôsledkom závažného procesného pochybenia na strane správcu dane. Takéto pochybenie nemôže byť pripočítané a vykladané na ťarchu práv žalobcu. Pre určenie, či bola daňová kontrola začatá, je rozhodné oznámenie správcu dane o jej začatí. V prípade, že neboli splnené podmienky pre vedenie daňovej kontroly, nemal správca dane daňovú kontrolu začínať a vyčerpať tak právo na vedenie riadnej daňovej kontroly. Žalobca uviedol, že nesúhlasí s názorom žalovaného, že na prvú daňovú kontrolu sa neprihliada, keďže bola nezákonným zásahom. Takýto právny názor žalobca považoval za nesprávny. Podstatné je, že Krajský súd v Prešove prvú daňovú kontrolu nezrušil, len zakázal jej pokračovanie, a preto na ňu je potrebné prihliadať ako na riadnu daňovú kontrolu. Nemá žiadny právny význam, že nebola zakončená protokolom z daňovej kontroly. Na vedenie opakovanej daňovej kontroly neboli splnené podmienky, pretože v oznámení o jej začatí nebol uvedený žiadny zákonný dôvod ustanovený v § 44 ods. 4 Daňového poriadku a ani nemohol byť, pretože neexistoval. Dôvodom nezákonnosti opakovanej daňovej kontroly je nezákonné aj napadnuté rozhodnutie, resp. prvostupňové rozhodnutie, pretože vychádzajú zo zistení nezákonnej daňovej kontroly. 2/ Dokazovanie - absolútne dôkazné bremeno žalobcu. K tomuto žalobnému bodu žalobca uviedol, že z odôvodnení napadnutého a prvostupňového rozhodnutia vyplýva, že podľa správcu dane daňový subjekt je povinný dokázať všetky okolnosti skutkového stavu veci a ak niektoré nepreukáže, nesie z toho dôsledky. Otázkou charakteru dokazovania sa zaoberal Najvyšší súd Slovenskej republiky vo veci 7Sž/124/01, 7Sž/131-137/01, ktorý žalobca z tohto rozhodnutia odcitoval a zdôraznil, že objasnenie všetkých otázok, okolností, či vyvrátenia pochybností nemožno podsunúť iba pod dôkaznú povinnosť daňového subjektu. Tento výklad je vzhľadom na identickú úpravu zákona č. 511/1992 Zb. v § 29 ods. 8 a aplikovaného § 24 ods. 1 Daňového poriadku, aplikovateľný aj na právny stav po účinnosti Daňového poriadku. Žalobca ďalej odcitoval z rozhodnutia 3Sžf/1/2011 časť z odôvodnenia, že ak je nesporná existencia nakúpeného materiálneho plnenia a toto je štandardne preukázané prijatou faktúrou s podrobnými prílohami od určitého dodávateľa, potom daňový subjekt vyčerpal vlastné dôkazné bremeno. Dôkazné bremeno daňového subjektu nie je absolútne. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľa alebo jeho subdodávateľov, znáša dôkazné bremeno i prípadnú dôkaznú núdzu správca dane. Je nevyhnuté rozlišovať okruh dôkazov, ktoré má povinnosť daňový subjekt štandardne archivovať od následného nadštandardného vyšetrovania (forenzného dokazovania). 3/ Žalobca namietal, že prvostupňový orgán nevykonal dôkazy navrhované žalobcom, hoci sa jednalo o výsluchy svedkov, ktorí prichádzali do prvého kontaktu s nakupovaným a predávaným tovarom, ktorí hodnoverne mohli dosvedčiť oprávnenosť a realitu obchodov v realizovaných skladoch. 4/ Žalobca tvrdil, že v súlade s § 43 zákona o DPH preukázal dodanie tovarov z tuzemska do iného členského štátu, a preto došlo k preneseniu dôkazného bremena na správcu dane a žalovaného. V prípade akýchkoľvek nezrovnalostí na strane dopravcov alebo odberateľov tovarov od žalobcu platí, že žalobca nevedel a ani nemohol vedieť o týchto problémoch, keď žalobca konal s obvyklou starostlivosťou a za tovar dostal na základe vyjadrení konateľov úpadcu, riadne zaplatené. Platobný styk bol vykonávaný cez bankové účty, ktoré mal žalobca vedené v bankách. Správca dane nepreukázal, že by žalobca mal, alebo objektívne mohol mať vedomosť o prípadnom protiprávnom alebo podvodnom konaní na strane kupujúceho. Po vyčerpaní dôkazných prostriedkov na strane žalobcu bolo následkom prenesenie dôkazného bremena na správcu dane. Akékoľvek zotrvávanie na prejednacej zásade pri dokazovaní po vyčerpaní dôkazných prostriedkov v rukách žalobcu, je šikanózny postup zo strany správcu dane a žalovaného, pretože len on má potrebné kompetencie na zabezpečenie všetkých relevantných dôkazov. Žalobca v žalobe ďalej uviedol, že konatelia sa vyjadrili, že predložili všetky doklady v originálnej forme podľa evidencie, podľa zákonných ustanovení ako aj pomocnej evidencie a postupovali v súčinnosti s pracovníkmi správcu dane. 5/ Nezákonnosť dôkazov - nezákonné sledovanie a nedostatočné zistenie skutkového stavu. K tomuto žalobnému bodu žalobca namietal, že dôkazy získané od prevádzkovateľa cestného mýtneho systému sú nezákonné, pretože ide o údaje osobnej povahy, ktoré podľa zákona o osobných údajoch nebolo možné použiť. Zisťovaním trasy motorových vozidiel došlo k nezákonnému a neodôvodnenému sledovanie osôb - šoférov a sledovaniu činnosti prepravcov. Správca dane nemá právny základ na spracovanie a zverejnenie týchto údajov. Žalobca nezabezpečoval prepravu tovaru, a preto nemôže niesť zodpovednosť za to, či šofér prešiel alebo neprešiel cez mýtne brány. Ide o irelevantný dôkaz aj preto, že vývoz nie je obmedzený lehotou. Správca dane potvrdil pohyb vozidiel blízko maďarskej hranice. Nie je zrejmé, ktoré dni boli autá sledované, či boli zohľadnené povinné prestávky vodičov a obmedzenie počas dní pracovného voľna, sviatkov. Žalovaný vyhodnotil žalobcom predkladané dôkazy za nepravdivé na základe takýchto údajov, a teda použil nezákonné dôkazy, v dôsledku čoho nebol zistený skutkový stav úplne, resp. správne. Žalobca nenesie zodpovednosť ani za to, že odberatelia alebo dopravcovia už neexistovali, alebo boli nekontaktní. 6/ Nezákonnosť dôkazných prostriedkov. Informácie získané v rámci MVDI nie sú dôkazmi ako takými a nepreukazujú splnenie podmienok, ktoré požaduje legislatíva na oslobodenie operácie od dane. Ich účelom je len zistiť správnosť vymerania výšky dane, čo potvrdzuje aj rozsudok ESD vo veci Twoh International BV bod 35 a 36 a vo veci Vertergaard body 26 a 28. Prvostupňový správny orgán vychádzal z odpovedí na MVI. Smernica a nariadenie o administratívnej spolupráci sa netýkajú právomoci orgánov určiť, či sú splnené podmienky, ktoré požaduje legislatíva na oslobodenie operácie od dane. Preto ide o nezákonné dôkazy, ktoré nesmú byť použité, pričom rozhodnutia z nich vychádzajú. Prerušenie daňovej kontroly práve tiež z tých dôvodov sú bez právneho dôvodu. Tvrdenie správcu dane a žalovaného o prípustnosti týchto dôkazov je postihnuté vadou nesprávneho právneho posúdenia, ktoré vyúsťuje v závažné procedurálne pochybenia - použitie nezákonných dôkazných prostriedkov. 