Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Žilina Spisová značka: 30S/68/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 5016200860 Dátum vydania rozhodnutia: 26. 09. 2017 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jana Martinčeková ECLI: ECLI:SK:KSZA:2017:5016200860.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Žiline, ako správny súd, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Martinčekovej a členov senátu JUDr. Jany Vargovej a JUDr. Zuzany Jančárovej, v právnej veci žalobcu: RÝCHLA PARTA, s.r.o., so sídlom Uhorská Ves č. 35, IČO: 46 454 926, právne zastúpená: JUDr. Jaroslavom Kokavcom, advokátom, so sídlom Ul. X. K. XX, Q. K., proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 103736451/2016 zo dňa 16.08.2016, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Žiline žalobu z a m i e t a . Žalobcovi a žalovanému náhradu trov konania n e p r i z n á v a . o d ô v o d n e n i e : 1. Daňový úrad Žilina ako prvostupňový správny orgán rozhodnutím č. k.103204396/2016 zo dňa 24.05.2016 vyrubil daňovému subjektu RÝCHLA PARTA, s.r.o. rozdiel dane v sume 8.676,06 Eur na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie 2012. Daň vyrubená daňovým priznaním doručeným 28.02.2013 bola 1.644,92 Eur, daň zistená správcom dane vo vyrubovacom konaní 10.320,98 Eur a rozdiel dane 8.676,06 Eur. V odôvodnení uviedol, že kontrolovaný daňový subjekt si uplatnil výdavky (náklady), ktoré nie sú daňovými výdavkami podľa § 21 zákona č. 595/2003 Z.z. alebo ktoré boli vynaložené v rozpore s § 19 cit. zákona, okrem súm uvedených na r. 140,150 a 180 (tabuľka A - III. Časť): - spoločnosť zaúčtovala na účet 501000 nákup nafty pre pracovný stroj - báger CATERPILLAR 428 B v sume 2 902,47 EUR. Podľa záznamov o prevádzke stroja priložených k odberateľským faktúram v kontrolovanom období boli na prevádzku pracovného stroja CATERPILLAR spotrebované pohonné hmoty v sume 676,20 EUR, rozdiel predstavuje 2 226,27 EUR. V zmysle § 19 ods. 2 písm. l) z. č. 595/2003 Z.z. v nadväznosti na § 2 písm. a) z. č. 595/2003 Z.z. sumu 2 226,27 EUR nemožno uznať za náklad vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov spoločnosti. V súlade s § 17 ods. 2 písm. a) z. č. 595/2003 Z.z. sa pri zistení základu dane zvyšuje výsledok hospodárenia o sumu 2 226,27 EUR. - spoločnosť zaúčtovala na účet 501000 nákup pohonných hmôt pre motorové vozidlá Ford FOCUS combi LM314BN v sume 1 757,12 EUR a Fiat Punto LM317BM v sume 1 678,97 EUR, celkom v sume 3 436,09 EUR. U uvedených vozidiel si daňový subjekt v roku 2012 uplatňoval výdavky na spotrebu pohonných látok vo forme paušálnych výdavkov do výšky 80 % z celkového preukázateľného nákupu pohonných látok za príslušné zdaňovacie obdobie podľa § 19 ods. 2 písm. l bod 3 z. č. 595/2003 Z.z.. Správne mala byť spotreba PHL zaúčtovaná u vozidla Ford FOCUS combi v sume 1 405,70 EUR a u vozidla Fiat Punto v sume 1 343,18 EUR, celkom v sume 2 748,88 EUR. Rozdiel predstavuje 687,21 EUR (3 436,09 - 2 748,88). V zmysle § 19 ods. 2 písm. l bod 3 z. č. 595/2003 Z.z. v nadväznosti na § 2 písm. i) z. č. 595/2003 Z.z. náklady v sume 687,21 EUR nemožno uznať za náklady vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov spoločnosti. V súlade s § 17 ods. 2 písm. a) z. č. 595/2003 Z.z. sa pri zistení základu dane zvyšuje výsledok hospodárenia o sumu 687,21 EUR. - spoločnosť zaúčtovala dodávateľské faktúry od dodávateľa Dávid Duduš, 059 01 Krížová Ves 130, IČO: 43127321, DIČ: 1076705993, IČ DPH: SK 1076705993 (ďalej len Dávid Duduš, Krížová Ves 130) nasledovne: - faktúra č. 2012/16 zo dňa 31.07.2012 - interné č. 214, na účet 518 000 za pomocné stavebné práce v Liptovskom Hrádku v sume 5 000 EUR - faktúra č. 2012/17 zo dňa 31.07.2012 - interné č. 215 na účet 518 000 za výkopové práce na PD Východná v sume 750 EUR - faktúra č. 2012/18 zo dňa 31.08.2012 - interné č. 216 na účet 518 000 za pomocné stavebné práce na stavbe v Liptovskom Hrádku v sume 15 000 EUR - faktúra č. 2012/19 zo dňa 31.08.2012 - interné č. 217 na účet 518 000 za pomocné stavebné práce na stavbe na Štrbskom Plese v sume 2 500 EUR - faktúra č. 2012/20 zo dňa 31.08.2012 - interné č. 218 na účet 518 000 za výkopové práce v Liptovskom Petre v sume 2 000 EUR - faktúra č. 2012/21 zo dňa 30.09.2012 - interné č. 219 na účet 518 000 za