Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Banská Bystrica Spisová značka: 23S/206/2019 Identifikačné číslo súdneho spisu: 6019200582 Dátum vydania rozhodnutia: 12. 08. 2020 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Silvia Zdráhalová Rúfusová ECLI: ECLI:SK:KSBB:2020:6019200582.3 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Banskej Bystrici, ako súd správny, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Silvie Zdráhalovej Rúfusovej (sudca spravodajca) a členov JUDr. Jany Novotnej a JUDr. Drahomíry Mikulajovej, v právnej veci žalobcu: UNEX Prakovce, a. s., so sídlom Záhradnícka 70, 821 08 Bratislava, IČO: 44 187 424, právne zastúpený: Weis & Partners, s. r. o., so sídlom Ivánska cesta 30/B, 821 04 Bratislava, IČO: 47 234 776, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100005840/2016 zo dňa 4. januára 2016, takto r o z h o d o l : I. Súd žalobu z a m i e t a . II. Žalobcovi právo na náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : 1. U žalobcu bola vykonaná daňová kontrola na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj len „DPH") za zdaňovacie obdobie september 2013. Daňová kontrola bola začatá dňa 18.12.2013. 2. Daňová kontrola bola prerušená rozhodnutím č. 9601401/5/4058672/C. zo dňa 03.09.2014. Následne správca dane pokračoval v daňovej kontrole po obdržaní odpovedí na žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií (ďalej aj len „MVI") dňa 15.01.2015. 3. O výsledku daňovej kontroly bol vyhotovený Protokol č. 129658/2015 zo dňa 25.03.2015, doručený žalobcovi dňa 30.03.2015, ku ktorému sa žalobca vyjadril podaním zo dňa 17.04.2015, a ktorý bol so žalobcom prerokovaný dňa 29.05.2015 (zápisnica č. 20295271/2015). 4. V následnom vyrubovacom konaní Daňový úrad Banská Bystrica (orgán verejnej správy 1. stupňa) rozhodnutím č. 20312053/2015 zo dňa 02.06.2015 určil žalobcovi podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „Daňový poriadok") rozdiel na DPH za zdaňovacie obdobie september 2013 v sume 4 920 505,73 Eur a nepriznal nadmerný odpočet v tejto sume. 5. Správca dane neuznal žalobcovi právo na odpočítanie dane v celkovej sume 4 920 505,73 Eur z faktúry vystavenej spoločnosťou FROLIX SK, s. r. o., Mostná 42, Nitra, IČO: 36 593 729 (ďalej aj len „FROLIX SK, s. r. o.") za 13 809 ks solárnych panelov typ O., č. faktúry 2013003 (interné č. V.), dátum dodania 29.09.2013, základ dane 24 602 528,67 Eur, DPH 4 920 505,73 Eur. 6. Správca dane po vyhodnotení vykonaných dôkazov dospel k záveru, že došlo k porušeniu ustanovenia § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a ustanovenia § 51 ods. 1 písm. a) a ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „Zákon o DPH"). 7. Podľa správcu dane, počas výkonu daňovej kontroly a ani počas vyrubovacieho konania nebolo preukázané, že obchodné transakcie, deklarované vo faktúre predloženej žalobcom ako daňovým subjektom ku daňovej kontrole za zdaňovacie obdobie september 2013, sa uskutočnili. Dodávateľovi nevznikla daňová povinnosť z dodania tovaru, jednalo sa iba o fakturáciu tovaru v nepreukázanom množstve a nepreukázanej hodnote, o formálny a nereálny obchod s tovarom a žalobcovi preto nevzniklo právo na odpočítanie dane. 8. Proti uvedenému rozhodnutiu správcu dane žalobca podal odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný správnou žalobou napadnutým rozhodnutím č. 100005840/2016 zo dňa 04.01.2016, ktorým rozhodnutie správcu dane potvrdil. 9. Žalovaný sa stotožnil so závermi správcu dane a odvolacie námietky žalobcu vyhodnotil ako nedôvodné. Podľa žalovaného, správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie a získal počas daňovej kontroly dostatočné množstvo dôkazov, na základe ktorých dospel k správnemu záveru, že žalobca odpočítal daň z dodávateľskej faktúry neoprávnene, keďže obchodné transakcie, deklarované faktúrou, sa neuskutočnili spoločnosťou uvedenou na faktúre. 10. Správca dane vykonanými dôkazmi z rôznych strán preveroval vecnú a formálnu správnosť uplatneného odpočítania dane a preveroval, či deklarovanému dodávateľovi reálne vznikla daňová povinnosť, a či tovar reálne dodal žalobcovi. 11. K odvolacím námietkam žalobcu uviedol: 12. Odberateľská spoločnosť BARGENA Sp. z o.o. so sídlom v Poľsku uviedla v súhrnnom výkaze za zdaňovacie obdobie október 2013 intrakomunitárne nadobudnutie tovaru od žalobcu, ale túto skutočnosť nezdokladovala, nevysvetlila a reálne nepreukázala. Uvedenie nadobudnutia tovaru v súhrnnom výkaze deklarovaným odberateľom nepreukázalo reálne dodanie tovaru. 13. Existencia samotnej faktúry nie je dostatočným dôkazom o reálnom uskutočnení obchodnej transakcie. Účelom daňovej kontroly nie je len formálne skontrolovanie dokladov, ale aj preverenie reálnosti uskutočnenia jednotlivých úkonov. Je na daňovom subjekte, aby si zabezpečil dostatočné dôkazy preukazujúce reálnosť dodania tovarov a prepravy, inak na seba preberá riziko, že neunesie dôkazné bremeno. 14. K námietkam o predložených fotografiách z výstavby solárnej elektrárne v Rumunsku uviedol, že to, že bola elektráreň v Sfântu Gheorghe Rumunsko postavená, nepreukazuje reálne nadobudnutie tovaru žalobcom od deklarovaného dodávateľa FROLIX SK, s. r. o. Preverenie elektrárne v Rumunsku by nemohlo zmeniť ustálený skutkový stav. 15. K námietkam o tom, že boli omylom poskytnuté údaje o šoféroch, ktorí mali realizovať prepravu tovaru do Poľska, uviedol, že žalobca doklady o preprave predložil na výzvu správcu dane, ktorý následne požiadal rumunskú daňovú správu o vypočutie rumunských občanov, ktorí mali prepravu realizovať a tieto osoby vykonanie prepravy nepotvrdili. Žalobca oznámil, že tieto osoby prepravu nevykonali až vo vyjadrení ku kontrolným zisteniam a nevedel identifikovať osoby, ktoré mali reálne prepravu vykonať. 16. Ani na základe MVI nebol preukázaný nákup, predaj a ani preprava solárnych panelov. 17. Úradný záznam o miestnom zisťovaní zo dňa 15.01.2014, ktoré bolo vykonané v skladových priestoroch v K., bol len jedným z dôkazov a o skladových priestoroch získaval správca dane dôkazy aj z iných zdrojov. 18. Správca dane chcel vypočuť predsedu predstavenstva a členov dozornej rady, za tým účelom podal žiadosť o MVI. Taktiež chcel vypočuť bývalého predsedu predstavenstva. Výsluch predsedu predstavenstva sa rumunskej daňovej správe nepodarilo zrealizovať. Výsluch bývalého predsedu predstavenstva sa taktiež nepodarilo zrealizovať, pretože neprebral predvolanie na výsluch. Členovia dozornej rady boli vypočutí rumunskou daňovou správou, ale realizáciu obchodných transakcií nepotvrdili. 19. Svedok G.. G. E., G.. opísal priebeh obchodných transakcií (nákup, predaj, preprava), ale reálne svoje tvrdenia nedoložil žiadnymi dôkazmi. 20. Nájomná zmluva o prenájme priestorov, v ktorých malo byť sídlo žalobcu, nebola predložená. Nepredložil ju žalobca ani vlastník nehnuteľnosti, v ktorej malo byť sídlo žalobcu. Za účelom preverenia skutočností týkajúcich sa sídla žalobcu vykonal správca dane miestne zisťovanie aj opätovne. 21. Podľa žalovaného boli správne závery správcu dane aj ohľadne vyhodnotenia, že nebolo reálne preukázané uskladnenie solárnych panelov v skladových priestoroch. Pokiaľ si žalobca nezabezpečil dostatočné dôkazy na preukázanie toho, že tovar bol zložený v skladových priestoroch, privodil tým na seba riziko, že nebude vedieť preukázať reálnosť skladovania. 22. Podľa žalovaného boli správne závery správcu dane ohľadne vyhodnotenia, že žalobca nepreukázal uskladnenie solárnych panelov. 23. K námietkam o nevypočutí ďalších svedkov, ktorí mali manipulovať s tovarom v skladových priestoroch (odovzdanie tovaru do skladu a fyzická manipulácia v sklade), žalovaný uviedol, že tieto osoby neboli dostatočne identifikované, preto ich ani nebolo možné predvolať na výsluch a vypočuť. 24. Správca dane preveroval aj spoločnosť BESTCENA.SK LLC, nahliadol aj do písomností tejto spoločnosti a spoločnosti CALIUMI, a. s., a požiadal aj nemeckú daňovú správu o preverenie spoločnosti Risen Energy GmbH, ktorá mala vykonať certifikáciu solárnych panelov. Ani na základe týchto úkonov nebolo preukázané reálne dodanie tovaru. 25. Žalobca predložil dôkazy, ktorých pravdivosť bola spochybnená zisteniami správcu dane. 26. K vyjadreniu od pána C. H., ktoré bolo doložené k odvolaniu, žalovaný uviedol, že čestné prehlásenie predstavuje jednostranný úkon a nemožno ho preto považovať v daňovom konaní za dôkaz (odkázal na závery v rozhodnutí Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžf/40/2011). Predložené vyjadrenie neobsahovalo také konkrétne informácie, ktoré by poskytli možnosť overiť ich pravdivosť. 27. Žalobca neodstránil pochybnosti o reálnom uskutočnení preverovaného zdaniteľného obchodu, čím neuniesol dôkazné bremeno, ktoré ho zaťažovalo. 28. Správca dane postupoval podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku, hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý jednotlivo a všetky vo vzájomných súvislostiach, pričom prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pritom vychádzal nielen z dokladov predložených žalobcom, ale aj zo zistení, či v nich neabsentuje materiálny podklad. Žalobca podľa žalovaného nepreukázal splnenie všetkých zákonom stanovených podmienok a neuniesol dôkazné bremeno vyplývajúce tak z § 49 Zákona o DPH, ako aj z § 24 Daňového poriadku, preto žalovaný považoval postup správcu dane, ktorý neuznal odpočítanie dane z preverovanej faktúry, za súladný s právnymi predpismi. 29. Správnou žalobou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100005840/2016 zo dňa 04.01.2016, ako aj rozhodnutia Daňového úradu Banská Bystrica č. 20312053/2015 zo dňa 02.06.2015, ich zrušenia a vrátenia na ďalšie konanie. Správna žaloba žalobcu bola podaná za účinnosti Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „O.s.p."). 30. Správna žaloba bola odôvodnená tým, že zistenie skutkového stavu je nedostačujúce na posúdenie veci (§ 250j ods. 2 písm. c) O. s. p.), napadnuté rozhodnutie je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť alebo pre nedostatok dôvodov (§ 250j ods. 2 písm. d) O. s. p.) a v konaní správneho orgánu bola zistená taká vada, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia (§ 250 j ods. 2 písm. e) O. s. p.). 