7/ Vada konania - neuskutočnenie vytýkacieho konania. Daňový poriadok v § 46 ods. 5 ukladá správcovi dane povinnosť, ako má postupovať pri výkone daňovej kontroly. Ide o záväzný postup. Ak mal správca dane pochybnosti, mal tieto uviesť a vyzvať úpadcu na vyjadrenie alebo predloženie dôkazov a nie svojvoľne zisťovať rôznymi dožiadaniami skutočnosti, ktoré vôbec nebolo potrebné zisťovať. Správca dane postupoval nezákonne a zbytočne spôsobil prieťahy v konaní a žalobcovi bolo znemožnené vyjadriť sa k jeho pochybnostiam správcu dane. V dôsledku takéhoto nezákonného postupu je nezákonná celá daňová kontrola. Konštatovanie žalovaného, že žalobca mal dostatočný priestor na vyjadrenie je účelové z dôvodu, že žalobca nemohol odstrániť pochybnosti správcu dane, ak ich nepoznal. Správca konkurznej podstaty sa o uskutočnení daňovej kontroly dozvedel až v momente, keď mu bol doručený protokol o daňovej kontrole a na priebeh daňovej kontroly nemal žiadny vplyv. Lehota na vyjadrenie k daňovému protokolu bolo nedostatočné z dôvodu, že všetky relevantné doklady úpadcu boli zaistené NAKA a sú uložené v rámci vyšetrovacieho spisu v Prešove. Vyhľadávanie a spracovanie dokladov bolo časove náročné, keďže protokol o kontrole sa týkal 15-tich zdaňovacích období a množstva transakcií. 8/ Nesprávna aplikácia zákona o DPH - žalobca namietal, že konštatovanie žalovaného, že judikatúra uvedená v rámci odvolania žalobcom voči prvostupňovému rozhodnutiu je neaplikovateľná z dôvodu, že správca dane a ani žalovaný netvrdia, že došlo k podvodom, je nelogické, nesprávne a mylné. Odmietnuť právo na oslobodené dodanie možno jedine v prípade, že osoba uplatňujúca právo na oslobodené dodanie vedela, alebo mohla vedieť o tom, že sa podieľa na podvode. Poukázal na rozsudok SDEVT vo veci Teleos bod 50, bolo v rozpore so zásadou právnej istoty, aby členský štát, ktorý upravil podmienky uplatnenia oslobodenia od DPH na základe dodania v rámci spoločenstva tak, že okrem iného stanovil zoznam dokumentov, ktoré je potrebné predložiť príslušným orgánom, ktorý najprv dokumenty predložené dodávateľom prijal ako dôkazy odôvodňujúce nárok na oslobodenie od dane, mohol neskôr nútiť tohto dodávateľa, aby zaplatil DPH vzťahujúc sa na toto dodanie, ak sa ukáže, že najmä z dôvodu spáchania podvodu nadobúdateľom, o ktorom dodávateľ nevedel a ani nemohol vedieť, dotknutý tovar v skutočnosti neopustil územie členského štátu dodania. Žalobca tiež vyjadril nesúhlas s tým, že žalovaný v rozhodnutí uviedol, že žalobca v rámci preskúmavaných obchodov, konal v rozpore so zásadou poctivého obchodného styku, z čoho titulu mu neprináleží právna ochrana. Podľa žalobcu takéto stanovisko je neaplikovateľné medzi ním a správcom dane. Obsahom zásady poctivého obchodného styku nie je povinnosť štatutára preveriť si obchodného partnera, preto výklad uplatnený žalovaným je ad absurdum. Žalobca nevyužil svoje postavenie podnikateľa na podnikanie nepoctivým spôsobom práve naopak, je obeťou nepoctivého výkonu práv a šikany zo strany odberateľov. Pokiaľ žalovaný uvádzal v rozhodnutí, že správca dane získal dôkazy o tom, že tovar nebol fyzicky prepravený do iného členského štátu, tieto nekonkretizoval, a preto nie je isté, čo má na mysli, čo spôsobilo nepreskúmateľnosť rozhodnutia. Odcitoval tiež z rozsudku vo veci Mecsek-Gabona body 49 a 51, podľa ktorého hoci v takejto situácii zjavne neexistuje žiadny hmatateľný dôkaz, ktorý by umožňoval dospieť k záveru, že dotknutý tovar bol prepravený mimo územia členského štátu dodania, skutočnosť, že sa zdaniteľné osobe uloží povinnosť poskytnúť takýto dôkaz, nezaručuje správne a jednoduché uplatňovanie oslobodení od DPH. Práve naopak, táto povinnosť stavia zdaniteľnú osobu do situácie neistoty vo vzťahu k možnosti uplatniť si oslobodenie od dane na dodanie tovaru v rámci spoločenstva alebo vzťahu k potrebe zahrnúť DPH do predajnej ceny. Ďalej poukázal na rozsudky C-492/13 Traum, C-277/14-PPUH, Stehcemp sp. j. Y. A., B. A., B. A.alej rozsudok ESD C-131/13, C-163/13 a C-164/13 Italmoda. Žalobca ďalej tvrdil, že v rámci kúpnych zmlúv s jeho odberateľmi bolo dohodnuté miesto určenia dodania tovaru a to v Maďarskej republike a súčasťou bolo dohodnutý spôsob dodania zo závodu („EXW"), čo znamená, že žalobca bol povinný poskytnúť odberateľom tovar v sklade na území SR a odberateľ zodpovedal za pokračovanie prevozu do dohodnutého miesta dodania v inom členskom štáte. V prípade, že si predávajúci splnil všetky povinnosti týkajúce sa preukázania dodávky v rámci spoločenstva a nadobúdateľ si nesplnil svoju povinnosť odoslať alebo prepraviť predmetný tovar mimo územia členského štátu dodania, je nutné za osobu povinnú zaplatiť DPH v tomto členskom štáte považovať práve toho nadobúdateľa. Tak je to aj v preskúmavanom prípade a je na to aplikovateľný rozsudok ESD vo veci Teleos body 66, 67, Eurotyre Holding bod 38 a Mecsek-Gabona bod 43. Ďalej žalobca tvrdil, že je nespochybniteľné, že žalobca aj nadobúdatelia boli zdaniteľnými osobami, žalobca konal v dobrej viere a nebola spochybnená ani existencia tovaru a reálnosť jeho dodania nadobúdateľovi. Potom je zjavné, že vec bola posúdená v rozpore so skutkovým stavom a platnou právnou úpravou a záväznou judikatúrou ESD. Podľa judikatúry ESD nemožno požadovať od žalobcu overovanie fungovania obchodných partnerov nad rámec obvyklej starostlivosti. Žalobca ako súkromno- právna osoba nedisponuje vyšetrovacími kompetenciami ako správca dane. Zo žiadnych vykonaných dôkazov v tomto konaní nevyplýva, že by žalobca vedel, alebo mal vedieť, že táto transakcia by mala byť súčasťou akéhokoľvek podvodu alebo protiprávneho konania. 9/ Nepreskúmateľnosť - žalobca namietal, že ani z napadnutého rozhodnutia a ani z prvostupňového rozhodnutia nie je zrejmé, ako sa správca dane a žalovaný vysporiadali s dôkazmi predloženými žalobcom a to najmä, ako vyhodnotili tieto dôkazy. Vyjadrenie žalovaného 24. Žalovaný vo vyjadreniach k žalobám konštatoval, že žalobca zotrval na dôvodoch odvolaní, ktorými sa žalovaný v odôvodneniach napadnutých rozhodnutí vysporiadal, na čom zotrváva. K námietke, že informácie získané v rámci medzinárodnej výmeny daňových informácií (MVDI) nie sú dôkazmi a nepreukazujú splnenie podmienok na oslobodenie od dane, navyše uviedol, že správca dane za účelom správneho určenia dane, eliminácie daňových únikov a vyhýbania sa daňovej povinnosti využil spoluprácu s príslušnými orgánmi členských štátov prostredníctvom medzinárodnej výmeny informácií. Boj proti podvodom, vyhýbaniu sa daňovej povinnosti a prípadným zneužitiam, je cieľom, ktorý je uznávaný a podporovaný Smernicou Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty. Zákonným spôsobom získané odpovede na MVDI, ktorých obsahom sú zistenia orgánov zahraničnej daňovej správy, použil správca dane v súlade s § 24 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z., podľa ktorého ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Navyše, rozhodnutia nie sú založené len na skutočnostiach, ktoré vyplynuli z MVDI, ale majú oporu aj v iných zákonne vykonaných dôkazoch. 