Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Prešov Spisová značka: 6S/12/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 8016200239 Dátum vydania rozhodnutia: 16. 11. 2016 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Monika Tobiašová ECLI: ECLI:SK:KSPO:2016:8016200239.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Prešove v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky Tobiašovej a sudkýň JUDr. Ľuboslavy Mruškovičovej a JUDr. Kataríny Morozovej Nemcovej v právnej veci žalobcu SSE Group, s.r.o., so sídlom Stará Ľubovňa, Popradská 1/654, IČO: 46728562, zast. PUCHALLA, SLÁVIK & partners s.r.o., so sídlom Košice, Kmeťova 24, IČO: 36 860 930, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, so sídlom Banská Bystrica, Lazovná 63, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného zo dňa 9. februára 2016 číslo: 102517272/2016 v spojení s rozhodnutím Daňového úradu Prešov zo dňa 24. novembra 2015 číslo: 21292184/2015, na základe žaloby r o z h o d o l : Žalobu zamieta. Náhradu trov konania účastníkom nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : 1. Preskúmavaným rozhodnutím zo dňa 9.2.2016 rozhodol žalovaný ako príslušný odvolací orgán podľa § 74 ods. 4 Zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (ďalej len „Daňový poriadok“) vo veci odvolania žalobcu proti rozhodnutiu Daňového úradu Prešov zo dňa 24.11.2015 číslo 21292184/2015 (ďalej len „rozhodnutie správcu dane“) tak, že rozhodnutie správcu dane potvrdil. Správca dane rozhodnutím zo dňa 24.11.2015 určil žalobcovi podľa § 68 ods. 6 Daňového poriadku rozdiel v sume nadmerného odpočtu 22.741,20 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2013, t.j. znížil nadmerný odpočet na DPH za február 2013 zo sumy 26.365,57 eur na sumu 3.624,37 eur. 2. Proti tomuto rozhodnutiu podal včas odvolanie žalobca s tým, že žalovaný odvolacie námietky žalobcu v napadnutom rozhodnutí presne konkretizoval. 3. Žalovaný v zmysle § 74 ods. 2 Daňového poriadku preskúmal rozhodnutie správcu dane a zistil tento skutkový stav: 4. Daňový úrad Prešov vykonal v dňoch 5.2.2015 do 21.9.2015 daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2013 u daňového subjektu SSE Group, s.r.o., Popradská 1/654, Stará Ľubovňa, IČO: 46 728 562, DIČ: 2023557349, IČ DPH SK 2023557349 ( ďalej len žalobca). 5. Daňovou kontrolou bolo zistené, že daňový subjekt poskytuje služby (montážne a ostatné práce) na výstavbe fotovoltaickej elektrárne Unterwengen v Nemecku prostredníctvom slovenských spoločností STROJMONTA SK, s.r.o., Stará Ľubovňa a ELKO, spoločnosť s ručením obmedzeným, Kojatice. 6. V zdaňovacom období február 2013 si daňový subjekt uplatnil právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty na základe faktúr za poskytnuté služby (montážne práce, nabíjanie kolíkov, práce naviac a ostatné výkony) na výstavbe fotovoltaickej elektrárne v Nemecku. Ide o faktúry č. FV01- 5/2013 zo dňa 4. 2. 2013, základ dane 30 000,00 eur, DPH 6 000,00 eur, č. FV01- 7/2013 zo dňa 12. 2. 2013, základ dane 42 848,00 eur, DPH 8 569,60 eura, č. FV01- 8/2013 zo dňa 25. 2. 2013, základ dane 600,00 eur, DPH 120,00 eur, č. FV01 - 9/2013 zo dňa 1. 3. 2013, základ dane 30 856,00 eur, DPH 6 171,20 eura, ktoré boli vystavené dodávateľom STROJMONTA SK, s.r.o., Popradská 1/654, Stará Ľubovňa, ako aj faktúru č. 230213 zo dňa 25. 2. 2013, základ dane 14 982,00 eur, DPH 2 996,40 eura, ktorú vystavil dodávateľ ELKO, spoločnosť s ručením obmedzeným, Kojatice. 7. Dňa 3. 6. 2015 vykonali zamestnanci správcu dane miestne zisťovanie u daňového subjektu STROJMONTA SK, s.r.o., Popradská 1/654, Stará Ľubovňa na adrese Továrenská 7, Stará Ľubovňa za účelom preverenia zdaniteľných obchodov za zdaňovacie obdobie február 2013, o čom bola spísaná zápisnica č. 20313633/2015. Pri miestnom zisťovaní správca dane kontrolou predložených dokladov zistil, že daňový subjekt STROJMONTA SK, s.r.o. vystavil v zdaňovacom období február 2013 pre odberateľa SSE Group, s.r.o. faktúry za ostatné montážne práce a nabíjanie kolíkov na výstavbe fotovoltaickej elektrárne v Nemecku a za zmluvné skontá. Na týchto faktúrach účtoval k cene daň v základnej sadzbe dane. Daň z pridanej hodnoty uvedená na faktúrach bola priznaná v zdaňovacom období február 2013, rovnako daňový, subjekt vykonal opravu dane uvedenú na faktúrach za poskytnuté skontá. K pôvodným faktúram, ktoré boli vystavené v kontrolovanom zdaňovacom období február 2013, dodávateľ STROJMONTA SK, s.r.o. vystavil v septembri 2013 faktúry - dobropisy, ktorými dobropisoval celú sumu pôvodnej faktúry. Následne dodávateľ fakturovaných služieb vystavil pre odberateľa SSE Group, s.r.o. odberateľské faktúry za montážne práce vykonané v Nemecku, pričom k cene neúčtoval daň. Na faktúrach uviedol dátum zdaniteľného obchodu február 2013 tak, ako to bolo uvedené na pôvodných faktúrach. Dňa 16. 9. 2013 daňový subjekt STROJMONTA SK, s.r.o. podal dodatočné daňové priznanie k dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2013, v ktorom bola daň vysporiadaná po vystavených dobropisoch a následne vystavených faktúrach. 8. Dňa 10. 6. 2015 vykonali zamestnanci správcu dane miestne zisťovanie u daňového subjektu ELKO, spoločnosť s ručením obmedzeným, Kojatice 18 v prevádzkových priestoroch na ulici Budovateľská 55, Prešov. O miestnom zisťovaní bola spísaná zápisnica č. 20352432/2015. Z predložených dokladov správca dane zistil, že dodávateľ služieb ELKO, spoločnosť s ručením obmedzeným vystavil dňa 25. 2. 2013 pre odberateľa SSE Group, s.r.o. faktúru číslo F 230213 za ostatné montážne práce vykonané na fotovoltaickej elektrárni v Nemecku. Daň z pridanej hodnoty z tejto faktúry bola priznaná v zdaňovacom období február 2013. Na základe listu od spoločnosti SSE Group, s.r.o. zo dňa 18. 