Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Žilina Spisová značka: 30S/6/2019 Identifikačné číslo súdneho spisu: 5019200013 Dátum vydania rozhodnutia: 01. 10. 2019 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jana Martinčeková ECLI: ECLI:SK:KSZA:2019:5019200013.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Žiline, ako správny súd, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Martinčekovej a členov senátu JUDr. Zuzany Jančárovej a Mgr. Nory Tomkovej, v právnej veci žalobcu: Mária Pastvová, nar. XX.XX.XXXX, bytom M. D. č. XXX, U., IČO: 41 070 780, právne zastúpený Advokátskou kanceláriou RYBÁR advokát s.r.o., so sídlom Andreja Kmeťa č. 11, Žilina, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63, Banská Bystrica, o preskúmanie rozhodnutia žalovaného Číslo: 101985721/2018 zo dňa 08.10.2018, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Žiline žalobu z a m i e t a . Žalobcovi a žalovanému náhradu trov konania n e p r i z n á v a . o d ô v o d n e n i e : 1. Daňový úrad Žilina, pobočka Čadca, ako prvostupňový správny orgán, rozhodnutím číslo: 101127034/2018 zo dňa 08.06.2018 vyrubil daňovému subjektu Mária Pastvová rozdiel dane 699,99 € na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie marec 2013. Daň vyrubená daňovým priznaním bola 1 494,65 €, daň zistená správcom dane vo vyrubovacom konaní bola 2 194,64 €, pričom rozdiel dane je 699,99 €. Vzhľadom na to, že správca dane zistil nezrovnalosti pri uplatnení si nároku na odpočítanie dane, zisťoval odberateľsko-dodávateľské vzťahy medzi odberateľom, t.j. daňovým subjektom a dodávateľom TABOO Slovakia, s.r.o., so sídlom Štúrovo. Daňový subjekt si uplatnil nárok na odpočítanie dane z došlých faktúr uvedených v zozname so základom 3 500,01 €, DPH v sume 699,99 € za nákup tovaru z dodávateľských faktúr a pokladničných dokladov od spoločnosti TABOO Slovakia, s.r.o.. Jedná sa o daňové a účtovné doklady za nákup tovaru ako pulóver, svetre, deka, plachta, podprsenky, nohavičky, šál, mikiny, tričko... Správca dane zaslal dodávateľovi výzvu na vyjadrenie. Konateľ Zoltán Botka v odpovedi uviedol, že Máriu Pastvovú nepozná, nikdy sa s ňou nestretol a nekomunikoval, neobchodoval, ani žiadne faktúry neboli na jej meno vystavené. S pr ávca dane vykonal aj vlastné zisťovania, pričom zistil, že táto spoločnosť podľa výpisu z obchodného registra vznikla 16.01.2007, má jediného konateľa a spoločníka Zoltána Botku, B. utca XX, O. XXXX, Maďarská republika a predmetom činnosti je okrem iného veľkoobchod a maloobchod. Na daňovom úrade má spoločnosť v evidencii tržieb z predaja tovaru evidované dve elektronické registračné pokladne (ďalej ERP), a to ERP s prideleným DKP 4002022313084001 od 22.06.2012 a od 09.04.2014 ERP s prideleným DKP 4002022313084002; ERP s číslom DKP: 6512022313084001 uvedenú na pokladničných dokladoch predložených daňovej kontrole nie je registrovaná. Daňový subjekt sa k tomuto obchodovaniu vyjadril písomne tak, že od tejto spoločnosti a ďalších spoločností (BAĎURA - J s.r.o., CONCRETE, s.r.o.) nakupoval tovar v skladoch u Číňanov na Vajnorskej ulici v Bratislave so všeobecnými informáciami, pričom správcovi dane nepodal bližšie d oplňujúce informácie k vzájomnej obchodnej spolupráci s touto spoločnosťou. Jeho vyjadrenia n eobsahujú žiadne konkrétne osoby, údaje, doklady či dôkazy. Preto správca dane vyzval daňový subjekt na doplnenie dôkazov a zároveň ho oboznámil s predbežným výsledkom daňovej kontroly. Daňový subjekt sa vyjadril, že aj naďalej nakupuje tovar od Číňanov na Vajnorskej v rôznych skladoch, faktúry dostal za nakúpený tovar okamžite alebo mu prišli poštou, pričom neskúmal názov firmy v obchodnom registri, do tých istých skladov chodí nakupovať aj naďalej, ale už mu dávajú iné bločky a už nemá aké iné doklady doložiť. Na základe týchto skutočností správca dane spochybnil dodanie tovaru spoločnosťou TABOO Slovakia, s.r.o.. Zistil, že vystavené pokladničné doklady z ERP, ktoré sú súčasťou dodávateľských faktúr, nie sú reálne, sú fiktívne, nakoľko takáto ERP s DKP, ako je uvedené na pokladničných dokladoch, neexistuje. Keďže po tomto spochybnení daňový subjekt nedoložil žiadne iné dôkazy k uskutočneniu predmetného plnenia a ani zisťovaním zo strany správcu dane nebolo preukázané dodanie tovaru spoločnosťou TABOO Slovakia, s.r.o., dospel k záveru o neoprávnenom nároku na odpočítanie dane z faktúr od dodávateľa TABOO Slovakia, s.r.o.. V rámci vyrubovacieho konania daňový subjekt žiadal vypočuť konateľov dodávateľských spoločností, t. j. okrem dodávateľa v konkrétnom zdaňovacom období marec 2013 aj ďalších dodávateľov, ktorí v uvedenom