Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Trnava Spisová značka: 20S/110/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 2016200667 Dátum vydania rozhodnutia: 18. 10. 2017 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Róbert Foltán ECLI: ECLI:SK:KSTT:2017:2016200667.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Trnave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Róberta Foltána a sudcov JUDr. Ľubomíra Bundzela a JUDr. Ľuboslavy Vankovej v právnej veci žalobcu Ján Brocka BROCKA, Svätopeterská 66, Hlohovec, IČO 33 429 707, zastúpeného spoločnosťou Advokátska kancelária MCL, s.r.o., Mostová 2, Bratislava, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo 103884340/2016 zo dňa 12.09.2016, takto r o z h o d o l : I. Súd rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 103884340/2016 zo dňa 12.09.2016 z r u š u j e a vec mu vracia na ďalšie konanie. II. Žalobcovi sa priznáva právo na náhradu trov konania v celom rozsahu. o d ô v o d n e n i e : 1. Žalobca sa v konaní domáhal preskúmania zákonnosti a zrušenia rozhodnutia č. 103884340/2016 zo dňa 12.09.2016, ktorým žalovaný ako druhostupňový správny orgán potvrdil prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Trnava č. 103371816/2016 zo dňa 20.06.2016, ktorým bol žalobcovi podľa § 68 ods. 5 zák. č. 563/2009 Z.z. o správe daní vyrubený rozdiel dane v sume 36 914,12 Eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2008. 2. Žalobca namietal, že rozhodnutia správnych orgánov vo veci vychádzali z nesprávneho právneho posúdenia veci, sú nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a zistený skutkový stav je v rozpore s obsahom administratívneho spisu a nemá v ňom oporu. Nesprávne vyhodnotenie skutkového stavu podľa žalobcu spočívalo v tom, že správca dane sa v rozhodnutí rozsiahlym spôsobom zaoberal skutočnosťami relevantnými pre dodávateľské subjekty žalobcu (EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, GEWEX, s.r.o. a BDL Logistic, s.r.o.) a ku skutočnostiam, ktoré uviedol žalobca, sa buď nevyjadril, alebo sa vyjadril len okrajovo. Správca dane nespochybnil existenciu dodaného tovaru, avšak napriek tomu, že vykonal rozsiahle dokazovanie, toto sa uberalo prioritne nesprávnym smerom. Dodávateľ dodanie tovaru potvrdil, ale správca dane napriek tomu overoval aj subdodávateľa na predchádzajúcom stupni obchodu, kde vznikli pochybnosti o dodaní, čo však nepatrí do dôkaznej povinnosti daňového subjektu. Správca dane alebo orgány činné v trestnom konaní musia podľa žalobcu dokázať, že na predchádzajúcom stupni obchodu bol prípadne spáchaný daňový podvod a daňový subjekt o ňom vedel. Správca dane, ani žalovaný vo svojich rozhodnutiach nepreukázali, že žalobca sa dopustil nezákonnosti, alebo vedel, resp. mohol vedieť, že dodávateľské subjekty sa dopustili podvodu. Týmito skutočnosťami a ich vplyvom na odpočet DPH u žalobcu sa správca dane vo svojom rozhodnutí vôbec nezaoberal. Pokiaľ mala spoločnosť EUROCOOP vytvorený nejaký dodávateľský reťazec, tieto obchodné aktivity spadajú pod kontrolu spoločnosti EUROCOOP a nie žalobcu, nakoľko predchádzajú jeho obchodnému vzťahu, a teda prirodzene nemá žalobca na ne dosah. Postup správcu dane ako aj žalovaného, kedy do podvodného reťazca zahrnuli aj žalobcu, je zjednodušený a nedôsledný. Žalobca nebol súčasťou žiadneho umelého mechanizmu obchodovania, nakoľko žalobca reálne obchodoval so spoločnosťou EUROCOOP a o pozadí obchodovania EUROCOOPU, alebo jeho dodávateľov, nemal a nemohol mať vedomosť. Žalovaný mu nedôvodne vyčítal nepreverenia deklarovaného dodávateľa a dojednávanie obchodov s p. S., ktorý však bol členom štatutárneho orgánu dodávateľa a ubezpečil o tom, že má na starosti zastrešovanie obchodnej činnosti dodávateľa. Pokiaľ žalovaný z odovzdávania finančnej hotovosti šoférom JMK vyvodzoval, že žalobca vedel o tom, že EUROCOOP nie je reálnym dodávateľom, opomenul, že k takémuto odovzdávaniu hotovosti dochádzalo málokedy a iba na pokyn dodávateľa, úhrady boli väčšinou vykonávané do rúk p. S. alebo p.S.. Reálnosť vykonaných obchodov bola preukázaná svedeckými výpoveďami a bola doložená faktúrami ako aj dodacími listami, ktoré potvrdili existenciu tovaru. Nesprávne právne posúdenie spočívalo v tom, že žalobca v priebehu daňovej kontroly a následne v priebehu