9. 2013 daňový subjekt ELKO, spoločnosť s ručením obmedzeným vystavil dňa 10. 11. 2013 dobropis číslo D 201306 k faktúre číslo F 230213 zo dňa25. 2. 2013 a zároveň dňa 10. 11. 2013 daňový subjekt ELKO, spoločnosť s ručením obmedzeným vystavil pre odberateľa SSE Group, s.r.o. faktúru číslo F 2131213 za ostatné práce na elektrárni v Nemecku, pričom k cene služieb neúčtoval daň. Následne tento dodávateľ služieb dňa 15. 11. 2013 podal dodatočné daňové priznanie k dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2013, v ktorom vysporiadal daň z vystaveného dobropisu a faktúry vystavenej bez slovenskej dane z pridanej hodnoty. Spoločnosť SSE Group, s.r.o. listom zo dňa 18. 9. 2013 požiadala daňový subjekt ELKO, s.r.o. o opravu faktúry s VS 230213 bez slovenskej dane z pridanej hodnoty. Túto požiadavku odôvodnila spoločnosť SSE Group, s.r.o. tým, že na základe protokolu z daňovej kontroly zo dňa 10. 9. 2013 vydaného Daňovým úradom Prešov, pobočka Poprad fotovoltaická elektráreň je inžinierskou stavbou a spĺňa charakter nehnuteľnosti. Daňový subjekt SSE Group, s.r.o. v liste ďalej uviedol, že podľa § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH v znení neskorších predpisov, ide o služby vzťahujúce sa na nehnuteľnosť nachádzajúcu sa v Nemecku a fakturácia medzi platiteľmi dane v tuzemsku sa vykonáva bez slovenskej dane z pridanej hodnoty. 9. Na základe zisteného skutkového stavu správca dane konštatoval, že služby, ktoré boli predmetom fakturácie, si kontrolovaný daňový subjekt SSE Group, s.r.o. objednal u slovenských dodávateľov a týkajú sa montážnych prác, nabíjania kolíkov, prác naviac a ostatných výkonov na výstavbe fotovoltaickej elektrárne v Nemecku. V prípade fotovoltaickej elektrárne je táto podľa § 43a zákona č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (Stavebný zákon) v znení neskorších predpisov, inžinierskou stavbou a spĺňa charakter nehnuteľnosti. Pokiaľ v rámci výstavby fotovoltaickej elektrárne zdaniteľná osoba poskytuje za odplatu služby, ktoré sa vzťahujú na fotovoltaickú elektráreň, miesto dodania služby sa určí podľa § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH, keďže existuje úzky súvis s konkrétnou nehnuteľnosťou, ktorá sa buduje, a to bez ohľadu na to, či príjemcom služby je zdaniteľná osoba alebo osoba iná ako zdaniteľná osoba. 10. Vzhľadom na to, že nehnuteľnosť, ku ktorej sa montážne práce vzťahujú, sa nachádza na území Nemecka, miestom zdaniteľného obchodu je podľa správcu dane v zmysle § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH Nemecko, z čoho vyplýva, že aj napriek tomu, že služby pri výstavbe fotovoltaickej elektrárne boli poskytnuté slovenskými platiteľmi dane (spoločnosťami STROJMONTA SK, s.r.o. a ELKO, spoločnosť s ručením obmedzeným), poskytnutie týchto služieb podlieha sadzbe dane platnej v Nemecku. Správca dane konštatoval porušenie § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH v nadväznosti na ustanovenie § 16 ods. 1 tohto zákona, keďže v danom prípade nedošlo k vzniku daňovej povinnosti v tuzemsku a kontrolovanému daňovému subjektu nevzniklo právo na odpočítanie dane. 11. Na základe uvedeného správca dane neuznal odpočítanie dane na základe faktúr vystavených dodávateľmi STROJMONTA SK, s.r.o. a ELKO, spoločnosť s ručením obmedzeným v celkovej sume 23.857,20 eura. Zároveň správca dane rešpektoval ustanovenie § 3 ods. Daňového poriadku a zohľadnil, že kontrolovaný daňový subjekt v zmysle § 53 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH opravil odpočítanú daň na základe dokladu FV01 - 6/2013 zo dňa 8. 2. 2013 za zmluvné skonto, základ dane - 5.580,00 eur, DPH - 1.116, 00 eur od dodávateľa STROJMONTA SK, s.r.o. Správca dane vrátil kontrolovanému daňovému subjektu opravenú daň vo výške 1.116,00 eur. 12. Daňový úrad Prešov dňa 15. 6. 2015 zaslal splnomocnenému zástupcovi oznámenie č. 20369242/2015 zo dňa 15. 6. 2015, v ktorom oznámil daňovému subjektu SSE Group, s.r.o., že dňa 6. 7. 2015 sa na Daňovom úrade Prešov uskutoční ústne pojednávanie vo veci oboznámenia so skutočnosťami zistenými pri výkone daňovej kontroly. 13. Dňa 2. 7. 2015 sa so správcom dane telefonicky skontaktoval F. daňového subjektu SSE Group, s.r.o. za účelom požiadania o zmenu termínu pojednávania vo veci oboznámenia so skutočnosťami zistenými pri výkone kontroly z dôvodu pracovných povinností v zahraničí. Správca dane vzal uvedené na vedomie a s konateľom daňového subjektu dohodol nový termín pojednávania, a to na deň 10. 8. 2015. Z telefonického rozhovoru správca dane spísal úradný záznam č. 20458155/2015. 14. Dňa 10. 8. 2015 sa na Daňovom úrade Prešov uskutočnilo ústne pojednávanie, ktorého hlavným predmetom bolo oboznámiť kontrolovaný daňový subjekt so zisteniami správcu dane pri výkone daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia február 2013. Z ústneho pojednávania bola spísaná zápisnica č. 20639953/2015. 15. O výsledku daňovej kontroly správca dane vyhotovil protokol Č. 20843139/2015 zo dňa 17. 9. 2015, ktorý spolu s výzvou č. 20844218/2015 na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole zaslal splnomocnenému zástupcovi kontrolovaného daňového subjektu. Zásielka bola doručená dňa 21. 9. 2015 do vlastných rúk. Daňový subjekt v lehote stanovenej vo výzve na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole doručil dňa 6. 10. 2015 na Daňový úrad Prešov, pobočka Poprad písomné vyjadrenie zo dňa 5. 10. 2015 k zisteniam uvedeným v protokole z daňovej kontroly. 16. Správca dane v súvislosti s písomným vyjadrením zo dňa 5. 10. 2015 zaslal zástupcovi daňového subjektu oznámenie č. 21100014/2015 zo dňa 27. 10. 2015, že dňa 11. 11. 