zdaňovacom období ako dodávatelia nefigurovali (CONCRETE, s.r.o., BAĎURA - J s.r.o., Meroware, s.r.o.). Tiež žiadal vypočuť zamestnanca N. S. a účtovníčku daňového subjektu G. L.. Tiež sa oboznámil s predloženou knihou jázd vozidla Peugeot Boxer e. č. CA372BY za mesiac január až december 2013. Na základe požiadavky daňového subjektu opätovne došlo k vypočutiu konateľa dodávateľa dožiadaným daňovým úradom, pričom o predvolaní bol daňový subjekt upovedomený. Čo sa týka výsluchu konateľa TABOO Slovakia, s.r.o., so svedkom bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní za účasti prekladateľa do maďarského jazyka a daňového subjektu. Konateľ potvrdil, že v mene spoločnosti mohol konať jedine on, jeho obchodnou činnosťou bol obchod s odevmi v maloobchodnej predajni v Štúrove a predaj tovaru priamo zákazníkom do Maďarska, preverované faktúry ako konečné doklady nevystavil, podpis a pečiatka na faktúrach nie je jeho, používa iné formáty dokladov. Máriu Pastvovú nepozná, neobchodoval s ňou, spoločnosť nemala registrovanú ERP s konkrétnym DKP uvedeným na pokladničných dokladoch, ktoré predložil daňový subjekt. Spoločnosť nemala vo Vajnoroch v Bratislave obchod, nemal tam obchodnú činnosť, v Bratislave bol iba jedenkrát kupovať auto, nemal zamestnancov Číňanov ani Vietnamcov. Správca dane zistil, že formáty dokladov sa nezhodujú s preverovanými dokladmi daňového subjektu. Ďalej vypočul svedka N. S., manžela daňového subjektu, ktorý pracoval ako šofér, jeho náplňou bolo šoférovanie dodávky, pomáhal pri výbere, nakládke a vykládke tovaru a pri platení na Vajnorskej v Bratislave, kde sa nachádzali sklady, v ktorých predávali občania ázijského a slovenského pôvodu. K preverovaným spoločnostiam sa nevedel bližšie vyjadriť. Ani z výsluchu svedkyne G. L. nezistil žiadne rozhodné skutočnosti. Svedkyňa bola externou účtovníčkou daňového subjektu a pri nákupoch tovaru sa osobne nikdy nezúčastňovala. Ani predložený dôkaz kniha jázd nemá vplyv na výsledok daňovej kontroly a vyrubovacieho konania, nakoľko správca dane nespochybnil nákup pohonných hmôt vo výške 80 % z celkového nákupu. 2. Na základe odvolania daňového subjektu vo veci rozhodoval žalovaný, ktorý napadnutým rozhodnutím číslo: 101985721/2018 zo dňa 08.10.2018 prvostupňové rozhodnutie potvrdil. V celom rozsahu sa stotožnil so zisteným skutkovým stavom a právnym posúdením veci. K námietke, že odpočet dane si uplatňoval z faktúr a nie z dokladov vyhotovených ERP, uviedol, že správca dane závery neprijal len na základe predložených dokladov z ERP, ale aj z vyhodnotenia ďalších zistení, ktoré sú podrobne popísané v protokole o daňovej kontrole. K rozhodujúcim zisteniam patrí vyjadrenie konateľa spoločnosti Zoltána Botku, že nevystavil žiadne doklady a s Máriou Pastvovou neobchodoval. Aj keď toto vyjadrenie odvolávajúci namietal, nepredložil správcovi žiadne ďalšie doklady a dôkazy, ktoré by toto vyjadrenie spochybnili. Uvedené nezmenilo ani tvrdenie Márie Pastvovej, že Zoltána Botku pozná a že nakupovala od spoločnosti TABOO Slovakia, s.r.o.. Menovaná nepreukázala svoje vyjadrenia a nenavrhla žiadne dôkazy, ktoré by jej tvrdenia potvrdili. Realizáciu obchodov nepotvrdili ani svedkovia vo vyrubovacom konaní N. S. a G. L.. Je zavádzajúce vyjadrenie odvolávajúceho sa, že doklady za nákup neboli odovzdávané dodávateľovi, pretože na inom mieste odvolania priznáva nákup tovaru v mieste v sklade, kde chýbalo označenie firiem názvom. Totožnosť dodávateľov, resp. ich zástupcov si neoveril a nevedel ani, kto mu tovar odovzdával, či to boli vôbec zamestnanci dodávateľov. Správca dane oprávnene spochybnil vyjadrenia odvolávajúceho sa, že preverované obchody boli realizované týmito dodávateľmi. Tiež je zavádzajúca námietka, že vyjadrenia Márie Pastvovej a svedkov N. S. a G. L. správca dane nebral do úvahy. N. S. pracoval pre odvolávajúceho sa ako šofér a vedel, kde sa sklady reálne nachádzajú, pričom bližšie informácie a dôkazy k preverovaným spoločnostiam a osobám, od ktorých preberal tovar, nevedel. Rovnako nepostačujúca bola aj výpoveď svedkyne G. L., externej účtovníčky, ktorá sa osobne pri nákupoch tovaru nikdy nezúčastňovala. Potvrdila len formálne fakty a náležitosti týchto spoločností, o ktorých sa dozvedela z dokladov pri ich účtovaní. Základným predpokladom pre riadne fungovanie firmy je, že podnikateľ musí mať vedomosť aj o subjektoch, s ktorými obchoduje. Ak takéto vedomosti nemá, potom sú pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných daňovým subjektom v zmysle zásad § 3 ods. 6 Daňového poriadku oprávnené. Nie je postačujúce, ak sa daňový subjekt pred uzavretím obchodného prípadu presvedčí len o registrácii obchodného partnera. Je na samotných daňových subjektoch, či identitu svojich obchodných partnerov a ich dôveryhodnosť budú vôbec preverovať. Odvolávajúci sa neuniesol v danom prípade dôkazné bremeno, keď jednoznačným a vierohodným spôsobom nevyvrátil pochybnosti správcu dane, ktoré bezprostredne súviseli s nákupom tovaru, ktorý mal nakúpiť od uvedeného dodávateľa, čo deklaruje na predložených faktúrach. 