25. Žalovaný k námietke absencie vytýkacieho konania uviedol, že správca dane v zmysle § 46 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. oboznámil žalobcu so zistenými skutočnosťami a vyzval ho, aby sa k zisteniam a k spôsobu ich zistení vyjadril, a aby predložil dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia. 26. V súvislosti s námietkami, že žalobca konal v dobrej viere pri posudzovaných obchodných transakciách, žalovaný poukázal na to, že základným predpokladom pre riadne fungovanie obchodnej spoločnosti je to, že štatutárny orgán musí mať vedomosť nielen o obsahu a rozsahu činností, ktorým naplňuje definičné znaky pojmu „podnikanie", ale aj o subjektoch v spolupráci s ktorými tak činí. Ak takéto vedomosti štatutárnemu orgánu evidentne chýbajú, potom ide o výkon práva na podnikanie, ktorý nepožíva v zmysle § 264 Obchodného zákonníka právnu ochranu. Výkon práva v rámci obchodných vzťahov, ktorý je v rozpore so zásadami poctivého obchodného styku, nepožíva právnu ochranu. Žalobca nepreukázal, že by sa týmito zásadami riadil a vykonal všetky opatrenia zodpovedného podnikateľa na zabezpečenie správneho uplatňovania zákona o dani z pridanej hodnoty pri dodaní tovaru do iného členského štátu. 27. Žalovaný uzavrel, že vo vzťahu k žalobným námietkam trvá na tom, že správca dane uskutočnil dostatočne rozsiahle dokazovanie. Preveroval dodanie tovaru do iného členského štátu u odberateľov v Maďarsku, uskutočnenie prepravy tovaru formou dožiadaní u deklarovaných dopravcov a požiadal aj Národnú diaľničnú spoločnosť o detailný výpis mýtnych transakcií. Správca dane získal relevantné dôkazy preukazujúce, že tovar nebol prepravený do iného členského štátu, a teda nedošlo k dodaniu tovaru, pri ktorom by mohol daňový subjekt uplatniť oslobodenie od dane. Žalovaný navrhol, aby správny súd žaloby žalobcu zamietol. Posúdenie podstatných skutkových tvrdení a právnych argumentov 28. Krajský súd v Banskej Bystrici ako správny súd vecne príslušný podľa § 10 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej len SSP) a miestne príslušný podľa § 13 ods. 1 SSP vec prejednal bez nariadenia pojednávania postupom podľa § 107 ods. 2 SSP a po preskúmaní veci dospel k záveru, že žaloba nebola dôvodná. 29. Podľa § 3 ods. 1, 3, 6 zákona 563/2009 Z. z. o správe daní (ďalej len Daňový poriadok) (1) Pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. (3) Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. (6) Pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, viacero právnych úkonov alebo iné skutočnosti uskutočnené bez riadneho podnikateľského dôvodu alebo iného dôvodu, ktorý odráža ekonomickú realitu, a ktorých najmenej jedným z účelov je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, sa pri správe daní neprihliada. 30. Podľa § 24 ods. 1, 4 Daňového poriadku (1) Daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, 2) b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. (4) Ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 31. Podľa § 44 ods. 1 a 4 Daňového poriadku (1) Daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. 1)Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. (4) Daňovú kontrolu tej istej dane za zdaňovacie obdobie, za ktoré už bola vykonaná, je možné vykonať u toho istého daňového subjektu aj opätovne, a) ak daňový subjekt žiada o vrátenie dane dodatočným daňovým priznaním, b) ak daňový subjekt žiada o vrátenie sumy podľa osobitných predpisov, 35) c) na podnet ministerstva, finančného riaditeľstva, d) na požiadanie orgánov činných v trestnom konaní alebo orgánov Policajného zboru. 32. Podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku (5) Ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených, oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. 33. Podľa § 63 ods. 5 Daňového poriadku 5) Rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 34. Podľa § 43 ods. 1 až 5 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom v roku 2010 (1) Oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. (2) Oslobodené od dane je dodanie nového dopravného prostriedku, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu kupujúcemu predávajúcim alebo kupujúcim alebo na ich účet. (3) Oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je predmetom spotrebnej dane, odoslaného alebo prepraveného z tuzemska do iného členského štátu kupujúcemu predávajúcim alebo kupujúcim alebo na ich účet, ak kupujúci je zdaniteľnou osobou podľa práva iného členského štátu, ktorá nie je identifikovaná pre daň, alebo právnickou osobou, ktorá nie je zdaniteľnou osobou podľa práva iného členského štátu a nie je identifikovaná pre daň, a ak povinnosť platiť spotrebnú daň vzniká kupujúcemu v členskom štáte, v ktorom sa skončí odoslanie alebo preprava tovaru. (4) Oslobodené od dane je premiestnenie tovaru zdaniteľnej osoby z tuzemska do iného členského štátu na účely jej podnikania ( § 8ods. 4), ak by dodanie tohto tovaru pre inú osobu bolo oslobodené od dane podľa odseku 1. (5) Platiteľ je povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4. Platiteľ je povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu kópiou faktúry, a a) ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ inou osobou, prepravným dokladom alebo iným dokladom o odoslaní, v ktorom je uvedené miesto určenia, b) ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ, písomným potvrdením prijatia tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, c) ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, písomným vyhlásením odberateľa alebo ním poverenej osoby, že tovar prepravil do iného členského štátu, d) inými dokladmi, ako napríklad zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar. 35. V zmysle § 2 ods. 1 SSP správny súd v správnom súdnictve poskytuje ochranu právam a právom chráneným záujmom osôb v oblasti verejnej správy. Právo domáhať ochrany svojich práv má každý, kto tvrdí, že jeho práva boli činnosťou alebo nečinnosťou orgánov verejnej správy porušené alebo priamo dotknuté a to za podmienok stanovených Správnym súdnym poriadkom. Je teda na každom, ako svoje právo na ochranu pred nezákonnosťou postupov a rozhodnutí orgánov verejnej správy využije. Správny