Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Bratislave BA-5S/193/2018 1018201588 18. 09. 2024 JUDr. Michal Davala, Ph.D., LL.M. ECLI:SK:SpSBA:2024:1018201588.2
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Bratislave, v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Michala Davalu, Ph.D., LL.M. (sudca spravodajca) a členov senátu JUDr. Mgr. Juraja Štorcela, PhD. a JUDr. Kataríny Kučerákovej, PhD., v právnej veci žalobcu: TEXUM s.r.o., so sídlom Vysokoškolákov 33/B, 010 08 Žilina, IČO: 45 947 775, zastúpený: JUDr. Ing. Zuzana Kvaková, advokát so sídlom Kuzmányho 18, 010 01 Žilina, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101706127/2018 zo dňa 03.09.2018, takto rozhodol: I. Súd rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 101706127/2018 zo dňa 03.09.2018 z r u š u j e a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie. II. Žalobcovi p r i z n á v a voči žalovanému právo na náhradu trov konania v plnom rozsahu. odôvodnenie: I. Priebeh administratívneho konania 1. Daňový úrad Bratislava (ďalej len „prvostupňový správny orgán“ alebo „správca dane“) vykonal u žalobcu kontrolu dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobie máj 2014 až december 2014 a o jej výsledku vyhotovil protokol č. 100329076/2018 zo dňa 08.02.2018. Na základe vykonanej kontroly správca dane: rozhodnutím č. 100910162/2018 zo dňa 10.05.2018 vyrubil žalobcovi rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie august 2014 v sume 2 073,62 eur. 2. Správca dane neuznal žalobcovi uplatnené odpočítanie DPH z faktúr vystavených dodávateľmi v zdaňovacom období august 2014 od spoločnosti (i) BIGIS, s.r.o., so sídlom Štefánikova 322, 956 15 Kovarce, IČO: 46 482 709 (ďalej len „BIGIS“) - faktúra č. 10115814 zo dňa 15.08.2014 na sumu 3 830,53 eur, z toho základ dane 3 192,11 eur a 20% DPH v sume 638,42 eur za dodanie strojových omietok a od spoločnosti (ii) BOBA FIVE s.r.o., so sídlom M. R. Štefánika 7, 010 01 Žilina, IČO: 46 650 466 (ďalej len „BOBA FIVE“) - faktúra č. 108014 zo dňa 10.08.2014 na sumu 3 265,20 eur, z toho základ dane v sume 2 721,- eur, 20% DPH v sume 544,20 eur, faktúra č. 158014 zo dňa 15.08.2014 na sumu 3 502,80 eur, z toho základ dane v sume 2 502,- eur, 20% DPH v sume 500,40 eur a faktúra č. 208014/1 zo dňa 20.08.2014 na sumu 2 343,60 eur, z toho základ dane v sume 1 953,- eur, 20% DPH v sume 390,60 eur, všetky za strojové omietkarské práce. 3. K obchodom žalobcu so spoločnosťou BIGIS správca dane uviedol, že bývalý konateľ spoločnosti pán A. sa v rámci inej daňovej kontroly vykonávanej Daňovým úradom Nitra, pobočka Topoľčany, u spoločnosti BIGIS vyjadril, že o obchodných aktivitách spoločnosti BIGIS nič nevedel, že nikoho od žalobcu nepozná, nepamätal si, či niečo žalobcovi fakturoval a ani mu neboli známe žiadne obchodné
transakcie a osoby vystupujúce za žalobcu, pretože ich mal realizovať pán B. C.. Ten, v procesnom postavení svedka, uviedol, že o obchodných transakciách sa vie vyjadriť len pán A.. Spoločnosť BIGIS nepredložila žiadne dokumenty preukazujúce jej vzťah s pánom C.. Správca dane považoval v tomto kontexte za neštandardné, aby bývalý konateľ spoločnosti BIGIS nevedel nič o realizovaných obchodoch so žalobcom. 