3. Proti tomuto rozhodnutiu v zákonnej lehote podal správnu žalobu žalobca. V žalobe žiadal zrušiť okrem vyššie uvedeného rozhodnutia žalovaného (zdaňovacie obdobie marec 2013) aj ďalšie rozhodnutia žalovaného, ktorými boli potvrdené vyrubené rozdiely na DPH za zdaňovacie obdobie január, apríl, máj, jún, júl, august, september, november a december 2013. 4. Správny súd uznesením č. k. 30S/156/2018-109 zo dňa 14. decembra 2018 vylúčil preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného č. 101985721/2018 zo dňa 08.10.2018, č. 101985872/2018 zo dňa 08.10.2018, č. 101986023/2018 zo dňa 08.10.2018, č. 101986206/2018 zo dňa 08.10.2018, č. 101986387/2018 zo dňa 08.10.2018, č. 101986495/2018 zo dňa 08.10.2018, č. 101896693/2018 zo dňa 08.10.2018, č. 101986837/2018 zo dňa 08.10.2018 a č. 101987035/2018 zo dňa 08.10.2018 na samostatné konania. 5. V správnej žalobe žalobca uviedol žalobné body, ktoré sa týkajú všetkých napadnutých vyššie uvedených rozhodnutí žalovaného. Mal za to, že žalovaný, ako aj správca dane, si nezadovážil dostatok skutkových podkladov relevantných pre vydanie napadnutých rozhodnutí, skutkové zistenia nedostatočne vyhodnotil a vo veci rozhodol predčasne. Čo sa týka dodávateľa TABOO Slovakia s.r.o., uviedol, že odpočet DPH si uplatnil z faktúr, daňových dokladov a nie z dokladov vyhotovených ERP, nakoľko aj keby si uplatnil odpočet dane z dokladov vyhotovených ERP, nemal by si ako overiť správnosť DKP a zaevidovania tržby do fiškálnej pamäte. Žalovaný predčasne a nesprávne vyhodnotil hodnovernosť výpovede konateľa TABOO Slovakia s.r.o.. Žalovaný sa nijakým spôsobom nezaoberal tvrdeniami žalobkyne a predloženými dôkazmi a bez ďalšieho vyhodnotil výpoveď žalobkyne ako nehodnovernú. Správne orgány nemohli hodnoverne posúdiť, ktorá zo zainteresovaných strán poskytla správcovi dane pravdivé údaje. Pokiaľ ide o spoločnosť BAĎURA - J s.r.o., namietal, že výpoveď konateľa Ondreja Horvátha je zo dňa 19.11.2015, pričom daňová kontrola začala 27.06.2016, a preto hlavným predmetom tohto pojednávania nebolo preverovanie obchodnej spolupráce žalobkyne a spoločnosti BAĎURA - J s.r.o., a preto takýto dôkaz je nesúvisiaci s predmetnou daňovou kontrolou. Tiež považoval tvrdenie svedka D. o tom, že za spoločnosť nikdy nekonal a nemá k nej žiaden vzťah, za účelové, nakoľko tento má v predmetnej spoločnosti postavenie jediného spoločníka a konateľa už od roku 2010. Vo vzťahu k spoločnosti CONCRETE, s.r.o. žalobca namietal, že ústne pojednávanie prebehlo bez jeho účasti, pričom nemá vedomosť, že upovedomenie o vypočutí svedka mu bolo doručené uložením na pošte. Aj pri tomto subjekte si žalobca uplatnil odpočet z faktúr a nie dokladov vyhotovených ERP. Pokiaľ ide o spoločnosť Meroware, s.r.o., nie je zrejmé, z akého dôvodu bolo spochybnené dodanie tovaru zo dňa 18.01.2013, nakoľko spoločnosť mala dokonca aj zaregistrovanú ERP so správnym DKP. Má za to, že dôvodom nepriznania nároku na odpočet bolo zrejme nepodanie daňového priznania zo strany dodávateľa, avšak žalobkyňa nemôže v žiadnom prípade niesť zodpovednosť za to, že dodávateľ nepodával daňové priznania a nesplnil si zákonom predpísané povinnosti. Vo všetkých týchto prípadoch žalobca za tovar riadne zaplatil, previezol ho na prevádzky a bol riadne predaný, predaj a nákup tovaru boli riadne zaúčtované v účtovníctve. Niet dôvodu, aby žalobkyňa predstierala nákup tohto tovaru u fakturačných dodávateľov. Doklady za nákup tovaru, ktoré boli žalobkyni odovzdané zo strany dodávateľov, spĺňali všetky náležitosti podľa zákona o účtovníctve (bol priložený doklad z ERP - doklad o zaplatení, názov a množstvo tovaru boli uvedené na dodacom liste, resp. faktúre, resp. na doklade z ERP). Poukázal na to, že nemá prostriedky overiť pravosť DKP u ERP iných subjektov. Rovnako nemá žiaden vplyv na účtovnú evidenciu dodávateľov. Žalobca tiež splnil dôležitú podmienku, a to povinnosť použiť nakúpené tovary a služby na účely svojho podnikania ako platiteľ. Mal za to, že preukázal existenciu plnenia prostredníctvom jemu všetkých dostupných prostriedkov a vtedy dochádza k preneseniu dôkazného bremena na správcu dane, aby preukázal neexistenciu takéhoto plnenia. V tomto prípade došlo k nesprávnemu rozloženiu vecného bremena medzi ním a správcom dane. Tiež považoval napadnuté rozhodnutie za nepreskúmateľné, nakoľko nebol dostatočne zistený skutkový stav predmetnej veci, keď sa správca dane uspokojil s výpoveďami konateľov dotknutých spoločností bez toho, aby objektívne posúdil tvrdenia a dôkazné prostriedky žalobcu. Z napadnutých rozhodnutí tiež žalobcovi nie je zrejmé, aké konanie sa od neho v rámci bežného obchodného styku očakávalo, keď správca dane konštatoval zlyhanie žalobcu pri preverovaní si svojho obchodného partnera. Žiadal všetky napadnuté rozhodnutia zrušiť a vrátiť Daňovému úradu Žilina na ďalšie konanie. 