súdny poriadok stanovil, že žalobca musí v žalobe uviesť dôvody žaloby, z ktorých musí byť zrejmé, z akých konkrétnych skutkových a právnych dôvodov žalobca považuje napadnuté rozhodnutie za nezákonné. Správne súdy nepredstavujú ďalšiu inštanciu v administratívnom konaní a konanie pred správnym súdom nie je pokračovaním administratívneho konania. Správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, pričom je pre neho rozhodujúci stav, ktorý tu bol v čase vydania napadnutého rozhodnutia. Správny súd nemá oprávnenie za žalobcu dôvody nezákonnosti napadnutého rozhodnutia z obsahu administratívneho spisu vyhľadávať a ani v žalobe všeobecne uplatnené dôvody nezákonnosti podľa obsahu administratívneho spisu za žalobcu konkretizovať. Rozsah a obsah súdneho prieskumu zákonnosti žalobou napadnutého rozhodnutia a predchádzajúceho postupu orgánu verejnej správy, ktorý jeho vydaniu predchádzal, je striktne daný žalobnými dôvodmi. Výnimku z tohto pravidla obsahuje znenie § 134 ods. 2 SSP. Predmet súdneho prieskumu je teda daný a vymedzený dôvodmi nezákonnosti uplatnenými v žalobe, v rámci ktorých potom správny súd skúma, či si správny orgán vecne príslušný na konanie a rozhodnutie zadovážil dostatok podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil skutočný stav veci, či konal v súčinnosti s účastníkom konania, či jeho rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a ostatnými právnymi predpismi, či obsahovalo náležitosti stanovené zákonom, teda či bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi a procesnými predpismi. 36. V preskúmavaných veciach predmetom sporu medzi žalobcom a žalovaným bola žalobcom tvrdená nezákonnosť napadnutých rozhodnutí z dôvodov uplatnených v žalobách. 37. Správny súd z obsahu podaných žalôb zistil, že žalobca dôvody nezákonnosti napadnutých rozhodnutí uplatnil len všeobecne bez uvedenia, z akých konkrétnych skutkových dôvodov a právnych dôvodov považoval žalobca rozhodnutia žalovaného za nezákonné. Všeobecne uplatnené námietky neumožňujú správnemu súdu vykonať prieskum zákonnosti, keďže správny súd sám nie je oprávnený všeobecné dôvody nezákonnosti uvedené v žalobe podľa obsahu správneho spisu konkretizovať na daný prípad, alebo dôvody nezákonnosti zo správneho spisu vyhľadávať a tak za žalobcu dopĺňať. Preto takýmto námietkam nebolo možné vyhovieť. 38. Ad 23/1. Žalobná námietka nezákonnosti daňovej kontroly z dôvodu, že v danom prípade mohlo ísť len o daňovú kontrolu opakovanú, nebola dôvodná. V preskúmavanej veci Daňový úrad Stará Ľubovňa začatím a vykonávaním daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty za január, február a jún 2011, ktorú začal na základe zápisnice zo dňa 7.12.2011 o začatí daňovej kontroly dňom 7.12.2011, nezákonne zasiahol do práv žalobcu. Krajský súd v Prešove na základe žaloby úpadcu ST OMEGA s.r.o. zakázal Daňovému úradu v Starej Ľubovni v pokračovaní daňovej kontroly rozsudkom sp. zn. 1S/57/2012 zo dňa 12.12.2012. Tieto skutočnosti neboli medzi účastníkmi sporné. Sporné bolo ich právne posúdenie. Žalobca argumentoval tým, že uvedený nezákonný zásah bol daňovou kontrolou a je právne bezvýznamné, či daňová kontrola bola zakončená zostavením protokolu alebo nie, pretože bola ukončená rozhodnutím súdu, ktorý správcovi dane zakázal pokračovať v jej výkone. Žalovaný argumentoval, odvolávajúc sa na právny názor vyslovený Krajským súdom v Prešove v rozsudku 1S/57/2012 zo dňa 12.12.2012, podľa ktorého bolo začatie daňovej kontroly na základe zápisnice zo dňa 7.12.2011 za zdaňovacie obdobie január, február, jún 2011, ako aj jej vykonávanie nezákonné. Daňový úrad Prešov výkon týchto daňových kontrol zastavil, o čom bol spísaný úradný záznam a čo bolo oznámené daňovému subjektu. Takáto daňová kontrola teda nemôže byť považovaná za zákonne začatú a nemohla byť ani vykonaná a ukončená. 39. Z predmetného rozsudku súdu nemožno vyvodiť taký záver, aký urobil žalobca, že daňová kontrola bola vykonaná a ukončená. Možno súhlasiť so žalobcom, že u neho bola začatá a vykonávaná daňová kontrola na DPH za mesiace január, február, jún 2011 na základe vyššie uvedenej zápisnice, o jej začatí. Úkony správcu dane reálne prebehli a nemožno ich považovať za také, ktoré sa nestali. Daňová kontrola bola Krajským súdom v Prešove posúdená ako nezákonný zásah z dôvodu, že riaditeľ Daňového úradu Stará Ľubovňa dňa 6.12.2011 poveril zamestnancov Daňového úradu Prešov na výkon daňovej kontroly u žalobcu v čase, kedy ešte nebolo rozhodnuté o námietke jeho zaujatosti a následne títo zamestnanci začali výkon daňovej kontroly. Tiež uznal za dôvodnú námietku, že daňovú kontrolu vykonávali zamestnanci DÚ Prešov, hoci miestne príslušným správcom dane bol DÚ v Starej Ľubovni. Krajský súd v Prešove zakázal Daňovému úradu Prešov v daňovej kontrole pokračovať. To bol dôvod, pre ktorý nebola daňová kontrola vykonaná v rozsahu potrebnom pre správne určenie dane a nebola ani ukončená postupom podľa § 15 zákona č. 511/1992 Zb., ktorým sa riadila. 40. Podľa § 44 ods. 4 Daňového poriadku daňovú kontrolu tej istej dane za zdaňovacie obdobie, za ktoré už bola vykonaná, je možné vykonať u toho istého daňového subjektu aj opätovne, ak sú splnené podmienky uvedené pod písmenom a) až d). Pri výklade tohto ustanovenia je potrebné vychádzať systematicky zo zákonného vymedzenia inštitútu daňovej kontroly, ktorým podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku je zisťovanie a preverovanie skutočností rozhodujúce pre správne určenie dane, ktoré sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu. Ďalej z úpravy priebehu a ukončenia daňovej kontroly obsiahnutej v § 46 Daňového poriadku, ktorý upravuje pravidlá postupu v rámci daňovej kontroly a zároveň ukončenie daňovej kontroly. V preskúmavanom prípade sa na predchádzajúcu daňovú kontrolu vzťahoval zákon č. 511/1992 Zb., a preto pre posúdenie je potrebné vychádzať z obdobných ustanovení obsiahnutých v § 15 tohto predpisu. Podľa § 15 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. daňovou kontrolou sa zisťuje, alebo preveruje základ dane, alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu tohto zákona alebo osobitného predpisu. Podľa odseku 13 tohto ustanovenia daňová kontrola je ukončená dňom prerokovania protokolu s kontrolovaným daňovým subjektom alebo jeho zástupcom. Ustanovenie § 44 ods. 4 Daňového poriadku obsahuje jednoznačný text nepripúšťajúci iný gramatický výklad ako ten, že opakovať možno len takú daňovú kontrolu, ktorá už bola vykonaná. Pri výklade toho, čo znamená vykonaná daňová kontrola je potrebné systematicky vychádzať z