Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Trnava Spisová značka: 14S/71/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 2017200326 Dátum vydania rozhodnutia: 14. 02. 2019 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Pavol Laczo ECLI: ECLI:SK:KSTT:2019:2017200326.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Trnave, ako súd správny, v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Pavla Lacza a sudcov JUDr. Ľubomíra Bundzela a JUDr. Anity Filovej, v právnej veci žalobcu: P & A Group, s.r.o., so sídlom Vydrany 1093, 930 16 Vydrany, IČO: 44 394 381, právne zastúpený advokátom: JUDr. Tibor Szakál, pracovisko - Hlavná 26/5, 929 01 Dunajská Streda, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo 101839665/2017 zo dňa 25. augusta 2017, takto r o z h o d o l : I. Správny súd žalobu z a m i e t a. II. Správny súd žalovanému právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a. o d ô v o d n e n i e : I. Priebeh administratívneho konania a dôvody preskúmavaného rozhodnutia 1. Žalovaný rozhodnutím č. 101839665/2017 zo dňa 25. augusta 2017 v rámci odvolacieho konania postupom podľa § 74 ods. 4 zák.č.563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Trnava č. 100959195/2017 zo dňa 18.05.2017, ktorým tento prvostupňový správny orgán podľa ust. § 68 ods. 5 a 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov bol určený rozdiel v sume 22.373,62 Eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2011, nepriznaný nadmerný odpočet v sume 19.622,69 Eur a vyrubená daň v sume 2.750,93 Eur daňovému subjektu P&A Group, s.r.o. so sídlom vo Vydranoch. 2. Správca dane začal dňa 27.1.2011 daňovú kontrolu u žalobcu za zdaňovacie obdobie apríl 2011 v zmysle § 15 ods. 14 zák.č.511/1992 Zb. o správe daní a poplatkoch a o zmenách v sústave finančných orgánov a to na základe upovedomenia č.612/320/459030/2011/Haá zo dňa 1.7.2011, doručené daňovému subjektu 13.7.2011. Zároveň správca dane zaslal Maďarskej daňovej správe žiadosť o MVI č. 612/320/60481/2011/Haá zo dňa 21.9.2011 a následne 27.10.2011 vydal rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly, ktoré bolo doručené daňovému subjektu dňa 3.11.2011. Dňa 5.4.2012 požiadal správca dane žiadosťou č.9210401/5/819921/2012 podľa § 15 ods. 17 zákona o správe daní v nadväznosti na § 165 ods. 4 daňového poriadku o predĺženie lehoty na vykonanie daňovej kontroly, pričom táto lehota bola nadriadeným orgánom predĺžená o šesť mesiacov, o čom bol daňový subjekt upovedomený. Správca dane následne 15.1.2012 zaslal Maďarskej daňovej správe urgenciu a dňa 16.2.2012 obdržal správca dane od Maďarskej daňovej správy odpoveď zaevidovanú pod č.145261/2012, pričom o tejto skutočnosti zaslal daňovému subjektu oznámenie č.9210401/1/315529/2012 zo dňa 16.2.2012, nakoľko pominuli prekážky pre ktoré bola daňová kontrola prerušená. Správca dane zaslal Maďarskej daňovej správe ďalšiu žiadosť o MVI a to 8.6.2012 a 15.10.2012 vydal v tejto súvislosti rozhodnutie č.9210401/5/2945834/2012/Haá o prerušení daňovej kontroly, ktoré bolo daňovému subjektu doručené 18.10.2012. Dňa 19.11.2012 obdržal správca dane odpoveď na MVI a na jej základe zaslal daňovému subjektu oznámenie, že pominuli prekážky pre ktoré bola daňová kontrola prerušená. Z predmetnej daňovej kontroly bol dňa 19.11.2012 vyhotovený protokol č.9210401/5/3393055/2012/Haá, pričom dodatok č. 1 k nemu bol vypracovaný 4.12.2012. Správca dane po ukončení daňovej kontroly prerokovaním protokolu v stanovenej 15-dňovej lehote začal vyrubovacie konanie podľa § 2 zákona o správe daní, vyhodnotil získané dôkazy vo vzájomnej súvislosti a následne na základe dôkazov vyhodnotených vo vyrubovacom konaní vydal dodatočný platobný výmer č.9210401/5/3745049/2012 zo dňa 4.12.2012. 3. Proti tomuto rozhodnutiu podal daňový subjekt dňa 3.1.2013 odvolanie, pričom Finančné riaditeľstvo SR ako odvolací orgán rozhodlo, že zrušilo prvostupňové rozhodnutie správcu dane s tým, že mu nariadilo vo veci doplniť dokazovanie. 