31. Žalobca uviedol, že Daňový úrad Banská Bystrica vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu, alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie september 2013. Žalobca si v predmetnom zdaňovacom období uplatnil právo na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry interné č. V. (č. 2013003) s dátumom dodania 29.09.2013, ktorou spoločnosť FROLIX SK, s. r. o., ako dodávateľ fakturovala tovar - solárne panely typ O. v počte 13 809 pre žalobcu ako odberateľa, a to v celkovej sume 24 602 528,67 Eur + 20 % DPH vo výške 4 920 505,73 Eur. Daňová kontrola sa začala dňa 18.12.2013, prerušená bola odo dňa 09.09.2014 a v daňovej kontrole sa pokračovalo odo dňa 16.01.2015, nakoľko dňa 15.01.2015 pominuli dôvody, pre ktoré bola kontrola prerušená. Žalovaný vyhotovil z predmetnej kontroly protokol č. 129658/2015 zo dňa 25.03.2015. Žalobca si protokol spolu s výzvou prevzal dňa 30.03.2015. Týmto dňom sa skončila predmetná kontrola a nasledujúci deň, 31.03.2015, sa začalo vyrubovacie konanie v zmysle § 68 a nasl. Daňového poriadku. Protokol z predmetnej daňovej kontroly považoval žalobca za nezákonne získaný dôkaz. Kontrola začala dňa 18.12.2013, prerušená bola dňa 09.09.2014, v jej výkone sa pokračovalo odo dňa 16.01.2015 a ukončená bola dňa 30.03.2015. To znamená, že kontrola trvala celkove 468 dní, z čoho bola 130 dní prerušená (kontrola trvala viac ako jeden rok a tri mesiace, z čoho bola viac ako štyri mesiace prerušená). Kontrola bola prerušená z dôvodu, že bolo potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu - zákon č. 442/2012 Z. z. o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní, nariadenie rady (EÚ) č. 904/2010. Žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií boli zaslané v zmysle nariadenia rady (EÚ) č. 904/2010 zo 07.10.2010 o administratívnej spolupráci a boj proti podvodom v oblasti dani z pridanej hodnoty. Podľa článku 10 Nariadenia, mal žiadaný orgán poskytnúť informácie tak rýchlo, ako je to možné, najneskôr 3 mesiace po dni prijatia žiadosti. V súvislosti s prerušením daňovej kontroly žalobca poukázal na rozhodnutia Krajského súdu v Trnave z roku 2015 (napr. sp. zn. 14S/34/2014, 14S/32/2014,...). V tejto súvislosti poukázal na závery Krajského súdu v Trnave, a to že „v súvislosti so slovným spojením pominutia dôvodov, pre ktoré došlo k prerušeniu daňovej kontroly treba poukázať na ustanovenie § 61 ods. 4 Daňového poriadku, ktorý je potrebné vykladať v kontexte so smernicou, t. j. pominutie dôvodov, pre ktoré sa daňová kontrola prerušila je ohraničené maximálne dĺžkou lehôt stanovených v smernici pre poskytnutie požadovaných informácií." Stav kedy je daňová kontrola prerušená na dobu viac tri mesiace v zmysle nariadenia, je stav nezákonný. V prípade žalovaného bola predmetná kontrola prerušená 130 dní, čo je viac ako 4 mesiace. Žalovaný tak prekročil nariadením stanovenú max. 3 mesačnú dobu. Po márnom uplynutí 3 mesačnej doby mal správca dane pokračovať vo výkone kontroly. Aj v prípade, ak by žalovaný prerušil predmetnú daňovú kontrolu na dobu 3 mesiacov, ako je to uvedené v nariadení, beztak by vykonával predmetnú kontrolu nad v zákone maximálne povolený rozsah 1 roka (§ 46 ods. 10 Daňového poriadku), čo má za následok nezákonnosť predmetnej kontroly z dôvodu porušenia § 46 ods. 10 Daňového poriadku. Na podporu svojich tvrdení žalobca poukazoval na nález Ústavného súdu SR sp. zn. III.US24/2010 zo dňa 29.06.2010. 32. Žalobca poukazoval na to, že tovar - solárne panely nakúpil žalobca od spoločnosti FROLIX SK, s. r. o., ktorá ich nakúpila od americkej spoločnosti BESTCENA.SK, LLC. Žalobca tovar - solárne panely predal poľskej spoločnosti BARGENA Sp. z o. o.. Solárne panely boli žalobcom uskladnené na sklade v K.. XXX. Svedok G.. G. E., G.. pritom uviedol, že v sklade s tovarom manipulovali osoby B.S., ďalší B., ktorého priezvisko si nepamätal a osoba menom C. T.. Žalovaný pritom na strane 36 napadnutého rozhodnutia uviedol, že uvedené osoby neboli bližšie identifikované ani žalobcom, ani G.. G. E., G.., a ani E.A. (oblastný manažér spoločnosti BESTCENA.SK, LLC). Uvedené osoby (B.S., ďalší B.), však boli zamestnancami spoločnosti BESTCENA.SK, LLC., a z toho dôvodu ani žalobca, ani G.. G. E., G.. nedisponovali bližšími identifikačnými údajmi týchto osôb. Týmito údajmi z titulu svojho zaradenia v spoločnosti BESTCENA.SK, LLC. nedisponoval ani E. C.. Z uvedených dôvodov to bol správca dane, kto mal získať identifikačné údaje o uvedených osobách, a to priamo od zamestnávateľa - spoločnosti BESTCENA.SK, LLC. a následne ich mal vypočuť ako svedkov, čo však správca dane neurobil. Správca dane sa len obmedzil na skonštatovanie (str. 36 napadnutého rozhodnutia), že uvedené osoby neboli bližšie identifikované. Uvedené osoby pritom ako svedkov považoval žalobca za jeden zo zásadných dôkazov, spôsobilých preukázať reálnosť predmetných tvrdení. Žalobca si splnil povinnosť takýto dôkaz označiť, pričom dohľadanie predmetných svedkov je v kompetencii a možnostiach správcu dane, ktorý na rozdiel od žalobcu disponuje legálnymi prostriedkami na získanie identifikačných a kontaktných údajov týchto svedkov. Z uvedených dôvodov došlo k porušeniu základných zásad správy daní uvedených v § 3 Daňového poriadku. Správca dane porušil aj § 24 ods. 2 a ods. 3 Daňového poriadku, podľa ktorého správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. 33. Žalobca ďalej na podporu svojich tvrdení poukazoval na úradný záznam č. 9601401/5/171229/2014/ C. zo dňa 15.01.2014, v zmysle ktorého správca dane dňa 15.01.2014 vykonal v sklade K.. XXX miestne zisťovanie. V priestore skladu sa mal nachádzať jeden z nájomníkov, ktorý mal poskytnúť správcovi dane vyjadrenie: „na prevádzke sa nájomca nachádza denne, podľa jeho vyjadrenia v sklade nebol v septembri minulého roku určite uskladnený tovar - solárne panely." Žalobca tvrdil, že sa vlastne jednalo o výsluch svedka a daňový subjekt alebo jeho zástupca mal právo byť prítomný pri jeho vypočutí a klásť mu otázky. Žalobcovi sa dodatočne podarilo zistiť, že neznámou osobou bol pán N.G., zamestnanec spoločnosti G & G TRANS, s. r. o., Staničná 23, 927 01 Šaľa. Pán E. poskytol žalobcovi písomné vyjadrenie, v zmysle ktorého upravil, resp. doplnil svoje predchádzajúce vyjadrenie zachytené v úradnom zázname zo dňa 15.01.2014 a v tomto dodatočne získanom vyjadrení zo dňa 01.03.2016 uviedol, že „Týmto potvrdzujem, že v polovici januára 2014 som pracoval, tak ako vždy, na adrese K. XXX. V tom období za mnou prišli do práce nejakí ľudia, hovorili, že sú z daňového úradu. Pýtali sa na rôzne veci, najmä na solárne panely. Vtedy som im povedal, že také panely tu uložené neboli. Myslel som si, že malo ísť o pár kusov tmavých solárnych panelov, ako bývajú na strechách. V tom čase som si to však nedal do súvislosti s pomerne veľkým množstvom tovaru, ktorý tu bol vtedy uskladnený. Vôbec ma nenapadlo, že by to mohli byť práve tie solárne panely, na ktoré sa ľudia z daňového úradu pýtali. Ale keď sa tak nad tým zamyslím, myslím, že je to možné. Myslím si, že na týchto paletách to vtedy mohli byť zabalené solárne panely. Moje predchádzajúce vyjadrenie (z januára 2014), ktoré som poskytol ľudom z daňového úradu, bolo nepresné a unáhlené." Uvedené vyjadrenie pána E. sa žalobcovi podarilo získať až v marci 2016, ale už v odvolaní avizoval, že dopošle vyjadrenie osôb, ktoré potvrdzujú reálnosť obchodnej transakcie, avšak podarilo sa mu zaobstarať len vyjadrenie pána C. H.. K správnej žalobe žalobca predložil vyjadrenie p. E. z 01.03.2016, skladníka G. G. a vyjadrenie C. D., spoločníčky a konateľky DREVÁR-SZ, s. r. o. 34. Správca dane sa nezaoberal dostatočne úhradami za tovar a vyvodil nesprávne závery. Veci ohľadne úhrad riešil I.. O. A., G., a preto ohľadne úhrad, postúpenia pohľadávok a zabezpečovacích zmeniek mal správca dane dotazovať tohto advokáta. 35. Žalobca ďalej poukazoval na rozsudok Najvyššieho súdu SR, sp. zn. 3Sžf/1/2011, podľa ktorého dôkazné bremeno o tom, že u iného daňového subjektu došlo k podvodnému konaniu, je na správcovi dane. Ďalej poukazoval na ďalší rozsudok zverejnený pod č. R107/2003, podľa ktorého, ak daňové orgány nezistili v náležitom rozsahu skutkový stav veci, je záver žalovaného, že žalobca nemal podľa § 20 ods. 2 písm. a) zákona 289/1995 Z. z. nárok na odpočet dane, predčasný. 36. Zásadnou otázkou je otázka existencie materiálneho plnenia. Žalobca ako daňový subjekt uskutočnil všetky spravodlivo vyžadované úkony smerujúce k tomu, aby existenciu materiálneho plnenia preukázal, a to najmä poukazom na osoby, ktoré s tovarom manipulovali - B.S., druhý B. (priezvisko neznáme), C. T.. B.S. a druhý B. boli pritom zamestnanci spoločnosti BESTCENA.SK, LLC., od ktorej si správca dane mal vyžiadať ich bližšie identifikačné a kontaktné údaje. Odberateľom tovaru - solárnych panelov bola poľská spoločnosť BARGENA Sp. z o. o.. Táto spoločnosť je však nečinná a neposkytla ani v rámci MVI dožiadania žiadne informácie. V rámci odpovede na MVI dožiadanie bola zo strany poľských daňových orgánov poskytnutá informácia, že spoločnosť BARGENA Sp. z o. o. uviedla v súhrnom výkaze intrakomunitárne nadobudnutie tovaru od daňového subjektu UNEX Prakovce, a. s. v hodnote 103 985 436-PLN, čo predstavuje v zmysle priemerného kurzu PNL k EUR v období október 2013 (kurz 4,19) sumu približne 24 817 526 Eur, čo je približná cena predmetného tovaru - solárnych panelov uvedených na faktúrach vo výške 24 602 528,67 Eur bez DPH (rozdiel je spôsobený zjavne použitým kurzom, ktorý bol odlišný od priemerného kurzu). Predmetný tovar - solárne panely boli, resp. mali byť použité na výstavbu solárnej elektrárne v rumunskom meste Sfântu Gheorghe, čo žalobca správcovi dane uviedol. Správca dane mohol prostredníctvom MVI dožiadania zistiť, aké solárne panely boli na výstavbe tejto solárnej elektrárne použité, a mohol tak dosledovať obchodnú reťaz tovaru z opačného konca, takto by sa dostal až k poľskej spoločnosti BARGENA Sp. z o. o., a teda aj potvrdeniu reálnosti existencie tovaru u žalobcu. Správca sa mal dopytovať priamo BESTCENA.SK, LLC. a nie pána E.A., ktorý bol len oblastným manažérom spoločnosti BESTCENA.SK, LLC., nie štatutárom, a nemal ani všetky vedomosti o otázkach, ktoré sa ho správca dane pýtal. Prvostupňový a aj druhostupňový orgán na základe vlastnej úvahy prenášali komplikácie na strane odberateľa (BARGENA Sp. z o. o.), ale čiastočne aj na strane subdodávateľa (BESTCENA.SK, LLC.) na žalobcu, čím sa podľa názoru žalobcu prekračujú medze voľnej úvahy a porušujú sa základne zásady daňového konania. 