2015 sa na Daňovom úrade Prešov uskutoční ústne pojednávanie v súvislosti s prerokovaním predložených pripomienok k vypracovanému protokolu. Dňa 11. 11. 2015 vykonal správca dane ústne pojednávanie so splnomocneným zástupcom daňového subjektu a ústneho pojednávania sa zúčastnil aj F. SSE Group, s.r.o. J. R.. V rámci ústneho pojednávania správca dane podal svoje stanovisko k písomnému vyjadreniu zo dňa 5. 10. 2015. Splnomocnený zástupca daňového subjektu sa okrem iného vyjadril, že v celom rozsahu trvá na svojom písomnom vyjadrení doručenom dňa 6. 10.2015 a je toho názoru, že fotovoltaická elektráreň nie je nehnuteľnosťou. Zároveň predložil ďalšie prílohy, ktoré podľa jeho názoru potvrdzujú jeho tvrdenia (e-mailovú odpoveď A.. E. Š.A. z Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky k podaniu zo dňa 25. 10. 2011 vo veci uplatňovania zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH, situačný nákres fotovoltaickej elektrárne s detailom ukotvenia do zeme atď.). O ústnom pojednávam správca dane vyhotovil zápisnicu o ústnom pojednávam č. 21218236/2015 zo dňa 11. 11. 2015. V zápisnici správca dane uviedol, že zobral do úvahy vyjadrenia daňového subjektu k zisteniam uvedeným v protokole, avšak trval na závere uvedenom v protokole. 17. Následne správca dane vydal rozhodnutie č. 21292184/2015 zo dňa 24. 11. 2015, ktorým podľa § 68 ods. 6 Daňového poriadku určil rozdiel v sume nadmerného odpočtu 22.741,20 eura na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2013, t. j. znížil nadmerný odpočet na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2013 zo sumy 26.365,57 eura na sumu 3.624,37 eura. Daňový subjekt sa proti tomuto rozhodnutiu odvolal. 18. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí citoval § 2 ods. 1, § 15 ods. 1, § 16 ods. 1, § 25 ods. 1, § 49 ods. 1, 2 písm. a), § 53 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH, § 3 ods. 1, ods.3, ods.9, § 63 ods. 5 Daňového poriadku, § 119 ods. 2 zákona č. 40/1964 Zb. Občianskeho zákonníka, § 43, § 43a ods. 1, ods.3 písm. k) zákona č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (ďalej len „Stavebný zákon“) a uviedol, že zo spisového materiálu vyplýva, že správca dane neuznal žalobcovi odpočítanie dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2013, ktoré si uplatnil na základe faktúr za služby spojené s výstavbou fotovoltaickej elektrárne v Nemecku, od dodávateľov STROJMONTA SK, s.r.o., Stará Ľubovňa a dodávateľa ELKO, spoločnosť s ručením obmedzeným, Kojatice, ktorí ich tam vykonali. 19. Odvolací orgán k námietkam žalobcu týkajúcim sa nesprávnej aplikácie § 16 ods. 1 zákona č.222/2004 Z.z. o DPH uviedol, že predmetom dane z pridanej hodnoty podľa § 2 ods. 1 písm. b/ je poskytnutie služieb za protihodnotu v tuzemsku zdaniteľnou osobou. V súlade s uvedeným je preto potrebné pri uplatnení dane z pridanej hodnoty predovšetkým určiť, kde je miesto dodania služby. Zákon o dani z pridanej hodnoty upravuje miesto dodania služby v ustanoveniach § 15 a § 16, pričom v § 16 sú upravené odchylné postupy určenia miesta dodania služby v prípade vybraných druhov služieb. Osobitné pravidlo určenia miesta dodania služby podľa § 16 platí aj pre služby vzťahujúce sa na nehnuteľnosť a uplatňuje sa bez ohľadu na to, či príjemcom tejto služby je zdaniteľná osoba alebo iná ako zdaniteľná osoba. Podľa § 16 ods. 1 zákona o DPH je miestom dodania služby vzťahujúcej sa na nehnuteľnosť miesto, kde sa nehnuteľnosť nachádza. 20. Správca dane vykonaným dokazovaním (preskúmaním predložených dokladov, ústnym pojednávaním, miestnym zisťovaním) zistil, že daňový subjekt cez poddodávateľov STROJMONTA SK, s.r.o. a ELKO, spoločnosť s ručením obmedzeným, vykonal montážne práce - nabíjanie kolíkov a ostatných výkonov, na výstavbe fotovoltaickej elektrárne v Nemecku, na základe čoho správne konštatoval, že ide o služby, ktoré súvisia s nehnuteľnosťou, pričom miestom ich dodania je Nemecko, kde sa táto nehnuteľnosť nachádza. Dodávateľom služieb STROJMONTA SK, s.r.o. a ELKO, spoločnosť s ručením obmedzeným pri dodaní služieb pri výstavbe fotovoltaickej elektrárne v Nemecku nevznikla daňová povinnosť v tuzemsku a následne daňovému subjektu SSE Group, s.r.o. nevzniklo právo na odpočítanie dane z prijatých služieb v zmysle § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH. 21. Daňový subjekt namietal posúdenie ním poskytnutých služieb ako služieb súvisiacich s nehnuteľnosťou - fotovoltaickou elektrárňou, pričom poukazoval na definíciu nehnuteľnosti podľa § 119 ods. 2 zákona č. 40/1964 Zb. Občiansky zákonník, že nehnuteľnosťou sú pozemky a stavby spojené so zemou pevným základom. Podľa daňového subjektu pojem stavba pre účely definície nehnuteľnosti nie je možné vykladať tak, ako je pojem stavba definovaný v predpisoch verejného práva, napr. v Stavebnom zákone. Odvolací orgán k týmto námietkam uviedol, že definícia pojmu „stavba“ tak, ako je uvedená v ustanovení § 43 Stavebného zákona bola prevzatá zo smernice Rady č. 89/106/EHS s tým, že spresňuje výraz „pevné spojenie so zemou“ vymenovaním možných technických alternatív, aby sa v tejto oblasti zabezpečila právna istota. Členenie stavieb upravuje § 43a tohto zákona v súlade s predpismi Európskej únie, pričom členenie stavieb a vymedzenie pojmov „pozemné stavby“ a „inžinierske stavby“ je prevzaté z medzinárodnej štatistickej klasifikácie stavieb vypracovanej na základe Európskeho štandardu klasifikácie stavieb, ktorú rešpektujú aj právne predpisy Európskej únie a technické normy. V zmysle uvedeného preto správca pri posudzovaní fotovoltaickej elektrárne ako nehnuteľnosti vychádzal zo skutočnosti, že pevným spojením so zemou sa rozumie spojenie pevným základom, upevnenie strojnými súčiastkami alebo zvarom o pevný základ v zemi alebo o inú stavbu, ukotvenie pilótami alebo lanami s kotvou v zemi alebo na inej stavbe, pripojenie na siete a zariadenie technického vybavenia územia, atď. Fotovoltaická elektráreň je nehnuteľnosťou, keďže je montovaná na pevných základoch, podporné konštrukcie sú vo forme pevného trojuholníkového rámu spojeného so zemou kotviacimi prvkami (narážacími pilótami), nie je ľahko rozmontovateľná a nie je možné ľahko ju presunúť. Pre funkčnosť fotovoltaickej elektrárne je nevyhnutné, aby bola napojená na energetickú sieť. Správca dane preto správne posúdil v zmysle zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH a Smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, že fotovoltaická elektráreň je v tomto prípade inžinierskou stavbou a spĺňa charakter nehnuteľnosti. 