vyrubovacieho konania jednoznačne preukázal splnenie podmienok nároku na odpočet DPH v zmysle § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH a to dodávateľskými faktúrami, príjemkami k dodanému tovaru, platbami za dodaný tovar a dôkazmi preukazujúcimi použitie tovaru na zdaniteľné plnenie žalobcu, a to aj viacerými svedeckými výpoveďami. Správca dane nikdy nespochybnil reálnosť existencie dodávok bravčového mäsa, ktoré žalobca spracoval, a ďalej použil na zdaniteľné plnenia. Žalobca teda preukázateľne uniesol dôkazné bremeno v zmysle § 24 ods. 1 daňového poriadku a správca dane zakladal svoje rozhodnutie na tom, že podmienkou uplatnenia odpočtu žalobcu je dodanie tovaru, na základe ktorého vznikla daňová povinnosť u iného subjektu, pričom argumentoval aj zneužitím práva v zmysle rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-255/2 Halifax. Žalovaný nesprávne uvádza, že rozsudok ESD vo veci Halifax treba považovať za podporný argument nakoľko uvedené rozhodnutie nie je možné aplikovať na prípad žalobcu, keďže obchodné transakcie, ktoré boli predmetom kontroly, nemali u žalobcu za cieľ získať daňovú výhodu, pretože žalobca za tovar preukázateľne zaplatil a tiež odviedol príslušnú daň správcovi dane. Nesprávne právne posúdenie spočíva v tom, že správca dane opiera svoje závery výlučne na kontrolných zisteniach týkajúcich sa predchádzajúcich stupňov v rámci dodávateľského reťazca, a to bez priamej súvislosti so žalobcom. Procesné pochybenia správcu dane v priebehu daňového konania spočívali v porušení zásady materiálnej pravdy, v zmysle ktorej podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku je správca dane povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní a zisťovať skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní čo najúplnejšie. Správca dane bez akéhokoľvek dôvodu zamietol návrh žalobcu na vypočutie ďalších svedkov vo vyrubovacom konaní na základe žiadosti zo dňa 23.03.2016. Zamietnutie uvedenej žiadosti odôvodnil zmeškaním procesnej lehoty stanovenej správcom dane vo výzve na predloženie dôkazov, v súvislosti s čím žalobca uviedol, že si je vedomý celkovej dĺžky vyrubovacieho konania, avšak navrhovaní svedkovia neboli dostupní, resp. boli identifikovaní až v čase odpovede na uvedenú žiadosť. Argument správcu dane o celkovej dĺžke vyrubovacieho konania neobstojí, keďže je to správca dane, ktorý vedie dokazovanie a samotný správca dane bol v priebehu daňového konania povinný vypočuť uvedené osoby z vlastného podnetu, keďže ich svedecké výpovede mohli dopomôcť správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Vážnym procesným pochybením bola skutočnosť, že správca dane vopred neupozornil žalobcu, že dňa 05.05.2014 má byť vykonaný výsluch kľúčového svedka - podpredsedu predstavenstva spoločnosti EUROCOOP L. S.. Dôvodom opätovného predvolania L. S. podľa prvostupňového rozhodnutia bolo získanie nových informácií ohľadom obchodov s mäsom od Prezídia Policajného zboru počas vyrubovacieho konania. Keďže však žalobca v dôsledku pochybenia správcu dane nevedel, že takýto výsluch sa bude opätovne konať, nemohol svedka vo svetle nových skutočností priamo konfrontovať, príp. položiť mu doplňujúce otázky. Žalovaný neuznáva, že v tomto prípade došlo k porušeniu práva žalobcu dávať svedkom otázky počas ústneho pojednávania, nakoľko neskôr dňa 06.10.2014 správca dane oboznámil žalobcu s výsledkami šetrenia, aj s výsluchom L. S., čo preukazuje zápisnica č. 9201402/5/4510118/2014 zo dňa 14.11.2014, kedy bola vykonaná medzi L. S. a žalobcom vzájomná konfrontácia. 3. Žalovaný vo svojich písomných vyjadreniach vo veci uvádzal, že na základe zistení prvostupňového orgánu nebol preukázaný vznik práva na odpočítanie dane zo sporných faktúr od dodávateľa EUROCOOP. Existencia tovaru - bravčového mäsa nebola spochybnená, ale nebolo preukázané, že fakturovaný tovar bol dodaný dodávateľom uvedeným na sporných faktúrach, t.j. družstvom EUROCOOP. Tomuto dodávateľovi nevznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) na základe reálne uskutočnenej dodávky tovarov v tuzemsku. Žalobca si preto uplatnil právo na odpočítanie dane zo sporných faktúr v rozpore s § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a § 51 zákona o DPH, teda neoprávnene. Z rozsiahleho šetrenia vyplýva, že