37. V predmetnom prípade preukázateľne existujú faktúry a pochybnosti správnych orgánov by boli vyvrátené, ak by boli vykonané dôkazy, ktoré sa vykonať mali a mohli. Žalobca bol toho názoru, že vo veci bolo potrebné vykonať ďalšie dokazovanie zamerané na úplné a presnejšie zisťovanie okolností sporných zdaniteľných plnení, a to tak, aby takto zistený skutkový stav mohol byť základom pre rozhodnutie správnych orgánom. K spomínaným záverom dospel aj Krajský súd v Trenčíne v obdobnej veci (rozsudok sp. zn. 13S/76/2014 zo dňa 20.01.2016). 38. Žalovaný vo vyjadrení k správnej žalobe navrhol správnu žalobu žalobcu zamietnuť. 39. Žalovaný uviedol, že daňový subjekt má okrem iného povinnosť sám si daňovú povinnosť vypočítať, priznať ju a zároveň hodnoverne preukázať prostredníctvom riadne vedeného účtovníctva a iných listinných dôkazov, teda má bremeno tvrdenia, ale má aj povinnosť toto svoje tvrdenie doložiť, teda má aj dôkazné bremeno. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu uvádzané ním v daňovom priznaní. Je na správcovi dane, vykonávajúcom dokazovanie, a na jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícií. Správca dane vykonaným dokazovaním zistil, že dodávateľské spoločnosti nepreukázali uskutočnenie dodávok uvedených na faktúrach predložených ku kontrole. V zmysle § 24 ods. 1 Daňového poriadku je dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý má povinnosť preukázať všetky tvrdené skutočnosti, pričom správca dane tieto dôkazy len vykonáva. Dokazovanie v daňovom konaní nie je založené výlučne na uplatňovaní zásady vyhľadávacej, ale v závislosti od priebehu dokazovania i na jej vzájomnom prelínaní s uplatňovaním zásady prejednávacej, ktorá zdôrazňuje dôkaznú povinnosť daňového subjektu týkajúcu sa jeho tvrdení. 40. V daňovom konaní je ťažisko dôkazného bremena na daňovom subjekte. Dôkazná povinnosť je spojením povinnosti tvrdenia a povinnosti doložiť svoje tvrdenia dôkazmi. Na podporu svojich tvrdení poukazoval žalovaný na nález Ústavného súdu SR sp. zn. III.US401/09/17 zo dňa 16.12.2009, ďalej na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžf/28/2010 zo dňa 18.05.2011, ako aj na judikatúru Najvyššieho správneho súdu ČR - rozsudok sp. zn. 9Afs/60/2012 a 2Afs/24/2007. Správca dane objektívne spochybnil vierohodnosť, pravdivosť a úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom - žalobcom. Vykonaným dokazovaním boli zistené také skutočnosti, ktoré nepreukázali opodstatnenosť uplatneného odpočítania dane z faktúry vystavenej spoločnosťou FROLIX SK, s. r. o. za dodanie solárnych panelov. Všetky kroky správcu dane smerovali k overovaniu či daňová povinnosť tomuto platiteľovi reálne vznikla, či tovar dodal platiteľ FROLIX SK, s. r. o., ktorého údaje sa nachádzali na faktúre ako údaje za dodávateľa, či bol tovar dodaný v množstve, kvalite a termínoch, ako je uvedené na faktúrach, skúmal sa pôvod tohto tovaru, ako aj použitie tovaru na účely dodania tovarov, ktoré nebolo rovnako preukázané. Správca dane bol povinný vziať do úvahy aj ďalšie subdodávateľské vzťahy, a to minimálne vzťah na priameho dodávateľa a priameho odberateľa tovarov. Právo na odpočítanie dane sa viaže na vznik daňovej povinnosti z titulu dodania tovarov dodávateľom. V danom prípade, na základe získaných dôkazov, ktoré sú podrobne uvedené v odôvodnení žalobou napadnutého rozhodnutia, nebolo dodanie tovaru potvrdené u dodávateľa, ani u odberateľa. Ak všetky predošlé a následné dodávateľsko- odberateľské vzťahy nevedú k ozrejmeniu celej transakcii, ale ju stále viac zahmlievajú, napr. vo forme nekontaktných osôb, správca dane nemôže tieto zistenia nebrať do úvahy pri hodnotení dôkazov. Žalobca sa nachádza pri svojej obchodnej činnosti vo vzťahoch a jeho právom vyberať si spolupracujúce subjekty a jeho povinnosťou je preukázať ním uplatnené nároky. 41. Z judikatúry súdov SR vyplýva, že pri posudzovaní nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty musí mať skutočný stav prednosť pred stavom formálno-právnym. Táto zásada nielen umožňuje, ale aj prikazuje správcovi dane, neprihliadať k simulovaným právnym úkonom. Platiteľ, ktorý si uplatňuje nárok na odpočítanie dane, musí preukázať existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočítanie dane boli stanovené, najmä musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre. Z dikcie § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. vyplýva základná podmienka, za akej si môže daňový subjekt odpočítať daň z pridanej hodnoty, a to ak by išlo o tovar alebo službu, ktorú mu naozaj dodal konkrétny platiteľ dane z pridanej hodnoty. Zistené dôkazy ohľadom dodania tovarov od spoločnosti FROLIX SK, s. r. o. - pravdivosť týchto dokladov bola spochybnená takými zisteniami správcu dane o spoločnosti FROLIX SK, s. r. o., a o jej dodávateľovi, ktoré nepreukázali opodstatnenosť uplatnenia odpočítania dane z faktúry vystavenej spoločnosťou FROLIX SK, s. r. o.. Žalobca nepreukázal konkrétne okolnosti obchodných prípadov so spoločnosťou FROLIX SK, s. r. o., a tým nedal správcovi dane možnosť preveriť jeho tvrdenia. 42. Dôkazné bremeno na preukázanie reálneho nákupu predaja tovaru je primárne na žalobcovi, ktorý musí byť schopný preukázať, že tovar nakúpil a následne predal. Nepostačuje, ak disponuje faktúrou od dodávateľa, pričom nie je schopný dostatočným spôsobom preukázať, že k naplneniu predmetu faktúry aj reálne došlo. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných a navrhovaných žalobcom. Dokazovaním nebolo preukázané nadobudnutie, dodanie, uskladnenie, preprava a ani platba za fakturovaný tovar a pochybnosti správcu dane o uskutočnení deklarovaných zdaniteľných obchodov neboli žalobcom odstránené. 43. Vyjadrenia pána E., pána G. a pani D., ktoré neboli súčasťou daňovej kontroly, vyrubovacieho a ani odvolacieho konania, a sú prílohou podanej žaloby, neobsahujú také konkrétne informácie týkajúce sa sporných zdaniteľných obchodov, ktoré by umožnili preveriť ich pravdivosť a nie je možné ich akceptovať ako relevantný dôkaz preukazujúci uskutočnenie preverovaného obchodu. 44. K rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 žalovaný uviedol, že nie je povinnosťou správcu dane zisťovať, od ktorého iného dodávateľa žalobca tovar v skutočnosti nadobudol, alebo akým spôsobom ho získal. Pokiaľ skutkové zistenia spochybňujú žalobcove tvrdenia o tom, že predmetný tovar bol dodaný spoločnosťou uvedenou na faktúre, subjektom povinným predkladať dôkazy alebo ich návrhy je v prvom rade žalobca, ktorý existenciu práva alebo povinností, resp. skutku, tvrdí. Ak žalobca nebol schopný predložiť dôkazy na preukázanie toho, že ním tvrdené skutočnosti sú dané, resp. existujú, nemožno túto absenciu dôkazu nahradiť dôkazom opaku, t. j. ani daňové orgány nepreukázali, že neboli splnené podmienky pre odpočítanie dane. Z predloženého spisového materiálu je zrejmé, že správca dane získal dostatočné množstvo relevantných dôkazov, ktoré mu umožnili prijať objektívne závery, podrobne sa zaoberal skúmaním jednotlivých skutočností, faktúr, vyjadrení, ktoré hodnotil jednotlivo a všetky v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadal na všetko, čo počas daňovej kontroly vyšlo najavo. 45. V zmysle § 46 Daňového poriadku, daňová kontrola začína dňom uvedenom v oznámení správcu dane o daňovej kontrole, je ukončená dňom prerokovania protokolu podľa ods. 8 a lehota na jej vykonanie je najviac 1 rok odo dňa jej začatia. V danom prípade daňová kontrola začala dňa 18.12.2013 (oznámenie č. 9601401/5/5469459/2013/C.). V priebehu daňovej kontroly zaslal správca dane zahraničným daňovým správcom (2x rumunskej, 1x poľskej, 1x nemeckej) žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií (MVI) a rozhodnutím č. 9601401/5/4058672/2014/C. zo dňa 03.09.2014 prerušil daňovú kontrolu od 09.09.2014 do prijatia všetkých podkladov, na základe ktorých bolo možné určiť daňovú povinnosť. Správca dane prerušil daňovú kontrolu podľa § 61 ods. 1 Daňového poriadku z dôvodu, že bolo potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu. Správca dane prerušil daňovú kontrolu do dňa obdržania poslednej odpovede z iného členského štátu. Dňa 15.01.2015 teda pominuli dôvody, pre ktoré bola daňová kontrola prerušená a správca dane zaslal žalobcovi oznámenie č. 9601401/5/103185/2015/C. zo dňa 15.01.2015, ktorým mu túto skutočnosť oznámil, a zároveň oznámil, že pokračuje vo výkone daňovej kontroly začatej dňa 18.12.2013. Uvedený postup bol v súlade s § 61 ods. 1 písm. b) Daňového poriadku. Daňová kontrola bola prerušená dňa 09.09.2014 (uplynulo 265 dní daňovej kontroly), ukončenie prerušenia nastalo dňa 15.01.2015. Dňa 16.01.2015 správca dane pokračoval v daňovej kontrole, na ktorej výkon mal ešte 100 dní. V danom prípade správca dane protokol o daňovej kontrole č. 129658/2015 zo dňa 25.03.2015 spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole doručil daňovému subjektu 30.03.2015 (75 dní po ukončení prerušenia daňovej kontroly). Keďže daňová kontrola bola ukončená 30.03.2015, správca dane v zmysle Daňového poriadku neporušil procesné lehoty a práva daňového subjektu, postupoval v súlade s platnými právnymi predpismi, a nie je možné tvrdiť, že predmetný protokol je nezákonne získaným dôkazom. Správca dane nevie ovplyvniť lehotu, v ktorej zahraničné daňové správy konajú a vzhľadom na potrebu preverenia všetkých skutočností pre správne určenie dane čakal na tieto odpovede a nemohol pokračovať v daňovej kontrole pred ich obdržaním. Žalovaný preto námietky žalobcu týkajúce sa nedodržania lehoty na výkon daňovej kontroly považuje za nedôvodné. Námietky žalobcu uvedené v podanej žalobe nie je možné akceptovať, a tieto námietky sú neopodstatnené. 