vymedzenia inštitútu daňovej kontroly obsiahnutého v Daňovom poriadku. Daňová kontrola podľa § 15 zákona č. 511/1992 Zb., vzťahujúceho sa k predchádzajúcej daňovej kontrole ale aj podľa súčasnej právnej úpravy predstavuje jeden celok. Tento celok je vymedzený úkonom začatia daňovej kontroly a úkonom ukončenia daňovej kontroly. Len v prípade naplnenia tohto obsahu možno hovoriť o vykonanej daňovej kontrole. Právne významnými skutočnosťami sú, že síce u žalobcu bola začatá daňová kontrola za rovnaké zdaňovacie obdobie ale tiež, že bola nezákonným zásahom, a preto správcovi dane bolo zakázané v nej pokračovať skôr, ako mohla byť zákonom stanoveným spôsobom ukončená. Mýli sa preto žalobca, keď tvrdí, že daňová kontrola v predmetnom prípade bola ukončená rozhodnutím súdu, a preto ju možno považovať za vykonanú, nakoľko takéto námietky nemajú oporu vo výroku rozsudku Krajského súdu v Prešove sp. zn. 1S/57/2012 (súd zakázal pokračovať v kontrole), ani v právnej úprave daňovej kontroly obsiahnutej v § 15 zákona č. 511/1992 Zb. a ani v súčasne platnom Daňovom poriadku. Tým, že Daňový úrad Prešov splnil povinnosť uloženú súdom a nepokračoval v daňovej kontrole, nedošlo k jej ukončeniu v zmysle Daňového poriadku, ale k upusteniu od vykonávania nezákonného zásahu, ktorým v tomto prípade bola nezákonne začatá a teda aj vykonávaná daňová kontrola. Z uvedeného vyplýva, že v prípade neukončenej daňovej kontroly, ktorej pokračovanie bolo zakázané rozhodnutím súdu, nemožno tento právny stav nezákonnej daňovej kontroly vyhodnotiť inak ako daňovú kontrolu, ktorá síce bola vykonávaná, avšak nebola vykonaná. Potom nebola naplnená hypotéza právnej normy obsiahnutá v § 44 ods. 4 Daňového poriadku a to, že je to daňová kontrola tej istej dane za zdaňovacie obdobie, za ktoré už bola vykonaná. 41. Ad 23/2. V časti žaloby označenej ako „Dokazovanie - absolútne dôkazné bremeno žalobcu" žalobca poukazoval na právnu úpravu a výklad, ktorý poskytol v iných konaniach Najvyšší súd SR bez toho, aby tieto svoje poukazy konkretizoval na prejednávanú vec, takže na základe takejto námietky správny súd žiadny prieskum zákonnosti vykonať nemohol. Žalobca namietal, že z odôvodnení napadnutých rozhodnutí vyplýva, že daňovník musí preukázať všetky rozhodné skutočnosti ale s poukazom na rozhodnutia najvyššieho súdu dôkazné bremeno žalobcu nie je absolútne. Žalobca teda nekonkretizoval, ktorá rozhodná skutočnosť nespadala pod dôkazné bremeno žalobcu a napriek tomu žalovaný žalobcu dôkazným bremenom na jej preukázanie zaťažil. Správca dane vykonal verifikáciu údajov uvedených na žalobcových daňových priznaniach a faktúrach pre odberateľov so sídlom v Maďarsku a v Českej republike na strane týchto odberateľov a tiež na strane maďarských dopravcov. Vykonaným preverovaním sa žalobcom tvrdené skutočnosti nepodarilo potvrdiť. To neznamená, že správca dane zaťažil žalobcu povinnosťou preukazovať skutočnosti na strane svojich odberateľov. Správca dane takýmto preverovaním dôkazné bremeno nikam nepresunul. Bolo na žalobcovi, aby predložil hodnoverné dôkazy o tom, že boli splnené podmienky oslobodeného dodania do iného členského štátu. Povinnosť preukaznosti zakotvená v zákone o dani z pridanej hodnoty (§ 43 ods. 5) zaťažuje daňovníka. V prípade, že daňovník dôkazom o splnení podmienok pre oslobodené dodanie tovaru nedisponuje, nie je oprávnený si oslobodené dodanie v daňovom priznaní uplatniť. 42. Ad 23/3. Žalobca namietal, že prvostupňový orgán nevykonal dôkazy navrhované daňovým subjektom, hoci sa jednalo o výsluchy svedkov, ktorí prichádzali do prvého kontaktu s nakupovaným a predávaným tovarom a mohli dosvedčiť realitu obchodov, a teda ich výpovede boli relevantné. Táto námietka má tiež len všeobecný charakter. Žalobca neuviedol, vypočutie ktorej konkrétnej osoby, na akú konkrétnu tvrdenú skutočnosť navrhol (z obsahu protokolu ani spisu nič také nevyplýva), potom správny súd nemohol posúdiť, či argumentácia správcu dane, že nepovažoval za potrebné vypočúvať svedkov, či došlo v skutočnosti k nakladaniu tovaru, nakoľko nemal pochybnosť, že tovar nebol zo skladu vydaný, bola postačujúca na zdôvodnenie nevykonaného dokazovania. 43. Ad 23/4 a 8. Žalobca v žalobách tvrdil, že preukázal dodanie v súlade s § 43 zákona o DPH. Takéto tvrdenie ale nestačí na to, aby súd mohol preskúmať zákonnosť napadnutých rozhodnutí. Takéto tvrdenie bez konkretizácie na daný prípad, a teda bez poukazu na to, ktoré konkrétne dôkazy predložil na preukázanie týchto skutočností a súčasne bez námietok o nesprávnosti úvah, ktorými správca dane žalobcom predkladané listiny vyhodnotil, teda bez uvedenia, v čom sa správca dane pri hodnotení toho ktorého konkrétneho dôkazu odchýlil od ich obsahu alebo v čom je hodnotenie správcu dane v rozpore so zásadami logického myslenia, je len vlastným a to všeobecným hodnotením predložených listín, a teda vyjadrením nesúhlasu s tým, ako boli jednotlivo a vo vzájomných súvislostiach vyhodnotené žalovaným a z toho vychádzajúcim rozhodnutím. Nesúhlas daňovníka nestačí na to, aby správny súd mohol dospieť k tomu, že napadnuté rozhodnutia nie sú v súlade so zákonom. Správny súd je, ako bolo vyššie uvedené, viazaný tak skutkovou ako aj právnou argumentáciu, teda dôvodmi žalôb uplatnenými žalobcom. V tomto bode žalôb žalobca tvrdil, že konatelia sa vyjadrili o tom, že poskytovali súčinnosť a predložili dôkazy. Z obsahu správneho spisu je zrejmé, že nejde o pravdivé tvrdenie, ako to správca dane a aj žalovaný presne špecifikoval, v odôvodneniach rozhodnutí. Počas daňovej kontroly konatelia žalobcu neposkytovali súčinnosť správcovi dane a napriek mnohonásobným výzvam správcu dane, požadované doklady nepredložili. Ani tvrdenie o preukazovaní platieb žalobca ničím nepodložil. Ako je uvedené v odôvodnení rozhodnutí správcovi dane nebolo poskytnuté účtovníctvo žalobcu, a preto nebolo možné overiť takéto informácie z podkladov, ktoré správcovi dane mali byť k dispozícii na základe nazretia do vyšetrovacích spisov NAKA. Takéto doklady neboli k dispozícii. Možno uzavrieť, že poukaz žalobcu na nepravdivé vyhlásenia konateľov úpadcu, nemá žiadny právny význam vo vzťahu k posudzovaniu zákonnosti napadnutých rozhodnutí. Pokiaľ žalobca v tejto časti žaloby uviedol, že nesúhlasí s tým, že žalovaný v rozhodnutí uviedol, že žalobca konal v rozpore so zásadou poctivého obchodného styku ustanovenou v Obchodnom zákonníku, je potrebné uviesť, že v odôvodneniach napadnutých rozhodnutí žalovaný uviedol len toľko, že žalobca nepreukázal, že by sa riadil zásadami poctivého obchodného styku a že by vo svojej podnikateľskej činnosti vykonal všetky opatrenia zodpovedného podnikateľa na zabezpečenie správneho uplatňovania zákona o dani z pridanej hodnoty pri dodaní tovaru do iného členského štátu. Z toho plynie, že námietka nekorešponduje s obsahom odôvodnení napadnutých rozhodnutí. Tiež ide len o vyjadrenie nesúhlasu bez toho, aby žalobca svoje úvahy konkretizoval vo vzťahu k nezákonnosti napadnutého rozhodnutia. Žalovaný nezaložil svoje rozhodnutie na tom, že žalobca porušil zásady poctivého obchodného styku ale na tom, že žalobca nepreukázal, že boli splnené podmienky oslobodeného dodania tovaru do iného členského štátu. 