4. Predmetom daňovej kontroly bolo preverovanie deklarovaného dodania tovaru zo strany žalobcu maďarskej spoločnosti Sunflower-Agro Kft. v celkovej fakturovanej sume 134.241,70 Eur na základe faktúr: č.149/2011 zo dňa 5.4.2011 v sume 16 954,90 Eur, fakt. č. 155/2011 zo dňa 06.04.2011 v sume 25 352,80 Eur, fakt. č. 159/2011 zo dňa 08.04.2011 v sume 25.475,35 Eur, fakt. č. 160/2011 zo dňa 08.04.2011 v sume 21 807,45 Eur, fakt. č. 163/2011 zo dňa 11.04.2011 v sume 23 521,-Eur a fakt. č. 166/2011 zo dňa 12.04.2011 v sume 21 130,20 Eur. Na uvedené dodanie tovaru daňový subjekt si uplatnil oslobodenie od dane podľa § 43 zákona o DPH pri dodaní tovaru do iného členského štátu. 5. Správca dane po zrušení rozhodnutia doplnil dokazovanie, pričom zistil na základe skutočností zhromaždených počas vyšetrovania a daňových kontrol, že spoločnosť Sunflower-Agro Kft. nevykonávala v predmetnom období žiadnu obchodnú činnosť. Spoločnosť odovzdala priznanie k dani z pridanej hodnoty len za obdobie I. štvrťrok 2011, pričom predmetné priznanie vykazuje podľa maďarského správcu dane silnú snahu minimalizovať daň, čo hodnotí ako výsledok umelého účtovníctva, ktorého snahou je znížiť daňovú povinnosť v daňovom priznaní. Podané daňové priznanie nezahŕňa IC transakcie spoločnosti, pričom nebol podaný žiadny súhrnný výkaz. Daň z pridanej hodnoty z IC nadobudnutí nebola priznaná ani zaplatená. Správca dane z predložených dokladov zistil, že sporné odberateľské faktúry na ktorých je uvedený maďarský odberateľ Sunflower-Agro Kft. boli podľa predložených dokladov uhradené v hotovosti, formou prijatej zálohy a to dňa 5.4.2011 v sume 56.000,- Eur, 7.4.2011 suma 18.800,- Eur a 11.4.2011 suma 38.312,- Eur. Z predmetných príjmových dokladov vyplýva, že ich vyhotovila konateľka daňového subjektu p. W. G., avšak správcovi dane boli taktiež predložené k nim prislúchajúce výdavkové pokladničné doklady predtlačené slovenskou tlačiarenskou spoločnosťou, pričom nejde o výdavkové doklady používané v účtovníctve maďarských daňových subjektov v Maďarsku, ktoré ako uvádza správca dane sú podľa podobnosti podpisov rovnako vyhotovené p. G.. Na základe všetkých zistení správca dane prvostupňovým rozhodnutím vyrubil žalobcovi daň z pridanej hodnoty vo výške 22.373,62 Eur zo sporných faktúr, pretože daňový subjekt nepreukázal dodanie tovaru do iného členského štátu pre maďarského odberateľa Sunflower-Agro Kft. v zmysle ktorého je v súlade s § 43 ods. 1 zákona o DPH oslobodené od dane dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. 6. Proti uvedenému rozhodnutiu podal žalobca v zákonnej lehote odvolanie, v ktorom namietal v podstate rovnaké skutočnosti ktoré sú obsahom žalobného návrhu. 7. Žalovaný napadnutým rozhodnutím č.101839665/2017 zo dňa 25.8.2017 potvrdil prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Trnava č.100959195/2017 zo dňa 18.5.2017. Odvolací orgán vo svojom odôvodnení uviedol, že na základe predloženého spisového materiálu ktorý preveril zistil, že správca dane vyhodnotil všetky dôkazy v zmysle § 2 ods. 3 daňového poriadku t. j. podľa svojej úvahy a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pričom prihliadal na všetko čo pri správe daní vyšlo najavo a dospel k záveru, že daňový subjekt vierohodným a nespochybniteľným spôsobom nepreukázal, že splnil podmienky na uplatnenie práva na oslobodenie od DPH. II. Žaloba a jej dôvody 8. Žalobca sa prostredníctvom svojho právneho zástupcu domáhal žalobou podanou dňa 10.10.2017 zrušenia rozhodnutia žalovaného č.101839665/2017 zo dňa 25.8.2017 v spojení s rozhodnutím Daňového úradu Trnava č.100959195/2017 zo dňa 18.5.2017. 