pomocné stavebné práce na stavbe v Liptovskom Hrádku v sume 10 000 EUR - faktúra č. 2012/22 zo dňa 30.09.2012 - interné č. 220 na účet 518 000 za výkopové práce v Liptovskom Hrádku v celkovej sume 2 500 EUR - faktúra č. 2012/23 zo dňa 31.10.2012 - interné č. 232 na účet 518 000 za výkopové a pomocné stavebné práce v Liptovskom Hrádku v sume 3 500 EUR, - faktúra č. 2012/24 zo dňa 30.11.2012 - interné č. 233 na účet 518 000 za pomocné stavebné práce v Liptovskom Hrádku v sume 1 500 EUR spolu: 42 750 EUR. Opodstatnenosť nároku na uplatnenie výdavku na daňové účely v súvislosti s fakturovanými prácami preveroval správca dane v rámci daňovej kontroly. A. A. sa ako svedok vyjadril, že nebol dodávateľom prác uvedených vo faktúrach, K. N. (J.) doniesol pripravené faktúry a vypísané pokladničné doklady, ktoré A. A. opečiatkoval, podpísal a zo súm uvedených na faktúrach dostal dohodnuté percentá. Na žiadnej zo stavieb nebol, práce nevykonával, ani nezabezpečil vykonanie prác nejakým iným dodávateľom. Nemá vedomosť, či práce boli vykonané a ani kto ich vykonával. Sumy uvedené na príjmových pokladničných dokladoch neprijal, ale boli mu vyplatené len dohodnuté percentá z týchto súm. Keďže priamy dodávateľ daňového subjektu poprel vykonanie pomocných stavebných a výkopových prác, správca dane vyzval kontrolovaný daňový subjekt na predloženie iných dostupných dôkazných prostriedkov preukazujúcich vykonanie týchto prác dodávateľom A. A.. Tento doručil stavebné denníky žalobcu na jednotlivé stavby (FIBRIS L. Hrádok, L. Peter, napojenie telocvične na rozvod centrálneho zásobovania teplom, Domov mládeže Liptovský Hrádok, Hotel Patria, PD Východná objekt kravín pre 416 dojníc). Správca dane zistil, že v súvislosti s A. A. je v záznamoch podľa jednotlivých dní uvedený pri mene A. len údaj o počte pracovníkov, prípadne počet hodín na jedného pracovníka a nie sú tam uvedené mena pracovníkov. Následne bol vykonaný ďalší výsluch s A. A. dňa 23.03.2015, pričom konateľ žalobcu, hoci bol prítomný pri predchádzajúcom výsluchu tejto osoby týkajúceho sa kontroly DPH za zdaňovacie obdobie 2011 a dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie I. až IV. štvrťrok 2011, vyhlásil že v súvislosti s DPH na rok 2012 a dane z príjmov právnickej osoby na rok 2012 už nebude prítomný a odišiel. Opätovne svedok tvrdil, že práce uvedené na faktúrach neboli vykonané a že práce nevykonal ani on, ani jeho chlapci, ani subdodávateľsky. Nevedel uviesť konkrétne stavby. Na otázku, kto usmerňoval pracovníkov pri výkone prác, či niekto viedol evidenciu o tom, aké konkrétne práce boli vykonané a v akom rozsahu, odpovedal, že on nevie, on tam nerobil, ani jeho chlapi tam nerobili. Zopakoval, že príjmové pokladničné doklady už boli pripravené, on ich len podpísal a opečiatkoval. K tomu správca dane uviedol, že kontrolovaný daňový subjekt nevyužil svoje zákonné právo klásť svedkovi otázky, prípadne sa s ním konfrontovať. Svedecká výpoveď A. A. bola získaná zákonným spôsobom a túto svedeckú výpoveď správca dane zaradil medzi dôkazy slúžiace na správne určenie o vyrubenie dane. Daňový subjekt tvrdil, že keďže A. A. nechce doplatiť sumu 3.000,00 Eur, na ktorú nemá žiaden nárok, táto skutočnosť motivovala A. A., aby nepravdivým tvrdením poškodil daňový subjekt. K tomu správca dane uviedol, že táto skutočnosť nebola preukázaná ani počas daňovej kontroly, ani pri výsluchu svedka A. A.. Na návrh daňového subjektu boli vypočutí ďalší svedkovia. X. U., DAN- ZEL, Senická č. 4, Liptovský Mikuláš bol odberateľ daňového subjektu. Uviedol, že práce uvedené v sporných faktúrach na jednotlivých objektoch vykonané boli, buď vlastnými zamestnancami dodávateľa RÝCHLA PARTA, s.r.o. alebo subdodávateľsky, pán N. zohnal nejakú partiu z východného Slovenska vzhľadom k tomu, že niekedy potreboval viac ľudí na vykonanie týchto prác. Menovite nevie uviesť tých, ktorí práce vykonávali, toto neriešil vzhľadom k tomu, že za zamestnancov je vždy zodpovedný vedúci partie. Nevedel uviesť mená osôb, ktoré vykonávali predmetné práce, ani aké konkrétne práce a v akom rozsahu boli vykonané. Pán N. mu predstavil osobu, ako A. alebo A., presné meno si nepamätá. Pracovníkov vozila firma daňového subjektu osobnými autami a dodávkou. Malo sa jednať o róma nižšej postavy, ostrihaného na krátko z východu. Ďalej