4. B. D. A., ktorého navrhol žalobca tiež vypočuť, lebo podľa konateľa žalobcu vystupoval za spoločnosť BIGIS, vo výpovedi uviedol, že spolupracoval so spoločnosťou BIGIS, spolupráca spočívala vo výkone omietkarských prác, nepamätal si, či mal uzatvorenú písomnú zmluvu. Pre spoločnosť BIGIS vystavoval aj faktúry, nebol však jej zástupcom. So spoločnosťou BIGIS nemal uzatvorenú žiadnu zmluvu, práce vykonával pre žalobcu na základe ústnej dohody. Práce vykonával sám, podľa potreby mal ďalších živnostníkov. Správca dane považoval za rozhodujúce, že bývalý konateľ spoločnosti BIGIS, pán A., sám neuviedol osobu pána A. v žiadnej súvislosti týkajúcej sa obchodov so žalobcom a pán A. správcovi dane ani nepredložil žiadny doklad preukazujúci jeho spoluprácu so spoločnosťou BIGIS. Správca dane preto uzavrel, že v predmetnom prípade dodanie stavebných prác spoločnosťou BIGIS nepotvrdil ani jej konateľ a ani sa ho nepodarilo preukázať. 5. Správca dane k obchodom žalobcu so spoločnosťou BOBA FIVE uviedol, že táto spoločnosť zanikla v dôsledku zlúčenia dňa 18.03.2015, pričom jej právni nástupcovia zanikli výmazom ex offo dňa 18.06.2015. Predmetná spoločnosť nevedela správcovi dane predložiť a preukázať účtovnú dokumentáciu, pričom tvrdenia pána E. A. (konateľa predmetnej spoločnosti v období od 23.12.2013 do 17.03.2015) o odovzdaní dokumentov ďalším konateľom považoval správca dane za nehodnoverné. Svoj záver odôvodnil tým, že nepredložil správcovi dane protokol o odovzdaní všetkých daňových a účtovných dokladov k spoločnosti. Tvrdenia pána A. o uskutočnení obchodov so žalobcom v sporných obdobiach považoval správca dane rovnako za nehodnoverné. Nebol predložený žiadny relevantný dokument o zaplatení dane od spoločnosti BOBA FIVE, obchody boli uzatvárané ústne (žalobca s inými dodávateľmi uzatváral písomné zmluvy), prijaté faktúry boli uhrádzané v hotovosti (na rozdiel od iných obchodných prípadov žalobcu). Pán A. nevedel uviesť kde a aké činnosti sprostredkovaní pracovníci vykonávali, spoločnosť BOBA FIVE nemala uzatvorené s pracovníkmi, ktorí mali vykonávať omietkarské práce pre žalobcu, písomné zmluvy, pán A. nevedel uviesť, ktorí pracovníci tieto práce vykonávali a ani predložiť dôkazy, z ktorých by údaje o týchto pracovníkoch vyplývali. Správca dane preto uzavrel, že z vykonaného dokazovania má za preukázané, že dodávka služieb od daňového subjektu BOBA FIVE sa neuskutočnila. Mal tiež za preukázané, že pri dodaní služieb od spoločnosti BOBA FIVE pre žalobcu išlo o simulované obchodné transakcie, ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol žalobca oprávnený alebo ktorých výsledkom je zníženie daňovej povinnosti. Správca dane nepovažoval za preukázané, že došlo k obchodným transakciám medzi žalobcom a spoločnosťou BOBA FIVE. 6. Správca dane dospel k záveru, že v konaní nebolo preukázané, že reálne došlo k obchodným transakciám medzi žalobcom a deklarovanými dodávateľmi. Zistené postupy mali podľa názoru správcu dane znaky úmyselného konania a išlo len o čisto umelý charakter deklarovaných obchodov. Zdaniteľné plnenia od deklarovaných dodávateľov nemali žiadne ekonomické opodstatnenie. Nebolo preukázané, kto za BIGIS dodal predmetné práce, bývalí konatelia si nič nepamätali, pán A. bol podľa správcu dane len nastrčenou osobou, ktorá ani nevedela, že žalobca existuje. V prípade BOBA FIVE konateľ nevedel presne identifikovať, či prácu vykonali zamestnanci alebo živnostníci, nepamätal si ani jednu osobu, ktorá mala práce vykonávať. Dodávateľské spoločnosti zanikli zlúčením a spoločnosť BOBA FIVE bola nakoniec vymazaná. Doklady ani jeden z dodávateľov nepredložil. Platby boli uhrádzané len v hotovosti. Zistený obchodný reťazec bol podľa správcu dane čisto umelý v záujme získania daňovej výhody, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľom sledovaným právnymi predpismi. 7. Žalovaný na základe odvolania podaného žalobcom rozhodnutím č. 101706127/2018 zo dňa 03.09.2018 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie správcu dane potvrdil. 8. Žalovaný v odôvodnení napadnutého rozhodnutia zdôraznil, že na splnenie povinností daňového subjektu v procese daňovej kontroly nepostačuje len formálne deklarovať dodanie tovaru/služieb faktúrou, ale je potrebné preukázať aj vecné naplnenie deklarovanej obchodnej transakcie. V predmetnej veci nebolo preukázané, že reálne došlo k obchodným transakciám medzi žalobcom a deklarovanými dodávateľmi. Tvrdenia o reálnom uskutočnení zdaniteľných obchodov boli a zostali len v ústnej