22. K výkladom k danej veci, o ktoré sa daňový subjekt opieral a ktoré považoval za dôkaz svojich tvrdení žalovaný uviedol, že žiadny právny predpis nedefinuje, aké parametre musí spĺňať pevný základ (napr., že musí byť betónový, ako uvádza daňový subjekt). Pri fotovoltaickej elektrárni je zrejmé, že solárne panely sú uložené na konštrukcii, ktorá je spojená so zemou kotviacimi prvkami (narážacími pilótami). Ak by došlo k oddeleniu elektrárne od zeme, dôjde k porušeniu veci, v prípade jej demontovania už elektráreň nebude plniť funkciu, pre ktorú bola skonštruovaná. Po jej demontovaní to už budú len solárne panely a konštrukčné prvky. 23. Za neopodstatnené považoval poukázanie daňového subjektu na definíciu pojmu „nehnuteľnosť“ podľa Výboru pre DPH ako poradného orgánu Európskej komisie pre účely článku 47 smernice 2006/112/ES, teda aj pre účely § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH. Správca dane pri posúdení fotovoltaickej elektrárne vychádzal z tejto definície, ako aj z usmernenia vydaného Výborom pre DPH, ktoré obsahuje výpočet služieb, pri ktorých sa členské štáty zhodli, že sa na ne vzťahuje, resp. nevzťahuje článok 47 smernice. Štruktúru usmernenia Výboru pre DPH ovplyvnila aj judikatúra Európskeho súdneho dvora. Pre účely § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH sa nehnuteľnosťou alebo súčasťou nehnuteľnosti rozumie aj akákoľvek budova alebo stavba (konštrukcia) pripevnená k zemi, nad alebo pod morskou hladinou, ktorá nemôže byť ľahko rozmontovaná alebo posunutá. 24. Daňový subjekt argumentoval k pojmu nehnuteľnosť aj nálezom Ústavného súdu ČR sp. zn. I. ÚS 483/1 a komentárom Imricha Feketeho k Občianskemu zákonníku. K tejto argumentácii žalovaný poukázal, že správca dane v súlade so záverom nálezu Ústavného súdu ČR posudzoval fotovoltaickú elektráreň ako nehnuteľnosť podľa konkrétnych okolností tohto prípadu a zodpovedajúcich právnych predpisov vzťahujúcich sa k nemu. Čo sa týka komentára k Občianskemu zákonníku, autor v ňom vychádzal z výkladu pojmu „stavba“ z pohľadu § 119 tohto zákona, pričom správca dane posudzoval fotovoltaickú elektráreň ako inžiniersku stavbu podľa § 43 Stavebného zákona. 25. K poukázaniu daňového subjektu na rozsudok Súdneho dvora EÚ C - 111/05 Aktiebolaget NN ako dôkazu v danej veci žalovaný dôvodil, že predmetom tohto rozsudku bola dodávka tovaru s montážou, čo nie je predmetom tohto konania. Súdny dvor EÚ nevyslovil názor, že fotovoltaická elektráreň nespĺňa charakter nehnuteľnosti a že služby spojené s jej výstavbou nemôžu byť považované za služby spojené s nehnuteľnosťou. Pri určení miesta dodania služby je rozhodujúce vychádzať z podstaty dohodnutej obchodnej transakcie a skúmať úzku väzbu s nehnuteľnosťou. Jedným z podstatných znakov nehnuteľného majetku je, že sa viaže k určitej časti zemského povrchu. Ide o akúkoľvek špecifickú časť zeme, na alebo pod jej povrchom, ktorá môže byť predmetom vlastníckych alebo iných vecných práv, budova alebo stavba pripevnená k alebo v zemi, nad alebo pod morskou hladinou, ktorá nemôže byť ľahko rozmontovaná alebo posunutá. Medzi stavby patria okrem budov aj inžinierske stavby. V danom prípade je nesporné, že fotovoltaická elektráreň je inžinierskou stavbou a vykonané služby s ňou úzko súvisia. V rámci špecifickej výstavby fotovoltaickej elektrárne zdaniteľná osoba vykonala za odplatu inštalačné práce, preto sa miesto dodania služby určí podľa § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH. 26. Za neopodstatnené považoval žalovaný poukázanie žalobcu na § 22 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov. Citované ustanovenie zákona sa vzťahuje na odpisy hmotného majetku, pričom k nemu patria aj samostatné hnuteľné veci uvedené v ods. 3 a ods. 4. Posudzovanie hnuteľnej veci, resp. nehnuteľnosti z pohľadu dane z príjmov platnej na území Slovenskej republiky je v tomto prípade absolútne neaplikovateľné v spojení s daným prípadom. Podľa § 24 tohto zákona ide o hmotný majetok, ktorý odpisuje daňovník, ktorý má k tomuto majetku vlastnícke právo, resp. daňovník, ktorý nemá vlastnícke právo k tomuto majetku, ak účtuje alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 alebo 14 o hmotnom majetku uvedenom v tomto ustanovení zákona. Skutočnosť, že pre účely dane z príjmov bola fotovoltaická elektráreň posúdená pre účely odpisovania ako samostatné technologické zariadenie, nemá nič spoločné s daným prípadom, keď fotovoltaická elektráreň, na ktorej žalobca vykonával práce, sa nachádzala na území Nemecka, jej vlastníkom bol nemecký daňový subjekt a ako nehnuteľnosť bola posudzovaná z pohľadu dane z pridanej hodnoty po vyhodnotení všetkých okolností. Posudzovanie hnuteľnej, resp. nehnuteľnej veci z pohľadu dane z príjmov nie je možné stotožňovať s týmto konaním. 