6. Žalovaný sa k žalobe vyjadril podaním zo dňa 30.04.2019. K žalobným námietkam uviedol rovnaké vyjadrenia ako v napadnutom rozhodnutí. Čo sa týka dodávateľa TABOO Slovakia s.r.o., uviedol, že závery správca dane neprijal len na základe predložených dokladov z ERP, ale aj z vyhodnotenia ďalších zistení, najmä z výpovede T. C.. Ohľadne spoločnosti BAĎURA - J s.r.o. uviedol, že správca dane k prevereniu vykazovaných obchodov za rok 2013 vykonal aj sám u žalobcu úkony k zabezpečeniu výpovede svedka X. D.. Pretože sa mu nepodarilo tento výsluch zabezpečiť, využil poznatky získané z iných konaní a zápisnica zo dňa 19.11.2015 je oprávnene získaným dôkazom, nakoľko sa týka toho istého zdaňovacieho obdobia roku 2013. Vo vzťahu k dodávateľovi CONCRETE, s.r.o. uviedol, že upovedomenie o výsluchu svedka žalobcovi bolo doručené uložením na pošte v súlade s Daňovým poriadkom. Nie je vinou správcu dane, že si žalobca zásielku neprevzal včas a nemohol sa preto zúčastniť na vypočutí svedka. Poukázal na to, že žalobca bol s výpoveďou svedka oboznámený, avšak nijako nenamietal svoju neprítomnosť na pojednávaní a ani nepožiadal o opakované vypočutie svedka z dôvodu, že nebol prítomný na vypočutí. K námietke ohľadne dodávateľa Meroware, s.r.o. uviedol, že predložené doklady spoločnosti Meroware, s.r.o. sa vizuálne podobajú dokladom, ktoré boli spochybnené aj u dodávateľa BAĎURA - J s.r.o., t. j. boli vyhotovené len za účelom podvodu za neodvedenie dane nezistenou osobou. Pochybnosti správcu dane nevyvrátil žalobca, ktorý na základe výziev na predloženie dôkazov nevedel preukázať a menovať konkrétne osoby, s ktorými obchodoval, od ktorých osobne preberal faktúry, ani ktoré mu fyzicky odovzdávali tovar, a ktorým ho uhrádzal na základe bločkov z ERP. Žalobca neuniesol dôkazné bremeno, keď jednoznačným a vierohodným spôsobom nevyvrátil pochybnosti správcu dane, ktoré bezprostredne súviseli s nákupom tovaru od dodávateľov uvedených na predložených faktúrach a pokladničných dokladoch. Žiadal, aby súd žalobu zamietol. 7. Žalobca k vyjadreniu žalovaného repliku nepodal. 8. Krajský súd v Žiline, ako správny súd, vec prejednal bez nariadenia pojednávania za splnenia procesných podmienok stanovených v § 107 ods. 1 písm. a) zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok (SSP) v spojení s § 137 ods. 4 SSP. Rozsudok bol verejne vyhlásený a o jeho vyhlásení bola spísaná zápisnica. 9. Správny súd preskúmal napadnuté rozhodnutie podľa § 177 a nasl. SSP v medziach žalobných bodov (§ 134 ods. 1, § 183 SSP), pričom zistil, že žaloba je v plnom rozsahu nedôvodná a treba ju zamietnuť podľa § 190 SSP z nasledovných dôvodov: 10. Z prvostupňového správneho rozhodnutia správny súd zistil, že predmetom dokazovania bolo dodanie tovaru od dodávateľskej spoločnosti TABOO Slovakia, s.r.o., so sídlom v Štúrove. Správca dane neuznal žalobcovi nárok na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr dodávateľa TABOO Slovakia, s.r.o., keď mal zistené, že jediný konateľ a spoločník tejto spoločnosti Zoltán Botka vypovedal najskôr písomne na výzvu správcu dane a následne aj ústne vo svojej svedeckej výpovedi pred dožiadaným správcom dane, že žalobcu nepozná, preverované faktúry a pokladničné doklady nevystavil, podpis a pečiatka na faktúrach nie je jeho, t. j. úplne poprel obchodovanie so žalobcom, číslo DKP z ERP, tak ako bolo uvedené na pokladničných dokladoch predložených daňovým subjektom, je iné, ako ho mala používaná ERP firmy TABOO Slovakia, s.r.o.. Tiež uviedol, že nikdy nemal v Bratislave vo Vajnoroch obchod, ale obchod mal v Štúrove, pričom žalobca tvrdil, že tovar nakupoval v sklade vo Vajnoroch v Bratislave. 