rovine. Podľa názoru žalovaného bolo preukázané, že dodávatelia žalobcu neuskutočnili predmet dane uvedený na faktúrach, nepredložili dôkazy o jeho realizácii. Dôkazné bremeno vo vzťahu k preukázaniu skutočností vyplývajúcich z faktúr pritom ťažilo práve žalobcu. Žalovaný odmietol vykonať dôkaz navrhovaný žalobcom (obhliadku realizovaných služieb), keďže v predmetnej veci nebola spochybnená existencia vecného plnenia, ale jej dodanie osobami deklarovanými na faktúrach. Obhliadka u odberateľa a ani jeho výsluch by tak nemala žiaden význam pre predmetné daňové konanie. II. Rozsah a dôvody žaloby (argumenty žalobcu) 9. Žalobca sa žalobou zo dňa 12.11.2018, podanou pôvodne na Krajský súd v Bratislave dňa 12.11.2018, domáhal preskúmania zákonnosti napadnutého rozhodnutia. Žalobca zároveň navrhol, aby vec bola vrátená žalovanému na ďalšie konanie a nové rozhodnutie. Dôvody na zrušenie napadnutého rozhodnutia podľa § 191 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“) videl v tom, že rozhodnutia žalovaného a prvostupňového orgánu nie sú riadne odôvodnené. Obsahujú len krátke zhrnutie skutkového stavu bez vyhodnotenia dôkazov a uvedenia dôkazov, ktoré majú svedčiť o záveroch žalovaného. S odkazom na rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie C-80/11, C-142/11, C-324/11, C-642/11, C-643/11, C-18/13, C-277/14, C-120/15, C-159/14 Koela-N, C-33/13 Jagiello, C-285/11 zastáva žalobca názor, že právo na odpočet DPH mu mohlo byť odopreté len vtedy, ak by sa podieľal na podvode alebo by vedel o tom, že realizovaný obchod je buď na prechádzajúcom alebo nasledujúcom článku obchodného reťazca poznačený podvodom. Správca dane a žalovaný pritom neprodukovali žiadne dôkazy, ktorými by takúto vedomosť žalobcu preukázali, pritom dôkazné bremeno v tomto smere ťažilo práve ich. Správca dane a žalovaný vyvodzujú voči žalobcovi zodpovednosť len za pochybenia, ktoré nastali u jeho dodávateľov. 10. K obchodom so spoločnosťou BOBA FIVE žalobca poukazoval na skutočnosť, že predložením riadnych faktúr, súpisov vykonaných prác, potvrdení o platbách a odberateľských faktúr vyčerpal svoje dôkazné bremeno. Navyše dodanie práce potvrdil aj bývalý konateľ predmetnej spoločnosti pán A., čomu správca dane a žalovaný nevenovali náležitú pozornosť. 11. K obchodom so spoločnosťou BIGIS žalobca rovnako poukazoval na skutočnosť, že predložením riadnych faktúr, súpisov vykonaných prác, potvrdení o platbách a odberateľských faktúr vyčerpal svoje dôkazné bremeno. Osobitne poukázal na výpoveď pána D. A. (subdodávateľa spoločnosti BIGIS), ktorý svedčil o tom, že stavebné práce vykonal u žalobcu pre spoločnosť BIGIS. Túto výpoveď správca dane žiadnym spôsobom podľa neho nevyhodnotil. 12. Rovnako žalobca namietal, že žalovaným a správcom dane akcentovaná nesúčinnosť a nekontaktnosť jeho dodávateľov nemôže byť pripisovaná na ťarchu žalobcu. Tento podľa jeho vyjadrenia vykonal všetky úkony na preverenie svojich obchodných partnerov pred uzatvorením obchodov, ktoré od neho bolo spravodlivé požadovať. III. Vyjadrenie žalovaného a ďalšie podania 13. Žalovaný v písomnom vyjadrení navrhol žalobu zamietnuť ako nedôvodnú a zotrval na argumentácii uvedenej v jeho rozhodnutiach. 14. Na vyjadrenie žalovaného k žalobe reagoval žalobca replikou zo dňa 24.09.2019, v ktorej sa v podstate pridŕžal dôvodov a argumentácie uvedenej v správnej žalobe. 15. Ďalšie podania k veci neboli účastníkmi konania súdu predložené. IV. Konanie pred správnym súdom a relevantná právna úprava 16. Na základe § 3 ods. 1 a ods. 3 zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov začal od 01.06.2023 činnosť Správny súd v