27. Ako dôkazy svojich tvrdení daňový subjekt taktiež uviedol stanoviská nemeckého daňového poradcu a Bavorského krajinského úradu pre dane, ktoré žalovaný nemohol akceptovať. Daňový poradca nešpecifikoval, či fotovoltaické elektrárne sú zaradené do skupiny hnuteľných vecí, iba konštatoval, že sa odpisujú ako hnuteľný majetok. Čo sa týka nariadenia Bavorského krajinského úradu pre dane, v ňom sa nerieši priamo daný prípad fotovoltaickej elektrárne montovanej na pevných základoch, kde podporné konštrukcie sú spojené so zemou. Z tohto nariadenia však vyplýva záver, že aj tento druh fotovoltaického zariadenia, ktorý je predmetom uvedeného nariadenia, možno upevniť len na nehnuteľnosti. Zároveň žalovaný uviedol, že daňový subjekt sa odvoláva na zákon o dani z príjmov platnom v inej členskej krajine, ide teda vnútroštátny predpis inej krajiny, ktorý je platný v tejto krajine, nie na území Slovenskej republiky. 28. Žalovaný nesúhlasil s námietkou daňového subjektu, že v rozhodnutí absentuje zmienka, prečo sú preverované služby službami podľa § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH. Z vyššie uvedených skutočností je zrejmé, z akých úvah, argumentov a právnych predpisov vychádzal pri prijatí tohto záveru. 29. Daňový subjekt namietal porušenie § 3 ods. 9 Daňového poriadku, keď správca dane bez odôvodnenia zmenil svoje posúdenie skutkovo totožného prípadu, z ktorého daňový subjekt vychádzal. Poukázal na miestne zisťovanie vykonané u daňového subjektu dňa 3. 12. 2012 a na usmernenie DR SR. Žalovaný po preskúmaní spisového materiálu zistil, že správca dane vykonal u daňového subjektu miestne zisťovanie, o ktorom spísal zápisnicu č. 9712401/5/3582467/2012 zo dňa 3. 12. 2012. Predmetom miestneho zisťovania bolo preverenie vykonávania ekonomickej činnosti pre účely posúdenia žiadosti na dobrovoľnú registráciu DPH, nie kontrola správnosti zdaňovania realizovaných obchodných transakcií. Pri miestnom zisťovaní sa daňový subjekt vyjadril, že vykonáva ekonomickú činnosť, a to práce na hnuteľnom majetku - práce pri realizácii fotovoltaickej elektrárne. Správca dane teda nepreveroval, či daňový subjekt postupuje podľa platného zákona o dani z pridanej hodnoty, pretože v čase vykonania miestneho zisťovania daňový subjekt ešte nebol platiteľom dane z pridanej hodnoty. Konštatovanie správcu dane vychádzalo z vyjadrenia, ktoré poskytol sám daňový subjekt. K usmerneniu DR SR, na ktoré poukazuje daňový subjekt, žalovaný uviedol, že v tomto usmernení DR SR na otázku daňového subjektu okrem iného uviedlo, že v prípade poskytnutia služieb súvisiacich s fotovoltaickou elektrárňou nie je vylúčené uplatnenie ustanovenia § 15 ods. 1 alebo § 16 ods. 1 zákona o DPH. Ak má ísť o službu spojenú s nehnuteľnosťou, je potrebné skúmať, či existuje dostatočná väzba medzi poskytovanou službou a nehnuteľnosťou. Zároveň v tejto odpovedi na otázku daňového subjektu DR SR uviedlo, že odborné informácie poskytuje daňovým subjektom len vo všeobecnej rovine s odkazom na príslušné ustanovenia daňových zákonov. Daňovému subjektu teda nebolo v tomto prípade konkrétne odporúčané posudzovanie predmetných služieb podľa § 15 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH. Toto stanovisko DR SR bolo vydané dňa 25. 10. 2011, teda rok pred registráciou daňového subjektu ako platiteľa dane z pridanej hodnoty. Uvedené námietky daňového subjektu preto žalovaný považoval za neopodstatnené. Zároveň žalovaný poukázal, že v januári 2013 žalovaný zverejnil na svojej verejnej internetovej stránke Metodický pokyn k uplatneniu dane z pridanej hodnoty pri službách vzťahujúcich sa na nehnuteľnosť, a to práve z dôvodu, aby pri takýchto službách nedochádzalo u daňových subjektov k rozdielnemu postupu pri určení miesta ich dodania. Daňový subjekt mal teda vedomosť, že podľa názoru daňových orgánov fotovoltaická elektráreň spĺňa charakter stavby pripevnenej k zemi, ktorá nemôže byť ľahko rozmontovaná alebo posunutá. 30. Čo sa týka zákonnosti rozhodnutia, ktoré daňový subjekt namieta s tým, že správca dane porušil § 63 ods. 5 Daňového poriadku, žalovaný po jeho preskúmaní skonštatoval, že v odôvodnení rozhodnutia uviedol správca dane skutočnosti, ktoré boli podkladom na jeho vydanie, vysporiadal sa s námietkami daňového subjektu, ktoré uviedol vo vyjadrení zo dňa 5.10.2015 k zisteniam uvedeným v protokole a pri ústnom pojednávaní dňa 11. 11. 2015, taktiež uviedol právne predpisy, ktoré daňový subjekt odpočítaním dane z pridanej hodnoty porušil. Napriek tvrdeniam daňového subjektu však trval na prijatých záveroch. Námietky daňového subjektu o arbitrárnosti rozhodnutia správcu dane s poukázaním na rozsudok NS SR Č. 8 Sžo/122/2010 zo dňa 12. 5. 2011, ktorý odkazuje na judikatúru Európskeho súdu pre ľudské práva a judikatúru Ústavného súdu SR, uvedenú aj v závere odvolania, preto žalovaný neakceptoval. Tento rozsudok vychádzal z konkrétneho prípadu, pričom závery po jeho posúdení nemožno automaticky aplikovať na konanie v tejto veci. 31. V závere napadnutého rozhodnutia žalovaný uviedol, že správca dane správne konštatoval, že uplatnením odpočítania dane z pridanej hodnoty daňový subjekt porušil § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH v nadväznosti na § 16 ods. 1 tohto zákona, keďže dodávateľovi služieb nevznikla pri dodaní služieb daňová povinnosť. Tieto služby neboli predmetom dane v tuzemsku, fakturácia medzi platiteľmi dane registrovanými v tuzemsku sa vykonáva bez slovenskej dane z pridanej hodnoty. Išlo o služby bezprostredne súvisiace s nehnuteľnosťou, ktorá sa nachádza v Nemecku, kde daňová povinnosť vznikla. Daňovému subjektu teda na základe faktúr vystavených dodávateľmi STROJMONTA SK, s.r.o. a ELKO, spoločnosť s ručením obmedzeným nevzniklo právo na uplatnenie odpočítania dane z pridanej hodnoty. 