9. Žalobca uviedol, že podľa jeho názoru z vykonaného dokazovania bolo preukázané, že boli splnené zákonné podmienky, na základe ktorých žalobca preukázal, že dodal tovar pre spoločnosť Sunflower- Agro Kft. do Maďarskej republiky, pričom riadne uviedol a identifikoval osoby ktoré tovar naložili. Poukázal ako bola uskutočnená preprava, kto bol prítomný pri vykládke a nakládke tovaru a zo strany správnych orgánov nebol spochybnený žiadny dôkaz o odplatnom vzťahu medzi dodávateľom a odberateľom. Skutočnosť, že spoločnosť Sunflower-Agro Kft. za I. štvrťrok nepriznal žiadne intrakomunitárne nadobudnutie tovaru a za II. štvrťrok podala nulové priznanie k DPH, nie je dôkazom o tom, že táto spoločnosť nevykonávala žiadnu obchodnú aktivitu, resp., že by žalobca pre túto spoločnosť tovar nevyviezol. To, že spoločnosť Sunflower-Agro Kft. nepodala, resp. podala daňové priznanie v nulovej hodnote, je žalobcom neovplyvniteľná skutočnosť, na ktorú nemožno prihliadať vo vzťahu k nesplneniu podmienok pre uplatnenie nároku na oslobodenie od dane, tak ako si to uplatnil žalobca. Žalobca ďalej namietal nezákonný spôsob vybavovania dožiadaní zo strany slovenského správcu dane vo vzťahu k maďarským orgánom daňovej správy. Žalobca ďalej poukázal, že nie je mu zrejmé, prečo žalovaný vyhodnotil niektoré výpovede svedkov, napr. svedka - G. O. Y. a N. S. ako svedecké výpovede, ktoré nemajú dostatočnú dôkaznú silu. Žalobca poukázal na výpoveď svedka - W. I., ktorý bol pri tom ako bol tovar vážený, ako bol vysypaný a tiež ako bol nakladaný a tento svedok sa vyjadril ako prebiehala nakládka a vykládka tovaru. Podľa názoru žalobcu žalovaný dostatočným spôsobom nerozviedol, prečo spochybňuje tvrdenie štatutárnej zástupkyne DRINK 2002 Bt. pani J. P. D., ktorá ústne potvrdila, že činnosť Sunflower-Agro Kft. spočívala v obchodovaní s obilím, rovnako ako aj svedok p. E. S.. Podľa názoru žalobcu samotné jazdy nákladných motorových vozidiel sú jedným z dôkazov, ktoré vo svojom súhrne dokazujú, že maďarský odberateľ skutočne nadobudol tovar od žalobcu. Žalobca tvrdí, že správca dane si nesprávne vysvetlil aj mínusové zostatky kukurice na sklade v dňoch 6.4.2011, 7.4.2011, 8.4.2011, 11.4.2011 a 12.4.2011, ktoré vznikli práve v dôsledku predaja kukurice obchodnej spoločnosti Sunflower-Agro Kft. V danej veci bol žalobca dodávateľom a spoločnosť Sunflower-Agro Kft, odberateľom. V čase uskutočňovania týchto obchodných transakcií mimo prevodu cez peňažný ústav (apríl 2011), dodávateľ vystavoval príjmový a súčasne aj výdavkový doklad, na ktorom sa muselo objaviť obchodné meno odberateľa ktorý vyplatil kúpnu cenu v hotovosti za dodaný tovar, t. j. vydal príslušnú sumu peňazí. Na záver žalobca uviedol, že všetky nezrovnalosti vo výpovedi štatutárnej zástupkyne spoločnosti DRINK 2002 Bt. pani J. P. D., mohla ozrejmiť svedkyňa S. J., ktorá zastupovala spoločnosť Sunflower-Agro Kft. v inkriminovanom období a mohla sa zodpovedne vyjadriť k všetkým otázkam týkajúcim sa obchodu medzi žalobcom a spoločnosťou spoločnosť Sunflower-Agro Kft. III. Vyjadrenie žalovaného 10. V predmetnej veci podal písomné vyjadrenie žalovaný dňa 9.11.2017, ktorý sa vyjadril k jednotlivým žalobným námietkam, pričom uviedol, že v súvislosti s preukázaním obchodu medzi spoločnosťou žalobcu a spoločnosťou Sunflower-Agro Kft. dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovaru zaťažuje daňový subjekt tak ako to vyplýva z rozsudku NS SR sp. zn. 8Sžf/67/2013 zo dňa 01.07.2015. Žalovaný poukázal, že samotné preukázanie dodávok tovaru a služieb len faktúrami a inými listinnými dôkazmi, nie je podľa súdu postačujúce. Faktúra je len relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce skutočne reálne plnenie. To, že určitý doklad má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nie je dôkazom o tom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť' si odpočítanie dane z tohto dokladu. Čo sa týka námietky obsahu odpovedí na MVI žalovaný uviedol, že všetky informácie získané od Maďarskej daňovej správy boli získané zákonným spôsobom a žalovaný ich vyhodnotil v rámci hodnotenia dôkazov vzájomne, aj s ďalšími dôkazmi ktoré boli získané v rámci dokazovania. Pokiaľ žalobca tvrdí, že žalovaný