Bratislave a súčasne výkon správneho súdnictva prešiel z Krajského súdu v Bratislave, Krajského súdu v Nitre a Krajského súdu v Trnave na Správny súd v Bratislave vo všetkých veciach, v ktorých je od 01.06.2023 daná právomoc správnych súdov. Predmetná vec preto podľa predchádzajúcej vety prešla v júni 2023 na Správny súd v Bratislave. V súlade s Rozvrhom práce Správneho súdu v Bratislave na rok 2024 v znení Dodatku č. 4, účinného od 21.05.2024, bola vec náhodným výberom prerozdelená a pridelená senátu 7S a je vedená pod sp. zn. BA-5S/193/2018. 17. Podľa § 493e SSP, v znení účinnom od 01.07.2023, konania začaté a neskončené do 30. júna 2023 sa dokončia podľa tohto zákona v znení účinnom do 30. júna 2023; ustanovenie § 493f tým nie je dotknuté. 18. Podľa § 24 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“), daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 19. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 20. Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. 21. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, protokoly o určení dane podľa pomôcok, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 22. Podľa § 19 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“), daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. 23. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 24. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 25. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov alebo služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnené iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 26. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. V. Posúdenie veci správnym súdom 27. Správny súd po oboznámení sa s obsahom súdneho spisu a administratívneho spisu žalovaného orgánu verejnej správy a orgánu verejnej správy nižšieho stupňa, preskúmal v rozsahu uplatnených žalobných bodov (§ 134 ods. 1 SSP) napadnuté rozhodnutie, ako aj priebeh administratívneho konania predchádzajúci jeho vydaniu, vychádzajúc zo stavu, ktorý existoval v čase právoplatnosti rozhodnutia (§
135 ods. 1 SSP), a dospel k záveru, že správna žaloba je dôvodná. Vec bola prejednaná bez nariadenia pojednávania, keďže ani žalobca ani žalovaný nežiadali o nariadenie pojednávania (§ 107 ods. 1 písm. a/ SSP) a boli splnené ďalšie procesné podmienky na prejednanie veci bez pojednávania (§ 107 ods. 2 SSP). 28. Základnou otázkou ktorou sa musel správny súd v predmetnej veci zaoberať bolo, či žalovaný náležite posúdil mieru dôkazného bremena, ktorá zaťažovala žalobcu v daňových konaniach a či v tomto kontexte aj náležite posúdil rozsah a výpovednú hodnotu dokazovania vykonaného správcom dane. 29. V súvislosti s nastolenou otázkou správny súd dáva do pozornosti potrebu rozlišovať medzi preukazovaním splnenia hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočet dane a dokazovaním daňového podvodu/zneužitia práva alebo účasti daňového subjektu na ňom (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11.11.2021, bod 41; vo veci Kemwater ProChemie, C-154/20 zo dňa 09.12.2021, bod 36). Zatiaľ čo dôkazné bremeno na preukázaní splnenia hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet ťaží primárne daňový subjekt, resp. zdaniteľnú osobu uplatňujúcu si toto právo (vo veci Kemwater ProChemie, bod 34), v prípade preukazovania daňového podvodu/zneužitia práva je dôkazné bremeno prenesené najmä na daňový orgán, ktorý existenciu takéhoto konania musí dostatočne preukázať inak než len na základe domnienok (Ferimet SL, bod 54; Crewprint Kft, C-611/19 zo dňa 03.09.2020, body 37, 43). Je tiež potrebné uviesť, že v prípade preukazovania hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet dobrá viera alebo jej absencia na strane daňového subjektu v zásade nezohráva žiadnu rolu. Hmotnoprávne podmienky ako postavenie dodávateľa a odberateľa ako zdaniteľných osôb či dodanie tovaru/služby sú totiž objektívneho charakteru a musia sa uplatňovať nezávisle od cieľov a výsledkov dotknutých plnení (mutatis mutandis rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci SGI a Valériane SNC, C-459/17 a C-460/17 zo dňa 27.06.2018, bod 38). 30. Nakoľko sa už k rovnakej otázke týkajúcej sa rovnakých účastníkov konania a rovnakých skutkových okolností daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty u žalobcu za zdaňovacie obdobie máj 2014 až december 2014 vyjadril Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudkom sp. zn. 8Sžfk/43/2021 zo dňa 14.12.2022, ktorým boli zrušené rozhodnutia žalovaného vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu máj, september a november 2014, odkazuje správny súd vo vzťahu k aplikácii naznačených všeobecných východísk dokazovania a presunu dôkazného bremena pri posudzovaní nároku na odpočet dane z pridanej hodnoty na príslušné body tohto rozsudku kasačného súdu v zmysle § 140 SSP. V relevantnej časti, ktorú je vhodné na tomto miesto zopakovať, súd uvádza: „49. Kasačný súd považuje za nepochybné v predmetnej veci, že sťažovateľka po formálnej stránke predložila všetky podklady preukazujúce zdaniteľné obchody, z ktorých si uplatnila právo na odpočet dane. Išlo o faktúry, súpisy vykonaných prác, potvrdenia o platbách a odberateľské faktúry. Správca dane voči predloženým dokladom vzniesol dôvodné pochybnosti vychádzajúce najmä z výpovede bývalého konateľa spoločnosti BIGIS s.r.o., pána A. A., ktorý o obchodoch žalobkyne so spoločnosťou BIGIS s.r.o. nemal žiadnu vedomosť a nepoznal ani konateľa žalobkyne (nepotvrdil dodanie tovarov a služieb). Tieto pochybnosti správcu dane podporovali aj ďalšie indície, ako nesúčinnosť a nekontaktnosť spoločnosti BIGIS s.r.o. počas daňovej kontroly či neobvyklé obchodné postupy (neuzatváranie písomných zmlúv, platby v hotovosti, a to len so spornými dodávateľmi a pod.). Správca dane týmto postupom spochybnil deklarovaného dodávateľa služieb a tovarov, pričom pri nepoznaní identity skutočného dodávateľa spochybnil preukázanie jednej z materiálnych podmienok uplatnenia práva na odpočet sťažovateľkou – dodanie tovarov a služieb zdaniteľnou osobou (teda postavenie skutočného dodávateľa ako zdaniteľnej osoby). Týmto správca dane preniesol na sťažovateľku dôkazné bremeno na preukázaní splnenia podmienok pre priznanie odpočtu. 50. Na rozdiel od správneho súdu, žalovaného a správcu dane kasačný súd konštatuje, že sťažovateľka v tomto smere nebola pasívna, ale navrhla vykonanie dôkazu – výsluchu pána D. A.. Tento podľa vyjadrení konateľa sťažovateľky mal byť zástupcom spoločnosti BIGIS s.r.o., u neho dochádzalo k ústnemu alebo telefonickému objednávaniu prác, on s ďalšími osobami tieto práce vykonával a jemu boli aj realizované úhrady (zápisnica o ústavnom pojednávaní č. 101762609/2017 zo dňa 15. augusta 2017). Kasačný súd, rovnako ako sťažovateľka, považuje v predmetnej veci za podstatnú skutočnosť práve výpoveď pána D. A., ktorý (zápisnica o ústnom pojednávaní č. 101952385/2017 zo dňa 13. septembra 2017):