32. Včas podanou žalobou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného v spojení s rozhodnutím správcu dane. V žalobe opísal skutkový stav a namietal nezákonnosť rozhodnutia žalovaného z dôvodov uvedených v § 250j ods. 2 písm. a/ až e/ O.s.p. Namietal, že žalovaný nezákonne preniesol riziko za konanie STROJMONTY SK s.r.o. na žalobcu a porušil zásady daňového konania, keď žalobcovi pripisuje zodpovednosť za konanie, na ktoré žalobca nemá žiaden vplyv. Takéto konanie je v rozpore so zásadou ochrany legitímnej dôvery a proporcionality. Podľa Súdneho dvora EÚ platí, že akékoľvek rozdelenie rizika medzi dodávateľmi a daňovým úradom v nadväznosti na podvod spôsobený treťou osobou musí byť v súlade so zásadou proporcionality (rozsudok Teleos a i., C-409/04). Vychádzajúc z rozhodnutí Súdneho dvora EÚ je konanie žalovaného nezákonné, nakoľko nielenže prenáša riziko za konanie STROJMONTY SK s.r.o. na žalobcu, ale navyše porušuje zásady daňového konania, keď žalobcovi pripisuje zodpovednosť za konanie, na ktoré nemá žiadny vplyv. V žalobe sa ďalej vyjadroval k aplikácii § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. aj k pojmu nehnuteľnosť a argumentoval, že ak by správne orgány dôsledne zistili skutkový stav a tento správne právne posúdili, museli by dospieť k záveru, že § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. nie je možné v tomto konaní aplikovať. Namietal, že žalovaný úplne odignoroval tvrdenia žalobcu o tom, že jeho nárok vyplýva zo zákonných ustanovení, že zodpovedá názoru poradných orgánov EÚ. Uviedol, že stavba je nehnuteľnosťou len vtedy, pokiaľ ju oddeliť od zeme nie je možné. Žalovaný sa však posúdením predmetnej stavby z hľadiska vecného práva nezaoberal. Ak by sa žalovaný dôsledne vecou zaoberal, zistil by, že nie každá inžinierska stavba je nehnuteľnosťou, hoci je spojená so zemou narážajúcimi pilótami. Takýto názor napokon prezentoval aj Súdny dvor EÚ, ktorý v rozsudku C-111/05 Aktiebolaget uviedol, že: „Pripojenie hnuteľnej veci k zemi nemusí nevyhnutne spadať pod pojem stavebné práce. To znamená, že v prípade dodania inžinierskej stavby môže byť toto dodanie posúdené ako dodanie tovaru s inštaláciou alebo montážou. Charakteristickými znakmi takejto dodávky je, že predmetom zmluvného vzťahu je dodanie tovaru, pri ktorom dochádza k zmene práva nakladať s tovarom ako vlastník na inú osobu, a že práce, ktoré sa poskytujú, sa obmedzujú na činnosti, ktoré nespôsobujú zmenu povahy montovaného alebo inštalovaného tovaru a výsledkom týchto činností nie je prispôsobenie tovaru špecifickým potrebám klienta.“ 33. Typickým príkladom sú práve fotovoltaické elektrárne, ktoré môžu byť bez problémov demontované a opätovne zmontované na inom mieste a to bez akéhokoľvek znehodnotenia či podstatnej zmeny stavby, pričom dôkazom toho je najmä výstavba takýchto elektrární na Slovensku. Väčšina týchto elektrární vznikla totiž rozobratím elektrární v Českej republike a ich následným zmontovaním na Slovensku potom, čo sa v Českej republike zmenila legislatíva o podpore týchto zariadení. Je preukázané, že predmetná fotovoltaická elektráreň môže byť ľahko rozmontovaná a posunutá, preto nejde o nehnuteľnosť v zmysle § 16 ods. 1 Zákona č. 222/2004 Z.z., článku 47 Smernice 2006/122/ES či § 119 ods. 1 Občianskeho zákonníka. 34. Že nejde o nehnuteľnosť vyplýva aj z § 22 ods. 3, 4 zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov a komentára k týmto zákonným ustanoveniam. Aby mohli byť splnené podmienky § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. musí byť naviac splnená podmienka, že tieto služby majú ... „dostatočne priame a úzke spojenie s nehnuteľnosťou...“, k čomu sa žalovaný vôbec nevyjadril, jeho rozhodnutie je preto nezákonné a arbitrárne. 35. V časti III.B.4 žaloby žalobca poukázal na „dobrú vieru“ a skutočnosť, že sám prvostupňový správny orgán v zápisnici z miestneho zisťovania zo dňa 3.12.2012 uviedol, že žalobca vykonáva práce na hnuteľnom majetku, čím bol zároveň porušený princíp právnej istoty a má sám o sebe za následok nezákonnosť rozhodnutia prvostupňového správneho orgánu a porušenie § 3 ods. 9 Daňového poriadku, podľa ktorého správca dane dbá na to, aby pri rozhodovaní v skutkovo zhodných prípadoch nevznikli neodôvodnené rozdiely. Prvostupňový správny orgán porušil zákonom stanovenú povinnosť, lebo bez akéhokoľvek racionálneho odôvodnenia zmenil svoje posúdenie skutkovo totožného prípadu, z ktorého posúdenia pritom žalobca nepochybne vychádzal a toto pochybenie nenapravil ani žalovaný. 36. Žalobca ďalej namietal, že rozhodnutia správnych orgánov nemajú náležitosti uvedené v § 63 ods. 5 Daňového poriadku (náležitosti odôvodnenia), poukázal na judikatúru Najvyššieho súdu SR aj Ústavného súdu SR. V odôvodnení rozhodnutia napríklad absentuje čo i len zmienka o tom, prečo považuje žalovaný fotovoltaickú elektráreň za nerozmontovateľnú stavbu, pričom o reakcii na ďalšie námietky žalobcu uvedené počas konania, je len ťažko vôbec uvažovať. Predmetný postup žalovaného tak znamená, že rozhodnutie je arbitrárne a nezákonné. 37. Z uvedených dôvodov žalobca žiadal, aby krajský súd zrušil rozhodnutie žalovaného spolu s rozhodnutím prvostupňového správneho orgánu a vrátil mu vec na ďalšie konanie. Zároveň žiadal, aby mu boli nahradené trovy konania. 38. Žalovaný vo vyjadrení k žalobe zotrval na skutkovej a právnej argumentácii uvedenej v preskúmavanom rozhodnutí a navrhol žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. 39. Dňa 01.07.2016 nadobudol účinnosť Zákon č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok (ďalej len SSP). 40. Podľa § 491 ods. 1 SSP, ak nie je ďalej ustanovené inak, platí tento zákon aj na konania začaté podľa piatej časti Občianskeho súdneho poriadku predo dňom nadobudnutia jeho účinnosti. 