nedostatočne vyhodnotil výpovede svedkov -G. O. Y. a N. S., bol povinný žalobca poukázať, v akej obsahovej časti týchto výpovedí došlo podľa jeho názoru k nezrovnalostiam a k nesprávnemu vyhodnoteniu vo vzťahu k preukázaniu dodania tovaru žalobcom pre spoločnosť Sunflower-Agro Kft. Podľa názoru žalovaného žalobca nedostatočným spôsobom spochybnil výpovede štatutárnej zástupkyne prepravcu spoločnosti DRINK 2002 Bt., ktorá poprela akékoľvek obchodovanie s obilím, resp. s kukuricou so spoločnosťou žalobcu. Pokiaľ ide o mínusové zostatky kukurice na sklade, žalobca žiadnym spôsobom nevysvetlil, z akého dôvodu si správca tieto mínusové zostatky vysvetľuje nesprávne. Mínusové zostatky vyplývali zo skladovej evidencie kukurice na sklade, z čoho vyplývalo, že v čase vykazovaného predaja pre maďarského odberateľa Sunflower-Agro Kft. žalobca nedisponoval dostatočným množstvom skladových zásob tovaru - kukurice. Žalovaný ďalej poukázal, že spochybnil aj pokladničné doklady, na ktorých je ako firma uvedená spoločnosť Sunflower-Agro Kft., ktoré však boli predtlačené slovenskou tlačiarenskou spoločnosťou a nešlo o výdavkové doklady používané v účtovníctve maďarských daňových subjektov v Maďarsku. IV. Relevantná právna úprava 11. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Podľa § 1 ods. 1 daňového poriadku tento zákon upravuje správu daní, práva a povinnosti daňových subjektov a iných osôb, ktoré im vzniknú v súvislosti so správou daní. Podľa § 3 ods. 1 daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Podľa § 3 ods. 6 daňového poriadku, pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, viacero právnych úkonov alebo iné skutočnosti uskutočnené bez riadneho podnikateľského dôvodu alebo iného dôvodu, ktorý odráža ekonomickú realitu, a ktorých najmenej jedným z účelov je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, sa pri správe daní neprihliada. Podľa § 3 ods. 7 daňového poriadku daňové subjekty majú pri správe daní rovnaké práva a povinnosti. Podľa § 24 ods. 1 písm. a) až c) daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. Podľa § 46 ods. 1 daňového poriadku daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o výkone daňovej kontroly. Podľa § 46 ods. 3 daňového poriadku správca dane je oprávnený začať daňovú kontrolu aj bez oznámenia podľa odseku 1, ak to ustanovuje osobitný predpis, alebo ak o vykonanie daňovej kontroly požiadajú orgány činné v trestnom konaní alebo ak je dôvodné podozrenie, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené. V týchto prípadoch v deň začatia daňovej kontroly zamestnanec správcu dane spíše zápisnicu o začatí daňovej kontroly; v zápisnici o začatí daňovej kontroly musí byť uvedený deň začatia daňovej kontroly, miesto vykonávania daňovej kontroly, dôvod začatia daňovej kontroly, predmet daňovej kontroly a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Podľa § 46 ods. 4 daňového poriadku ak správca dane v priebehu daňovej kontroly zistí skutočnosti odôvodňujúce vykonanie daňovej kontroly aj iného zdaňovacieho obdobia alebo účtovného obdobia alebo inej dane, ktoré neboli uvedené v zápisnici o začatí daňovej kontroly alebo v oznámení o daňovej kontrole, správca dane je oprávnený rozšíriť výkon daňovej kontroly aj o iné zdaňovacie obdobie alebo účtovné obdobie alebo o inú daň; túto skutočnosť je správca dane povinný písomne oznámiť bez zbytočného odkladu kontrolovanému daňovému subjektu. Podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených, oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. Podľa § 46 ods. 8 daňového poriadku zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. Podľa § 46 ods. 9 písm. a) daňového poriadku daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8. Podľa § 47 daňového poriadku protokol musí obsahovať a. názov a sídlo správcu dane, b. číslo konania, c. meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu kontrolovaného daňového subjektu alebo obchodné