bol vytvorený umelý mechanizmus obchodovania, do ktorého boli zapojené osoby bez akéhokoľvek právneho vedomia a ekonomicko - sociálneho zázemia, vystupujúce v úlohe dodávateľov pre EUROCOOP za účelom odpočítania dane z tovaru nadobudnutého v tuzemsku, čoho následným efektom bolo získanie daňovej výhody pre spoločnosti zapojené do reťazca. Správca dane preukázal, že fakturačný tok tovaru sa nezhodoval s reálnym tokom obchodovania s tovarom dodaným na územie SR. Z výsledkov zistení vyplýva, že česká spoločnosť Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., Znojemská 390, 672 01 Moravský Krumlov, ČR, IČ DPH: CZ49437771 (ďalej len „JMK“) mala dodávať bravčové mäso fakturačne spoločnostiam GEWEX, s.r.o., Kozia 17, 811 03 Bratislava, IČO: 358 136 01 (január, február 2008) - ďalej len GEWEX“ a BDL Logistik, s.r.o., Antona Bernoláka 6, 034 01 Ružomberok, IČO: 364 273 65, (ex offo výmaz 05.04.2011) - ďalej len „BDL Logistic“. Spoločnosť GEWEX bola nekontaktná, nepodávala daňové priznania. Konateľ BDL Logistic nemal žiadnu vedomosť o chode spoločnosti. Tieto spoločnosti fakturačne deklarovali dodanie sporného tovaru spoločnosti EUROCOOP, ktorá mala tovar následne dodávať svojim odberateľom vrátane žalobcu. Žalobca tovar prijal a následne dodával odberateľom U. P., IČO: 226 777 71; N. P., IČO: 175 172 22 a MUDr. V. P., IČO: 320 690 06 (ďalej len „P.“). Spoločnosť JMK v skutočnosti dodávala tovar priamo odberateľom spoločnosti EUROCOOP, teda aj žalobcovi, resp. aj odberateľom žalobcu - P.. Spochybnenie obchodov medzi spoločnosťou EUROCOOP a žalobcom spočívalo aj v tom, že za spoločnosť EUROCOOP konal podpredseda predstavenstva p. S., hoci podľa výpisu z obchodného registra nebol na takéto konanie oprávnený a spoločnosť EUROCCOP nepreukázala, že L. S. disponoval s plnou mocou, ktorá ho oprávňovala za spoločnosť konať a uzatvárať obchody. Žalovaný odmieta tvrdenie, že zistenie skutkového stavu bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci, pretože sa vo svojom rozhodnutí jednoznačne vysporiadal so všetkými výpoveďami svedkov, čestnými vyhláseniami, nespochybnil existenciu a spracovanie mäsa žalobcom, čo však nič nezmenilo na reálnych zisteniach správcu dane. Žalobca sa svojou kúpou zúčastňoval na plneniach, ktoré sú súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH a preto tieto skutočnosti nemohli ovplyvniť jeho závery a nebolo nevyhnutné sa k nim rozsiahlym spôsobom vyjadrovať. Prvostupňový orgán považoval za podstatné uviesť zistenia o iných spoločnostiach zapojených v reťazci, a to z dôvodu poukázania na niekoľkoročné systematické zneužívajúce konanie s cieľom získania daňovej výhody, ktorého priamym účastníkom bol aj žalobca. Vážnym pochybením zo strany žalobcu bolo to, že si nepreveril svojho dodávateľa spoločnosť EUROCOOP, za ktorú mal konať predseda N. G., pričom žalobca konal výlučne s p.S., ktorý bol podpredseda predstavenstva, a teda neoprávnenou osobou, ktorá nemala právomoc na podpísanie dodávateľsko-odberateľskej zmluvy. Rovnako nebol oprávnený konať za túto spoločnosť ani p. S.. Vo vzťahu k odberateľom - P. sa vyjadril, že s nikým z nich nikdy nehovoril a p. P. tovar vždy objednal u S., finančnú hotovosť odovzdával okrem iných aj šoférom spoločnosti JMK a sám sa vyjadril v tom zmysle, že vedel, že peniaze boli pre JMK, avšak jemu postačovalo, že dostal faktúru od deklarovaného dodávateľa EUROCOOP. Ďalším pochybením žalobcu bolo aj to, že si nepreveril registráciu EUROCOOP v období januára až december 2008 na príslušnej Regionálnej veterinárnej a potravinovej správe podľa § 40 zákona č. 39/ 2007 Z.z. o veterinárnej starostlivosti. Žalovaný konštatoval, že vykonaným dokazovaním bolo zistené, že spoločnosť EUROCOOP nenadobudla sporný tovar od dodávateľských subdodávateľov GEWEX s.r.o. a BDL Logistic, keďže spoločnosť EUROCOOP tovar nenadobudla, sporné faktúry nie sú faktúry za reálne uskutočnené dodávky tovarov v tuzemsku vyhotovené v súlade s § 71 ods. 1 zákona o DPH, na základe vzniku daňovej povinnosti deklarovaným dodávateľom EUROCCOP. Žalovaný zdôrazňoval, že pri posudzovaní nároku na odpočítanie DPH musí mať skutočný stav prednosť pred stavom formálnym. Uskutočnenie zdaniteľného obchodu je základnou podmienkou na uplatnenie odpočítania dane. V prípade, ak zdaniteľný obchod v