Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/82/2013 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1013200607 Dátum vydania rozhodnutia: 25. 06. 2014 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: Mgr. Viliam Pohančeník ECLI: ECLI:SK:KSBA:2014:1013200607.1 Rozhodnutie Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Mariána Trenčana a členov senátu Mgr. Viliama Pohančeníka a JUDr. Vlastimila Pavlikovského, v právnej veci žalobcu: ZENEKAR, s.r.o., IČO: 454 350 57, Karloveská 32, Bratislava, zastúpený: Kubicová, Benkóczki, Baláž- advokáti, s.r.o., Záhradnícka 68, Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100302/1/56920/2013 5062-r zo dňa 08.02.2013, jednohlasne takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a. Účastníkom sa právo na náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. Žalobou podanou tunajšiemu súdu dňa 04.04.2013 sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100302/1/56920/2013 5062-r zo dňa 08.02.2013, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 9102407/5/3026842/2012/Str zo dňa 23.12.2012 o nepriznaní nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty (DPH) žalobcovi za zdaňovacie obdobie júl 2011 v sume 329.593,65 eur a vyrubení rozdielu DPH v sume 331.016,83 eur. Žalobca mal za to, že napadnuté rozhodnutie i postup daňových orgánov, ktorý jeho vydaniu predchádzal, boli nesprávne a nezákonné. V žalobe uviedol, že za zdaňovacie obdobie mesiaca júl 2011 si uplatnil nadmerný odpočet vo výške 329.593,65 eur a zároveň nárok na odpočítanie DPH v celkovej výške 331.016,83 eur, pričom faktúrami č. 2011/072501 zo dňa 25.07.2011 a č. 2011/072601 zo dňa 26.07.2011 preukázal, že od spoločnosti TEFNUT, s.r.o. nakúpil drogistický tovar v celkovej hodnote 1.986.100,97 eur, z čoho 20% DPH predstavuje sumu 331.016,83 eur. Správca dane v dodatočnom platobnom výmere konštatoval, že žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane z nakúpeného tovaru, pretože nepreukázal, že v deň nákupu tovaru vznikla pri tomto tovare daňová povinnosť, že zdaniteľný obchod sa skutočne uskutočnil a tovar bol fyzicky dodaný. Žalobca tiež podľa správcu dane nepreukázal, že nakúpený tovar použil na dodávky tovarov ako platiteľ. Vzhľadom na uvedené dospel k záveru, že zdaniteľné obchody deklarované predmetnými faktúrami sa neuskutočnili, resp. žalobca nepreukázal v zmysle § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon č. 511/1992 Zb.), že sa tieto obchody reálne uskutočnili. S týmito závermi sa žalovaný v plnom rozsahu stotožnil aj v žalobou napadnutom rozhodnutí. Žalobca namietal nedodržanie zákonnej 6-mesačnej lehoty na výkon daňovej kontroly. Poukázal na protokol o ukončení daňovej kontroly, v ktorom sa uvádza, že dňa 15.03.2012 Daňový úrad Bratislava zaslal nadriadenému orgánu žiadosť o predĺženie lehoty na výkon daňovej kontroly, pričom nadriadený orgán mal tejto žiadosti vyhovieť a lehotu predĺžiť. Z protokolu ale nie je podľa žalobcu zrejmé, kedy mal nadriadený orgán o predĺžení daňovej kontroly rozhodnúť, pričom táto skutočnosť nie je zrejmá ani z napadnutého rozhodnutia. Predĺženie daňovej kontroly upravuje podľa žalobcu výlučne § 15 ods. 17 a 18 zákona č. 511/1992 Zb. a možno uskutočniť len na základe osobitného rozhodnutia najbližšie nadriadeného orgánu správcu dane. Nakoľko zákon č. 511/1992 Zb. osobitne neupravuje takýto špecifický druh rozhodnutia, je nutné použiť buď § 30 uvedeného zákona, aj keď sa nejedná o