46. O správnej žalobe žalobcu rozhodol správny súd bez nariadenia ústneho pojednávania a rozsudok verejne vyhlásil postupom podľa § 137 ods. 4 Správneho súdneho poriadku (ďalej aj len „SSP") dňa 19.10.2016. Správny súd rozsudkom č. k. 23S/34/2016-43 zo dňa 19.10.2016 správnu žalobu žalobcu zamietol a žalobcovi náhradu trov konania nepriznal. 47. Na základe kasačnej sťažnosti žalobcu Najvyšší súd SR rozsudkom sp. zn. 5Sžfk/18/2017 zo dňa 12.09.2019 rozsudok krajského súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. 48. Kasačný súd krajskému súdu vytkol, že sa nedostatočne zaoberal žalobnou námietkou žalobcu, v ktorej namietal dĺžku trvania daňovej kontroly a dôvodnosť jej prerušenia z dôvodu podanej žiadosti o MVI. Podľa kasačného súdu sa správny súd nedostatočne vysporiadal so skutočnosťami týkajúcimi sa priebehu daňovej kontroly, účelnosti a odôvodnenosti prerušenia daňovej kontroly, primeranosti dĺžky trvania prerušenia daňovej kontroly a spolupráci daňového subjektu (žalobcu) so správcom dane, ktoré boli dôležité pre riadne posúdenie námietky žalobcu o nedodržaní maximálnej zákonnej dĺžky trvania daňovej kontroly. 49. Kasačný súd uložil správnemu súdu, aby v rámci ďalšieho konania opätovne vec prejednal v medziach podanej správnej žaloby, najmä aby dôkladne posúdil priebeh daňovej kontroly, zákonnosť jej prerušenia, a to čo do dôvodov, účelu a dĺžky trvania tohto prerušenia, ďalej aby posúdil spoluprácu daňového subjektu s daňovými orgánmi, a v tomto kontexte vyhodnotil, či nedodržanie maximálnej lehoty na vybavenie žiadosti o MVI v zmysle nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 zo dňa 07.10.2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty malo alebo nemalo za následok porušenie princípu proporcionality v daňovom konaní. Po dodržaní tohto postupu bolo v zmysle záväzného právneho názoru Najvyššieho súdu SR úlohou krajského súdu vo veci opätovne rozhodnúť a svoje rozhodnutie náležite a presvedčivo odôvodniť. 50. Na prejednanie veci správny súd nariadil pojednávanie podľa § 107 ods. 1 písm. a) SSP na 12.08.2020. Na pojednávaní sa účastníci konania vyjadrili v zhode s obsahom ich písomných prednesov. 51. Správny súd preskúmal správnou žalobou napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie orgánu verejnej správy 1. stupňa, vrátane postupu, ktorý im predchádzal, v rozsahu a z dôvodov správnej žaloby (§ 134 SSP), postupujúc podľa záväzného právneho názoru vysloveného Najvyšším súdom SR v rozsudku sp. zn. 5Sžfk/18/2017 zo dňa 12.09.2019 (ktorým bolo zrušené predošlé rozhodnutie správneho súdu) a dospel k záveru, že správna žaloba žalobcu je nedôvodná, preto ju podľa § 190 SSP zamietol. 52. Podľa § 2 ods. 1, 2 SSP; (1) V správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. (2) Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde. 53. Podľa § 6 ods. 1 SSP; správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 54. Podľa § 134 ods. 1, 2 SSP; (1) Správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak nie je ďalej ustanovené inak. (2) Správny súd nie je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak a) rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy bolo vydané na základe neúčinného právneho predpisu, b) rozhodnutie alebo opatrenie vydal orgán, ktorý na to nebol podľa zákona oprávnený, c) ide o veci podľa § 192, d) ide o veci podľa § 6 ods. 2 písm. c), ak je žalobcom fyzická osoba, e) ide o veci podľa § 6 ods. 2 písm. d), f) vec súvisí s ochranou práv spotrebiteľa. 55. Podľa § 190 SSP; ak správny súd po preskúmaní rozhodnutia alebo opatrenia žalovaného dospeje k záveru, že žaloba nie je dôvodná, rozsudkom ju zamietne. 56. Podľa § 2 ods. 1 písm. a) Zákona o DPH; predmetom dane je dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. 57. Podľa § 8 ods. 1 Zákona o DPH; dodaním tovaru je a) prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a podobné nehmotné veci a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska 5a) v deň predchádzajúci dňu predaja bankoviek a mincí, b) dodanie stavby alebo jej časti na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy, c) odovzdanie tovaru na základe nájomnej zmluvy, podľa ktorej sa vlastníctvo k predmetu nájomnej zmluvy nadobudne najneskôr pri zaplatení poslednej splátky. 58. Podľa § 19 ods. 1 Zákona o DPH; daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. 59. Podľa § 49 ods. 1, 2 Zákona o DPH; (1) Právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. (2) Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 48c ods. 5 a § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) ním uplatnená pri dovoze tovaru alebo zaplatená colnému orgánu v tuzemsku pri dovoze tovaru. 60. Podľa § 51 ods. 1 Zákona o DPH; právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71, b) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) je daň uvedená v záznamoch podľa § 70, c) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu, d) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo dovozca. 61. Podľa § 3 ods. 1, 2, 3 Daňového poriadku; (1) Pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. (2) Správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. (3) Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 62. Podľa § 24 ods. 1, 2 a 4 Daňového poriadku; (1) Daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. (2) Správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. (4) Ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 63. Podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku; daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 64. Podľa § 63 ods. 5 Daňového poriadku; rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 65. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku; správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. 66. Podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku; daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 67. Podľa § 46 ods. 1 Daňového poriadku; daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o daňovej kontrole. 68. Podľa § 46 ods. 9 písm. a) Daňového poriadku; daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8. 69. Podľa § 46 ods. 10 Daňového poriadku; lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. Na prerušenie daňovej kontroly sa primerane použije § 61. Ak ide o daňovú kontrolu závislých osôb, ktoré určujú základ dane podľa osobitného predpisu, druhostupňový orgán môže lehotu podľa prvej vety pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia predĺžiť najviac o 12 mesiacov. 70. Podľa § 61 ods. 1 písm. b) Daňového poriadku; správca dane daňové konanie môže prerušiť, ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia alebo je potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu. 71. Podľa § 61 ods. 3, 4 a 5 Daňového poriadku; (3) Konanie je prerušené dňom uvedeným v rozhodnutí o prerušení konania. Tento deň nemôže byť skorší ako deň, kedy bolo rozhodnutie odovzdané na poštovú prepravu alebo odoslané elektronickými prostriedkami, v prípade doručovania rozhodnutia zamestnancami správcu dane tento deň nemôže byť skorší ako deň jeho doručenia. Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať odvolanie. (4) Správca dane pokračuje v daňovom konaní z vlastného podnetu alebo na podnet účastníka daňového konania, ak pominuli dôvody, pre ktoré sa konanie prerušilo, alebo ak uplynula lehota uvedená v odseku 2. Pokračovanie v daňovom konaní správca dane písomne oznámi účastníkom konania. (5) Ak je daňové konanie prerušené, lehoty podľa tohto zákona neplynú. 72. Podľa čl. 10, 11 a 12 nariadenia Rady EÚ č. 904/2010; (10) Žiadaný orgán poskytuje informácie uvedené v článku 7 a 9 tak rýchlo, ako je to len možné, no najneskôr tri mesiace po dni prijatia žiadosti. Pokiaľ však žiadaný orgán už uvedenú informáciu má, lehota sa znižuje maximálne na jeden mesiac. (11) V niektorých osobitných kategóriách prípadov si môžu žiadaný a žiadajúci orgán navzájom dohodnúť iné lehoty, ako sú ustanovené v článku 10. (12) Pokiaľ žiadaný orgán nie je schopný odpovedať na žiadosť v stanovenej lehote, okamžite písomne informuje žiadajúci orgán o dôvodoch, prečo tak neurobil, pričom uvedie, kedy bude pravdepodobne schopný odpovedať. 73. Zákonom stanovená lehota jedného roka na vykonanie daňovej kontroly je lehotou zákonnou (maximálnou) a je záväzným limitom determinujúcim zákonnosť uskutočňovanej daňovej kontroly. Podanie žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií je jedným zo zákonom predpokladaných dôvodov na prerušenie daňovej kontroly v zmysle § 46 ods. 10 a § 61 ods. 1 Daňového poriadku. Počas prerušenia daňovej kontroly lehota na jej vykonanie neplynie (§61 ods. 5 Daňového poriadku). 74. V prejednávanej veci bola daňová kontrola prerušená jedenkrát, a to rozhodnutím č. 9601401/5/4058672/2014/C. zo dňa 03.09.2014 od 09.09.2014. Dôvodom prerušenia daňovej kontroly bolo podanie žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií. Oznámením č. 9601401/5/103185/2015/C. zo dňa 15.01.2015 správca dane žalobcovi oznámil, že dňa 15.01.2015 bola doručená posledná odpoveď na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií a pominuli tak dôvody, pre ktoré bola daňová kontrola prerušená. 75. Z administratívneho spisu vyplýva, že prvou žiadosťou o medzinárodnú výmenu informácií č. 9601401/5/2485359/2014/C. zo dňa 04.06.2014 požiadal správca dane rumunskú daňovú správu o vypočutie predsedu predstavenstva a členov dozornej rady žalobcu. Z formulárov týkajúcich sa tejto žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií vyplýva, že žiadosť bola zaslaná dňa 12.06.2014, správca dane urgoval odpoveď dňa 10.10.2014, dožiadaný orgán mal odpoveď zaslať dňa 09.10.2014 a správca dane odpoveď obdržal dňa 15.10.2014. 76. Ďalšou v poradí druhou žiadosťou o medzinárodnú výmenu informácií č. 9601401/5/3913371/2014/ C. zo dňa 19.08.2014 správca dane žiadal informácie od nemeckej daňovej správy ohľadne spoločnosti Risen Energy GmbH. Táto žiadosť mala byť zaslaná dňa 05.09.2014, dožiadaná daňová správa zaslala odpoveď dňa 19.11.2014 a túto odpoveď správca dane obdržal dňa 17.12.2014. 