zmysle faktúry nie je uskutočnený dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako aj preukazovanie zaplatenia súm na faktúre, príp. predloženie ďalších dokladov, nie sú predpokladom na odpočítanie dane v zmysle zákona o DPH. Žalobca nepredložil dostatočné dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia, a teda neuniesol dôkazné bremeno. V danom prípade existovalo aj množstvo nejasností a rozporností vo vyjadrení zúčastnených osôb vo vzťahu k odovzdávaniu hotovosti šoférom spoločnosti JMK. Dňa 19.07.2012 žalobca uviedol, že za spoločnosť EUROCOOP preberal hotovosť p. S., pričom 06.10.2014 už konštatoval, že platby boli dávané šoférom JMK v hotovosti, alebo aj p. S. alebo O. S. v hotovosti, pričom p. S. dňa 05.05.2014 sa vyjadril v tom zmysle, že žalobca odovzdal peniaze šoférovi JMK za mäso, ktoré mu bolo dodané z tejto spoločnosti, teda nie spoločnosťou EUROCOOP. V zmysle uvedených tvrdení nie je možné jednoznačne ustáliť, že k odovzdaniu hotovosti šoférom JMK dochádzalo iba málokedy, ako tvrdí žalobca. Išlo pritom o vysoké sumy a potvrdenie od šoféra nikdy nebolo vystavené a vyjadril sa, že vedel, že peniaze boli pre JMK. Jemu postačovalo dostať faktúry od deklarovaného dodávateľa. Neobstojí teda tvrdenie, že hotovosť v značne vysokých čiastkach bola odovzdávaná šoférom na pokyn dodávateľa a že dochádzalo k takémuto odovzdaniu iba málokedy, a to bez akýchkoľvek záruk o zaplatení pre žalobcu. Žalovaný ďalej uviedol, že nemôže súhlasiť ani s tvrdením, že správca dane opiera svoje závery výlučne na kontrolných zisteniach týkajúcich sa predchádzajúcich stupňov v rámci dodávateľského reťazca a to bez priamej súvislosti so žalobcom. Podľa žalovaného žalobca bol priamym účastníkom reťazca, v rámci ktorého dochádzalo k podvodnému konaniu, preto je irelevantné aj konštatovanie o nesprávnej interpretácii ustanovenia zákona o DPH, ktoré nemôžu byť na ujmu žalobcu, čo má zakladať dostatočné dôvody na zrušenie rozhodnutia prvostupňového orgánu ako aj rozhodnutia žalovaného. Ďalej v danej súvislosti je neopodstatnené poukazovanie aj na rozsudok NS SR 3Sžf 1/2010, ktoré závery aplikuje žalobca vo svojom odvolaní, pričom tieto závery nie sú aplikovateľné na tento prípad. Pokiaľ ide o zásadu materiálnej pravdy, na základe ktorej porušenia prvostupňový orgán sa mal dopustiť zamietnutím návrhu žalobcu na vypočutie ďalších svedkov, a to V. N. a S. Z., žalovaný konštatuje, že je na zvážení správcu dane, aké dôkazy vykoná a akým spôsobom doplní dokazovanie a akú hodnovernosť a dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajú z reálneho dokazovania. Prvostupňový orgán vyzval listom zo dňa 19.11.2015 žalobcu, aby navrhol svedkov, ktorých potrebuje vypočuť, v doručenej odpovedi žalobca žiadnych svedkov nenavrhol, správca dane vypočul všetkých svedkov, ktorí boli navrhnutí, ďalšiemu návrhu na vypočutie svedkov nevyhovel, pretože výsluch navrhnutých svedkov nepovažoval za potrebné, nakoľko čestnými vyhláseniami V. N. a Ing. S. Z. neboli preukázané také skutočnosti, ktoré by odôvodňovali záver o potrebe vypočutia týchto svedkýň. Ing. S. Z. v čestnom vyhlásení opísala odovzdávanie faktúr, ako aj príjmových dokladov zo strany p. S.. Ing. Z. v predmetnom čestnom vyhlásení iba konštatuje, že pre žalobcu zabezpečovala účtovné služby od r.1999, spracovala účtovné doklady, ktoré jej pravidelne boli dodané, odovzdávané vo vzťahu k sporným dodávkam potvrdila, že jej boli odovzdané na spracovanie faktúry, ako aj príjmové doklady podpísané zo strany p. S. a p. O. N. a žalobcu. Niektoré úhrady faktúry boli realizované aj bankovým prevodom. Tieto skutočnosti bola ochotná dosvedčiť aj výsluchom. Žalovaný poukázal na skutočnosť, že Ing. Z. má kanceláriu vo svojom súkromnom dome, kde vykonáva účtovnú činnosť aj iným subjektom, na základe čoho je opodstatnené sa domnievať, že na prevádzke žalobcu sa v kontrolovanom období nezdržiavala. Rovnako žalovaný konštatoval, že ani čestným vyhlásením manželky V. N. neboli vyvrátené pochybnosti prvostupňového orgánu, že deklarované obchodné transakcie prebehli v zmysle sporných faktúr, teda že po dôslednom preskúmaní predložených vyhlásení sa sám žalobca priznáva (uvádza, že prvostupňový orgán, ako aj žalovaný sa k nim vyjadrili), bolo konštatované, že predmetné čestné vyhlásenia neovplyvňujú jeho závery, resp. už vykonané vyhodnotenie dôkazov. Pokiaľ ide o procesné pochybenie vo vzťahu k vypočutiu podpredsedu predstavenstva EUROCOOP p. S., žalovaný skonštatoval, že žalobca sa mohol s výpoveďou tohto svedka oboznámiť pri vzájomnej konfrontácii, ku ktorej došlo dňa 14.11.2014. 