rozhodnutie v daňovom konaní o uložení dane alebo priznaní práva, alebo uplatniť predpisy správneho konania. Ustanovenie § 101 zákona č. 511/1992 Zb. totiž použitie všeobecných predpisov o správnom konaní vylúčilo len v daňovom konaní, pričom daňová kontrola nie je daňovým konaním. Preto je podľa žalobcu použitie ustanovení Správneho poriadku možné, keďže iná zákonná úprava neexistuje. Aplikáciou Správneho poriadku je potom podľa názoru žalobcu potrebné dôjsť k záveru, že o predĺžení lehoty na vykonanie daňovej kontroly je potrebné vydať rozhodnutie. Nakoľko takýmto rozhodnutím dochádza k zásahu do práv daňového subjektu, a to práva na ukončenie daňovej kontroly do 6 mesiacov, je treba takéto rozhodnutie doručovať aj daňovému subjektu. Žalobca namietal, že mu nebolo doručené oznámenie správcu dane o predĺžení daňovej kontroly s uvedením presného dátumu vydania rozhodnutia o takomto predĺžení, ktorý nie je uvedený ani v protokole ani v napadnutom rozhodnutí. Žalobca tiež poukázal na to, že ani v jednom z oznámení konajúceho daňového úradu adresovaných žalobcovi nie je uvedený dôvod, pre ktorý žalovaný mal predmetnú daňovú kontrolu predĺžiť. Nesplnením si zákonnej povinnosti podľa § 15 ods. 18 zák. č. 511/1992 Zb. uviesť dôvod predĺženia konal správca dane v rozpore so zákonom a žalovaný toto pochybenie v napadnutom rozhodnutí neodstránil. V danej súvislosti poukázal žalobca na nález Ústavného súdu SR č. III. ÚS 24/2010, podľa ktorého „ak dĺžka daňovej kontroly napriek skutočnosti, že kontrolovaný daňový subjekt neodopieral povinnú súčinnosť orgánu daňovej správy, prekročila zákonom ustanovenú maximálnu dobu trvania, protokol z takejto daňovej kontroly predstavuje nezákonne získaný dôkazný prostriedok, ktorý v daňovom konaní nemôže byť použitý“. Vo vzťahu k skutkovým zisteniam daňových orgánov žalobca namietal, že správcom dane vymenované doklady, ktoré žalobca v rámci daňovej kontroly predložil, je neúplný a zavádzajúci, nakoľko žalobca predložil daňovému úradu celý rad ďalších dokumentov, tak ako to vyplýva zo zápisníc o ústnom pojednávaní zo dňa 20.10.2011, 26.10.2011, 02.11.2011. Žalobca tvrdil, že s daňovým úradom riadne spolupracoval a doložil mu všetky ním požadované doklady a dokumenty. Poukázal na výpoveď svedka Petra Zimániho, ktorú žalovaný spochybnil tým, že svedok svoju výpoveď nepodložil žiadnymi dokladmi ani dôkazmi; tieto odovzdal novému konateľovi, ktorý si však predvolanie na ústne pojednávanie nevyzdvihol. Z tohto dôvodu nepredložil správcovi dane žiadané doklady a vysvetlenia, čo však nemôže byť podľa názoru žalobcu dávané jemu na ťarchu. Žalobca tiež poukázal na to, že spoločnosť TEFNUT, s.r.o. dňa 19.11.2011 v rámci vykonávaného miestneho zisťovania predložila daňovému úradu faktúry od spoločnosti SURGO - MARKETING, s.r.o. na prepravu tovaru, doklady o úhradách ako aj čestné prehlásenie konateľa spoločnosti SURGO - MARKETING, s.r.o. o riadnom dodaní fakturovaných služieb, úhrade faktúr a odvedení dane. Žalobca tvrdil, že vyššie označenými faktúrami preukázal, že od spoločnosti TEFNUT, s.r.o. nakúpil drogistický tovar v celkovej hodnote 1.986.100,97 eur a predložil tiež daňovému úradu faktúru a dodací list od spoločnosti MO CARGO, s.r.o. na sumu 1 296 eur za prepravu tovaru vozidlom na trase Košice - Bratislava v dňoch 25.