44. Žalobcova námietka, že preukázal dodanie v súlade s § 43 zákona o DPH, predstavuje podstatnú námietku žalobcu, ktorá je základom všetkých jeho právnych argumentov uvedených v jednotlivých bodoch žaloby. Žalobca svoje námietky založil na tom, že preukázal v súlade s § 43 zákona o DPH dodanie tovaru do iného členského štátu, opierajúc sa o vyjadrenie konateľov žalobcu, že predložili všetky doklady a pomocnú evidenciu (príjemky, výdajky, rozborové lístky kvality tovaru, vážne lístky, prehlásenie o vývoze tovarov, bankové výpisy). Tiež o tvrdenie, že v rámci kúpnych zmlúv, ktorými sa predával tovar, bolo dohodnuté miesto určenia v Maďarskej republike a bol dohodnutý spôsob dodávky zo závodu EXW, čo znamená, že odberateľ zodpovedá za prevoz dodaného tovaru do miesta určenia. Tvrdil tiež, že bolo splnené, že nadobúdateľ v členskom štáte dodania bol oprávnený nakladať s tovarom ako vlastník, kedy podľa rozsudku ESD Eurotyre Holding bod 37 a Mecsek-Gabona bod 42 treba zohľadniť skutočnosť, že dôkaz ktorý je predávajúci schopný predložiť, závisí najmä od informácií, ktoré dostane na tento účel od nadobúdateľa. Ďalej tvrdil, že konal v dobrej viere a nebola spochybnená ani existencia tovaru a reálnosť jeho dodania nadobúdateľovi. Všetky tieto námietky sú len všeobecné tvrdenia, ktoré žalobca ničím nepreukazoval. Správca dane a žalovaný vyhodnotili žalobcom predkladané (resp. z vyšetrovacieho spisu získané) doklady, pričom z vykonaného dokazovania dospeli k skutkovému záveru, že neboli predložené doklady vyžadované v § 43 ods. 5 zákona o DPH. Žalobca nemal žiadne doklady o preprave tovaru alebo tie, ktoré predkladal, obsahovali údaje, z ktorých bolo zrejmé, že ide o doklady nepravdivé. Sú na nich EČV áut, ktoré neboli vhodné na prepravu predmetného tovaru, alebo neboli ani vo vlastníctve ani v užívaní dopravcu. Nie je pravdivé ani to, že boli predkladané zmluvy a ani to, že boli predkladané dôkazy o vykonaných platbách, teda doklady vyžadované v § 43 ods. 5, písm. d) zákona č. 222/2004 Z. z.. Výdajky zo skladu, t. j. interné doklady žalobcu bez údajov o tom, komu bol tovar vydaný a vážne lístky (nečitateľný podpis vodiča), nemajú obsah, z ktorého by bolo možné objektívne dospieť k tomu, že tovar bol vyvezený do Maďarska. Žalobca tvrdil, že bolo dohodnuté dodanie tovaru zo závodu EXW, ale na takéto tvrdenie nepredložil žiadny dôkaz a ani v žalobe neuviedol, čím konkrétne by vedel takéto tvrdenie preukázať vo vzťahu k jednotlivým obchodom. Žalobca tiež tvrdil, že odberateľ nadobudol právo nakladať s tovarom ako vlastník, ale ani na takéto tvrdenie počas daňovej kontroly a ani v daňovom konaní nepredkladal žiadne dôkazy a ani v žalobe neuviedol, akými dôkazmi bolo takéto jeho tvrdenie preukázané. Tvrdil, že za prepravu zodpovedal odberateľ, avšak takéto tvrdenie ničím nepreukazoval. Nemal dôkazy o tom, že odberateľovi odovzdal tovar vo svojom sklade ani o tom, že dohodol s odberateľom, že odberateľ sám zabezpečí prepravu tovaru. Netvrdil ani len to, že by skutočnosť o tom, že odosielateľom tovaru bol odberateľ, vyplývala z nejakého dokladu. Správca dane doklady, ktoré boli k dispozícii vyhodnotil jednotlivo aj vo vzájomných súvislostiach a výsledok hodnotenia uviedol v odôvodneniach prvostupňových rozhodnutí aj žalovaný v druhostupňových rozhodnutiach a to, že prepravné doklady neboli dôkazom o odoslaní tovaru nadobúdateľovi do iného členského štátu, pretože neboli pravdivé a tiež, že neboli predložené doklady vyžadované zákonom o DPH v § 43 ods. 5. Žalobca žiadne námietky voči úvahám správcu dane pri hodnotení týchto dôkazov nevzniesol okrem námietky nezákonnosti dôkazov získaných prostredníctvom MVI a od národnej diaľničnej spoločnosti, ku ktorým viď bližšie bod 49 a 50 tohto rozsudku. Aj doklady, ktoré predkladal vo vyrubovacom konaní prepravné listy k niektorým zdaňovacím obdobiam, ktoré boli predmetom daňovej kontroly nemajú všetky náležitosti vyžadované ako podstatné náležitosti v dohovore o prepravnej zmluve v medzinárodnej cestnej nákladnej doprave (CMR). Správca dane spochybnil ich pravdivosť zistením z vykonaného preverovania. Žalobca nenamietal, že hodnotenie dokladov uvedené v napadnutých rozhodnutiach bolo v rozpore s obsahom týchto listín alebo s logickým uvažovaním. Potom jeho tvrdenie, že preukázal vyvezenie tovaru do Maďarska a Česka, je len vyjadrením nesúhlasu s tým, ako boli doklady vyhodnotené správcom dane, čo nestačí na to, aby správny súd mohol zistiť nezákonnosť napadnutého rozhodnutia. 45. Ako vyplýva z predchádzajúceho bodu žalobca založil svoju právnu argumentáciu o prenesení dôkazného bremena a o nesprávnom právnom posúdení veci, keď nebolo preukázané, že žalobca bol účastný alebo vedel o podvode odberateľa na svojom nepravdivom tvrdení, že v daňovom konaní bolo preukázané, že boli splnené podmienky na oslobodené dodanie od dane z pridanej hodnoty. Teda na tom, že žalobca predal tovar maďarským odberateľom a českému odberateľovi, ktorým vzniklo právo nakladať s tovarom ako vlastník a tovar bol odoslaný alebo prepravený do Maďarska a Česka. Keďže nič také v daňovom konaní ani v predchádzajúcej daňovej kontrole preukázané nebolo, potom celá ďalšia právna argumentácia nemôže za takejto skutkovej situácie obstáť. Žalobca sa domáhal aplikácie rozhodnutí Súdneho dvora Európskej únie vo veciach, v ktorých bol Súdnym dvorom podaný výklad práva únie (smernice o DPH) za odlišných skutkových okolností, ako boli zistené v preskúmavaných veciach. Žalovaný preto správne na odvolaciu námietku v odôvodneniach napadnutých rozhodnutí uviedol, že práve z dôvodu odlišných skutkových okolností je požiadavka žalobcu neopodstatnená. Žalobca to považuje za absurdné, pretože ignoruje fakt, že v preskúmavaných veciach nebolo preukázané vecné a materiálne splnenie podmienok oslobodeného dodania a tiež žalobca nepredložil dôkazy vyžadované v § 43 ods. 5 zákona o DPH. 46. Správny súd z protokolu z daňovej kontroly a obsahu správneho spisu zistil, že