bol vypočutý svedok X. J., ktorý v spoločnosti VYP, s.r.o., Liptovský Hrádok vykonával funkciu technika tepelného hospodárstva. Tento vykonával aj stavebný dozor na vyššie uvedených stavbách. Pána A. pozná, bol mu predstavený pánom N.. K rozsahu vykonaných prác pánom A., a aké konkrétne práce vykonali sa nevedel vyjadriť, výkopové práce boli vykonávané lopatami a krompáčom. Pán N. osoby, ktoré vykonávali výkopové práce prezentoval ako svojich zamestnancov. Nemal vedomosť o tom, že žalobca vykonáva práce subdodávateľsky. Preberacie protokoly neboli vyhotovované. Všetky práce preberal od pána N. na stavbe on. Osoby, ktoré vykonávali práce usmerňoval buď pán N., jeho brat alebo pán A.. Práce na stavbách priamo vykonával aj pán A.. Evidencia prítomných osôb na stavbách vedená z jeho strany nebola. Ďalej bol vypočutý V. N., brat konateľa žalobcu K. N.. Pracoval ako šofér u žalobcu a vozil osoby, t. j. chlapov z partie pána A., ktorí čakali na dohodnutom miesite aj s pánom A.. Bolo ich okolo 15 až 20. Práce na stavbe týchto pracovníkov usmerňoval osobne pán A., ten rozdeľoval prácu. Bol vypočutý aj K. F., ďalší šofér žalobcu. Ten uviedol, že v roku 2012 vozil osoby na aute Fiat Punto z Krížovej Vsi. Bolo ich niekedy aj 15. V. N. bral 8 osôb a on 4. Po skončení práce ich opäť odviezol do Krížovej Vsi. Nejednalo sa stále o tých istých ľudí, striedalo sa zruba 13 ľudí. Uviesť vedel len ich niektoré prezývky. Pána A. poznal, tohto prepravoval V. N. do práce. Pán A. bol parťák týchto chlapov, on len rozkazoval. Ďalej bola vypočutá svedkyňa J. N., konateľka žalobcu. Uviedla, že spolupráca s pánom A. prebiehala v poriadku až na to, že najmä v roku 2011 pán A. zle vystavoval faktúry, t. j. s chybami a musel ich potom opravovať. Peniaze mu vyplácali v Poprade. Pred začatím spolupráce firmu pána A. preverili tak, že zistili, že má založenú živnosť a ukázal im kartičku platcu DPH. Následne, keď mu pohrozili, že v prípade chýb vo faktúrach mu nevyplatia peniaze, faktúry už vypracovával bez chýb. Výška faktúry bola vždy dohodnutá podľa prác, ktoré boli vykonané a ktoré mu oznamoval jeho zamestnanec, konkrétne meno však nepoznala. Výšku faktúr a odrobených prác konzultoval K. N. (jej manžel) s pánom A. alebo s niektorým z jeho poverených zamestnancov. Nepozastavila sa nad tým, že pán A. nemal založený bankový účet, a preto ho vyplácali v hotovosti. Následne pán A. sa obrátil na manžela, že chce peniaze, ale oni mu neboli nič dlžní. Správca dane konštatoval, že z vykonaného dokazovania vyplynulo, že na stavbách, na ktorých sa vykonávali práce fakturované dodávateľom A. A., boli práce vykonávané aj osobami, ktoré zabezpečil A. A.. Jednalo sa o partiu chlapov v počte približne 15 až 20, pričom sa nejednalo stále o tie isté osoby. Chlapov spolu s pánom A. vozili na stavby zamestnanci žalobcu. Dokazovaním bol objasnený len vzťah týchto osôb k osobe A. A. a to v tom zmysle, že organizoval ich stretnutie na vopred určenom mieste v Krížovej Vsi, bol s nimi pri vykonávaní prác a usmerňoval ich na základe pokynov konateľa žalobcu alebo jeho brata V. N.. Dokazovaním však nebolo preukázané prepojenie týchto osôb na podnikateľský subjekt A. A., ale len ich vzťah k osobe A. A.. Nikto z vypočutých svedkov nevedel presne označiť konkrétne osoby, ktoré vykonávali fakturované práce, ani nevedeli uviesť, či to boli jeho zamestnanci, prípadne v akom inom vzťahu boli k dodávateľovi. Správca dane uvedené vyhodnotil tak, že nebolo preukázané, že pomocné výkopové práce žalobcu vykonal skutočne A. A., nakoľko konatelia žalobcu ani vypočutí svedkovia nepredložili dôkazy, ktoré by preukazovali, že došlo k oprávnenému vystaveniu odberateľských faktúr od dodávateľa A. A. na základe skutočného dodania fakturovaných pomocných a výkopových prác, a že týmto došlo k uskutočňovaniu dodania a služieb tak, ako je deklarované na vystavených faktúrach. Poukázal na § 24 ods. 1 Daňového poriadku s tým, že daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní, alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, ako aj vieryhodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Daňový subjekt je z dôvodu akceptovania výdavku na daňovú účely zaťažený dôkazným bremenom preukázateľnosti jeho vynaloženia a to nielen vystavenými dokladmi (t.j. po fomálnej stránke), ale aj