-26.07.2011. Zo zápisnice o ústnom pojednávaní zo dňa 27.09.2011 mal mať daňový úrad podľa žalobcu výsluchom svedka Petra Zimániho, ktorý v apríli 2011 pôsobil ako konateľ spoločnosti CREATIVE SEED, s.r.o., ktorá realizovala zdaniteľné obchody pre spoločnosti TEFNUT, s.r.o a ktorá následne preverované zdaniteľné obchody fakturovala spoločnosti ZENEKAR, s.r.o., preukázané, že spoločnosť CREATIVE SEED, s.r.o. dodala na základe faktúr č. 2010022801 a č. 2010042701 tovar pre spoločnosť TEFNUT, s.r.o., pričom prepravu tohto tovaru realizovala spoločnosť TEFNUT s.r.o. Bolo tiež zistené, že spoločnosť CREATIVE SEED, s.r.o. nakúpila tovar uvedený v preverovaných faktúrach od spoločnosti LÍBAL, s.r.o. Podľa výpovede svedka Zimániho predmetný zdaniteľný obchod medzi spoločnosťou CREATIVE SEED, s.r.o. a TEFNUT, s.r.o. bol preverovaný u spoločnosti TEFNUT, s.r.o. správcom dane Daňový úrad Bratislava, ktorý pri vykonaní daňovej kontroly nezistil žiadne porušenie zákona o DPH. Žalobca poukázal na predložené faktúry k uvedeným obchodom a na výpoveď svedkyne Ivety Maďarovej, z ktorej podľa jeho názoru taktiež vyplynulo, že spoločnosť TEFNUT, s.r.o. na základe faktúr zo dňa 25.07.2011 a 26.07.2011 dodala žalobcovi drogistický tovar, prepravu ktorého si zabezpečoval žalobca, pričom tento tovar spoločnosť TEFNUT, s.r.o. predtým zakúpila od spoločnosti CREATIVE SEED, s.r.o. s tým, že prepravu realizovala spoločnosť SURGO - MARKETING s.r.o. Žalobca ďalej tvrdil, že v rámci kontrol prebiehajúcich v spoločnosti TEFNUT, s.r.o. bol vypočutý svedok Marek Žuravlov, bývalý konateľ spoločnosti LÍBAL, s.r.o., ktorý do zápisnice o ústnom pojednávaní dňa 09.02.2011 potvrdil, že preverovaný tovar spoločnosti CREATIVE SEED, s.r.o. predala spoločnosť LÍBAL s.r.o. Žalobca tvrdil, že podľa jeho zistení daňový úrad v rámci miestneho zisťovania kontaktoval Miroslava Ondrejkoviča, konateľa spoločnosti MO CARGO, s.r.o., ktorá zabezpečovala prepravu preverovaného tovaru, o tomto miestnom zisťovaní sa však z neznámych dôvodov správca dane v protokole o daňovej kontrole ani v napadnutom rozhodnutí nezmieňuje. Menovaný mal podľa žalobcu potvrdiť, že spoločnosť MO CARGO, s.r.o. vykonala prepravu tovaru na základe faktúry č. 20112049 pre žalobcu a predložil tiež jednotlivé objednávky s uvedením miesta a termínu nakládky a vykládky, EČV vozidla a pod. Žalobca mal za to, že podmieňovanie nároku na odpočet DPH pri tovare až po jeho ďalšom predaji nemá oporu v zákone. Poukázal okrem iného na rozhodnutie Najvyššieho súdu SR vo veci sp. zn. 3Sžf 1/2011, podľa ktorého daňový subjekt vyčerpal vlastné dôkazné bremeno, ak disponuje existenciou materiálneho plnenia, má tomu zodpovedajúcu faktúru a prílohy s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u platiteľovho dodávateľa a jeho subdodávateľov, znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. II. Žalovaný v písomnom vyjadrení k obsahu žaloby uviedol, že daňová kontrola začala u žalobcu zaslaním upovedomenia o výkone kontroly doručeného žalobcovi dňa 06.10.2011, v ktorom bolo uvedené, že daňová kontrola začína 19.10.2011. Správca dane požiadal dňa 15.03.2012 žalovaného o predĺženie lehoty na výkon daňovej kontroly a žalovaný listom z 30.03.2012 predĺžil lehotu na výkon kontroly o 6 mesiacov. Správca dane zaslal žalobcovi upovedomenie zo dňa 03.05.2012 o predĺžení lehoty na vykonanie daňovej kontroly o 6 mesiacov, ktoré bolo žalobcovi doručené dňa 11.05.2012, pričom v upovedomení uviedol dôvody žiadosti o predĺženie lehoty. Ďalším oznámením doručeným dňa 25.05.2012 bolo žalobcovi oznámené, že dôvodom žiadosti o predĺženie lehoty na výkon daňovej