77. Tretia žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 9601401/5/3913025/2014/C. zo dňa 19.08.2014 sa týkala rumunskej daňovej správy, konkrétne obsahovala žiadosť o vypočutie šoférov, ktorí mali zabezpečiť prepravu tovaru zo skladu v K. do Poľska. Žiadosť bola odoslaná dňa 09.09.2014 a správca dane urgoval zaslanie tejto odpovede dňa 07.01.2015. Podľa formulára, ktorý je súčasťou administratívneho spisu, mala byť odpoveď zaslaná dňa 03.12.2014 a správca dane ju obdržal dňa 15.01.2015. 78. Poslednou žiadosťou o medzinárodnú výmenu informácií č. 9601401/5/3967071/2014/C. zo dňa 22.08.2019 žiadal správca dane o spoluprácu poľskú daňovú správu, a to ohľadne skutočností týkajúcich sa spoločnosti BARGENA Sp. z o.o., ktorá mala tovar od žalobcu odobrať. Žiadosť bola zaslaná 26.08.2014, odpoveď bola poľskou daňovou správou odoslaná dňa 30.09.2014 a správca dane ju obdržal 03.10.2014. 79. Vo vzťahu k prvej žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií je potrebné uviesť, že správca dane žiadal rumunskú daňovú správu o zabezpečenie výsluchu predsedu predstavenstva a členov dozornej rady žalobcu ako subjektu, u ktorého bola vykonávaná daňová kontrola. Z dôkazov nachádzajúcich sa v administratívnom spise vyplýva, že do 31.08.2013 bol predsedom predstavenstva C. J. a od 03.12.2013 to bol D.-B. D., bytom v O. O., pričom k zápisu týchto skutočností do Obchodného registra došlo až 16.01.2014. Rovnako malo dôjsť ku dňu 03.12.2013 k zmene v zložení dozornej rady, a tieto skutočnosti boli zapísané do Obchodného registra taktiež až dňa 16.01.2014. Správca dane predvolal predsedu predstavenstva žalobcu na výsluch ako štatutárny orgán a doručoval mu zásielku poštou priamo do O. O. na adresu uvedenú v Obchodnom registri. Zásielku sa doručiť nepodarilo. Správca dane preto pristúpil k zabezpečeniu výsluchu predsedu predstavenstva a rovnako aj členov dozornej rady cestou žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií. V odpovedi bolo oznámené, že predsedu predstavenstva sa nepodarilo vypočuť. Dvaja členovia dozornej rady popreli, že by boli činní v spoločnosti žalobcu, a aj to, že by boli niekedy v Slovenskej republike. Vyslovili podozrenie, že niekto zneužíva ich osobné údaje a podpis. Jeden člen dozornej rady uviedol, že bol na Slovensku a pracoval na stavbe. Uznal podpis na predložených dokumentoch týkajúcich sa obchodnej spoločnosti žalobcu s tým, že mu bolo povedané, že ide o pracovnú zmluvu. 80. Zaslanie vyššie uvedenej prvej žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií rumunskej daňovej správe bolo v súlade s dosiahnutím účelu daňovej kontroly, a to preverenie realizácie deklarovaných obchodných transakcií v septembri 2013 u osôb podieľajúcich sa na činnosti obchodnej spoločnosti žalobcu. Vykonanie tohto úkonu je logickým vyústením predchádzajúcich úkonov správcu dane, keď predseda predstavenstva ako štatutárny orgán nebol súčinný pri výkone daňovej kontroly a k správcovi dane sa nedostavil. 81. Žalobca ako daňový subjekt neposkytol dostatočnú súčinnosť cestou štatutárneho orgánu. Správca dane realizoval úkony za účelom zabezpečenia výsluchu člena štatutárneho orgánu obchodnej spoločnosti žalobcu. G.. G. E., G.. vypovedal, že predseda predstavenstva sa občasne zdržiava v Slovenskej republike, v priebehu daňovej kontroly boli predkladané plnomocenstvá na zastupovanie žalobcu s jeho podpisom, ale predseda predstavenstva sa so správcom dane nekontaktoval. Aj splnomocnenému zástupcovi muselo byť z administratívneho spisu zrejmé, že správca dane predvolal predsedu predstavenstva na výsluch a že túto osobu nemožno skontaktovať, napriek tomu nebol poskytnutý aktuálny kontakt na osobu predsedu predstavenstva alebo prejavená snaha o zabezpečenie jeho účasti na úkonoch správcu dane. 82. Vo vzťahu k prerušeniu daňovej kontroly navyše správny súd považuje nedodržanie lehoty na zaslanie odpovede zo strany rumunskej daňovej správy na túto žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií za nepodstatnú, pretože odpoveď na túto žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií nespôsobila prerušenie daňovej kontroly až do dňa 15.01.2015. Aj keď aj táto podaná žiadosť bola ako dôvod prerušenia daňovej kontroly uvedená v odôvodnení rozhodnutia o prerušení daňovej kontroly, vyčkanie odpovede na túto žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií nemohlo mať vplyv na celkovú dobu prerušenia daňovej kontroly. Odpoveď na túto žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií bola daná v lehote dvoch mesiacov od prerušenia daňovej kontroly a zaslanie odpovede bolo bezvýznamné pre predĺženie lehoty na vykonanie daňovej kontroly, pretože súčasne boli podané aj ďalšie tri žiadosti, na odpovede na ktoré sa čakalo. Navyše, zaslanie odpovede zo strany rumunskej daňovej správy bolo zo strany správcu dane aj urgované. 83. Správny súd ďalej vo vzťahu k tejto žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií považuje za potrebné uviesť, že prostredníctvom tejto žiadosti sa zabezpečovalo vypočutie štatutárneho orgánu žalobcu, ktorému sa nepodarilo doručiť predvolanie na výsluch poštou a žalobca ako obchodná spoločnosť nepreberal zásielky ani na sídle spoločnosti. Za žalobcu sa úkonov pred správcom dane zúčastňoval splnomocnený zástupca, a teda potreba vypočutia štatutárneho orgánu daňového subjektu cestou žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií svedčí o nedostatočnej súčinnosti zo strany žalobcu. Kritérium súčinnosti žalobcu vo vzťahu k posudzovaniu dôvodnosti prerušenia daňovej kontroly a podávania žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií je jedným z podstatných kritérií zdôrazňovaných v judikatúre Najvyššieho aj Ústavného súdu SR vo vzťahu k vyhodnocovaniu zákonnosti prerušenia daňovej kontroly. Taktiež aj Najvyšší súd SR vo svojom zrušujúcom rozhodnutí, vydanom v tejto veci, uložil správnemu súdu posúdiť aj spoluprácu žalobcu ako daňového subjektu so správcom dane pri vyhodnotení toho, či bola dodržaná zásada proporcionality. 84. V poradní druhá žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií sa týkala spoločností Risen Energy GmbH a Risen Energy Co, Ltd. Aj vykonanie tohto úkonu bolo súladné s dosiahnutím účelu daňovej kontroly a reflektovalo na skutočnosti, ktoré vyplynuli v priebehu daňovej kontroly z predložených dôkazov, týkajúce sa certifikácie solárnych panelov, ktoré mali byť žalobcovi dodané. 85. V poradí tretia žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií nadväzovala na žalobcom tvrdený spôsob prepravy tovaru z K. do spoločnosti BARGENA Sp. z o.o. v Poľsku. Žalobca a aj vypočutý svedok uviedli, že bol poskytnutý zoznam s uvedením evidenčných čísel motorových vozidiel a identifikačných údajov fyzických osôb - šoférov z Rumunska, aby bolo preukázané, že osoby uvedené v zozname sú oprávnené tovar prevziať a odviezť do Poľska pre spoločnosť BARGENA Sp. z o.o. Preprava mala byť realizovaná asi 20 dní 20-timi dodávkami. Správcovi dane bol zoznam s identifikačnými údajmi o motorových vozidlách a šoféroch aj predložený a správca dane za účelom preverenia tvrdenej prepravy tovaru požiadal rumunskú daňovú správu o vypočutie fyzických osôb, ktoré mali dopravu vykonať a tieto osoby vykonanie prepravy nepotvrdili. Následne, po doručení odpovede od rumunskej daňovej správy (z ktorej vyplývalo, že sa preprava tovaru tvrdeným spôsobom nepotvrdila) žalobca uviedol, že takýto zoznam bol predložený omylom a z dôvodov časovej tiesne spoločnosť BARGENA Sp. z o.o. neposkytla údaje o osobách, ktoré mali prepravu vykonať a o motorových vozidlách, ktorými mal byť tovar prepravovaný. Len telefonicky a všeobecne boli poskytnuté údaje o prepravcoch. 86. Odpoveď na túto v poradí tretiu žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií, týkajúcu sa preverenia prepravy, bola zo strany správcu dane urgovaná. Išlo o poslednú žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií, ktorá bola dôvodom na prerušenie daňovej kontroly do 15.01.2015. Podstatnými skutkovými okolnosťami, zistenými z administratívneho spisu sú, že bol predložený dôkaz - zoznam evidenčných čísel motorových vozidiel a identifikačných údajov fyzických osôb (rumunských občanov) - vodičov, ktorý mal byť žalobcovi predložený ako dôkaz na preukázanie oprávnenosti vodičov tovar prevziať. Správca dane v rámci medzinárodnej výmeny informácií preveroval tento dôkaz, pričom podľa odpovede od rumunskej daňovej správy vypočuté osoby nepotvrdili, že by realizovali prepravu tovaru zo Slovenskej republiky do Poľskej republiky. V odvolaní žalobca uviedol, že tento dôkaz - zoznam poskytol omylom, išlo o šoférov, ktorí mali pôvodne vykonať prepravu. Z dôvodu časovej tiesne už spoločnosť BARGENA Sp.zo.o. neposielala identifikačné údaje prepravcov, ale ich identifikácia prebehla vo všeobecnej rovine cez telefón, neidentifikovali sa šoféri. Žalobca nemal mať žiadne informácie o týchto osobách a nikdy s nimi neprišiel do styku. Výpovede rumunských občanov preto považoval za irelevantné. Zároveň uviedol, že je možné, že niektoré z uvedených osôb prepravu vykonali, a že informáciami o osobách, ktoré prepravu vykonali, disponuje len spoločnosť BARGENA Sp. z o.o. 87. Z uvedeného vyplýva, že podanie žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií bolo vykonané v nadväznosti na dôkaz o preprave a žalobca po realizovaní žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií (po obdržaní odpovede) argumentoval, že zoznam s identifikačnými údajmi motorových vozidiel a vodičov bol poskytnutý omylom, a vlastne dôkaz o preprave do Poľskej republiky nemá. Zároveň nevylúčil, že je možné, že niektoré z vypočutých osôb prepravu reálne vykonali, aj keď to popreli. 88. Predloženie vyššie uvedeného dôkazu vyvolalo potrebu podania žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií, čo je podstatné pri vyhodnocovaní prerušenia daňovej kontroly a vyčkania na odpoveď na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií. Išlo o vypočutie 19 osôb a teda o značný rozsah úkonov dožiadaným orgánom. Žalobca tvrdil určitý spôsob prepravy, o ktorom poskytol dôkaz, ktorého význam neskôr popieral a úplne zmenil tvrdenia a argumentáciu týkajúce sa prepravy. Aj z tohto dôvodu by aj prípadné nedodržanie lehoty na doručenie odpovede zo strany dožiadanej rumunskej daňovej správy nebolo možné vyhodnocovať na ťarchu správcu dane, pretože správca dane preveroval skutočnosti tvrdené žalobcom na základe ním predloženého dôkazu, o ktorom neskôr žalobca uviedol, že tento bol predložený omylom a v podstate tento dôkaz poprel. 