- deklaroval spoluprácu v rozhodujúcom období so spoločnosťou BIGIS s.r.o., pre ktorú vykonával omietkarské práce, - deklaroval, že nebol zástupcom spoločnosti BIGIS s.r.o. a s predmetnou spoločnosťou nemal uzatvorenú písomnú zmluvu, - deklaroval, že osobne, prípadne aj s pomocou ďalších živnostníkov, vykonával práce pre sťažovateľku, bez uzatvorenia písomných zmlúv, - deklaroval, že prinášal sťažovateľke faktúry vystavené spoločnosťou BIGIS s.r.o. a preberal platby za tieto faktúry. 51. Správca dane, žalovaný ako aj správny súd považovali výpoveď pána A. z hľadiska dôkazného bremena kladeného na sťažovateľku za nerelevantnú, keďže tento (i) potvrdil, že nebol splnomocneným zástupcom spoločnosti BIGIS s.r.o., (ii) nemal s touto spoločnosťou uzatvorenú žiadnu zmluvu a (iii) nepreukázal oprávnenie prijímať platby od sťažovateľky v mene spoločnosti BIGIS s.r.o. Výpoveď pána A. podľa správneho súdu svedčí len o tom, že tento vykonával práce priamo pre sťažovateľku na základe ústnej dohody. 52. V tomto smere kasačný súd považuje za potrebné uviesť, že argumenty správcu dane, žalovaného a správneho súdu v zásade spochybňujú len splnenie formálnych podmienok uplatnenia práva na odpočet sťažovateľkou, konkrétne spochybňujú správne uvedenie identity dodávateľa na faktúre (bližšie bod 37 tohto rozsudku). Správny súd, ako aj finančné orgány, však opomínajú skutočnosť, že z výpovede pána A. vyplýva aj to, že tento aj sám fakturované práce pre sťažovateľku vykonal, preberal úhrady a predkladal faktúry, pričom rovnako podľa vyjadrení konateľa sťažovateľky tieto práce tiež organizoval. Ak teda bol správcom dane spochybnený vzťah medzi spoločnosťou BIGIS s.r.o. a pánom A. a vzťah medzi sťažovateľkou a spoločnosťou BIGIS s.r.o., avšak správcom dane a žalovaným nebola spochybnená skutočnosť, že pán A. pre sťažovateľku práce vykonával, pán A. sa dostáva do postavenia skutočného priameho dodávateľa sťažovateľky v predmetnej veci. 53. S ohľadom na vyššie uvedenú skutočnosť, ktorá vyplynula z vykonaného dokazovania (možná identita skutočného dodávateľa), bolo povinnosťou správcu dane vyhodnotiť, či napriek nesprávne uvedenému údaju o dodávateľovi na predložených faktúrach (formálny nedostatok), či pán A. nebol skutočný dodávateľ a či (ne)mal postavenie zdaniteľnej osoby (materiálna podmienka práva na odpočet dane), resp. či s ohľadom na všetky zistené okolnosti v predmetnej veci nevyhnutne musel takéto postavenie mať, avšak riadne si neplnil svoje daňové povinnosti (bližšie bod 39 tohto rozsudku). 54. Kasačný súd v tomto smere dáva osobitne do pozornosti, že rozsah zistených obchodov medzi sťažovateľkou a deklarovaným dodávateľom BIGIS s.r.o. v kontrolovanom období máj až december 2014 presahoval sumu 50.000,- € (podľa Protokolu z daňovej kontroly vykonanej u sťažovateľky za zdaňovacie obdobie máj až december 2014 č. 100329076/2018 zo dňa 8. februára 2018 išlo o sumu 59.238,88 € bez DPH), pričom z verejne dostupných zdrojov (živnostenského registra) vyplýva, že pán D. A., miesto podnikania 02341 F. XXX, IČO: 40525465, je aktívnym živnostníkom, ktorý bol v období od 5. septembra 2003 do 2. júla 2016 oprávnený vykonávať aj omietkarské práce. 55. Správca dane, žalovaný a ani správny súd pri posúdení tejto veci nevychádzali z východísk prezentovaných kasačným súdom, čo odôvodňuje aj skutočnosť, že v čase rozhodovania týchto orgánov ešte neexistovala judikatúra SD EÚ citovaná kasačným súdom vyššie. Bez ohľadu na túto skutočnosť, rozsudky SD EÚ, pokiaľ ide o výklad práva Európskej únie, sú pre kasačný súd záväzné (napr. rozsudok SD EÚ zo dňa 3. februára 1977, Benedetti v. Munari, C-52/76, bod 26) a z toho dôvodu musel podľa týchto rozsudkov (najmä rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021) kasačný súd postupovať. 