kontroly boli vykonané dožiadania na miestne príslušné daňové úrady, komplikovanosť daňovej kontroly, vysoký stav rozpracovanosti a potreba komplexného posúdenia skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane. Uvedený postup bol podľa žalovaného v súlade s § 15 ods. 17 a 18 zák. č. 511/1992 Zb., pričom poukázal na to, že uvedené ustanovenia neurčujú lehotu pre upovedomenie o predĺžení lehoty na výkon daňovej kontroly. Žalovaný zotrval na tom, že v čase vyhotovenia daňového protokolu dňa 14.09.2012 bol žalobca bez konateľa, nakoľko pôvodný spoločník a konateľ Lukáš Lacko bol podľa výpisu z obchodného registra konateľom spoločnosti do 24.07.2012 a nový konateľ Daniel Tokár, Maďarsko sa ujal funkcie až dňa 25.09.2012. Pokiaľ ide o výpoveď bývalého konateľa spoločnosti CREATIVE SEED, s.r.o. Petra Zimániho, na ktorú upozorňoval žalobca, žalovaný uviedol, že menovaný sa ospravedlnil z termínu 13.08.2012, ako aj z ním stanoveného náhradného termínu 03.09.2012, na ktoré bol riadne predvolaný. Na Daňový úrad Košice sa dostavil až dňa 27.09.2012, teda po ukončení daňovej kontroly u žalobcu. Vypovedal, že vyhotovil faktúry z 28.02.2010 a 27.04.2010 pre spoločnosť TEFNUT, s.r.o. a dodal jej deklarovaný drogistický tovar, ktorý nakúpil od spoločnosti LÍBAL, s.r.o. v jej skladových priestoroch na Južnej triede v Košiciach, odkiaľ si ho spoločnosť TEFNUT, s.r.o. prevzala na svoje náklady. Menovaný potvrdil, že spoločnosť CREATIVE SEED, s.r.o. odviedla daň za príslušné zdaňovacie obdobie, neuviedol však za ktoré, svoju výpoveď nepodložil žiadnymi dokladmi, písomnosťami ani dôkazmi, pričom uviedol, že všetky doklady a listiny spoločnosti pri prevode spoločnosti odovzdal novému konateľovi. Neskorší konateľ spoločnosti CREATIVE SEED, s.r.o. Jozef Kušmirek sa ani po opakovanom predvolaní, ktoré sa správcovi dane vrátilo nevyzdvihnuté, nedostavil na Daňový úrad Košice a nepredložil správcovi dane žiadané doklady a vysvetlenia. Daňový úrad Košice skonštatoval, že nemôže preveriť, či predmetné zdaniteľné obchody sú zaevidované v záznamoch pre účely DPH a či daň z nich je odvedená v príslušnom zdaňovacom období. Nakoľko dôkazná povinnosť v zmysle § 29 ods. 8 zák.č 511/1992 Zb. leží na daňovom subjekte, povinnosťou žalobcu v daňovom konaní bolo preukázať, že došlo reálne k uskutočneniu zdaniteľného plnenia takým spôsobom, aký bol deklarovaný v predložených účtovných dokladoch. Zo zistení správcu dane sa podľa žalovaného javí, že v spoločnostiach LÍBAL, s.r.o. Košice, CREATIVE SEED, s.r.o. Košice, TEFNUT, s.r.o. Košice, ZENEKAR, s.r.o. Bratislava prebieha fakturácia toho istého tovaru. Pri týchto reťazových transakciách išlo vždy o navýšenie ceny, nakoľko táto pri zisťovaných transakciách značne stúpla. Napríklad zubná kefka Delfi FA -611 bola predávaná spoločnosťou CREATIVE SEED, s.r.o. spoločnosti TEFNUT, s.r.o. za 3,04 eur bez DPH, no spoločnosť TEFNUT, s.r.o. spoločnosti ZENEKAR, s.r.o. ju už predáva za 7,06 eur bez DPH; cena zubnej kefky Ergo S 407 sa týmto spôsobom zmenila zo sumy 2,51 eur bez DPH na sumu 7,06 eur bez DPH atď. Žalovaný uviedol, že počas celej doby daňovej kontroly žalobca nepredložil žiaden podnikateľský zámer, aký mal s nakúpeným tovarom značnej hodnoty a neuviedol dôvod, na základe ktorého sa rozhodol takmer 500 tis. eur investovať do nákupu viac ako 129 000 zubných kefiek bez toho, aby mal dohodnutý odber aspoň určitej minimálnej časti tovaru, pritom už nákupná cena zubných kefiek