89. V poradí štvrtá žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií sa týkala preverenia tvrdeného deklarovaného odberateľa tovaru žalobcu v Poľsku - spoločnosti BARGENA, Sp. z o.o., a aj táto žiadosť bola logickým úkonom správcu dane, ktorý nadväzoval na žalobcom tvrdený deklarovaný priebeh obchodnej transakcie, v súvislosti s ktorou si žalobca uplatňoval nárok na odpočítanie dane. Žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií, týkajúca sa spoločnosti BARGENA, Sp. z o.o., ktorá bola poskytnutá poľskou daňovou správou, bola poskytnutá v lehote troch mesiacov. 90. Pokiaľ ide o dodržanie lehoty na zaslanie odpovede zo strany dožiadaných orgánov (v prípade druhej, tretej a štvrtej žiadosti o MVI), z údajov nachádzajúcich sa na formulároch, ktoré obsahujú odpoveď dožiadaných daňových správ, vyplýva, že informácie boli zo strany zahraničných daňových správ poskytnuté v lehote troch mesiacov a skutočnosť, že sa odpovede dostali do dispozície správcu dane neskôr, bola zrejme spôsobená administratívnymi a technickými úkonmi (doručovanie a spracovanie odpovedí, prípadné preklady a podobne). 91. K podaným žiadostiam o medzinárodnú výmenu informácií správny súd uvádza, že z priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania, zaznamenaných v administratívnom spise, vyplýva, že správca dane žiadosti o MVI podal vo vecných a časových súvislostiach nadväzujúcich na to, čo v priebehu daňovej kontroly vyšlo najavo, teda aké skutočnosti z predložených dôkazov a tvrdení žalobcu vyšli najavo, ktoré bolo potrebné preveriť. Nešlo o také prerušenie daňovej kontroly, ktoré by nemalo opodstatnenie a nešlo ani o podávanie nedôvodných, prípadne opakovaných žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií. Postup správcu dane nebol neefektívny a nehospodárny, a nebol ani v rozpore s § 3 ods. 2 Daňového poriadku. Správca dane nepostupoval tak, že by pri výkone daňovej kontroly z dôvodu podávania žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií zaťažoval daňový subjekt nad zákonom vymedzenú potrebnú mieru a že by nebola dodržaná požiadavka primeranosti (proporcionality) zásahu správcu dane voči žalobcovi ako daňovému subjektu pri výkone daňovej kontroly. 92. Ako už bolo vyššie uvedené, že pri vyhodonocovaní otázky dôvodnosti prerušenia daňovej kontroly judikatúra Najvyššieho súdu SR a Ústavného súdu SR zdôrazňuje aj potrebu vyhodnotenia súčinnosti (spolupráce) daňového subjektu vo vzťahu k správcovi dane, a toto kritérium prikázal vyhodnotiť správnemu súdu aj Najvyšší súd SR vo svojom zrušujúcom rozhodnutí vydanom v tejto veci. V tejto súvislosti správny súd poukazuje aj na závery Ústavného súdu SR v žalobcom uvádzanom rozhodnutí sp. zn. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.06.2010, v ktorom taktiež Ústavný súd SR zdôraznil, že zákaz prekročiť zákonom ustanovený časový rámec pre výkon daňovej kontroly platí bezvýnimočne len za podmienky, že kontrolovaný daňový subjekt poskytuje správcovi dane, vykonávajúcemu daňovú kontrolu, potrebnú súčinnosť (obdobne aj Najvyšší súd SR v rozhodnutí sp. zn. 3Sžf/1/2009 zo dňa 29.01.2009). 93. Správny súd sa týmto kritériom zaoberal a reflektujúc na skutkové okolnosti prejednávanej veci dospel k záveru, že nemôže byť na ťarchu správcu dane, ak na základe žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií žiada správca dane vypočuť štatutárny orgán daňového subjektu, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola, ktorý neposkytuje dostatočnú súčinnosť alebo prípad, keď sa preverujú skutočnosti tvrdené daňovým subjektom a po odpovedi doručenej na základe žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií daňový subjekt uvedie, že dôkaz bol predložený omylom a v podstate dôkaz, ktorý vyvolal potrebu podania žiadosti o MVI označí za nepodstatný. 94. Nariadenie č. 904/2010 určuje lehotu 3 mesiace pre dožiadaný orgán, teda dožiadaný orgán má poskytnúť informáciu tak rýchlo ako to je možné, no najneskôr tri mesiace po dni prijatia žiadosti. Preto vyhodnotenie dodržania tejto lehoty je potrebné posudzovať tak, že sa musí zohľadňovať dátum doručenia žiadosti zahraničnému dožiadanému orgánu zo strany správcu dane a potom dátum zaslania odpovede od zahraničného dožiadaného orgánu. Taktiež je potrebné prihliadať na to, že so zaslaním žiadosti o MVI a so spracovaním odpovede je nutné vykonať technické a administratívne úkony, ktoré ovplyvnia časový okamih, kedy sa odpoveď dostane do dispozičnej sféry správcu dane. 95. Lehota určená na vybavenie žiadosti zo strany dožiadanej daňovej správy stanovená v čl. 10 nariadenia č. 904/20101 pritom nemá absolútny charakter, o čom svedčia aj čl. 11 a 12 tohto nariadenia, v zmysle ktorých si v niektorých osobitných prípadoch môžu žiadaný a žiadajúci orgán navzájom dohodnúť iné lehoty, ako sú ustanovené v čl. 10. Taktiež ak žiadaný orgán nie je schopný odpovedať na žiadosť v stanovenej lehote, má okamžite písomne informovať žiadajúci orgán o dôvodoch, prečo tak neurobil, pričom uvedie, kedy bude pravdepodobne schopný odpovedať. 96. V prejednávanej veci správca dane pristúpil k podaniu žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií v logickej, vecnej a časovej nadväznosti na súčinnosť poskytnutú správcovi dane zo strany žalobcu a v nadväznosti na výsledky vykonaných dôkazov. Žiadosti podal v primeranom časovom okamihu od poskytnutia súčinnosti alebo od zabezpečenia dôkazov, resp. zistenia nových skutočností, vyplývajúcich z vykonaných dôkazov (dôkazov predložených žalobcom alebo z dôkazov, ktoré iniciatívne vykonal správca dane). 97. Žalobca nepredložil všetky dôkazy pri začatí daňovej kontroly, nezúčastnil sa začatia daňovej kontroly, zásielky na adrese sídla spoločnosti nepreberal, nereagoval na výzvy správcu dane v stanovených lehotách (napr. výzva zo dňa 14.07.2014, opakovaná výzva zo dňa 01.08.2014 - lehoty na predloženie dôkazov a dokladov uplynuli dňa 21.07.2014 a 15.08.2014, žalobca reagoval až podaním doručeným dňa 26.08.2014; výzva zo dňa 02.06.2014 s lehotou na predloženie dôkazov a dokladov do 06.06.2014, pričom odpoveď bola doručená až dňa 23.06.2014). Ako už bolo vyššie uvedené štatutárny orgán žalobcu bol nekontaktný, na známu adresu, vyplývajúcu z Obchodného registra, sa mu nepodarilo doručiť predvolanie a nepodarilo sa ho skontaktovať ani rumunskej daňovej správe v rámci žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií. Samotná skutočnosť, že správca dane musel pristúpiť k zabezpečeniu výsluchu štatutárneho orgánu cez žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií je dôkazom o nedostatočnej súčinnosti žalobcu so správcom dane. 98. Dôkazy o certifikátoch solárnych panelov, zoznam evidenčných čísel motorových vozidiel a identifikačné údaje o vodičoch, rovnako ako aj dôkazy o odberateľovi v Poľskej republike, neboli žalobcom poskytnuté na začiatku daňovej kontroly, ale až neskôr počas jej priebehu. V reflexii na poskytnutie dokladov a dôkazov potom boli realizované žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií. Správca dane nepodával opakované žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií, nešlo ani o duplicitné žiadosti, a nešlo ani o čiastočné žiadosti. Predmetom všetkých žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií boli rôzne skutočnosti, ktorých potreba preverenia vyplynula z dôkazov zabezpečených v priebehu daňovej kontroly. 99. Daňová kontrola bola prerušená dôvodne. Podané žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií zodpovedali účelu daňovej kontroly a súviseli s predmetom daňovej kontroly, dĺžka prerušenia bola odôvodnená skutkovými okolnosťami, ktoré nastali v priebehu daňovej kontroly a súčinnosťou poskytovanou, resp. nedostatočne poskytovanou zo strany žalobcu. V prejednávanej veci postupom správcu dane nedošlo k porušeniu princípu proporcionality a priebeh daňovej kontroly a jej prerušenie zodpovedá poskytnutej súčinnosti žalobcu a z jeho strany predloženým dôkazom. Nešlo o svojvoľný postup správcu dane a žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií boli odôvodnené vo svetle informácií, ktorými správca dane v čase ich podania disponoval. Jednotlivé „kroky" správcu dane pri výkone daňovej kontroly sú v logickej a časovej nadväznosti na informácie, ktoré v priebehu daňovej kontroly vyšli najavo. Nedošlo k „umelému" predlžovaniu lehoty na vykonanie daňovej kontroly, a ani k zneužitiu inštitútu prerušenia daňovej kontroly, pretože podané žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií boli dôvodné a účelné. 100. Správny súd ďalej ešte považuje za potrebné uviesť, že mu je známe, že Najvyšší súd SR vo vzťahu k čl. 10, 11 a 12 bod 25 nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 podal Súdnemu dvoru EÚ prejudiciálne otázky a uznesením sp. zn. 5Sžfk/34/2018 zo dňa 05.03.2020 prerušil konanie o kasačnej sťažnosti z dôvodu predloženia týchto otázok Súdnemu dvoru EÚ. Správny súd ale dospel k záveru, že toto súdne konanie nebolo potrebné prerušiť a vyčkať na odpovede na položené prejudiciálne otázky zo strany Súdneho dvora EÚ, pretože skutkové okolnosti tejto veci, podrobne popísané v predchádzajúcich bodoch tohto rozhodnutia, neodôvodňovali prerušenie konania (a tým vyčkanie na zaujatie stanoviska Súdnym dvorom EÚ k prejudiciálnym otázkam). 