11. Podľa § 177 SSP ods. 1 správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. Podľa § 19 ods. 1 veta prvá zákona č. 222/2004 Z.z. (zákon o DPH) v znení účinnom do 31.03.2013 daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Podľa § 49 ods. 1 citovaného zákona právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) citovaného zákona platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) citovaného zákona právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, 2) b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 2) Napríklad zákon č. 431/2002 Z.z.o účtovníctve v znení neskorších predpisov, zákon č. 105/2004 Z.z.v znení neskorších predpisov. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 12. Správny súd z podanej žaloby, ktorá sa týkala zdaňovacích období január, marec, apríl, máj, jún, júl, august, september, november a december 2013, vyhodnotil len tie žalobné námietky, ktoré sa týkali zdaňovacieho obdobia marec 2013, vo vzťahu ku ktorému bolo vydané prvostupňové a napadnuté rozhodnutie. Relevantné sú preto len námietky týkajúce sa dodávateľa TABOO Slovakia, s.r.o.. Námietky týkajúce sa dodávateľov BAĎURA - J s.r.o., CONCRETE, s.r.o. a Meroware, s.r.o. nesúvisia s týmto zdaňovacím obdobím, a preto sú právne irelevantné. 13. Správny súd ako plne nedôvodné vyhodnotil žalobné námietky týkajúce sa dodávky tovaru od dodávateľa TABOO Slovakia s.r.o.. Žalobca tvrdil, že si uplatňoval odpočet DPH z faktúr a nie z dokladov vyhotovených ERP, nakoľko si nemal možnosť overiť správnosť DKP na ERP. Okrem toho namietal tvrdenia konateľa Zoltána Botku, že žalobcu nepozná a že s ním nikdy neobchodoval, z čoho vyvodil, že správca dane nemohol hodnoverne posúdiť, aký je skutkový stav a ktorá zo zainteresovaných strán poskytla správcovi dane pravdivé údaje. V tejto súvislosti je potrebné si uvedomiť postavenie správcu dane v daňovom konaní, ktorý nie je protistranou daňového subjektu, ale je príslušným správnym orgánom, ktorý vedie dokazovanie, dôkazy vykonáva a procesom voľného hodnotenia dôkazov ustaľuje zistený skutkový stav. Naopak, daňový subjekt je v pozícii účastníka daňového konania, ktorý je povinný preukazovať v zmysle § 24 ods. 1 Daňového poriadku skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní a ďalšie skutočnosti. Touto skutočnosťou je aj reálnosť dodania tovaru alebo služby platiteľom, ktorý faktúru ako dodávateľ vystavil. Pokiaľ žalobca tvrdí, že dodanie tovaru bolo realizované konkrétnym dodávateľom, zaťažuje ho dôkazné bremeno vo vzťahu k tomuto tvrdeniu; pri jeho neunesení zostáva iba nepreukázaným tvrdením. Ak správca dane nadobudne na základe vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť o reálnosti takéhoto zdaniteľného obchodu a vyzve daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov, nepostačuje predložiť faktúru či dodacie listy. Od celkovej dôkaznej situácie závisí, či na preukázanie práva na odpočet dane je potrebné v dokazovaní ďalej pokračovať. Správny súd príkladom poukazuje na rozhodnutia vo veciach sp. zn. 3Sžfk 40/2017, 4Sžfk 38/2017, 1Sžfk 1/2017 a ďalšie, ako aj uznesenie Ústavného súdu SR sp. zn. II. ÚS 705/2017. 14. V danom prípade, čo sa týka dodávateľa TABOO Slovakia s.r.o., žalobca predložil k daňovej kontrole faktúry a doklady vyhotovené ERP s konkrétnym DKP. Správca dane vykonal ďalšie dokazovanie, ktorým preukázateľne spochybnil vierohodnosť, pravdivosť aj úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, ktoré spochybnenie spočívalo v tom, že jediný konateľ dodávateľa Zoltán Botka úplne poprel obchodnú spoluprácu so žalobcom a poprel aj, že by vyhotovil predložené faktúry a pokladničné doklady z ERP. Číslo DKP na pokladničných dokladoch vyhotovených ERP, ktoré predložil žalobca, sa nezhodovalo s číslom DKP na ERP, ktorú používal v rozhodnom zdaňovacom období tento dodávateľ. Za tejto situácie potom sa presunulo dôkazné bremeno späť na žalobcu, ktorý predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov mohol vyvrátiť spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Naznačeným spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej (rovnako III. ÚS 401/09 alebo III. ÚS 93/2016). Žalobca teda mal dôkazné bremeno, aby predložil ďalšie dôkazy, ktoré spochybnenie vierohodnosti skôr predložených dôkazov vyvrátia. Žalobca však žiadne takéto dôkazy správcovi dane nepredložil. Takýmto dôkazom nie je všeobecné tvrdenie samotného daňového subjektu - žalobcu, že tovar nakupoval v skladoch u Číňanov na Vajnorskej ulici v Bratislave, pretože je to len všeobecné tvrdenie bez výpovednej hodnoty, nepodložené objektívnym dôkazom, pričom samotné toto tvrdenie je v rozpore s tvrdením svedka T. C., že podnikateľskú činnosť v Bratislave nikdy nevykonával. Takýmto dôkazom nie je ani výsluch svedka N. S., manžela žalobkyne, ktorý vykonával funkciu šoféra a k obchodných transakciám sa bližšie nevedel vyjadriť, rovnako ani výpoveď svedkyne G. L., ktorá vykonávala funkciu externej účtovníčky, a ktorá sa taktiež nevedela vyjadriť ku konkrétnym obchodným transakciám so spoločnosťou TABOO Slovakia s.r.o.. Za týchto skutkových okolností potom správca dane a žalovaný správne vyhodnotili, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno na preukázanie nároku na odpočet DPH z faktúr predložených žalobcom, ktoré mali byť vystavené týmto dodávateľom. 