4. Z prvostupňového rozhodnutia Daňového úradu Trnava č.103371816/2016 zo dňa 20.06.2016 súd zistil, že správca dane podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 36.914,12 Eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2008. Svoje rozhodnutie odôvodnil tým, že Daňový úrad Trnava vykonal u platiteľa dane z pridanej hodnoty Jána Brocku daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2008 bez písomného oznámenia o daňovej kontrole. Zápisnica o začatí daňovej kontroly č. 9200402/5/541682/2012/Pri bola spísaná dňa 25.05.2012. O výsledku daňovej kontroly správca dane vyhotovil protokol č. 9201402/5/4458967/2013 zo dňa 02.10.2013. Protokol bol spolu s výzvou zaslaný na vyjadrenie žalobcovi, ktorý mu bol doručený dňa 09.10.2013. Správca dane po ukončení daňovej kontroly, t.j. deň nasledujúci po doručení protokolu, začal vyrubovacie konanie. V zmysle § 46 ods. 8 zák. č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov mohol daňový subjekt predložiť písomné vyjadrenie k protokolu a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly, najneskôr do 30 pracovných dní odo dňa doručenia výzvy s protokolom, t.j. do 21.11.2013. Žalobca zaslal toto vyjadrenie dňa 18.11.2013. Predmetom daňovej kontroly boli dodávateľsko-odberateľské faktúry od spoločnosti EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, týkajúce sa dodávok bravčového mäsa pre žalobcu. Podľa zistenia správcu dane, v skratke, podnikateľské aktivity kontrolovaného daňového subjektu neboli štandardnými obchodmi, nakoľko bolo preukázané, že fakturačný tok tovaru, keď sa jednalo o komoditu - bravčové mäso, sa nezhodoval s reálnym tokom obchodovania s tovarom dodaného na územie Slovenskej republiky. Tovar - bravčové mäso z Českej republiky, ktoré mal podľa predložených dokladov od subjektu v reťazci označeného ako „MissingTrader“ a to konkrétne spoločnosť BDL Logistic s.r.o., nadobudnúť daňový subjekt EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, do 04.04.2013 EUROCOOP spotrebné družstvo, bol na základe zistení získaných počas daňovej kontroly dodávaný z Českej republiky priamo ďalším slovenským daňovým subjektom, podľa predložených dokladov je to deklarovaný odberateľ daňového subjektu Ján Brocka. Daňový subjekt EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii sa v žiadnom z obchodov nechoval ako vlastník tovaru, tovar nenadobudol, následne ho nedodával odberateľovi uvedeného na jeho odberateľských faktúrach. Všetky skutočnosti poukázali na to, že bol vytvorený umelý mechanizmus obchodovania, do ktorého boli zapojené osoby bez akéhokoľvek právneho vedomia a ekonomického sociálneho zázemia, tzv. biele kone, vystupujúce v úlohe dodávateľov tovaru pre platiteľa EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii a následne pre kontrolovaný daňový subjekt za účelom odpočítania dane z tovaru nadobudnutého v tuzemsku. Zo zistení správcu dane teda vyplynulo, že jediným cieľom deklarovaných plnení, na základe vyhotovených faktúr a podporných dokladov, bolo získanie daňovej výhody pre odberateľa daňového subjektu EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, v tomto prípade Jána Brocku. 5. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca odvolanie. 6. Žalovaný ako druhostupňový správny orgán svojim rozhodnutím č. 103884340/2016 zo dňa 12.09.2016 potvrdil prvostupňové rozhodnutie s odôvodnením, že správca dane dostatočným spôsobom vyhodnotil všetky relevantné dôkazy a vo veci rozhodol správne, keď žalobca v rozpore s ust. § 24 ods. 1 daňového poriadku dostatočne nepreukázal, že pri dodaní tovaru uvedeného na faktúrach od dodávateľa EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, v zdaňovacom období október 2008, boli splnené podmienky pre uplatnenie práva na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH. Ďalej žalovaný uviedol, že zdaniteľné obchody neboli reálne uskutočnené, EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii tovar nenadobudol od svojich dodávateľov a to od spoločnosti BDL Logistic s.r.o. a následne ho teda nemohol dodať odberateľovi - žalobcovi. Ďalej žalovaný uviedol, že fakturačný tok tovaru sa nezhodoval s reálnym tokom obchodovania s tovarom dodaným na území SR a jediným cieľom deklarovaných plnení na základe vyhodnotených faktúr a podporných dokladov bolo získanie daňovej výhody pre odberateľa spoločnosti EUROCOOP - žalobcu. Žalovaný skonštatoval, že zistil objektívne skutočnosti, ktoré nasvedčujú zneužitiu práva v oblasti DPH a navyše žalobca sa vo vzťahu k odberateľom nechoval ako vlastník tovaru, tovar nikdy nenadobudol od spoločnosti EUROCOOP a následne ho nedodal zmieneným odberateľom. 