101. Druhá žalobná námietka týkajúca sa preukázania reálnosti dodania tovaru podľa správneho súdu taktiež nie je dôvodná. Pri daňovej kontrole a vo vyrubovacom konaní zaťažovala žalobcu dôkazná povinnosť preukázať, že obchodná transakcia, v súvislosti s ktorou si uplatnil právo na odpočítanie DPH, sa stala ním tvrdeným spôsobom, teda, že došlo k dodaniu tovaru deklarovaným dodávateľom a že boli splnené podmienky pre odpočet DPH stanovené v Zákone o DPH. 102. Z výpovede G.. G. E., G.. (ktorý bol splnomocnený za žalobcu konať pri realizovaní deklarovanej obchodnej transakcii na základe plnomocenstva a zároveň bol konateľom deklarovaného dodávateľa) zo dňa 07.05.2014 nevyplýva, že by B.S. a druhý maďarsky hovoriaci občan mali byť zamestnancami spoločnosti BESTCENA.SK. Uviedol len, že tovar odovzdali dve osoby maďarskej národnosti, presnú identifikáciu týchto osôb nepotreboval vedieť, pretože mal informáciu od pána C. H., že tovar odovzdajú dve maďarsky rozprávajúce osoby. Pri tomto výsluchu G.. G. E., G.. osobu C. T. nespomenul. V doplnení výpovede zo dňa 05.06.2014 uviedol, že tovar mu mal odovzdať B.S.. V skutočnosti mu tovar mali odovzdávať dvaja ľudia, jeden sa predstavil ako B.S.. Ani z doplnenia výpovede nevyplýva jednoznačne, že by malo ísť o zamestnancov spoločnosti BESTCENA.SK. 103. Žalobca nepredniesol návrhy na vykonanie dôkazov v takej podobe, aby ich bolo možné vykonať. Žalobca sa k okolnostiam prepravy tovaru od deklarovaného dodávateľa jednoznačne nevyjadril a štatutárny orgán žalobcu bol nekontaktný. G.. G. E., G.., ktorý bol oprávnený za žalobcu konať a bol aj konateľom deklarovaného dodávateľa, taktiež neuviedol jednoznačné identifikačné údaje osôb, ktoré mali byť prítomné pri dodávke tovaru do skladu, ani konkrétne okolnosti dodania a uskladnenia tovaru. Ohľadne dodania a prípadného uskladnenia tovaru zaťažovalo dôkazné bremeno žalobcu ako daňový subjekt a správca dane nebol povinný v tomto smere vyhľadávať za žalobcu dôkazy. 104. Ohľadne C. T. vypovedal E.A. v rámci iného daňového konania. Žalobca nepredniesol ani návrh na vypočutie tohto svedka v takej forme, aby bolo vykonanie dôkazu realizovateľné. G.. G. E., G.. bol splnomocneným zástupcom žalobcu, konateľom deklarovaného dodávateľa a bol v určitom období aj predsedom predstavenstva spoločnosti CALIUMI, a. s., teda prostredníctvom tejto osoby mohli byť zistiteľné identifikačné údaje zamestnanca tejto spoločnosti. Ak ale malo ísť o zamestnanca spoločnosti CALIUMI, a. s., ktorá bola jediným akcionárom žalobcu, ale nebola priamym dodávateľom ani odberateľom žalobcu, nie je zrejmý súvis osoby C. T. s preukázaním deklarovaného dodania tovaru žalobcovi. Aj keď spoločnosť dodávateľa FROLIX SK, s. r. o., mala dodať tovar aj spoločnosti CALIUMI, a. s. (čo vyplýva z výpovede G.. G. E., G..), táto skutočnosť je mimo rámec odberateľsko-dodávateľského vzťahu žalobcu a spoločnosti deklarovaného dodávateľa FROLIX SK, s. r. o., preto ani nie je zrejmé, z akého titulu by osoba C. T. mala zodpovedať za fyzický stav tovaru v skladových priestoroch, ktorý mal byť dodaný žalobcovi. 105. Vo vzťahu k námietkam o nevykonaní dôkazov zo strany správcu dane správny súd zdôrazňuje, že dôkazné bremeno ohľadne preukázania dodania tovaru deklarovaným dodávateľom zaťažovalo žalobcu a tento dôkazné bremeno neuniesol, pretože nepreukázal reálne dodanie tovaru. Predložil faktúru od dodávateľa, dodací list, odberateľské faktúry a doklady o preprave do Poľska. Faktúra a dodací list je formálnou stránkou uplatňovaného nároku. Predložené boli len formálne doklady a o realizácii obchodnej transakcie, konkrétne o dodaní tovaru do skladových priestorov v K., žalobca neprodukoval žiadne dôkazy. Z výpovede G.. G. E., G.. vyplýva, že ani majitelia skladových priestorov (spoločnosť DREVAR- SZ, s. r. o.) nevedeli aký tovar mal byť v sklade zložený, čím sa malo predísť krádeži, pretože tovar mal vysokú hodnotu. 106. Žalobná námietka týkajúca sa miestneho zisťovania a vypočutia osoby pri miestnom zisťovaní je taktiež nedôvodná. Správca dane vykonal miestne zisťovanie dňa 15.01.2014 za účelom preverenia skladových priestorov v K., kde mali byť uskladnené solárne panely. Pri tomto miestnom zisťovaní sa v priestoroch skladu nachádzal jeden z nájomníkov (za spoločnosť G & G TRANS, s. r. o.), ktorý poskytol vyjadrenie, že v priestoroch sú dvaja nájomcovia G & G TRANS, s. r. o. a spoločnosť TyBobo tech LLC, o.z.p., že na otvorenom priestranstve bola v minulosti prevádzka píly, a že v sklade v septembri minulého roka (2013) určite neboli uskladnené solárne panely. Zaznamenanie výpovede osoby pri miestnom zisťovaní, ktorá sa nachádzala v skladových priestoroch, nemožno považovať za výsluch svedka. Navyše išlo o uvedenie takých skutočností, ktoré pre meritum veci neboli podstatné. 107. Správca dane uviedol výsledky uvedeného miestneho zisťovania na strane 25 svojho rozhodnutia, avšak pre rozhodnutie o uplatnenom nároku žalobcu neboli výsledky tohto miestneho zisťovania a skutočnosti uvedené osobou zastihnutou v skladových priestoroch (ktorá sa vyjadrila odlišne v rámci vyjadrenia doloženého žalobcom k správnej žalobe) smerodajné. V rámci vyhodnocovania preukázania reálnosti deklarovaného dodania tovaru daňové orgány považovali za podstatné to, že nebolo preukázané reálne dodanie solárnych panelov deklarovaným dodávateľom a ich uskladnenie, a správcovi dane neboli predložené relevantné doklady o preprave a nájomné zmluvy, ktoré by preukázali nájomný vzťah k skladovým priestorom, alebo akýkoľvek iný dôkaz o uskladnení tovaru. Konkrétne informácie o uskladnení tovaru nevyplývajú ani z výpovede G.. G. E., G.., ani z výpovede konateľov spoločnosti, ktorá vlastnila skladové priestory. Všetky výpovede boli len v rovine nekonkrétnych a nepreukázaných tvrdení (v ústnej prípadne písomnej podobe), ktoré boli neskôr modifikované. 108. Pri miestnom zisťovaní dňa 09.06.2014 konatelia spoločnosti DREVAR-SZ, s. r. o., C. D. a B. D. nepredložili žiadne nájomné zmluvy s tým, že sú u účtovníčky. Bolo zistené, že nájomcami skladových priestorov sú spoločnosti TRESKOT.sk, s. r. o., TyBobo tech LLC, o.z.p., TV Partner, s. r. o., v ktorých mal byť konateľom E.A. a spoločnosť G & G TRANS, s. r. o. Podľa konateľov spoločnosti DREVAR- SZ, s. r. o., boli nájomné vzťahy realizované E.A., ktorý mal v tom čase žiť vo V.. Boli sprístupnené priestory - dve kryté haly o rozmeroch 20 x 20 m. Konatelia DREVAR-SZ, s. r. o., odmietli zápisnicu z miestneho zisťovania podpísať s tým, že nemajú nájomné zmluvy a nevedia preukázať požiadavky daňového orgánu. 109. Spoločnosť DREVAR-SZ, s. r. o., bola výzvou zo dňa 30.06.2014 v nadväznosti na miestne zisťovanie dňa 09.06.2014 vyzvaná na predloženie písomností a listín, ktoré môžu byť dôkazom, konkrétne nájomných zmlúv týkajúcich sa všetkých nájomcov, ktorí využívali nebytové priestory v roku 2013, zdokladovanie platieb nájomného a účtovný denník za rok 2013. Na túto výzvu spoločnosť DREVAR-SZ, s. r. o., odpovedala podaním doručeným dňa 21.07.2014, v ktorom uviedla, že v roku 2013 boli skladové priestory využívané na preskladnenie tovarov v maximálnej dĺžke trvania dva až tri mesiace, na základe ústnej dohody s pánom E. alebo pánom C.. Bolo to v čase, kedy boli skladové priestory nevyužité, preskladnenie bolo bezodplatné. 110. Preukázanie prenájmu priestorov a uskladnenia tovaru tak zostalo len v rovine tvrdení, tieto skutočnosti boli len formálne potvrdzované, bez predloženia konkrétnych dôkazov, ktoré by preukazovali reálne uskladnenie tovaru v skladových priestoroch v K.. 111. K správnej žalobe žalobca doložil vyjadrenie konateľky spoločnosti DREVAR-SZ, s. r. o., pani C. D. zo dňa 01.03.2016, v ktorom uviedla, že v septembri 2013 sa v skladových priestoroch K.. XXX nachádzal tovar, ktorý tam mala uskladnená spoločnosť UNEX Prakovce, a. s., a táto spoločnosť mala obchodné vzťahy s jej vnukom E.A.. Uviedla, že čestne prehlasuje, že solárne panely boli v skladových priestoroch uskladnené. 112. Žalobca nepredložil žiaden konkrétny dôkaz o tom, že by solárne panely boli uskladnené v skladových priestoroch v K.. XXX. Konatelia spoločnosti DREVAR-SZ, s. r. o., pri miestnom zisťovaní nepredložili nájomné zmluvy, obsah ich výpovede sa menil, v konkrétnostiach nič neuviedli. Najskôr uvádzali, že nájomné vzťahy boli dojednané so E.A., potom že aj s pánom E.. Nepreukázal sa obchodný vzťah vo vzťahu k preverovanej obchodnej transakcii medzi žalobcom a spoločnosťami, v ktorých bol štatutárnym orgánom E.A.. Výpoveď, že spoločnosť FROLIX SK, s. r. o., dodávala tovar aj spoločnosti TyBobo tech LLC, nemá vo vzťahu k preukázaniu reálnosti dodania tovaru od spoločnosti FROLIX SK, s. r. o., žalobcovi bez ďalšieho žiadnu výpovednú hodnotu. Žalobca neprodukoval žiaden konkrétny dôkaz o uskladnení tovaru, ani o preprave. 113. K vyjadreniu C. D. je potrebné uviesť, že obsah výpovede tejto soby v porovnaní s vyjadrením z 01.03.2016 sa líšil a navyše podľa výpovede G.. G. E., G.. ani majitelia skladových priestorov nemali mať vedomosť o tom, aký konkrétny tovar sa mal v sklade nachádzať (aby sa predišlo krádeži, keďže tovar mal vysokú hodnotu). Obsah vyjadrenia C. D. predložený k správnej žalobe nijako nepreukazuje dodanie tovaru od deklarovaného dodávateľa a nevyvracia závery daňových orgánov. 114. Pokiaľ ide o vyjadrenie N.W., ktoré bolo priložené k správnej žalobe, toto vyjadrenie je taktiež všeobecné, nekonkrétne, nepreukazuje reálnosť dodania tovaru od spoločnosti FROLIX SK, s. r. o., a teda nie je spôsobilé zvrátiť závery daňových orgánov, ktoré boli prijaté v preskúmavaných rozhodnutiach. Takýto dôkaz je na prelomenie záverov daňových orgánov nepostačujúci, nešlo o osobu priamo zainteresovanú na dodávke tovaru od spoločnosti FROLIX SK, s. r. o. Splnomocnený zástupca žalobcu G.. G. E., G.. vo vyjadrení uviedol, že majiteľom skladových priestorov bolo povedané, že tam bol iný tovar ako v skutočnosti, aby neprišlo náhodou ku krádeži, ak by sa dozvedeli, koľko v skutočnosti stojí tam uskladnený tovar (doplnenie výpovede doručené dňa 06.06.2014). Preto je nepravdepodobné, že by mal vedomosť o konkrétnom tovare zamestnanec ďalšieho nájomcu v rámci areálu skladových priestorov, keď podľa splnomocneného zástupcu žalobcu ani majitelia skladových priestorov nevedeli, o aký tovar išlo. Informácie o skladovaní tovaru boli vo výpovediach modifikované, navzájom nie sú v súlade a aj si odporujú. 