meno a sídlo kontrolovaného daňového subjektu, identifikačné číslo organizácie a identifikačné číslo kontrolovaného daňového subjektu pridelené pri registrácii, alebo rodné číslo, ak fyzická osoba nemá povinnosť registrácie podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu alebo nemá povinnosť evidencie podľa osobitného predpisu, d. predmet daňovej kontroly a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie, e. meno a priezvisko zamestnanca správcu dane, ktorý vykonával daňovú kontrolu, f. miesto vykonania daňovej kontroly a dátum začatia daňovej kontroly, g. súpis kontrolovaných dokladov, h. preukázané kontrolné zistenia a vyhodnotenie dôkazov, i. vyjadrenia kontrolovaného daňového subjektu podľa § 45 ods. 1 písm. f), j. dátum vypracovania protokolu, k. vlastnoručný podpis alebo zaručený elektronický podpis zamestnanca správcu dane, ktorý vyhotovil protokol. Podľa § 2 ods. 1 písm. a) zákona o DPH predmetom dane je dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. V. Konanie na správnom súde a právne posúdenie veci správnym súdom 12. Krajský súd nariadil vo veci pojednávanie na deň 14.2.2019, na ktorom prejednal vec podľa ustanovenia § 107 ods. 1 SSP a nasl., pričom zistil, že žaloba nie je dôvodná. 13. Právny zástupca žalobcu na pojednávaní uviedol, že poukazuje na to, že štaturna zástupkyňa spoločnosti DRINK 2002 Bt. p. J. P. D. nezabezpečovala prepravu pre spoločnosť Sunflower-Agro Kft., vykonával to jej manžel spoločne so svedkyňou - S. J., ktorú žiadal žalobca vypočuť a ktorej žiadosti žalovaný, ani správca dane nevyhoveli. Ďalej namietal nedostatočné vypočutie svedkov G. O. Y. a W. S.. Spochybnil tvrdenie správcu dane ako aj Finančného riaditeľstva, ktorí výpovede týchto svedkov nepovažovali za také výpovede, ktoré by mali dostatočnú dôkaznú silu pre preukázanie tvrdení žalobkyne. V súvislosti so svedkom I., právny zástupca žalobcu uviedol, že tento síce neviedol žiadne záznamy, avšak ide o svedka, ktorý bol prítomný pri všetkých vykládkach a tak isto aj pri nakladaní tovaru a k tomuto sa jednoznačne vyjadril. Pokiaľ ide o mínusové zostatky kukurice na sklade, právny zástupca žalobcu poznamenal, že malo sa posudzovať nielen obdobie apríl 2011, ale aj obdobie pred a po, pretože mínusové zostatky boli spôsobené práve tým, že bola kukurica vyvážaná pre maďarského odberateľa. 14. Žalovaný sa nariadeného pojednávania nezúčastnil, hoci mal doručenie predvolania riadne vykázané, svoju neúčasť neospravedlnil a súd preto konal v jeho neprítomnosti. 15. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Zákon o správe daní a poplatkov preto zakotvuje oprávnenia daňových orgánov, aby mohli zisťovať, či daňové subjekty si splnili svoje povinnosti stanovené príslušnými hmotnoprávnymi predpismi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, zákon o správe daní a poplatkov obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. 16. Jednou zo základných zásad daňového konania je v zmysle zákona o správe daní zásada zákonnosti, ktorá ustanovuje povinnosť pre správcu dane v daňovom konaní postupovať v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi (§ 2 ods. 1 zák.č. 511/1992 Zb.). V zmysle zásady súčinnosti (§ 2 ods. 2 zák.č. 511/1992 Zb.) správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi. Pre daňovú kontrolu a daňové konanie je jednou z najvýznamnejších zásad tzv. zásada voľného hodnotenia dôkazov (§ 2 ods. 3 zák.č. 511/1992 Zb.), podľa ktorej správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu, alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane (§ 2 ods. 6 zák.č. 511/1992 Zb.). Zásada rovnosti (§ 2 ods. 7 zák.č. 511/1992 Zb.), podľa ktorej všetky daňové subjekty majú v daňovom konaní rovnaké práva a povinnosti, vo svojej podstate vychádza z ústavnej zásady rovnosti účastníkov (čl. 47 ods. 3 Ústavy SR). 17. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a v § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené. 18. Z obsahu správnej žaloby vyplýva, že zásadnou spornou otázkou medzi účastníkmi konania bolo posúdenie miery zaťaženia žalobcu dôkazným bremenom vyplývajúcim z § 24 ods. 1 daňového poriadku, konkrétne, či nedošlo k neprimeranému prenosu dôkazného bremena na žalobcu. Správny súd považuje za potrebné poukázať na samotný účel daňového konania, ktorým je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotno-právnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Overenie oprávnenosti odpočítania dane znamená objasnenie všetkých okolností, ktoré umožnia prijať závery, či podmienky boli splnené, či nárok pre nesplnenie hoci len jednej zo všetkých vyžadovaných podmienok nie je vylúčený. Nakoľko ide o hmotnoprávne podmienky, k takémuto záveru nestačí len existencia konkrétnej faktúry, hoci má všetky formálno-právne náležitosti, ale musí sa overiť, či údaje v nej uvedené naozaj dokladujú predmetnú činnosť (z odôvodnenia rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/40/2015 z 28. septembra 2017). 19. Podľa zákona o dani z pridanej hodnoty, odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane, ktoré právo je spojené s jeho dôkaznou povinnosťou. Zákonodarca z dôvodu zabránenia ľahkej zneužiteľnosti požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet dane uplatnil preukázal existenciu podmienok, ktoré pre tieto nároky zákon stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, tovar a služby reálne dodané (§ 8, § 9 zákona o DPH), a to práve osobou uvedenou na faktúre. To znamená, že zdaniteľné plnenie mu bolo dodané a DPH bola voči nemu uplatnená práve platiteľom DPH uvedeným na faktúre. 20. V nadväznosti na uvedené správny súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23. júna 2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR sp. zn. III. ÚS 78/2011 z 23. februára 2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z. z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený.“ 21. Rovnako v rozsudku sp. zn. 5Sžf/66/2016 z 31. mája 2018 vo vzťahu k rozloženiu dôkazného bremena najvyšší súd skonštatoval, že : „Určiť presnú hranicu, po ktorú je dôkazná povinnosť na daňovom subjekte a hranicu, od ktorej ho už dôkazné bremeno nezaťažuje, býva častokrát náročné a pomerne nejednoznačné. V zásade je však treba pripomenúť, že daňový subjekt ako podnikateľ koná vo vlastnom mene a na vlastnú zodpovednosť. Ak má teda preukázať zodpovedný prístup, mal by sa snažiť vo vlastnom záujme, v reálnom čase uskutočňovania obchodu získavať dôkazy o tom, že bol uskutočnený, aby o jeho realizácii v budúcnosti nemohli vzniknúť akékoľvek pochybnosti.“ Ďalej najvyšší súd v uvedenom rozsudku skonštatoval, že : „Zákonné podmienky, po splnení ktorých vzniká platiteľovi právo na odpočítanie dane, nespočívajú len vo formálnej deklarácii, v predložení dokladov s predpísaným obsahom, ale tieto musia mať povahu faktu, t.j. musia nesporne preukazovať skutočnosť vo všetkých jej znakoch - v právnej skutočnosti, v objekte a v subjekte.“ 22. V súvislosti s povinnosťou daňového subjektu preukázať skutočnosti vyplývajúce z predložených daňových dokladov (faktúr) správny súd súčasne poukazuje na to, že uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomická činnosť plne pod kontrolou daňového subjektu a preto má daňový subjekt, ako platiteľ dane možnosť, obstarať si dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane (§ 44 ods. 1 daňového poriadku). Inak povedané je plne v dispozícii daňového subjektu zabezpečiť si potrebné doklady za účelom minimalizácie rizika, že mu v budúcnosti nebude z dôvodu dôkaznej núdze priznané právo na odpočítanie dane, tak ako v danom prípade. 