15. Je teda potrebné vyhodnotiť žalobcovu námietku, že si neuplatňoval odpočet z dokladov vyhotovených ERP, ale z faktúr, ako nedôvodnú, keďže boli spochybnené samotné obchodné transakcie medzi dodávateľom TABOO Slovakia s.r.o. a žalobcom, pričom jedným z dôkazov tohto odôvodneného spochybnenia bola práve skutočnosť, že číslo DKP na dokladoch z ERP, ktorú používal dodávateľ, nesúhlasí s číslom uvedeným na pokladničných dokladoch, ktoré žalobca, ako vystavené týmto dodávateľom, predložil na daňovú kontrolu. Uvedený rozpor je rozporom bez ohľadu na to, či si mohol žalobca uvedené číslo skontrolovať. Svedčí o tom, že za tovar objektívne nebolo zaplatené dodávateľovi uvedenému na faktúrach (keďže doklad o zaplatení z ERP nevystavil dodávateľ), čo je tiež dôkaz o tom, že s ním žalobca neobchodoval. 16. Zároveň ako nedôvodnú je potrebné vyhodnotiť aj námietku, že výpovede žalobcu a svedka - konateľa dodávateľa TABOO Slovakia s.r.o. stoja vedľa seba a bez ďalšieho nie je možné posúdiť, kto poskytol správcovi dane pravdivé informácie. Je potrebné uvedomiť, si, že daňový subjekt nevystupuje v daňovom konaní v pozícii svedka. Aj keď v § 24 ods. 4 Daňového poriadku ide o demonštratívny výpočet dôkazných prostriedkov, o všetkých platí, že musia byť založené na overiteľných skutočnostiach. Čestné prehlásenie účastníka konania predstavuje jednostranný úkon, ktorý nemôže nahrádzať dôkaz (rovnako rozhodnutie NS SR sp. zn. 2Sžf/40/2011). Rovnako to platí o akýchkoľvek iných tvrdeniach daňového subjektu ako účastníka konania. Daňový subjekt teda musí predložiť objektívne dôkazy, pričom nepostačuje jeho samotné popretie svedeckej výpovede bez predloženia ďalších dôkazov, ktoré by mohli toto jeho popretie preukázať. Inak by mohla nastať situácia, že by daňový subjekt jednoducho len poprel tvrdenie svedka a svedecká výpoveď by nemohla byť použitá, čo je v rozpore s elementárnou logikou dokazovania. Naopak, daňový subjekt ako účastník konania, t.j. nevystupujúci v pozícii svedka, má v prípade akéhokoľvek jeho tvrdenia, t. j. aj popretia svedeckej výpovede, dôkazné bremeno, tzn. že musí preukázať svoje tvrdenie, napr. aj svedeckou výpoveďou iného svedka. 17. Žalobca ďalej vzniesol všeobecnú námietku vo vzťahu k všetkým dodaniam tovaru, že za tovar riadne zaplatil a ďalej bol tovar riadne predaný a zaúčtovaný v účtovníctve žalobcu. Správny súd k tomu konštatuje, že všetky tieto kroky bez ďalšieho nie sú dôkazom o tom, že by bol tovar dodaný konkrétnym dodávateľom, pokiaľ dodanie tovaru konkrétnym dodávateľom správca dane preukázateľne spochybnil. Tovar totiž môže byť zaplatený aj osobe na faktúre uvedenej ako dodávateľ, ktorá ale reálne tovar nedodala. Vo vzťahu k dodávateľovi Taboo Slovakia s.r.o. bolo však naviac preukázané, že tovar nebol žalobcom zaplatený ani dodávateľovi uvedenému na faktúrach. Doklady z ERP sú totiž falzifikáty, keď sú síce označené obchodným menom dodávateľa, ale tento nemal pridelené číslo DKP uvedené na týchto dokladoch, t.j. doklady nemohol vystaviť on. 18. Žalobca ďalej v žalobe tvrdil, že pred začatím obchodovania sa stretol so zástupcami dodávateľov, ktorí tvrdili, že sú zástupcovia, pričom počas nákupov sa s nimi mal stretnúť, ale väčšinou tovar odovzdávali ich zamestnanci. Správny súd konštatuje, že ani jedno z tých tvrdení nebolo v správnom konaní preukázané a tak ostali len v rovine nepreukázaných tvrdení. Žalobca nevedel identifikovať menom a priezviskom žiadnu fyzickú osobu, s ktorou mal ako so zástupcom dodávateľov jednať, rovnako ani jedného zamestnanca dodávateľov, hoci ho na to správca dane niekoľko krát vyzýval. Toto jeho tvrdenie je v úplnom rozpore s tvrdeniami konateľov Zoltána Botku, že žalobcu nepozná a že s ním nikdy neobchodoval. Pokiaľ mal žalobca subjektívne za to, že jednal so zástupcami dodávateľa a s jeho zamestnancami, toto si mal adekvátne preveriť a nespoliehať sa na tvrdenia jemu osobne neznámych osôb. 19. Ďalšou všeobecnou námietkou vo vzťahu k všetkým dodávateľom bolo, že žalobca disponuje faktúrami, ktoré majú náležitosti podľa zákona o účtovníctve a neobsahujú všeobecný opis zdaniteľného plnenia. Správny súd konštatuje, že aj pokiaľ je splnená tzv. formálna podmienka na odpočítanie DPH, t. j. že faktúra má formálne náležitosti v zmysle § 74 zákona o DPH, pokiaľ nie je naplnená materiálna podmienka, t. j. dodanie tovaru dodávateľom uvedeným na faktúre, nie je možné nárok na odpočet DPH priznať. 