41. Podľa § 491 ods. 2 SSP, právne účinky úkonov, ktoré v konaní nastali predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona, zostávajú zachované. Ak sa tento zákon použije na konania začaté predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona, nemožno uplatňovať ustanovenia tohto zákona, ak by boli v neprospech žalobcu, ak je ním fyzická osoba alebo právnická osoba. 42. Vzhľadom na uvedené, aj keď v danej veci začalo konanie podľa piatej časti O.s.p. (Zákon č. 99/1963 Zb.), t.j. podľa právneho predpisu platného predo dňom nadobudnutia účinnosti SSP, dokončí sa podľa SSP. 43. Podľa § 2 ods. 1 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 44. Podľa § 2 ods. 2 SSP každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde. 45. Podľa § 190 SSP, ak správny súd po preskúmaní rozhodnutia alebo opatrenia žalovaného dospeje k záveru, že žaloba nie je dôvodná, rozsudkom ju zamietne. 46. S poukazom na vyššie citované zákonné ustanovenia správny súd preskúmal napadnuté rozhodnutia a konanie ktoré im predchádzalo, vypočul právneho zástupcu žalobcu, konal a rozhodol v neprítomnosti povereného zástupcu žalovaného s poukazom na § 114 SSP, oboznámil sa s obsahom administratívneho spisu a dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná. 47. Podľa § 140 SSP vo veciach toho istého žalobcu a totožného predmetu konania, ktoré už boli predmetom konania pred správnym súdom, v odôvodnení každého ďalšieho rozsudku správny súd poukáže už len na totožný rozsudok, prípadne stručne zopakuje jeho dôvody. 48. Tento senát správneho súdu rozhodol vo veci totožného predmetu konania (zdaňovacie obdobie január 2013) toho istého žalobcu, rozsudkom zo dňa 06.novembra 2015 sp.zn.3S/74/2014-66. 49. Predmetom preskúmania je rozhodnutie žalovaného, ktorým podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku potvrdil rozhodnutie správcu dane zo dňa 24.11.2015 číslo: 21292184/2015, ktorým podľa § 68 ods. 6 Daňového poriadku určil rozdiel v sume nadmerného odpočtu 22.741,20 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2013, t.j. znížil nadmerný odpočet na DPH za február 2013 zo sumy 26.365,57 eur na sumu 3.624,37 eur, lebo dospel k záveru, že slovenské spoločnosti poskytovali inštalačné práce na fotovoltaických elektrárňach nachádzajúcich sa v Nemecku. Tie ako inžinierske stavby spĺňajú charakter nehnuteľnosti, preto išlo o služby vzťahujúce sa na nehnuteľnosť nachádzajúcu sa v Nemecku. Miesto dodania preverovaných služieb preto správca dane určil podľa § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH v Nemecku. Keďže služby neboli dodané na Slovensku, ale na území členského štátu EÚ - Nemecku, pri dodaní týchto služieb nevznikla daňová povinnosť (§ 2 ods. 1 písm. b/ zákona č. 222/2004 Z.z.), preto žalobcovi nevzniklo ani právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH. 50. Na základe odvolania žalobcu, žalovaný podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku rozhodnutie správcu potvrdil. 51. Rozsah preskúmavacieho konania bol daný rozsahom žalobných námietok, keď vzhľadom na ich obsah bolo rozhodujúcim posúdenie, či išlo o služby spojené s nehnuteľnosťou a teda či správca dane správne aplikoval § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH, a správne určil miesto dodania služby - v Nemecku, čo má vplyv na vznik daňovej povinnosti aj právo na odpočítanie dane. 52. Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH, predmetom dane je a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, b) poskytnutie služby za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, c) nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu Európskej únie, d) dovoz tovaru do tuzemska. 53. Podľa § 15 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z.o DPH, miestom dodania služby zdaniteľnej osobe, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, je miesto, kde má táto osoba sídlo alebo miesto podnikania, a ak je služba dodaná prevádzkarni zdaniteľnej osoby, miestom dodania služby je miesto, kde má táto osoba prevádzkareň. Ak zdaniteľná osoba, ktorá je príjemcom služby, nemá sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň, miestom dodania služby je jej bydlisko alebo miesto, kde sa obvykle zdržiava. 54. Podľa § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH, miestom dodania služby vzťahujúcej sa na nehnuteľnosť vrátane realitnej činnosti a činnosti znalcov, ubytovacích služieb, poskytnutia práva na užívanie nehnuteľnosti, služieb zameraných na prípravu a koordináciu stavebných prác, ako sú služby poskytované architektmi a osobami zabezpečujúcimi stavebný dozor, je miesto, kde sa nehnuteľnosť nachádza. 55. Podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 56. Podľa § 49 ods. 2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 57. Podľa § 119 ods. 2 zákona č. 40/1964 Zb. Občianskeho zákonníka (ďalej len „OZ“) nehnuteľnosťami sú pozemky a stavby spojené so zemou pevným základom. 58. Podľa § 43 Stavebného zákona, stavba je stavebná konštrukcia postavená stavebnými prácami zo stavebných výrobkov, ktorá je pevne spojená so zemou alebo ktorej osadenie vyžaduje úpravu podkladu. Pevným spojením so zemou sa rozumie a) spojenie pevným základom, b) upevnenie strojnými súčiastkami alebo zvarom o pevný základ v zemi alebo o inú stavbu, c) ukotvenie pilótami alebo lanami s kotvou v zemi alebo na inej stavbe, d) pripojenie na siete a zariadenia technického vybavenia územia, e) umiestnenie pod zemou. 59. Podľa § 43a Stavebného zákona, stavby sa podľa stavebnotechnického vyhotovenia a účelu členia na pozemné stavby a inžinierske stavby. 60. Podľa § 43a ods. 3 písm. k/ Stavebného zákona, inžinierske stavby sú stavby energetických zariadení, plynárne a spaľovne odpadu. 