žalobca si v zdaňovacích obdobiach január, február a jún 2011 uplatnil oslobodené dodanie tovaru maďarským spoločnostiam TREND-WEB, KIADÓ ÉS SZOLGÁLTATÓ Kft., Budapest, JUHÁSZ IPARI KERESKEDELMI ÉS SZOLGÁLTATÓ KFT, FELSZÁMOLÁS ALATT, MET - ZOL AGO CENTER KFT BUDAPEST, NÉMETH TRANSZ & CARGO Kft. BUDAPEST, BUSSINES WAY s.r.o. Brno, TAKÁCS Kft., AGRO ISLAND KERESKEDELMI Kft.. Ako vyplýva z odôvodnení prvostupňových a druhostupňových rozhodnutí, ktoré žalobca nijakým spôsobom nerozporoval, žalobca nepredložil k dodávkam pre odberateľa BUSSINES WAY s.r.o. Brno medzinárodné prepravné listy. Preverovaním na strane odberateľov nebolo potvrdené, že dodávky tovaru do Maďarskej republiky a do Česka boli realizované. Správca dane preveroval dopravu fakturovaného tovaru podľa žalobcom predložených medzinárodných nákladných listov. Preverovaním na strane dopravcu sa u žiadneho z týchto dopravcov nepotvrdilo vykonanie prepravy. Títo buď nemali v predmete činnosti vykonávanie prepravy, nemali v užívaní ani vo vlastníctve vozidlá EVČ uvedených na CMR alebo vozidlo, ktoré malo byť použité na prepravu podľa evidenčného čísla bolo nevhodné na prepravu alebo o ňom neexistovali žiadne záznamy. Žalobca k preverovaným obchodom nepredložil žiadne obchodné zmluvy a ani doklady o zaplatení tovaru a ani iné doklady v zmysle § 43 ods. 5, písm. d) zákona o dani z pridanej hodnoty. Vážne lístky a výdajky zo skladu bez potvrdenia o tom, kto tovar prevzal, t. j. bez indetifikovateľných údajov, nemajú obsah s vypovedacou schopnosťou o tom, že išlo o intrakomunitárny obchod. V prípadoch, kedy dopravca na pečiatke v CMR nebol ani vlastníkom a ani užívateľom motorového vozidla evidenčnej značky uvedenej pri tomto doklade alebo na faktúre, ďalším preverením bol síce zistený vlastník týchto vozidiel, ale ani preverovaním u neho nebolo potvrdené, že preprava bola vykonaná. Správca dane tak účinne spochybnil pravdivosť faktúr a predkladaných prepravných dokladov. Správca dane žalobcu vyzval na to, aby v prípade, že nesúhlasí s týmito jeho zisteniami, predložil dôkazy o tom, že boli splnené podmienky na oslobodené dodanie tovaru. Žalobca žiadne iné dôkazy na splnenie podmienok oslobodeného dodania nepredložil. Šetrením na strane odberateľov neboli potvrdené predmetné dodávky. Išlo o nekontaktné spoločnosti alebo spoločnosti nedisponujúce dokladmi o predmetných obchodoch. Správca dane tiež prostredníctvom Národnej diaľničnej spoločnosti zistil, že EČV motorových vozidiel uvádzaných na faktúrach neboli zachytené v zdaňovacom období roku 2011 prostredníctvom mýtnych brán s pohybom na území Slovenskej republiky. Ďalej pri vozidlách, ktoré boli zachytené niektorými mýtnymi bránami bolo zistené, že išlo o vozidlá, ktoré neboli ani vo vlastníctve ani v užívaní, resp. ich prevádzkovateľom nebol dopravca uvedený na CMR a zároveň pohyb motorových vozidiel bol zachytený len napr. medzi Maďarskou republikou a Y. P., čím nebolo preukázané, že išlo o tovar prepravený dopravcom uvedeným na CMR naskladnený v sklade žalobcu v J. M.. Bolo úlohou žalobcu, aby preukázal, že boli splnené podmienky uvedené v § 43 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., a to dokladmi podľa § 43 ods. 5 tohto predpisu, ktoré spĺňajú nevyhnutnú podmienku pravdivosti. Z toho vyplýva, že žalobca nedisponoval dokladmi, ktorými by bolo možné preukázať rozhodné skutočnosti pre oslobodené dodanie tovaru. Treba v súvislosti s uvedeným zdôrazniť, že žalobca nenamietal skutkové zistenia, ktoré boli zhodné s vyššie uvedeným. Žiadne konkrétne námietky v žalobe proti nim nepodal. 47. Správny súd nie je súdom skutkovým. Vychádza zo skutkového stavu zisteného v administratívnom konaní. Nie je pochybnosť o tom, že v prípadoch, kedy žalobca nemal žiadne iné doklady okrem faktúry, dôkazné bremeno o splnení podmienok na oslobodené dodanie nezvládol. V prípadoch, v ktorých okrem faktúr predložil CMR, dôkazná sila tejto dokumentácie bola správcom dane vyvrátená. Možno súhlasiť s tým, že také doklady, ktorými bol platiteľ povinný preukazovať splnenie podmienok oslobodenia od dane uvedenými v § 43 ods. 5, písm. b), d) zákona č. 222/2004 Z. z. žalobca nepredložil. Nepredložil také relevantné dôkazy, ktoré by preukazovali materiálnu podstatu veci, t. j. reálne dodanie tovaru do iného členského štátu tak, ako bolo deklarované vo faktúrach. 48. Žalobca svoju argumentáciu založil v podstate na tom, že dôkazné bremeno zvládol tým, že predložil doklady (neuvádza, akými predkladanými dôkazmi dôkazné bremeno zvládol). Zo správneho spisu nevyplýva, že žalobca predkladal doklady podľa § 43 ods. 5, písm. d) zákona č. 222/2004 Z. z. ako tvrdil, zmluvy a doklady o zaplatení faktúr. Pri niektorých dodávkach predložil doklady podľa § 43 ods. 5, písm. a) v znení účinnom pre preverované zdaňovacie obdobia. Tieto doklady boli ďalším preverovaním správcu dane spochybnené a to ich pravdivosť, pričom žalobca toto spochybnenie už v ďalšom konaní nevyvrátil. Je to práve daňovník, ktorý zodpovedá za hodnovernosť a pravdivosť predkladaných dokladov. Žalobca sa nemôže dovolávať splnenia svojej dôkaznej povinnosti predložením dokladov, ktoré neboli úplné a ktorých materiálna stránka bola preverovaním správcu dane účinne spochybnená, keď následne na základe výzvy správcu dane, aby predložil ďalšie dôkazy, na túto výzvu nereagoval. Z uvedeného možno vyvodiť, že sa ocitol v dôkaznej núdzi (nezvládol dôkazné bremeno) na preukázanie rozhodných skutočností pre oslobodené dodanie tovaru. 49. Ad 23/5. Námietka nezákonnosti dôkazov získaných od prevádzkovateľa cestného mýtneho systému z dôvodu, že ide údaje osobnej povahy, ktoré podľa zákona o ochrane osobných údajov nebolo možné použiť, keďže na tomto základe boli sledovaní vodiči - fyzické osoby, okrem toho, že je nekonkrétna, je aj nezrozumiteľná. Prevádzkovateľ mýtneho systému na požiadanie správcu dane poskytol pre účely daňovej kontroly informácie o pohybe vozidiel, a to na základe údajov z mýtnych brán. Žalobca neuviedol, ktoré osobné údaje a koho osobné údaje mali byť spracované v rozpore so zákonom o ochrane osobných údajov, ani v čom malo spočívať použitie osobných údajov v rozpore so zákonom. Neuvádza ani to, ktoré ustanovenie zákona o ochrane osobných údajov bolo porušené a ani kým a akým konaním. Z takto nekonkrétne a nezrozumiteľne formulovanej námietky nebolo možné dospieť k záveru, že napadnuté rozhodnutie je v rozpore so zákonom. 