23. V súvislosti s konkrétnymi námietkami žalobcu, krajský súd poznamenáva: Námietka žalobcu týkajúca sa kvalitatívnej stránky obsahu odpovedí na MVI, ktoré podľa názoru žalobcu sú vecne nepodložené, jednostranné, ktoré nemajú oporu v tom, že by boli vypočutí svedkovia na okolnosti ktoré sú tvrdené v týchto odpovediach, krajský súd poznamenáva, rovnako ako žalovaný, že z obsahu spisového materiálu nezistil žiadne nezákonnosti pri zabezpečovaní MVI dožiadaním na orgány Maďarskej daňovej správy. K otázke ktoré boli kladené pre orgány Maďarskej daňovej správy boli jasné a zrozumiteľné a tak isto odpovede týchto orgánov boli vecné, týkajúce sa otázok ktoré správca dane zaslal v súvislosti s preukazovaním realizácie sporných obchodov. 24. Spochybnenie samotných obchodov medzi žalobcom ako dodávateľom a spoločnosťou Sunflower- Agro Kft. je preukázaná viacerými dôkazmi, ktoré zabezpečil správca dane v súvislosti s preverovaním dodávok tovaru, keď zistil, že maďarská spoločnosť Sunflower-Agro Kft. za I. štvrťrok 2011 nepriznala žiadne intrakomunitárne nadobudnutie a za II. štvrťrok podala nulové priznanie k DPH, teda za obdobie ktoré sa týka práve dodávok tovaru medzi žalobcom a spoločnosťou Sunflower-Agro Kft. (apríl 2011). Pokiaľ žalobca tvrdí, že táto skutočnosť nemohla byť z jeho strany žiadnym spôsobom ovplyvnená, tu poukazuje krajský súd na rozsudok NS SR sp. zn. 3Sžfk 30/2017 zo dňa 31. januára 2018, kde podľa právnej vety II. správca dane je oprávnený v prípade spochybnenia reálneho obchodu v rámci obchodného reťazca žiadať od daňového subjektu, aby preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosiahnutie účelu jeho hospodárskej činnosti, aby zabránil tomu, že sa ocitne v kolotoči fiktívnych zdaniteľných plnení zneužívajúcom právo poskytované zásadou neutrality DPH. V danom prípade ide o závažnejšiu skutočnosť z toho titulu, že išlo o priamy kontakt medzi žalobcom a spoločnosťou ktorá odoberala od žalobcu tovar (kukuricu), keďže išlo o priamy vzťah dodávateľ - odberateľ. Žalobca preto musí byť obozretný vo vzťahu k výberu svojich obchodných partnerov, v opačnom prípade znáša riziko v podobe neuznania intrakomunitárneho dodania. 25. Ďalšou skutočnosťou, ktorá spochybňuje dodávky tovaru zo strany žalobcu pre spoločnosť Sunflower- Agro Kft. je to, že správca dane v priebehu dokazovania zistil, že v období kedy malo dôjsť k týmto dodávkam na sklade žalobcu nebolo dostatočné množstvo kukurice, ktoré malo byť vyvezené pre maďarskú spoločnosť Sunflower-Agro Kft. Táto skutočnosť vyplýva z evidencie skladových zásob, ktorú daňový úrad preveril za obdobie, na ktoré si uplatnil žalobca oslobodenie od dane. 26. Ďalšou významnou skutočnosťou, ktorá spochybňuje dodávky tovaru tak ako ich prezentoval žalobca je skutočnosť, že štatutárna zástupkyňa prepravcu spoločnosti DRINK 2002 Bt. p. J. P. D. vo svojej výpovedi nevedela uviesť meno osoby ktorá objednala prepravu tovaru, pričom uviedla, že spoločnosť DRINK 2002 Bt. nemala žiadne styky so spoločnosťami uvedenými v dokladoch, nevedela identifikovať osobu ktorá podpísala doklady za koncového odberateľa, ani na základe akého splnomocnenia (od koho) bola použitá pečiatka maďarského odberateľa Sunflower-Agro Kft. Štatutárna zástupkyňa spoločnosti DRINK 2002 Bt. p. J. P. D. sa nevedela vyjadriť ani k platbám faktúr vystavených prepravcom tejto spoločnosti k vzťahujúcim sa prepravám kukurice pre spoločnosť Sunflower-Agro Kft. 27. Pokiaľ ide o námietku žalobcu, resp. jeho právneho zástupcu, že prepravu tovaru pre spoločnosť Sunflower-Agro Kft. zabezpečovala S. J., tak k tejto námietke krajský súd poznamenáva, že štatutárna zástupkyňa prepravcu spoločnosti DRINK 2002 Bt. p. J. P. D. vôbec nespomenula osobu S. J. ako osobu ktorá mala zastupovať spoločnosť Sunflower-Agro Kft. pri zabezpečovaní prepravy tovaru. 