56. Podľa citovanej najnovšej judikatúry platí, že pokiaľ by správca dane zistil, že skutočný dodávateľ zazmluvnených prác (v tomto prípade pán A.), ktorého identita sa nezhoduje s dodávateľom deklarovaným na predložených faktúrach, mal alebo nevyhnutne s ohľadom na zistené skutočnosti musel mať postavenie zdaniteľnej osoby, nemôže sťažovateľke odoprieť právo na odpočet dane len z dôvodu nedostatkov v naplnení formálnych podmienok práva na odpočet (nesprávne uvedenie identity dodávateľa na faktúre – bližšie bod 38 tohto rozsudku).
57. S ohľadom na vyššie uvedené musí kasačný súd konštatovať, že napádané rozsudky správneho súdu ako aj rozhodnutia žalovaného vychádzajú z nesprávneho právneho posúdenia veci vo vzťahu k neuneseniu dôkazného bremena sťažovateľkou v daňovom konaní vo vzťahu k deklarovaným obchodom so spoločnosťou BIGIS s.r.o. Na sťažovateľke toto dôkazné bremeno totiž ležalo len do získania výpovede pána D. A.. Od tohto momentu bolo úlohou správcu dane ustáliť a objasniť, či táto osoba mala alebo nevyhnutne musela mať v danom prípade (s ohľadom na jednotlivé skutkové okolnosti prípadu) postavenie zdaniteľnej osoby, avšak si riadne nesplnila svoje zákonné daňové povinnosti. 58. Slovami Súdneho dvora Európskej únie vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 30 a 38: „30. Preto ak má daňový úrad k dispozícii údaje potrebné na to, aby konštatoval, že hmotnoprávne požiadavky sú splnené, nemôže, pokiaľ ide o právo zdaniteľnej osoby na odpočítanie tejto dane, ukladať dodatočné podmienky, ktoré by mohli mať taký účinok, že by toto právo nebolo možné uplatniť (rozsudok z 11. novembra 2021, Ferimet, C-281/20, EU:C:2021:910, bod 34 a citovaná judikatúra)... 38. V tomto poslednom uvedenom prípade zdaniteľnej osobe prináleží, aby na základe objektívnych dôkazov preukázala, že dodávateľ alebo poskytovateľ má postavenie zdaniteľnej osoby, okrem prípadu, že daňový úrad má k dispozícii údaje potrebné na overenie, či je táto hmotnoprávna požiadavka práva na odpočítanie DPH splnená. V tejto súvislosti treba pripomenúť, že zo znenia článku 9 ods. 1 smernice 2006/112 vyplýva, že pojem „zdaniteľná osoba“ je vymedzený široko a vychádza zo skutkových okolností, takže postavenie dodávateľa alebo poskytovateľa ako zdaniteľnej osoby môže vyplývať z okolností prejednávanej veci (rozsudok z 11. novembra 2021, Ferimet, C-281/20, EU:C:2021:910, bod 43)...“ 59. Kasačný súd dodáva, že pri skúmaní splnenia materiálnych podmienok pre uznanie práva na odpočet v predmetnej veci v zásade nezohráva žiadnu rolu dobromyseľnosť sťažovateľky. To, či identifikovaný dodávateľ mal alebo nevyhnutne musel mať postavenie zdaniteľnej osoby, je výlučne objektívnou okolnosťou, na ktorú nemá (ne)dobromyseľnosť sťažovateľky vplyv (bod 47 tohto rozsudku). 60. S ohľadom na zistenú nezákonnosť v rámci posudzovania obchodov sťažovateľky so spoločnosťou BIGIS s.r.o. sa kasačný súd už ďalej nezaoberal jej námietkami vo vzťahu k posúdeniu jej obchodov so spoločnosťou BOBA FIVE, s.r.o., keďže tieto by nespôsobili zmenu rozhodnutia kasačného súdu. 61. Pre úplnosť kasačný súd považuje za potrebné dodať, že jeho závery neznamenajú automaticky, že sťažovateľke má byť (nevyhnutne) priznané právo na odpočet dane z obchodných prípadov so spoločnosťou BIGIS s.r.o. Je však na správcovi dane, resp. žalovanom, aby buď (i) relevantne