skutočností, ktoré k vystaveniu predmetných dokladov viedli (t.j. po stránke obsahovej). Správca dane nespochybňuje že vyfakturované práce boli skutočne vykonané, dokazovaním však nebolo preukázané, že boli vykonané podnikateľským subjektom Dávid Duduš, Krížová Ves 130 tak ako je to deklarované faktúrami vystavenými týmto podnikateľským subjektom. Náklad daňového subjektu nemôže byť uznaný za daňový výdavok len na základe faktúr, hoci tieto obsahujú všetky formálne náležitosti, ak tieto doklady nemajú podklad v skutočnosti. Pretože dodanie výkopových a pomocných prác dodávateľom A. A., J. C. XXX zaúčtovaných do nákladov spoločnosti celkom v sume 42.750,- Eur nebolo preukázané, v zmysle § 21 ods. 1 v nadväznosti na § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov sa jedná o výdavok, ktorý nesúvisí so zdaniteľným príjmom, aj keď o tomto výdavku daňovník účtoval, a nemožno ho uznať za výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov spoločnosti. V súlade s § 17 ods. 2 písm. a) cit.zák. sa tak pri zistení základu dane zvyšuje výsledok hospodárenia o sumu 42.750,- Eur. 2. Na základe odvolania žalobcu vo veci rozhodoval žalovaný rozhodnutím č. 103736451/2016 zo dňa 16.08.2016, ktorým prvostupňové rozhodnutie potvrdil. Poukázal na skutkový stav zistený správcom dane, aj na jednotlivé dôkazy vykonané v rámci daňovej kontroly. Stotožnil sa s vyhodnotením týchto dôkazov, ktoré vykonal správca dane, aj s jeho právnym posúdením, podľa ktorého daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno o svojom tvrdení, že výdavky (náklady) daňového subjektu zaúčtované v účtovníctve daňovníka boli vynaložené na daňové účely v zmysle § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z.z.. Odvolávajúci nepredložil žiadne doklady, ktoré by preukazovali existenciu obchodno-záväzkového vzťahu medzi odvolávajúcim a A. A., ku ktorému sa viažu posudzované faktúry. Zo stavebných denníkov nebolo možné zistiť, ktoré konkrétne práce, v akom rozsahu a ktorými osobami boli fyzicky vykonané. Pritom mal dôkaznú povinnosť preukázať, že práce, ktoré mu boli účtované posudzovanými faktúrami, boli v nich označeným dodávateľom aj reálne dodané. Vypočutí ďalší svedkovia sa vyjadrovali k osobe A. A., avšak tieto tvrdenia boli len všeobecné, bez predloženia dôkazov o reálnom vykonaní predmetných prác. Správca dane nespochybnil objektívnosť a pravdivosť výpovedí nestranných svedkov pána X. U. a X. J., a teda ani skutočnosť, že poznali A. A., že sa s ním zoznámili na stavbe a tento pre odvolávajúceho vykonával práce, ktoré mal dohodnuté s jeho zástupcom K. N.. Správca dane netvrdil, že X. J. mal skúmať mená osôb, ktoré tieto práce reálne vykonávali ani ich právne postavenie k K. N. či A. A.. Správca dane uviedol, že z uskutočnených výpovedí nebolo preukázané, ktoré predmetné práce vykonal, pretože vypočutí svedkovia nevedeli bližšie špecifikovať fakturované práce a osoby, ktoré práce vykonávali. Daňový subjekt nemal žiadnu zákonnú povinnosť skúmať právny vzťah osôb vykonávajúcich práce pre A. A.. Je pravdou, že právny vzťah nevznikol medzi odvolávajúcim a viacerými osobami, ale len medzi odvolávajúcim a daňovým subjektom A. A.. Bol však povinný pokiaľ si chcel uplatniť daňový výdavok preukázať, že vecné plnenie nastalo tak ako je deklarované na faktúrach, t.j. predložiť doklady, ktoré by preukazovali, že jednotlivé práce vykonala firma A., čo preukázané nebolo. Len samotné predloženie faktúr takýmto dôkazom nie je. Ak by daňový subjekt vedel, kto skutočne vykonával predmetné práce na stavbách a v akom rozsahu, tak by nedošlo k spochybneniu týchto prác správcom dane, a ani pán A. by nemohol tvrdiť, že práce vykonané neboli ani ním, ani jeho zamestnancami resp. inými osobami. Správca dane nespochybnil, že fakturované práce boli skutočne vykonané. Dokazovaním však nebolo preukázané, že by boli vykonané podnikateľským subjektom Dávid Duduš tak, ako je to deklarované na faktúrach. Poukázal na to, že je vecou daňového subjektu, aké dôkazné prostriedky má k dispozícií a či je schopný tvrdený skutočnosti aj preukázať. Ak daňový subjekt vo svojich obchodných prípadoch neprejaví náležitú mieru opatrnosti, preberá tak na seba riziko, že nebude môcť splniť svoju povinnosť, niesť dôkazné bremeno a toto bremeno neunesie. 