50. Ad 23/6. Žalobná námietka, že odpovede na žiadosti o medzinárodnú výmenu daňových informácií nie sú dôkazmi a žalovaný napriek tomu z nich vychádzal, takisto nebola konkretizovaná k jednotlivým zisteným skutočnostiam. Žalobca v žalobe neuviedol, ktoré konkrétne skutkové zistenie správca dane založil na ktorej konkrétnej informácii získanej z odpovedí Maďarskej daňovej správy. Z obsahu odôvodnení napadnutých rozhodnutí je zrejmé, že správca dane preveroval žalobcom tvrdené skutočnosti na strane odberateľov a dopravcov aj prostredníctvom žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií, pričom získanými informáciami nebolo potvrdené vyvezenie žalobcom fakturovaného tovaru maďarským odberateľom do Maďarska. Týmto preverovaním teda nebolo potvrdené žalobcove tvrdenie, že boli splnené podmienky na oslobodené dodanie z dôvodu vývozu zdaniteľného plnenia do iného členského štátu EÚ. Bolo na žalobcovi, aby splnenie podmienok preukázal, tak ako to platiteľovi ukladá vyššie citovaný § 43 ods. 5 zákona o DPH. 51. Ad 23/7. Námietky týkajúce sa tvrdenia o tom, že správca dane pochybil, keď žalobcovi neoznámil svoje pochybnosti, nebola dôvodná, pretože nemá oporu v obsahu administratívneho spisu. Správca dane žalobcovi zaslal listom z 26.5.2017, ktorý žalobca prevzal 5.6.2017, oboznámenie s kontrolnými zisteniami za všetky kontrolované zdaňovacie obdobia v predmetnej daňovej kontrole, s vyhodnoteniami týchto kontrolných zistení, z ktorých je zrejmé, v čom spočívajú pochybnosti správcu dane a s výzvou, že v prípade, že žalobca nesúhlasí s týmito zisteniami, môže predložiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia a to do ukončenia daňovej kontroly. Ani námietka nedostatočnej lehoty na vyjadrenie k protokolu nebola dôvodná, nakoľko žalobca požiadal o predĺženie lehoty na vyjadrenie k protokolu o 30 dní, pričom správca dane rozhodnutím č. 101542860/2017 zo 13.7.2017 jeho žiadosti vyhovel. 52. Ad 23/9. Žalobná námietka nepreskúmateľnosti napadnutých rozhodnutí takisto nebola dôvodná pre svoju nekonkrétnosť. Podľa žalobcu z napadnutých rozhodnutí nie je zrejmé, ako sa správca dane vysporiadal s dôkazmi predloženými daňovým subjektom a ako ich vyhodnotil, avšak žalobca v žalobe neuviedol, ktorý dôkaz predložený žalobcom nebol správcom dane vyhodnotený, resp. s ktorým sa správca dane v odôvodnení napadnutých rozhodnutí nevysporiadal. Správny súd z obsahu odôvodnení napadnutých ako aj prvostupňových rozhodnutí zistil, že odôvodnenie majú náležitosti vyžadované vyššie citovaným § 63 ods. 5 Daňového poriadku, podľa ktorého správca dane v odôvodnení uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitia právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. Navyše, čiastkové chyby odôvodnenia nemôžu spôsobiť nepreskúmateľnosť rozhodnutia. Rozhodnutie je nepreskúmateľné vtedy, keď chýbajú dôvody skutkové a ich právne posúdenie veci. Napadnuté rozhodnutia obsahujú skutočnosti, na základe ktorých bolo rozhodnuté a aj to, ako boli právne posúdené. Viď aj rozhodnutie NS SR 6Sžf 1/2009, podľa ktorého „Nedostatok dôvodov znamená jednak absolútny nedostatok odôvodnenia ale aj to, že v rozhodnutí absentujú skutočnosti, ktoré viedli správny orgán k rozhodnutiu. Nepreskúmateľnosť rozhodnutia pre nedostatok dôvodov je založená na nedostatku dôvodov skutkových, nie však na dielčích nedostatkoch odôvodnenia. Musí ísť pritom o vady skutkových zistení, o ktoré sa opierajú rozhodovacie dôvody. Za také vady možno považovať prípady, keď je rozhodnutie založené na skutočnostiach v konaní nezisťovaných, prípadne na dôkazoch získaných v rozpore so zákonom, alebo prípady, keď nie je zrejmé, či vôbec nejaké dôkazy boli v konaní vykonané". Pokiaľ žalobca namietal nepreskúmateľnosť rozhodnutia z dôvodu, že žalovaný v odôvodneniach rozhodnutí uviedol, že tovar nebol fyzicky prepravený do iného členského štátu, o čom správca dane získal dôkazy, pričom toto žalovaný nekonkretizoval, a preto pre žalobcu nie je isté, čo mal na mysli, tak takáto námietka nemá oporu v obsahu odôvodnení prvostupňových a napadnutých rozhodnutí. Žalovaný v odôvodneniach svojich rozhodnutí aj pri zodpovedaní jednotlivých odvolacích námietok konkretizoval vykonané dokazovanie a skutkové závery, ktoré z jednotlivých dôkazov boli urobené. Uviedol, aké skutočnosti, z akých preverovaní a dokladov boli zistené a tiež, že ich vyhodnotením boli prijaté závery, že pri deklarovaných dodaniach tovaru do iného členského štátu nebolo preukázané, že tovar bol prepravený do Maďarskej republiky a v zdaňovacom období február 2011 aj do Českej republiky, teda že opustil územie tuzemska, a preto si žalobca neoprávnene uplatnil oslobodenie od dane podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z. z.. 53. Správny súd po preskúmaní napadnutých rozhodnutí z uplatnených dôvodov nezákonnosti dospel k záveru, že žaloby neboli dôvodné, pretože z dôvodov nezákonnosti tak, ako boli uplatnené v žalobách, nebolo možné dospieť k záveru, že rozhodnutia sú v rozpore so zákonom. Správny súd preto žaloby podľa § 190 SSP ako nedôvodné zamietol. 54. Správny súd o trovách konania rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP a contrario, podľa ktorého správny súd prizná žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú alebo čiastočnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, ak mal žalobca vo veci celkom alebo sčasti úspech. Žalobca v tomto konaní nebol úspešný, preto mu správny súd náhradu trov konania nepriznal. 55. Toto rozhodnutie prijal senát počtom hlasov X:X. Poučenie: Toto rozhodnutie nadobudne právoplatnosť uplynutím lehoty 30 dní od doručenia rozsudku alebo podaním kasačnej sťažnosti v tej istej lehote proti tomuto rozsudku. Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú môže podať účastník konania, ak bolo rozhodnuté v jeho neprospech, pričom ju musí podať v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia. Kasačná sťažnosť sa podáva na tunajšom súde. Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že krajský súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred krajským súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený krajský súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté. Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený vyššie pod písm. g) až i) sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred krajským súdom. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť: a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Kasačnú sťažnosť je potrebné predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby sa jeden rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal jeden rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví kópie podania na trovy toho, kto podanie urobil.