28. Súd z výpoveďami svedkov G. O. Y. a N. S. a vyhodnotenia dôkaznej sily krajský súd poznamenáva, že svedok G. O. Y. bol maďarským prepravcom, ktorý sa zaoberal cestnou prepravou, v predmetnom období vlastnil dve motorové vozidlá na prepravu a to Mercedes (JXX-143) a MAN (LNN-140) a tak isto prívesy (XUH-542 a XXH-150). Doklady vozidiel boli súčasťou odpovede. Bolo potvrdené, že vo všetkých 12-tich prípadoch vykonal prepravu spolu so svojim zamestnancom, podpis na CMR dokladoch patril jemu, alebo jeho zamestnancovi - N. S.. Svedok G. O. Y. uviedol, že k vyššie uvedeným CMR dokladom pravdepodobne neboli vystavené faktúry, avšak nemá žiadne doklady, pretože tieto boli zabavené Kriminálnym oddelením Daňovej správy. Faktúry boli zaplatené v hotovosti, v predmetnom období však nevedel uviesť kto a akým spôsobom zaplatil faktúry. Svedok G. O. Y. uviedol, že nakládka sa uskutočnila v priestoroch daňového subjektu (K. - A.), avšak nepamätá si kde bol tovar vyložený, uviedol, že možno to bolo v M. alebo niekde v okolí. Svedok G. O. Y. uviedol, že niektoré CMR doklady vyplnil on a niektoré jeho šofér a niektoré boli vyplnené zamestnancom daňového subjektu. Nepamätá si presnú trasu po ktorej bol tovar prepravovaný, rovnako si nepamätal ani osobu, ktorá bola prítomná pri nakládke tovaru. Ďalej uviedol, že fakturoval predmetné prepravy na základe Maďarskej daňovej správy zaslaných dokladov faktúrou č.C08SB0341460 vystavenou dňa 12.4.2011 pre odberateľa - maďarskú spoločnosť Agrovetz-ker Kft., Budapešť, pričom táto faktúra mu bola uhradená. 29. Krajský súd ďalej poukazuje spochybnenie dodania tovaru zo strany žalobcu pre odberateľa Sunflower- Agro Kft., je zrejmé aj zo samotných výdavkových dokladov, ktoré boli predložené pri uplatnení nároku na oslobodenie od dane žalobcom. Z predmetných príjmových dokladov vyplýva, že ich vyhotovila konateľka daňového subjektu p. W. G., avšak správcovi dane boli taktiež predložené k nim prislúchajúce výdavkové pokladničné doklady predtlačené slovenskou tlačiarenskou spoločnosťou, pričom nešlo o výdavkové doklady používané v účtovníctve maďarských daňových subjektov v Maďarsku, ktoré ako uvádza správca dane, boli podľa podobnosti podpisov rovnako vyhotovené p. G. W.. 30. S poukazom na vyššie uvedené skutočnosti a citované rozhodnutie NS SR, správny súd prijal záver, že žalobca v danom prípade neuniesol dôkazné bremeno vo vzťahu k preukázaniu nároku na odpočítanie DPH z deklarovaných zdaniteľných plnení. Správny súd s poukazom na vyššie uvedené zastáva názor, že len predložením účtovných dokladov, bez náležitej verifikácie vo vzťahu k dodaniu tovaru zo strany žalobcu pre spoločnosť Sunflower-Agro Kft., má za následok nepreukázanie vzniku daňovej povinnosti u dodávateľa žalobcu (§ 19 ods. 1 zákona o DPH) a teda žalobca nepreukázal oprávnenosť odpočítania dane z pridanej hodnoty ( § 49 ods. 1,2 a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH). Z uvedeného dôvodu vyrubenie rozdielu dane za príslušné zdaňovacie obdobie je podľa názoru správneho súdu vecne správne. 31. Podľa názoru správneho súdu odôvodnenie napadnutého rozhodnutia spĺňa všetky atribúty zákonnosti, žalovaný sa vysporiadal s odvolacími námietkami, rozhodnutie je založené na náležite zistenom skutkovom stave, ktorý zodpovedá obsahu administratívneho spisu, pričom v daňovom konaní nedošlo k žiadnemu porušeniu ustanovení daňového poriadku, ktoré by malo za následok nezákonnosť napadnutého rozhodnutia. 32. Vychádzajúc z vyššie uvedenej skutočnosti a citovaných ustanovení, správny súd nevzhliadol dôvodnosť žaloby a preto ju podľa § 190 SSP zamietol. 33. O trovách konania rozhodol správny súd podľa § 168 SSP a v konaní úspešnému žalovanému náhradu trov konania nepriznal, nakoľko z obsahu spisu nevyplýva, že by mu trovy konania vznikli, pričom orgánu štátnej správy, ktorým žalovaný nepochybne je, možno priznať trovy konania len výnimočne. 34. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Trnave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ktorá musí byť podaná v lehote 30 dní od doručenia rozsudku na Krajský súd v Trnave. Zmeškanie lehoty na podanie kasačnej sťažnosti nemožno odpustiť. Podanie kasačnej sťažnosti má odkladný účinok (§ 446 ods. 2 písm. a/ SSP). V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d) alebo ak je žalovaným Centrum právnej pomoci.