3. Proti tomuto rozhodnutiu v zákonnej lehote žalobca podal správnu žalobu. Ako žalobné body namietal: Napriek tomu, že A. A. poprel výkon akýchkoľvek práce pre žalobcu, z výpovedí svedkov a zástupcu žalobcu vyplýva, že medzi žalobcom a A. A. došlo k uzavretiu ústnej zmluvy o dielo, na základe ktorej tento podnikateľský subjekt s osobami podliehajúcimi jeho usmerneniu a riadeniu pre žalobcu vykonával práce, ktoré boli neskôr predmetom jeho fakturácie a zaplatenia. Žalobca teda preukázal, že jeho dodávateľ so svojimi pracovníkmi vykonával pre neho práce na jednotlivých stavbách, za ktoré mu neskôr v zmysle dohody zaplatil. Daňový úrad nemôže dávať žalobcovi na ťarchu povinnosť skúmať mená konkrétnych osôb, ktoré práce vykonávali, pretože sa jedná o pracovníkov jeho dodávateľa. Vierohodnosť údajov, ktoré poskytol žalovanému A. A., správne orgány nevyhodnotili, pričom skutočnosť, že tento živnostník nepodal nielen v tomto prípade, ale aj v iných hlásenie o vyúčtovaní dane, vysvetľujú jeho motiváciu na zatajenie výkonu prác pre žalobcu. Tiež je potrebné prihliadnuť na jeho snahu od žalobcu získať bezdôvodne ďalšie finančné prostriedky, ktoré mu ale žalobca odmietol zaplatiť. Svedkovia X. U., X. J., J. N., V. N. a K. F. jednoznačne potvrdili, že práce, ktoré fakturoval A. A., tento aj vykonával prostredníctvom svojich pracovníkov. Žalovaný ani správca dane nerešpektovali Obchodný zákonník, keď od žalobcu požadovali a súčasne mu vytýkali nesplnenie povinností, ktorých splnenie mu Obchodný zákonník neukladá. Ochrana záujmov daňových subjektov v danom prípade bola vážne porušená, pretože správca dane vyžadoval od žalobcu preukázanie takých skutočností, o ktorých vedel, že preukázať nemôže, pretože ich evidovanie mu zákon neukladal. Ide najmä o preukazovanie mien zamestnancov A. A., ich počty, čo konkrétne vykonávali, v akom pracovnom vzťahu boli s A. A. atď.. Správne orgány jednostranne hodnotili zabezpečené dôkazné prostriedky, pričom ale nespochybňujú, že práce živnostníkom Dávidom Dudušom vykonané pre žalobcu boli. Jediný dôkaz, ktorý svedčí v neprospech žalobcu bola výpoveď A. A.. Správca dane pri hodnotení tohto dôkazu opomenul u tohto svedka skúmať otázku, prečo boli vyplatené peniaze za vykonané práce, a túto skutočnosť potvrdil na príjmovom doklade, keby práce nevykonal. Tiež prečo by žalobcu zaplatil cenu prác v celom rozsahu, keby tieto práce nevykonal. Žiadal napadnuté rozhodnutie aj prvostupňové rozhodnutie zrušiť a vec vrátiť na ďalšie konanie. 4. Žalovaný sa k žalobe vyjadril podaním zo dňa 23.01.2017. Poukázal na skutkové zistenia správcu dane a vyhodnotenie jednotlivých dôkazov, ako boli uvedené v prvostupňovom správnom rozhodnutí. Zdôraznil, že správca dane nedával žalobcovi na ťarchu povinnosť skúmať mená konkrétnych osôb, ktoré vykonávali práce pre ktoréhokoľvek subdodávateľa, ale žiadal o preukázanie fakturovaných prác, a to dôkazmi, ktoré by preukázali jeho tvrdenia. Ako dôkaz pritom môže byť aj uvedenie osôb, ktoré predmetné práce vykonávali, a to z toho dôvodu, že A. A. jednoznačne uviedol, že práce pre žalobcu v roku 2012 nevykonal žiadne. Správca dane nespochybnil, že fakturované práce boli skutočne vykonané, ale nebolo preukázané, že by boli vykonané podnikateľským subjektom Dávid Duduš tak, ako je to deklarované vystavenými faktúrami. Žiadal žalobu zamietnuť ako nedôvodnú. 5. Žalobca sa k vyjadreniu vyjadril replikou zo dňa 8.02.2017. Konštatoval, že A. A. mal motiváciu klamať a poprieť vykonanie prác v prospech žalobcu. Tiež nebolo vyhovené žalobcovi, keď žiadal, aby bol daňový subjekt Dávid Duduš podrobený preskúmaniu, či v inkriminovanom období zaplatil daň. 6. Krajský súd v Žiline preskúmal vec bez nariadenia pojednávania za splnenia zákonných podmienok uvedených v § 107 ods. 1 písm. a) zákona č. 162/2015 Z. z. (Správny súdny poriadok, ďalej len „SSP“) a contrario, keď ani jeden z účastníkov o nariadenie pojednávania nepožiadal zákonom stanoveným spôsobom. Rozsudok bol verejne vyhlásený dňa 26.9.2017. 7. Krajský súd v Žiline preskúmal napadnuté rozhodnutie, ako aj postup, ktorý predchádzal jeho vydaniu v zmysle § 177 a nasledujúcich SSP v medziach žalobných bodov (§ 134 ods. 1 SSP, § 183 SSP), pričom zistil, že napadnuté rozhodnutie je zákonné, a preto žalobu podľa § 190 SSP zamietol z nasledovných dôvodov. 