ustálili, že nimi identifikovaný skutočný dodávateľ nemal a s ohľadom na zistené okolnosti ani nemusel mať postavenie zdaniteľnej osoby, alebo aby preukázali, že (ii) sťažovateľka, spoločnosť BIGIS s.r.o. a pán A. boli účastní na daňovom podvode, resp. (iii) že napriek splneniu hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva na odpočet je toto potrebné odmietnuť s ohľadom na skutočnosť, že sťažovateľka mala alebo mohla vedieť, že k daňovému podvodu dochádza v rámci obchodného reťazca, ktorého bola súčasťou. V tomto smere je tiež relevantné, že ak „zdaniteľná osoba, ktorá žiada o priznanie práva na odpočítanie dane a ktorá vystavila faktúru, vedome uviedla na tejto faktúre fiktívneho dodávateľa, je relevantná skutočnosť, ktorá môže dokazovať, že táto zdaniteľná osoba si bola vedomá toho, že sa podieľala na dodaní tovaru, ktoré je súčasťou podvodu na DPH“ (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 53).“. 31. V súlade s citovaným rozsudkom Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky dospel správny súd k záveru, že napadnuté rozhodnutie žalovaného týkajúce sa zdaňovacieho obdobia august 2014 vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci, a preto správny súd napadnuté rozhodnutie žalovaného zrušil podľa § 191 ods. 1 písm. c) SSP a vec mu vrátil na ďalšie konanie. 32. V ďalšom konaní bude úlohou žalovaného doplniť dokazovanie v smere naznačenom v citovanom rozhodnutí kasačného súdu, najmä však ustáliť, či pán D. A. mal postavenie zdaniteľnej osoby, alternatívne či s ohľadom na okolnosti a skutočnosti zistené v daňovom konaní a známe správcovi dane a žalovanému z jeho elektronických systémov, takéto postavenie nevyhnutne musel mať. Alternatívne môže žalovaný či správca dane vyhodnotiť vykonané dokazovanie (prípadne ho doplniť) z pohľadu žalobcu na daňovom podvode, resp. jeho vedomosti o podieľaní sa na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom vo vzťahu k deklarovaným obchodom žalobcu so spoločnosťou BIGIS. Následne
bude potrebné vydať rozhodnutie, ktoré bude aj náležite odôvodnené úvahami správneho orgánu, ktoré ho viedli k vydaniu rozhodnutia. Žalovaný je pritom viazaný vyjadreným právnym názorom správneho súdu. 33. O náhrade trov konania správny súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP, podľa ktorého úspešnému žalobcovi priznal voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, o ktorej výške rozhodne správny súd po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník podľa § 175 ods. 2 SSP. 34. Toto rozhodnutie prijal senát Správneho súdu v Bratislave pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú je možné podať prostredníctvom Správneho súdu v Bratislave na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v lehote 30 dní od jeho doručenia (§ 443 ods. 2 písm. a/ v spojení s § 493e SSP). Zmeškanie lehoty na podanie kasačnej sťažnosti nemožno odpustiť (§ 443 ods. 5 SSP). V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len „sťažnostné body“), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). (§ 445 ods. 1 SSP) Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti (§ 445 ods. 2 SSP). Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred krajským súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený krajský súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté. (§ 440 ods. 1 SSP) Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v odseku 1 písm. g) až i) sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred krajským súdom (§ 440 ods. 2 SSP). Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); je žalovaným Centrum právnej pomoci (§ 449 ods. 1 a 2 SSP).