61. V danom prípade správca dane zistil, že žalobca cez dodávateľov STROJMONT SK, s.r.o. a ELKO, spol. s.r.o. vykonal montážne práce - nabíjanie kolíkov a ostatných výkonov na výstavbe fotovoltaickej elektrárne v Nemecku. 62. Napriek námietke žalobcu, že sa nejedná o stavbu spojenú so zemou pevným základom (§ 119 ods. 2 OZ) a teda o služby spojené s nehnuteľnosťou, aj podľa názoru správneho súdu bolo potrebné pojem „stavba spojená s pevným základom“ vykladať v súlade s § 43 a § 43a Stavebného zákona a pevným spojením so zemou rozumieť aj upevnenie strojnými súčiastkami alebo zvarom o pevný základ v zemi, alebo o inú stavbu, ukotvenie pilótami alebo lanami s kotvou v zemi, alebo na inej stavbe. Fotovolatická elektráreň je montovaná na pevných základoch, podporné konštrukcie sú vo forme pevného trojuholníkového rámu, spojené so zemou kotviacimi prvkami (narážacími pilótami), nie je ľahko rozmontovateľná, nie je možné ju voľne presunúť, pre jej funkčnosť je nevyhnutné, aby bola napojená na energetickú sieť, pri jej oddelení od zeme a demontovaní nebude plniť svoju funkciu, a teda sa jedná o inžiniersku stavbu, ktorá spĺňa charakter nehnuteľnosti a vykonávané služby s ňou bezprostredne súviseli. 63. Nepochybil preto správca dane, ak aplikoval § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH a vec posúdil ako dodanie služby vzťahujúcej sa na nehnuteľnosť v Nemecku a takýmto postupom, s poukazom na § 2 ods. 1 písm. b/ a § 49 ods. 1, ods. 2a zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH vo veci rozhodol, a ak žalovaný toto rozhodnutie potvrdil. 64. Rozhodnutia správnych orgánov vychádzajú z náležite zisteného skutkového stavu aj správneho právneho posúdenia. Správne orgány sa jasne a zrozumiteľne vysporiadali so všetkými námietkami žalobcu, boli dodržané aj procesné ustanovenia. 65. Žalobca v žalobe nedôvodne poukazuje na ustanovenie § 22 zákona č. 595/2003 Z.z o dani z príjmov, ktoré sa vzťahuje na odpisy hmotného majetku, pričom k nemu patria aj samostatné hnuteľné veci uvedené v odseku 3, 4. Posudzovanie hnuteľnej veci, resp. nehnuteľnosti z pohľadu dane z príjmov nemožno stotožňovať s týmto konaním. 66. Podľa § 24 zákona č. 595/2003 Z.z ide o hmotný majetok, ktorý odpisuje daňovník, ktorý má k tomuto majetku vlastnícke právo, resp. daňovník, ktorý nemá vlastnícke právo k tomuto majetku, ak účtuje alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 alebo 14 o hmotnom majetku uvedenom v tomto ustanovení zákona. Skutočnosť, že pre účely dane z príjmov bola fotovoltaická elektráreň posúdená pre účely odpisovania ako samostatné technologické zariadenie, nemá nič spoločné s daným prípadom, keďže fotovoltaická elektráreň na ktorej žalobca vykonával práce, sa nachádza na území Nemecka, jej vlastníkom bol nemecký daňový subjekt a ako nehnuteľnosť bola posudzovaná pre účely zákona o DPH. 67. Žalobca aj nedôvodne namieta, že správca dane bez odôvodnenia zmenil svoje posúdenie skutkovo totožného prípadu, lebo v zápisnici o miestnom zisťovaní zo dňa 3.12.2012 č. 9712401/5/3582467/2012 výslovne uviedol, že ide o hnuteľnú vec a aj v svojom usmernení uviedol, že v prípade poskytovania služieb v súvislosti s fotovoltaickou elektrárňou nie je vylúčené uplatnenie postupu podľa § 15 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH. Predmetom miestneho zisťovania bolo preverovanie vykonávania ekonomickej činnosti pre účely posúdenia žiadosti žalobcu na dobrovoľnú registráciu DPH, a nie kontrola správnosti zdaňovania realizovaných obchodných transakcií, pričom v čase vykonávania miestneho zisťovania žalobca nebol platiteľom DPH. V usmernení žalovaný uviedol, že v prípade poskytnutia služieb súvisiacich s fotovoltatickou elektrárňou nie je vylúčené uplatnenie ustanovenia § 15 ods. 1 alebo § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH. Ak má ísť o službu spojenú s nehnuteľnosťou, je potrebné skúmať, či existuje dostatočná väzba medzi poskytovanou službou a nehnuteľnosťou. Zároveň v odpovedi na otázku žalobcu žalovaný uviedol, že odborné informácie poskytuje daňovým subjektom len vo všeobecnej rovine s odkazom na príslušné ustanovenia daňových zákonov. Žalobcovi teda nebolo v tomto konkrétnom prípade odporúčané posudzovanie predmetných služieb podľa § 15 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH. Naviac z obsahu rozhodnutia vyplýva, že v januári 2013 zverejnil žalovaný na svojej verejnej internetovej stránke Metodický pokyn k uplatneniu dane z pridanej hodnoty pri službách vzťahujúcich sa na nehnuteľnosť a to práve z dôvodu, aby pri takýchto službách nedochádzalo u daňových subjektov k rozdielnemu postupu pri určení miesta ich dodania. Žalobca preto musel mať vedomosť, že daňové orgány posudzujú fotovoltaickú elektráreň ako nehnuteľnosť, teda ako stavbu pripevnenú k zemi ktorá nemôže byť ľahko rozmontovateľná, alebo posunutá. 68. Z uvedených dôvodov správny súd podľa § 190 SSP žalobu ako nedôvodnú zamietol. 69. O náhrade trov konania rozhodol podľa § 167 ods. 1 v spojení s § 168 SSP. Žalobca nebol v konaní úspešný, nebol naplnený ani dôvod uvedený v § 168 SSP, preto súd náhradu trov konania účastníkom nepriznal. 70. Toto rozhodnutie prijal senát správneho súdu v pomere hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, a to v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia krajského súdu, ktorú je potrebné podať na krajskom súde v Prešove (§ 443 ods. 2 písm. a/ v spojení s § 444 ods. 1 SSP). V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (ďalej len „sťažnostné body“), návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti (§ 445 ods. 1, 2 SSP). Sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; ak ide o konanie o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ SSP; ak je žalovaným Centrum právnej pomoci (§ 449 ods. 1, 2 SSP).