8. Podľa § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení účinnom do 31.12.2012 (ďalej len zákon č. 595/2003 Z.z), na účely tohto zákona sa rozumie daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve 1) daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 alebo 14, ak tento zákon neustanovuje inak. 1) Zákon č. 431/2002 Z.z. o účtovníctve. Podľa § 21 ods.1 citovaného zákona, časť vety pred členením ustanovenia na jednotlivé písmená, daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval, výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané. Podľa § 17 ods. 2 písm. a) citovaného zákona, výsledok hospodárenia alebo rozdiel medzi príjmami a výdavkami podľa odseku 1 pri zisťovaní základu dane sa zvýši o sumy, ktoré nemožno podľa tohto zákona zahrnúť do daňových výdavkov alebo ktoré boli do daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške. Podľa § 3 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení účinnom k 24.8.2016 - deň právoplatnosti rozhodnutia žalovaného (ďalej len Daňový poriadok), správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Podľa § 3 ods. 6 citovaného zákona, pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada. Podľa § 24 ods. 1 písm. a) citovaného zákona, daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov. 2) 2) Napríklad zákon č. 431/2002 Z.z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov, zákon č. 105/2004 Z.z. v znení neskorších predpisov. Podľa § 68 ods. 5 citovaného zákona, správca dane v rozhodnutí vydanom vo vyrubovacom konaní vyrubí daň alebo rozdiel dane oproti vyrubenej dani. 9. Krajský súd v Žiline konštatuje, že správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie na preukázanie splnenia podmienok pre uznanie žalobcom deklarovaných výdavkov (nákladov) z predložených faktúr ako výdavkov daňových podľa § 21 Zákona o dani z príjmov resp. výdavkov vynaložených v súlade s § 19 cit. zákona. V prvom rade je tu potrebné uviesť, že daňový subjekt má v zmysle § 24 ods. 1 písm. a) Daňového poriadku prioritnú dôkaznú povinnosť na preukázanie skutočností, ktoré majú vplyv na správne určenie dane. V tomto zmysle je potrebné najmä predložiť faktúry s požadovanými formálnymi náležitosťami a taktiež preukázať materiálne plnenie, ktoré prebehlo na základe týchto faktúr. Teda je potrebné preukázať, že jednotlivé tovary či služby vyplatené na základe týchto faktúr skutočne boli dodané dodávateľom, ktorý bol uvedený na týchto faktúrach. V tomto prípade priamy dodávateľ žalobcu živnostník Dávid Duduš poprel akékoľvek dodanie služieb na základe týchto faktúr pre žalobcu. Pretože táto základná podmienka potrebná pre uznanie daňového výdavku bola popretá, správne správca dane žiadal daňový subjekt, aby predložil ďalšie dôkazy, ktoré by preukázali, že jednotlivé plnenia podľa predmetných faktúr vykonal živnostník Dávid Duduš. Teda je potrebné zdôrazniť, že správca dane nevychádzal len z tvrdenia A. A. o nevykonaní jednotlivých pomocných a výkopových prác, ale ďalej vykonával dokazovanie v tejto veci. Toto dokazovanie bolo zo strany žalobcu navrhnuté výsluchom jednotlivých svedkov. 10. Títo svedkovia skutočne potvrdili, že tvrdenia A. A. o tom, že nikdy na žiadnej stavbe nebol, že mu boli vyplácané len jednotlivé provízie, že potvrdzoval žalobcom vystavené faktúry a príjmové pokladničné doklady, je nepravdivé. Jednotliví nezainteresovaní svedkovia totiž uviedli, že A. A. sa na stavbách osobne fyzicky zúčastňoval, že tam bol prítomný, že dokonca jednotlivé osoby, ktoré vykonávali pomocné a výkopové práce usmerňoval ako ich „parťák“. Tiež bolo preukázané, že bližšie neurčené fyzické osoby spolu s A. A. boli prevážané na jednotlivé miesta pomocných a zemných prác pracovníkmi žalobcu. Správca dane správne poukázal na to, že takýmto dokazovaním bol objasnený vzťah týchto osôb k osobe A. A. v tom zmysle, že organizoval ich stretnutie na vopred určenom mieste v Krížovej Vsi, bol s nimi pri vykonávaní prác a usmerňoval ich na základe pokynov konateľa spoločnosti RÝCHLA PARTA, s.r.o. K. N. alebo jeho brata. V tomto zmysle teda správca dane správne vyhodnotil aj svedeckú výpoveď A. A., ako v tomto zmysle nehodnovernú, pretože bol preukázaný opak. 11. Týmto súd vyhodnocuje žalobnú námietku žalobcu, že správca dane ani žalovaný nevyhodnotili vierohodnosť svedeckej výpovede A. A., ako nedôvodnú. Oba správne orgány neuviedli, že by vychádzali z celého obsahu tejto svedeckej výpovede ako objektívne preukázanej skutočnosti. Naopak, oba správne orgány uviedli, že bolo treba predložiť ďalšie dôkazy na vyvrátenie tejto svedeckej výpovede v jej časti, že práce na staveniskách neboli vykonané A. A. ako živnostníkom a ani fyzickými osobami, ktoré boli jeho pracovníkmi, aby mohlo byť preukázané, že tieto práce vykonal práve podnikateľ Dávid Duduš a jeho zamestnanci. 