20. Tiež je nedôvodná všeobecná námietka žalobcu vo vzťahu k všetkým dodávateľom, že použil nakúpené tovary a služby na účely svojho podnikania ako platiteľ. Rovnako ako pri vyššie uvedenej námietke je potrebné konštatovať, že pokiaľ je aj táto podmienka ďalšieho upotrebenia dodaných tovarov splnená, pokiaľ nie je splnená materiálna podmienka dodania tovaru medzi dodávateľom a jeho odberateľom, t. j. žalobcom, nie je možné nárok na odpočet DPH priznať. 21. V ďalšej námietke týkajúcej sa všetkých dodávateľov žalobca konštatoval nesprávne rozloženie vecného bremena medzi daňovým subjektom a správcom dane. Správny súd konštatuje, že odhliadnuc od toho, že žalobca uviedol rozloženie „vecného“ bremena a zrejme malo ísť o rozloženie dôkazného bremena, správny súd sa k vyššie uvedenej otázke vyjadril už vyššie v odôvodnení v časti týkajúcej sa rozloženia dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom. Opätovne konštatuje, že pokiaľ žalobcom neboli vyvrátené dôvodné pochybnosti správcu dane o vzniku daňovej povinnosti u dodávateľa podľa § 19 zákona o DPH, následne odberateľovi uvedenému na faktúre (žalobcovi) nevzniklo právo na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH v nadväznosti na § 51. Pokiaľ v danom prípade správca dane preukázateľne spochybnil vierohodnosť predložených faktúr a dokladov z ERP vzhľadom ku všetkým zisteným skutkovým okolnostiam, potom tieto nie sú relevantným dôkazom o tom, že k dodaniu tovaru uvedeného na faktúrach deklarovaným spôsobom v skutočnosti aj došlo. Preto správca dane od žalobcu oprávnene požadoval v zmysle § 24 ods. 1 Daňového poriadku preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane aj inými dôkazmi ako k daňovej kontrole predloženými listinnými dôkazmi. 22. V tejto súvislosti žalobca poukazoval na rozhodnutie NS SR sp. zn. 3Sžf/1/2011. Správny súd uvádza, že v zmysle aktuálnej konštantnej judikatúry od celkovej dôkaznej situácie závisí, či na preukázanie práva na odpočet dane je potrebné v dokazovaní ďalej pokračovať (rovnako rozsudok NS SR č. k. 1Sžfk 17/2017 zo dňa 26. februára 2019). K tomuto rozsudku je tiež potrebné konštatovať, že sa primárne týkal rozloženia dôkazného bremena na ďalších stupňoch reťazca (na ktoré daňový subjekt - žalobca - už nemusí mať priamy dosah), avšak nie na bezprostredne predchádzajúcom stupni, teda stupni bezprostredný dodávateľ - daňový subjekt. V danom prípade však bolo spochybnené dodanie tovaru už na bezprostredne predchádzajúcom stupni dodania, teda dodanie od priameho dodávateľa. Nejde tu teda o poruchu, vzniknutú na predchádzajúcich stupňoch reťazca dodávateľov. Prenos dôkazného bremena v zmysle rozsudku 3Sžf/1/2011 nemožno aplikovať - rovnako rozsudok NS SR č.k. 3Sžfk/21/2018 z 17.04.2019. 23. Posledná námietka sa týkala nepreskúmateľnosti napadnutých rozhodnutí, ktorá bola odôvodnená nedostatočne zisteným skutkovým stavom. Táto námietka je vnútorne rozporná. Žalobca môže namietať buď konkrétne skutkové zistenia, resp. ich neúplnosť alebo nepreskúmateľnosť rozhodnutia, ktorá sa môže týkať nezrozumiteľnosti odôvodnenia alebo nedostatku dôvodov, pričom pravidelne ak je dôvodom nezákonnosti nepreskúmateľnosť, nie je možné namietať iné skutočnosti, t.j. ani nedostatočne zistený skutkový stav. Nie je možné zamieňať námietku nedostatočne zisteného skutkového stavu s nedostatkom dôvodov v napadnutom rozhodnutia. Samotná vada nepreskúmateľnosti prvostupňového a napadnutého rozhodnutia, ktorá by bránila ich meritórnemu prieskumu, nebola správnym súdom zistená. Čo sa týka úplnosti zistenia skutkového stavu, tento bol zistený dostatočne a správca dane preukázateľne spochybnil vierohodnosť faktúr a dokladov z ERP predložených k daňovej kontrole. Dôkazy, ktoré v tejto súvislosti vykonal, jednoznačne svedčia o tom, že dodávateľom nebola osoba uvedená ako dodávateľ na týchto faktúrach. Kto skutočne tovar dodal, nie je právne relevantné. V tejto súvislosti správny súd poukazuje na rozsudok NS SR č.k. 2Sžf/52/2010 zo dňa 21.09.2011, podľa ktorého úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie dane je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či predloženým dokladom neabsentuje materiálny podklad. Nie je však jeho povinnosťou zisťovať, od ktorého iného dodávateľa žalobca tovar v skutočnosti prevzal alebo akým spôsobom tento získal, pokiaľ skutkové zistenia spochybňujú žalobcovo tvrdenie o tom, že predmetný tovar bol dodaný dodávateľom. 