7. Krajský súd za splnenia procesných podmienok (§ 107 ods. 2 SSP a § 137 ods. 4 SSP ) prejednal vec bez nariadenia pojednávania a po oboznámení sa s obsahom spisového materiálu, vrátane administratívneho spisu žalovaného správneho orgánu, dospel k záveru o dôvodnosti žaloby. 8. Podľa § 3 daňového poriadku (1) Pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. (2) Správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. (3) Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. (4) Správa daní je neverejná okrem úkonov, ktorých povaha to neumožňuje. Z úkonov pri správe daní sa nesmú zverejňovať obrazové, zvukové alebo obrazovo-zvukové záznamy. (5) Správca dane je povinný vykonať úkony pri správe daní aj z vlastného podnetu, ak sú splnené zákonné podmienky pre vznik alebo existenciu daňovej pohľadávky, a to aj vtedy, ak daňový subjekt nesplnil riadne alebo vôbec svoje povinnosti. (6) Pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada. (7) Daňové subjekty majú pri správe daní rovnaké práva a povinnosti. (8) Právom aj povinnosťou daňových subjektov a iných osôb podľa § 4 ods. 2 písm. d) pri správe daní je úzko spolupracovať so správcom dane. (9) Správca dane dbá na to, aby pri rozhodovaní v skutkovo zhodných prípadoch nevznikali neodôvodnené rozdiely. (10) Ustanovenia odsekov 1 až 9 sa primerane vzťahujú aj na Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky (ďalej len "finančné riaditeľstvo") a Ministerstvo financií Slovenskej republiky (ďalej len "ministerstvo"), ak postupujú podľa tohto zákona alebo osobitných predpisov. 1) Podľa § 24 ods. 1 písm. a) daňového poriadku (1) Daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, 2) (2) Správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. (3) Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. (4) Ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Podľa § 25 daňového poriadku (1) Každý je povinný vypovedať na účely správy daní ako svedok o dôležitých okolnostiach, ak sú mu známe; musí vypovedať pravdivo a nič nezamlčať. Správca dane môže svedkovi uložiť povinnosť, aby sa dostavil osobne a vypovedal; ak sa svedok nedostaví, správca dane môže postupovať podľa § 20. (2) Správca dane je povinný poučiť svedka pred vypočutím o možnosti odoprieť výpoveď, o jeho povinnosti vypovedať pravdivo a nič nezamlčať a o právnych následkoch nepravdivej alebo neúplnej výpovede. 23)Odoprieť výpoveď môže ten, kto by ňou spôsobil nebezpečenstvo trestného stíhania sebe alebo blízkym osobám. (3) Svedok nesmie byť vypočúvaný o skutočnostiach, ktoré sú utajovanými skutočnosťami 22)alebo na ktoré sa vzťahuje zákonom uznaná alebo uložená povinnosť mlčanlivosti, iba ak by bol povinnosti zachovávať tajomstvo alebo mlčanlivosť zbavený príslušným orgánom alebo tým, v záujme koho túto povinnosť má. (4) Ak vypovedá svedok, daňový subjekt alebo jeho zástupca má právo byť prítomný pri jeho vypočutí a klásť mu otázky. Správca dane je povinný o výsluchu svedka včas písomne vyrozumieť daňový subjekt alebo jeho zástupcu. 9. Žalovaný sám pripúšťa určité pochybenie pri vykonaní dôkazu výsluchom svedka L. S. dňa 05.05.214 bez prítomnosti žalobcu, hoci podľa názoru žalovaného tento procesný nedostatok bol odstránený tým, že s výpoveďou svedka bol žalobca oboznámený dňa 06.10.2014 a okrem toho bol žalobca s týmto svedkom konfrontovaný počas vykonanej konfrontácie, ku ktorej došlo dňa 14.11.2014. S týmto tvrdením žalovaného nie je možné súhlasiť nakoľko právo daňového subjektu byť účastný pri výpovedi svedka a klásť svedkovi otázky upravené ustanovením § 25 ods. 4 daňového poriadku je jedným zo základných procesných práv daňového subjektu majúcim spojitosť aj so zásadou súčinnosti pri správe daní a správca dane je povinný o výsluchu svedka včas písomne vyrozumieť daňový subjekt alebo jeho zástupcu. Porušením tohto procesného postupu súčasne dochádza k porušeniu článku 48 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky, podľa ktorého má každý právo, aby sa jeho vec prerokovala bez zbytočných prieťahov a v jeho prítomnosti a aby sa mohol vyjadriť ku všetkým vykonaným dôkazom, týkajúceho sa podľa ustálenej súdnej praxe a právnej teórie nielen konania súdneho, ale aj konania orgánov verejnej správy. 