115. K vyjadreniu pána G. G. zo dňa 01.03.2016 je potrebné uviesť, že nie je zrejmý súvis tejto osoby s deklarovaným uskladnením tovaru - koho bol zamestnancom, či reálne bol v čase dodávky v skladových priestoroch. Ide o všeobecnú a nekonkrétnu výpoveď. Pokiaľ uviedol informácie o preprave do Poľskej republiky, hodnovernosť dôkazu o preprave rumunskými občanmi na dodávkach bola vyvrátená v rámci odpovede poskytnutej rumunskou daňovou správou na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií. Navyše v iných výpovediach bolo uvedené, že zodpovedný za skladové priestory mal byť C. T., ktorého v správnej žalobe uvádzal aj žalobca. 116. Zo strany žalobcu nebola preukázaná preprava tovaru do K., o tejto preprave zo strany spoločnosti FROLIX SK, s. r. o., resp. spoločnosti BESTCENA.SK nebol predložený žiaden dôkaz. Žiadne dôkazy neboli predložené o uskladnení tovaru (všetko bolo len v rovine tvrdení, ktoré boli vypočúvanými osobami modifikované) a dôkazy o preprave do Poľskej republiky sa po preverení cez MVI ukázali ako nepravdivé. 117. Vo vzťahu k žalobcom prednášaným návrhom na vykonanie dôkazov a námietkam o nedostatočne vykonaných dôkazoch správny súd považuje za potrebné uviesť, že súdne konanie o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí daňových orgánov, na základe podanej správnej žaloby, nie je pokračovaním administratívneho konania. Správny súd len preskúmava zákonnosť rozhodnutí a postupov daňových orgánov a základný a nosný priestor na preukázanie podstatných skutočností pre uplatňovanie daňových nárokov prináleží daňovému subjektu v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania. Je na daňovom subjekte v akej miere sa zúčastňuje úkonov realizovaných správcom dane a vykonávaných dôkazov, a aké dôkazy a návrhy na ich vykonanie prednáša. 118. Žalobca mal počas daňovej kontroly a vyrubovacieho konania právo navrhovať dôkazy (aj výsluchy svedkov), mal právo sa ich zúčastniť, klásť svedkom otázky a objasňovať okolnosti deklarovanej obchodnej transakcie. Ak toto právo v dostatočnom rozsahu nevyužil, nemôže vytýkať daňovým orgánom nedostatočné zistenie skutkového stavu, pretože dôkazné bremeno na preukázanie splnenia podmienok týkajúcich sa uplatňovaného odpočtu na DPH zaťažuje daňový subjekt. Úlohou správcu dane nie je zisťovať ako sa deklarované obchodné transakcie stali. Správca dane len verifikuje tvrdenia daňového subjektu vo vzťahu k preukázaniu zákonom stanovených podmienok na odpočet DPH. 119. K námietke o tom, že správca dane sa nedostatočne zaoberal okolnosťami úhrady kúpnej ceny, správny súd uvádza, že ani táto žalobná námietka nie je dôvodná. Bolo na žalobcovi, aby v rámci preukázania reálnosti obchodnej transakcie preukázal aj všetky skutočnosti týkajúce sa úhrady kúpnej ceny a v rámci toho mohol predkladať návrhy na vykonanie dôkazov, resp. predkladať dôkazy. Samotná úhrada kúpnej ceny pritom bez ďalšieho ani nie je dôkazom postačujúcim pre prijatie záveru, že tovar bol reálne dodaný deklarovaným dodávateľom. Žalobca v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania nepredložil návrh na vypočutie advokáta I.. O. A. (ktorý mal riešiť okolnosti týkajúce sa úhrady kúpnej ceny), a ani nepredložil iný dôkaz na preukázanie úhrady kúpnej ceny. 120. G.. G. E., G.. na výsluchu dňa 07.05.2014 uviedol, že úhrady mali prebehnúť postúpením pohľadávok. Z dôvodu, že k úhrade zo strany žalobcu nedošlo, spoločnosti, ktoré pán E. na Slovensku zastupoval, mali prevziať Rumuni. Uviedol, že ani spoločnosť BARGENA z Poľska nezaplatila žalobcovi. Celé to malo byť zabezpečené zaisťovacími zmenkami, ktoré mali byť v trezore. 121. Zo zápisnice o výsluchu svedka G.. G. E., G.. zo dňa 23.05.2014, ktorá je súčasťou administratívneho spisu týkajúceho sa spoločnosti FROLIX SK, s. r. o., vyplýva, že bolo dohodnuté, že úhrada prebehne prostredníctvom bankového prevodu na firemný účet vedený v P. J., bola zabezpečená zmenkou a v prípade, že by nastali problémy s platbou, malo sa urobiť postúpenie pohľadávok voči dodávateľovi. Úhrada sa nakoniec mala uskutočniť postúpením pohľadávky dodávateľovi. V čase výsluchu to mali riešiť právnici. 122. Z administratívneho spisu nevyplýva, že by žalobca produkoval akékoľvek dôkazy o tom, ako došlo k úhrade kúpnej ceny dodávateľovi a k úhrade kúpnej ceny odberateľom. Skutočnosti týkajúce sa úhrad kúpnej ceny boli len v rovine tvrdení a napokon z výpovedí vyplýva, že úhrada kúpnej ceny smerom k dodávateľovi a ani od odberateľa prostredníctvom peňažného plnenia realizovaná nebola. 123. Žalobca sa mýli, ak vytýka správcovi dane, že mal zisťovať okolnosti týkajúce sa úhrady kúpnej ceny. Správny súd opakovane uvádza, že dôkazné bremeno zaťažuje daňový subjekt, správca dane len preveruje, či sa obchodná transakcia stala daňovým subjektom tvrdeným spôsobom a nezisťuje, ako sa obchodná transakcia v skutočnosti stala. Nie je povinnosťou správcu dane vyhľadávať dôkazy na preukázanie toho, že boli splnené podmienky na odpočet DPH, pretože dôkazné bremeno zaťažuje prioritne daňový subjekt. 124. Pokiaľ žalobca poukazoval na závery rozhodnutia Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011, tak tieto sú nepoužiteľné na prejednávanú vec, pretože žalobca nepreukázal existenciu materiálneho plnenia. Daňové orgány žalobcovi nepričítali účasť na podvode, ale uplatnené odpočítanie dane nepriznali z dôvodu nesplnenia podmienok stanovených v Zákone o DPH, a to, že žalobca nepreukázal, že tovar bol dodaný deklarovaným dodávateľom. Prioritne je dôkazné bremeno na daňovom subjekte. Správca dane nezisťuje, ako sa deklarované obchodné transakcie, z ktorých si uplatňuje daňový subjekt právo na odpočítanie DPH, stali. Správca dane len preveruje skutočnosti tvrdené daňovým subjektom. Žalobca ako daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno, neprodukoval dôkazy svedčiace o reálnej existencii tovaru a o tom, že tovar bol dodaný deklarovaným dodávateľom. Nebola preukázaná preprava tovaru od deklarovaného dodávateľa do skladu v K., nebolo preukázané skladovanie v skladových priestoroch v K., dôkazy o preprave do Poľskej republiky boli po preverení správcom dane vyhodnotené ako nehodnoverné, a napokon sám žalobca uviedol, že tieto dôkazy predložil omylom. Žalobca mal v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania dostatočný priestor pre to, aby navrhoval a predkladal dôkazy. Návrhy na vypočutie svedkov v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania nepredložil. Navyše osoby, na potrebu výsluchu ktorých poukazoval v správnej žalobe, žalobca ani dostatočne neidentifikoval. 125. Skutočnosť, že na základe žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií poľská daňová správa poskytla informáciu, že spoločnosť BARGENA, Sp. z o.o. uviedla v súhrnnom výkaze intrakomunitárne nadobudnutie tovaru od žalobcu v hodnote 103.985.439 PLN, nepreukazuje reálne dodanie tovaru samo o sebe, pretože ide len o účtovnú stránku deklarovanej obchodnej transakcie a údaj z účtovníctva deklarovaného odberateľa. Žiadne konkrétne skutočnosti neboli zistené ani dožiadanou poľskou daňovou správou. 126. Žalobca na jednej strane správcovi dane vytýka neprimeranú dĺžku trvania daňovej kontroly z dôvodu podaných žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií, na druhej strane vytýka, že správca dane mal v rámci medzinárodnej výmeny informácií ešte zisťovať, aké solárne panely boli použité na výstavbu solárnej elektrárne v rumunskom meste Sfântu Gheorghe. Správca dane preveroval žalobcom tvrdený obchodnoprávny vzťah medzi deklarovaným dodávateľom a žalobcom, a následne aj skutočnosti, či tovar bol dodaný žalobcom deklarovanému odberateľovi v Poľskej republike. Tieto podmienky sú zásadné pre uplatnenie práva na odpočítanie dane. Žalobca nepreukázal reálne dodanie tovaru spoločnosťou deklarovaného dodávateľa FROLIX SK, s. r. o., čím neuniesol dôkazné bremeno. Správca dane vykonaným dokazovaním spochybnil dôkazy predložené žalobcom a dôkazné bremeno sa presunulo opätovne na žalobcu. Preverovanie výstavby solárnej elektrárne v Rumunsku by nepreukázalo reálnosť obchodného vzťahu medzi žalobcom a jeho deklarovaným dodávateľom, preto daňové orgány správne vykonanie tohto dôkazu vyhodnotili ako neopodstatnené. 127. Daňové orgány neprenášali na žalobcu zodpovednosť za také skutočnosti, ktoré by nastali u jeho dodávateľa. Všetky doklady, ktoré boli predložené, preukázali len formálnu stránku uplatňovaného nároku a reálna stránka - existencia materiálneho plnenia a dodanie deklarovaným dodávateľom nebolo preukázané. Dodanie a uskladnenie solárnych panelov bolo potvrdzované len ústne, prípadne písomnými vyjadreniami, ktoré boli všeobecné, nekonkrétne a napokon sa objavili aj zmeny vo výpovediach a vyjadreniach. Dôkazné bremeno prioritne zaťažuje daňový subjekt, ktorý si uplatňuje nárok na odpočítanie dane a nie je úlohou správcu dane vyhľadávať dôkazy za daňový subjekt a tým suplovať povinnosť daňového subjektu. 128. Na základe vyššie uvedenej argumentácie správny súd dospel k záveru, že správna žaloba žalobcu je nedôvodná, preto ju podľa § 190 SSP zamietol. 129. Žalobca nebol v konaní pred správnym súdom úspešný, preto mu správny súd nepriznal právo na náhradu trov konania podľa § 167 ods. 1 SSP a contrario. 130. Toto rozhodnutie bolo prijaté senátom správneho súdu pomerom hlasov X:X. Toto rozhodnutie bolo prijaté senátom správneho súdu pomerom hlasov 3:0. Poučenie: Tento rozsudok nadobúda právoplatnosť uplynutím lehoty 30 dní od doručenia rozsudku alebo podaním kasačnej sťažnosti proti tomuto rozsudku (§ 145 ods. 2 písm. a) SSP). Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť (§ 438 ods. 1 SSP, § 439 ods. 1 SSP a § 439 ods. 3 SSP a contr.), ktorá má odkladný účinok (§ 446 ods. 2 písm. a) SSP) . O kasačnej sťažnosti rozhoduje kasačný súd - Najvyšší súd SR (§ 438 ods. 2 SSP). Kasačnú sťažnosť je potrebné podať na Krajskom súde v Banskej Bystrici (§ 444 ods. 1 SSP) v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia oprávnenému subjektu (§ 443 ods. 2 písm. a) SSP). Podľa § 445 ods. 1, 2 SSP, (1) v kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). (2) Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Podľa § 449 ods. 1, 2 SSP, (1) sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. (2) Povinnosti podľa odseku 1 neplatia, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d), c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.