24. Žalobca teda obchodoval s osobami, ktoré si vôbec nepreveril, nepoznal ich základné údaje totožnosti, nemal dôkaz, že tieto osoby vôbec môžu konať za dodávateľa, resp. že sú jeho zamestnanci (osoby, od ktorých preberal tovar v sklade na Vajnorskej ulici v Bratislave). Nedostatok týchto vedomostí sa prejavil aj v tom, že na výzvy správcu dane na predloženie dôkazov nebol schopný identifikovať tieto osoby pre prípad ich možného vypočutia. V tejto súvislosti správny súd poukazuje na ustálenú judikatúru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, napr. na rozsudok sp. zn. 3Sžf/26/2016. Najvyšší súd v tejto súvislosti viackrát poukázal nielen na základnú zásadu obchodného práva, a to zásadu poctivého obchodného styku, ale aj na tú skutočnosť, že súčasne základným predpokladom pre riadne fungovanie obchodnej spoločnosti je to, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti musí mať vedomosť nielen o obsahu a rozsahu činností, ktorými podnikateľ napĺňa jednotlivé definičné znaky pojmu podnikanie, ale aj o subjektoch, v spolupráci s ktorými tak činí. Ak takéto vedomosti evidentne štatutárnemu orgánu obchodnej spoločnosti chýbajú, potom v danom prípade ide o výkon práva na podnikanie, ktoré nepožíva v zmysle § 264 Obchodného zákonníka právnu ochranu, tzn. pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných daňovým subjektom sú v zmysle zásady obsiahnutej v § 3 ods. 6 Daňového poriadku oprávnené. V danom prípade sa žalobca týmito zásadami zjavne neriadil, keď mu evidentne chýbali základné vedomosti o osobách, s ktorými obchodoval. 25. V tejto súvislosti bolo potrebné, aby daňový subjekt vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia s odbornou starostlivosťou vyplývajúcou z jeho podnikateľskej činnosti, aby zabránil tomu, že reálne uskutočnené prijatie tovaru bude spochybnené. Žalobca, ako podnikateľský subjekt, má byť dostatočne oboznámený so svojimi povinnosťami daňovníka vo vzťahu k správcovi dane, ktoré vyplývajú z daňových zákonov (plnenie daňových povinností je jedna z podstatných podmienok podnikania). Dá sa preto oprávnene očakávať od daňovníka vedomosť o tom, že má v zmysle daňových predpisov preukázať, kto uvedený tovar skutočne aj reálne dodal. V záujme predchádzania právnej neistote a v záujme uzatvárania jasných a korektných záväzkových vzťahov je preto povinnosťou každej zmluvnej strany dbať o to, aby sa pri úprave zmluvných vzťahov odstránilo všetko, čo by mohlo viesť k vzniku rozporov. To zahŕňa i povinnosť overiť si informácie a skutočnosti ohľadne svojho obchodného partnera (napr. či sa jeho zamestnanci budú pohybovať v konkrétnom čase v určitých skladových priestoroch, najmä ak sa jedná o veľkometrážne spoločné sklady viacerých firiem, umiestnené mimo sídla dodávateľa, atď.), avšak nie na úrovni, ako to urobil žalobca, t. j. že si overil platnosť IČ DPH a údaje o tom, či je dodávateľ uvedený v zozname tzv. rizikových osôb vedenom na portáli finančnej správy. Inak sa napríklad aj v podnikateľskej sfére následky nedostatočnej pozornosti pri vstupe do právnych vzťahov s inými právnymi subjektmi prejavia vo forme znášania väčšieho podnikateľského rizika, ktoré samozrejme zahŕňa aj následky vyplývajúce zo správnych konaní vedených v súvislosti s podnikateľskou činnosťou tej ktorej zmluvnej strany (napríklad uznesenie Ústavného súdu SR č. k. IV.ÚS 104/2012-89 z 01. marca 2012, rozsudky NS SR č. k. 5Sžf 25/2011 z 27. októbra 2011 alebo č. k. 4Sžf 25/2011 z 13. septembra 2011). V danom prípade žalobca si svojich obchodných partnerov dostatočne nepreveril, čo vyústilo do situácie, keď dodávateľ TABOO Slovakia, s.r.o. výslovne poprel akékoľvek obchodovanie so žalobcom. 26. Z vyššie uvedených dôvodov preto správny súd zamietol žalobu podľa § 190 SSP ako v plnom rozsahu nedôvodnú, keď nezistil dôvodnosť žiadnej žalobnej námietky uvedenej v žalobe, týkajúcej sa napadnutého rozhodnutia a prvostupňového rozhodnutia o vyrubení rozdielu DPH za zdaňovacie obdobie marec 2013. 27. O náhrade trov konania bolo vo vzťahu k žalobcovi rozhodnuté podľa § 167 ods. 1 SSP a contrario tak, že mu súd náhradu trov konania nepriznal, pretože v konaní nebol úspešný. Rovnako nepriznal náhradu trov ani žalovanému podľa § 168 SSP a contrario, pretože neboli splnené podmienky na jeho aplikáciu - výnimočnosť situácie. Toto rozhodnutie bolo prijaté pomerom hlasov 3 : 0. Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ak to zákon pripúšťa (439, 440 SSP) v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia krajského súdu, ktorá sa podáva na krajskom súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d), c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.