12. Za týmto účelom vyhodnotili správne orgány všetky svedecké výpovede realizované v tomto daňovom konaní. Správne ich vyhodnotili v tom zmysle, že ani týmito svedeckými výpoveďami nebolo potvrdené vykonanie pomocných a výkopových prác uvedených na faktúrach živnostníkom Dávidom Dudušom a jeho zamestnancami. Všetci svedkovia len všeobecne tvrdili, že jednotlivé fyzické osoby práce vykonávali, nevedeli však určiť, o aké konkrétne fyzické osoby sa jednalo, nevedeli povedať, aký bol právny vzťah medzi týmito osobami a A. A.. Samotný A. A. skutočnosť, že by bol v akomkoľvek pracovnoprávnom či obdobnom pracovnom vzťahu s jednotlivými fyzickými osobami popieral, neuviedol mená jednotlivých fyzických osôb, ktoré by mal zamestnávať a žiadny zo svedkov, vrátane konateľov žalobcu takéto údaje poskytnúť nevedel. Pokiaľ však táto skutočnosť nebola preukázaná, potom nebolo možné dospieť k záveru, že by bolo preukázané vykonanie jednotlivých prác práve dodávateľom žalobcu A. A.. Preto je aj nedôvodná námietka žalobcu, že vykonanými svedeckými výpoveďami bolo preukázané, že práce, ktoré fakturoval Dávid Duduš, tento aj vykonal prostredníctvom svojich pracovníkov. Naopak, takáto skutočnosť z vykonaného dokazovania vôbec nevyplýva. Nebolo preukázané, ktoré fyzické osoby sa zúčastňovali na výkone týchto prác, a tým pádom nemohlo byť preukázané ani to, či bol medzi týmito fyzickými osobami a A. A. pracovnoprávny vzťah, ako to tvrdí žalobca, že sa jednalo o jeho zamestnancov, resp. že by sa jednalo o jeho subdodávateľov. 13. Súd teda vyhodnotil námietky žalobcu uvedené v žalobe, že dostatočným spôsobom bolo preukázané, že výkon pomocných a výkopových prác vykonal A. A., ako nedôvodné. Pokiaľ žalobca na preukázanie tejto skutočnosti uviedol, že mal s dodávateľom uzavretú ústnu zmluvu o dielo a práce boli riadne vykonané a z toho dôvodu aj zaplatené, súd uvádza, že v rovine súkromného práva, čiže v rovine obchodnoprávnych vzťahov, je takáto argumentácia možno akceptovateľná, avšak nie v rovine daňovej. Správny súd konštatuje, že dôležitou pre prejednávanú vec je dôkazná povinnosť daňového subjektu, ktorý je povinný v daňovom konaní preukázať rozhodujúce skutočnosti. Takou skutočnosťou je pri uplatňovaní daňového výdavku aj fakt, že príslušný obchod zrealizoval konkrétny subjekt, t.j., ten, kto v danom prípade vystavil dodávateľskú faktúru. Daňový subjekt si musí zaobstarať dostatok dôkazných prostriedkov preukazujúcich, že sumy o ktoré zvýšil svoje hospodárenie (a o ktoré si znížil základ dane) boli skutočne vynaložené na účely realizácie konkrétneho obchodu deklarovaného predloženou faktúrou, ako aj to, že jeho realizáciu zabezpečil dodávateľ špecifikovaný na faktúre. V prípade, že takéto dôkazy nepredloží, vystavuje sa riziku, že neunesie dôkazné bremeno, čo môže mať za dôsledok neuznanie deklarovaných výdavkov a zvýšenie základu dane o dané sumy. Samotné uzavretie ústnej zmluvy o dielo a riadne zaplatenie týchto prác, hoci tieto skutočnosti A. A. poprel, pokiaľ by aj boli pravdivé, nepreukazujú ešte tú skutočnosť, že A. A. vo svojom mene, teda svojimi zamestnancami, jednotlivé práce uvedené na predmetných faktúrach vykonal alebo zabezpečil ich vykonanie. 