10. Je potrebné súčasne poukázať na to, že ani argumentácia žalovaného, že svedok S. nebol oprávnenou osobou, ktorá mohla konať za EUROCOOP spotrebné družstvo, nezbavuje správny orgán zodpovednosti za vážne procesné pochybenie, naviac s prihliadnutím na skutočnosť, že konanie neoprávnenej osoba za obchodný subjekt je vo vzťahu k preverovaniu nároku na uplatnenie odpočtu DPH bez ďalšieho skutočnosťou nerelevantnou, nakoľko pri preverovaní nároku je dôležitá reálnosť deklarovaných obchodov, ako to v konečnom dôsledku deklaroval aj správny orgán. Prípadné prekročenie právomoci L. S., keď konal za EUROCOOP ako podpredseda predstavenstva, zakladá iba jeho zodpovednosť v oblasti obchodnoprávnych vzťahov s tretími osobami. 11. Výpoveď tohto svedka v danom prípade predstavuje zásadný dôkaz potrebný nielen na preverenie dodávateľských vzťahov medzi EUROCOOP a žalobcom, ale aj obchodných vzťahov týkajúcich sa dodávateľov spoločnosti EUROCOOP (spoločnosť BDL Logistic s.r.o. a GEWEX s.r.o.) a prepravných služieb vykonaných spoločnosťou JMK. 12. Naliehavosť a potreba vykonania tohto dôkazu zákonným spôsobom vyplýva zo skutočnosti, že pokiaľ správca dane a žalovaný svoje rozhodnutia o vyrubení DPH zdôvodňovali podvodným konaním subdodávateľov žalobcu, t.j. dodávateľom spoločnosti EUROCOOP, za ktorú vystupoval v prevažnej miere obchodov L. S., ktorý ako svedok mohol vysvetliť a ozrejmiť všetky dôležité otázky vo vzťahu k svojim dodávateľom, ako aj vo vzťahu k svojmu odberateľovi, t. j. žalobcovi. Aby však výpoveď tohto svedka bola relevantná pre prijaté závery dokazovania, musí byť vykonaná zákonným spôsobom. Naviac, ak predmetom výsluchu tohto svedka dňa 05.05.2014 boli nové skutočnosti, ktoré správca dane získal od orgánov činných v trestnom konaní. Ohľadne súvisiacej námietky žalobcu treba konštatovať, že výsluch svedka je iným procesným inštitútom ako konfrontácia a preto nemožno tieto dva procesné úkony zamieňať, ani ich vzájomne nahrádzať, keďže konfrontáciu vykonávajú príslušné orgány až potom, keď zistia zásadné rozdiely medzi výpoveďou daňového subjektu a výpoveďou svedka. Pokiaľ však výpoveď svedka nebola vykonaná v súlade so zákonom, dá sa konštatovať, že je právne bezvýznamná, nemožno k nej prihliadať a preto ani nie je dôvod na vykonanie konfrontácie, nakoľko neexistujú rozpory vo výpovedi daňového subjektu a svedka. Procesné pochybenie správneho orgánu v tomto smere nemôže logicky zhojiť ani dodatočné oboznámenie daňového subjektu s obsahom výpovede svedka. Súčasne má za následok nemožnosť riadneho vyhodnotenia ďalších námietok žalobcu, vzhľadom na to, že pre preukázanie tvrdenia, že žalobca vedel, resp. mohol vedieť, že je súčasťou podvodného reťazca obchodných spoločností, ktorých jediným cieľom bolo získať daňovú výhodu, je potrebné práve vyhodnotenie výpovede svedka L. S., ktorý ako osoba konajúca s dodávateľskými spoločnosťami ako aj so žalobcom môže v spojitosti s ďalšími vykonanými dôkazmi potvrdiť, resp. vyvrátiť podozrenie o vedomosti žalobcu o tom, že v danom prípade išlo subjektom v obchodnom reťazci, ktorého bol súčasťou , o získanie daňovej výhody. 13. Krajský súd môže prisvedčiť tvrdeniu žalovaného, že žalobca sa vo vzťahu k prevereniu registrácie EUROCOOP v zmysle ustanovenia § 40 zák. č. 39/2007 Z.z. na príslušnej Regionálnej veterinárnej a potravinovej správe správal povrchne, keď si túto skutočnosť nepreveril, avšak tento fakt nie je dôkazom toho, že žalobca mohol vedieť, alebo vedel, že je súčasťou podvodného dodávateľsko-odberateľského reťazca. 14. I keď žalovaný apeluje vo svojom rozhodnutí na povinnú mieru opatrnosti zo strany žalobcu, nemožno v neprospech tohto účastníka žalobcu posudzovať, že si dostatočným spôsobom nepreveril dodávateľov spoločnosti EUROCOOP, nakoľko daňový subjekt v tomto smere nedisponuje potrebnými oprávneniami, akými disponuje správca dane pri preverovaní týchto subjektov. 15. Táto argumentácia je obsiahnutá aj v právnom názore NS SR č. 3Sžf 1/2011 zo dňa 15.03.2011, v ktorom je venovaná pozornosť práve otázke rozloženia dôkazného bremena medzi daňovým subjektom a správcom dane, teda výkladu ustanovenia § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb.. V citovanom rozhodnutí sa uvádza nasledovné: “ Skutočnosti vymedzené v § 49 ods. 2 písm. a) a v § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z.z. tvoria dôkazné bremeno daňového subjektu. Z uvedených ustanovení nemožno vyvodiť dôkazné bremeno žalobcu na právne vzťahy týkajúce sa jeho dodávateľa a dodávateľových subdodávateľov. Tieto skutočnosti nemôžu tvoriť dôkazné bremeno daňového subjektu a ani nemôže z týchto skutočností daňový subjekt znášať dôkaznú núdzu. V tejto súvislosti možno poukázať na rozsudok Súdneho dvora Európskej únie v spojených prípadoch C-354/03 (Optigen), C-355/03 (Fulcrum Elektronics) a C-484/03 (Bond House), kde súdny dvor vyslovil, že nárok na odpočet nemôže byť dotknutý skutočnosťou, že v reťazci dodávok je iná predchádzajúca alebo následná transakcia zaťažená daňovým podvodom, o ktorom platca nevie alebo nemôže vedieť. Každá transakcia musí byť posudzovaná sama osebe a charakter jednotlivých transakcií nemôže byť zmenený predchádzajúcimi alebo následnými udalosťami.“ Podporiac svoj názor vyššie uvedeným rozhodnutím má súd za to, že dôkazné bremeno, ktoré znáša daňový subjekt je jasne limitované ustanovením § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb., ktoré však v záujme zachovania ústavne konformného výkladu tohto ustanovenia nie je možné vykladať extenzívne na ťarchu daňového subjektu a zaťažiť ho preukázaním skutočností, ktoré svojou účasťou nezabezpečoval. 16. Pokiaľ správca dane a následne žalovaný tvrdia, že žalobca mal vedomosť o tom, že je súčasťou podvodného obchodného reťazca subjektov, ktorí sa zúčastňovali na obchodovaní s bravčovým mäsom, tieto tvrdenia musia byť založené na relevantných dôkazoch a nepostačuje len domnienka, že žalobca mal resp. mohol vedieť, že je súčasťou tohto reťazca. Skutočnosti, na ktorých je toto tvrdenie správcu dane (aj žalovaného) postavené, a to, že za spoločnosť EUROCOOP ako dodávateľa žalobcu konala neoprávnená osoba, že žalobca si nepreveril registráciu tohto dodávateľa v zmysle ust.§ 40 zák. č. 39/2007 Z.z., teda či spoločnosť mala oprávnenie obchodovať s bravčovým mäsom, ako aj skutočnosť, že žalobca nezachoval príslušnú dávku opatrnosti pri preverení toho, či dodávaný tovar spoločnosť EUROCOOP dostala v súlade so zákonom od svojich dodávateľských subjektov sú nepostačujúcimi a závery na ich základe prijaté predčasnými. Najmä ale v konaní daňových orgánov došlo k vážnemu procesnému pochybeniu, keď dôkaz výpoveďou kľúčového svedka bol vykonaný v rozpore so zákonom. 17. Súd z vyššie uvádzaných dôvodov preskúmavané rozhodnutie žalovaného podľa § 191 ods.1 písm. e) a písm. g) SSP zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie v naznačenom smere /na zvážení správneho orgánu súd ponecháva vykonanie výsluchu ďalších žalobcom navrhovaných svedkov - A. N. a Ing. V. Z./, keď vzhľadom na kompetencie žalovaného ako odvolacieho orgánu pri náprave pochybení prvostupňového orgánu z hľadiska dosiahnutia účelu tohto konania nepovažoval za potrebné navrhované zrušenie súvisiaceho rozhodnutia Daňového úradu Trnava zo dňa 20.06.2016. 18. Právo na plnú náhradu trov konania priznal súd v konaní úspešnému žalobcovi podľa § 167 ods.1 SSP, s tým, že o výške trov bude v zmysle § 175 ods. 2 rozhodnuté po právoplatnosti tohto rozsudku. 19. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Trnave prijal pomerom hlasov 3:0. Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú je možné podať prostredníctvom Krajského súdu v Trnave na Najvyšší súd SR a to v lehote 30 dní od jeho doručenia. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť označenie napadnutého rozhodnutia; údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené; opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"); návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); je žalovaným Centrum právnej pomoci.