14. Ako bolo vyššie uvedené, je tiež nepostačujúce, ak bolo preukázané, že A. A. zadával prácu určitým osobám. Hoci tieto osoby mohli fakticky podliehať príkazom dodávateľa, nebol vôbec preukázaný žiaden právny vzťah medzi nimi a dodávateľom žalobcu, keďže dodávateľ takýto vzťah vylúčil a samotný žalobca dôkazom o preukázaní tohto vzťahu nedisponuje. K tomu treba uviesť, že pokiaľ žalobca takýmto dôkazom nedisponuje, neporušil tým svoju žiadnu zákonnú povinnosť, resp. evidenčnú povinnosť, pretože skutočne tieto dôkazy sa netýkajú jeho, ale jeho dodávateľa. Ak však jeho dodávateľ tvrdí opak, t. j. že tieto fyzické osoby neboli jeho zamestnancami, že ich nepozná, potom sa tým, že nemá k dispozícií takýto dôkaz vystavuje zákonnému dôsledku, že neunesie dôkazné bremeno na preukázanie podmienok na uznanie daňového výdavku. Keby totiž žalobca vedel, kto skutočne vykonával predmetné práce na stavbách a v akom rozsahu a tieto skutočnosti by vedel preukázať, bolo by možné zistiť, či tieto osoby vykonávali práce ako zamestnanci firmy Dávid Duduš a ak by sa jednalo o jeho zamestnancov, ani Dávid Duduš by nemohol tvrdiť, že práce vykonané neboli ani ním ani jeho zamestnancami, ako to správne uvádzal vo svojom právnom posúdení žalovaný. V tejto súvislosti správny súd tiež poukazuje na to, že vo vzťahu ku konkrétnym dodávateľom daňového subjektu je potrebné prejaviť vyššiu dávku obozretnosti a opatrnosti, pretože inak daňový subjekt preberá na seba riziko, že nebude môcť plniť svoju povinnosť niesť dôkazné bremeno a toto bremeno ani neunesie. 15. Z týchto dôvodov súd ako nedôvodnú vyhodnotil námietku žalobcu týkajúcu sa tvrdenia, že správca dane od neho vyžadoval preukázanie takých skutočností, ktoré žalobca nemôže preukázať, keď ich evidovanie mu zákon neukladal. Súd zdôrazňuje, že hoci zákon daňovému subjektu neukladá určité povinnosti, pokiaľ je daňový subjekt dostatočne opatrný vo svojej podnikateľskej činnosti a vyžaduje jednotlivé doklady od svojho obchodného partnera - dodávateľa na preukázanie podmienok relevantných na uznanie daňového výdavku a následné zníženie základu dane, nemôže sa dostať následne do dôkaznej núdze v zmysle § 24 ods. 1 písm. a) Daňového poriadku. Uvedené je potrebné aplikovať aj na daný prípad, keď dodávateľ žalobcu výslovne poprel vykonávanie akýchkoľvek prác jeho zamestnancami v daných obchodných prípadoch. Právna otázka rozloženia dôkazného bremena, resp. nutnosť jeho unesenia zo strany daňového subjektu bola obdobne riešená vo viacerých rozhodnutiach Najvyššieho súd SR, napr. 8Sžf/36/2010, 2Sžf/52/2012 či 1Sžf/111/2015. 16. Nedôvodná je tiež námietka, že správne orgány jednostranne hodnotili zabezpečené dôkazné prostriedky, keď nespochybnili, že práce živnostníkom Dávidom Dudušom vykonané pre žalobcu boli. Správny súd uvádza, že toto tvrdenie žalobcu sa nezakladá za pravde. Správne orgány vo svojich rozhodnutiach neuviedli, že práce vykonané A. A. pre žalobcu vykonané boli. Naopak uvádzajú, že nebolo preukázané, že by práce boli vykonané práve dodávateľom A. A.. Konštatujú len, že fakturované práce boli skutočne vykonané. Že boli vykonané A. A. však nebolo preukázané, čo je značný rozdiel oproti tvrdeniu uvedenému v žalobe. 17. Na margo námietky o nekompletnosti a nehodnovernosti výpovede svedka A. A., keď sa správny orgán opomenul zaoberať pohnútkami, ktoré svedka viedli k nepravdivej výpovedi atď., považuje správny súd za potrebné na záver poznamenať, že posúdenie výpovede tohto svedka daňovými orgánmi nevybočilo z pravidiel o voľnom hodnotení dôkazov, v súvislosti so zásadou, ktorá vyžaduje pri hodnotení dôkazov prihliadať aj na vzájomné súvislosti. Okrem toho žalobca mal právo byť prítomný na tomto výsluchu, toto právo mu nebolo odňaté, pričom žalobca sa dobrovoľne pred začatím výsluchu účasti na tomto výsluchu vzdal a z pojednávacej miestnosti odišiel. Žalobca teda toto svoje právo nevyužil a nevyvrátil tvrdenia A. A. a obral sa o možnosť dať svedkovi svoje vlastné otázky alebo konfrontovať svoje tvrdenia s tvrdeniami svedka. Námietky ohľade obsahu výsluchu svedka, že bol nekompletný, teda sú plne nedôvodné. 18. Vzhľadom na to, že všetky žalobné námietky súd vyhodnotil ako nedôvodné, žalobu ako nedôvodnú v celom rozsahu zamietol. 19. O náhrade trov konania vo vzťahu k žalobcovi bolo rozhodnuté podľa § 167 ods. 1 SSP a contrario tak, že ako neúspešnému účastníkovi mu náhradu trov konania nepriznal a vo vzťahu k žalovanému podľa § 168 SSP a contrario tak, že ani žalovanému súd náhradu trov nepriznal, pretože neboli splnené podmienky na aplikáciu tohto ustanovenia. Toto rozhodnutie bolo prijaté pomerom hlasov 3 : 0. Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ak to zákon pripúšťa (439, 440 SSP) v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia krajského súdu, ktorá sa podáva na krajskom súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d), c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.