je podľa žalovaného vyššia, ako je obdobný tovar ponúkaný vo väčšine obchodných miest na Slovensku. Ďalej žalovaný uviedol, že ani predložené faktúry o doprave jednoznačne nepotvrdzujú reálnosť nákupu či predaja tovaru. Z predložených faktúr podľa žalovaného vyplýva, že spoločnosť TEFNUT, s.r.o. nakúpila drogistický tovar od spoločnosti CREATIVE SEED, s.r.o. dňa 28.02.2010, resp. 27.04.2010, pričom podľa faktúry č. 2010/029 resp. č. 2010/226 bol tento tovar v uvedených dňoch prevezený z Košíc do Bratislavy spoločnosťou SURGO - MARKETING, s.r.o. Žalobca podľa uvedených faktúr nakúpil tovar od spoločnosti TEFNUT, s.r.o. a objednal si u spoločnosti MO CARGO, s.r.o. dňa 15.07.2012 prepravu z Košíc do Bratislavy, ktorú mu uvedená spoločnosť fakturovala dňa 29.07.2011, pričom prepravu mala vykonať v dňoch 25-26.07.2011. Uvedené faktúry podľa žalovaného znova vzbudzujú pochybnosť, či reálne odrážajú skutočnosti, nakoľko tovar z Košíc do Bratislavy priviezla už spoločnosť SURGO - MARKETING s.r.o. Logicky sa preto podľa žalovaného natíska aj otázka, prečo bol tovar prevážaný spoločnosťou SURGO - MARKETING, s.r.o., keď spoločnosť TEFNUT, s.r.o. mala podľa výpovede konateľky Ivety Maďarovej tovar uskladnený vo vlastnom sklade. Žalovaný poukázal tiež na to, že takmer všetky spoločnosti v reťazci vykazujú spoločný znak - zmenu konateľa. Všetci konatelia spoločnosti určitý čas po zrealizovaní deklarovaných obchodov predali svoju spoločnosť cudzím štátnym príslušníkom, alebo naopak stali sa spoločníkmi a konateľmi pred fakturáciou tovaru. Ak chcel miestne príslušný správca dane s niektorými z nich komunikovať, boli nekontaktní (Jozef Kušmirek, od istej doby Lukáš Lacko). U žalobcu došlo počas prebiehajúcej daňovej kontroly k zmene spoločníka a aj konateľa. Spoločnosť podľa predložených faktúr vlastnila tovar za niekoľko stotisíc eur, napriek tomu Lukáš Lacko funkciu konateľa a spoločníka tejto spoločnosti ukončil, bez toho, aby splnomocnil zástupcu a bez oznámenia tejto skutočnosti správcovi dane, i keď v spoločnosti prebiehala daňová kontrola. Menovaný ako spoločník a konateľ končí dňa 24.07.2012, pričom spoločníkom a konateľom sa stal dňa 27.05.2012, teda dva resp. jeden deň po fakturácii tovaru spoločnosťou TEFNUT, s.r.o. Až o niekoľko týždňov neskôr, dňom 25.09.2012, sa spoločníkom žalobcu stáva Yeva Dyrt, Ukrajina a konateľom Daniel Tokár, Maďarská republika. Žalobca sa v daňovom konaní opakovane odvolával na faktúry a iné doklady, prípadne výpovede niektorých osôb, nevyvrátil však zistenia daňových orgánov, nevysvetlil personálne prepojenie medzi dodávateľmi a odberateľmi navzájom, zmeny štatutárov a konateľov vo všetkých označených spoločnostiach, neobjasnil svoj podnikateľský zámer, predstavu ako naloží s nakúpeným tovarom, ktorý nakúpil niekoľkonásobne drahšie ako jeho dodávateľ, hoci bol tovar o vyše roka starší. Jednotlivé zistené okolnosti samé o sebe nemuseli podľa žalovaného spochybniť nárok na odpočet dane, ich súhrn však vyvoláva závažné pochybnosti, proti ktorým tvrdenia žalobcu neobstoja. Zistený obchodný reťazec sa podľa žalovaného vyznačuje práve tým, že jeho jednotlivé prvky medzi sebou nadväzujú bežné obchodné vzťahy v rámci svojho podnikania, z ktorých väčšina nevyvoláva žiadne podozrenie ohľadne ekonomického účelu. Posudzované vo svojom súhrne však jednotlivé vzťahy tvoria uzavretú množinu, v ktorej koluje stále rovnaký predmet obchodu, cena tohto predmetu je na začiatku reťazca oveľa nižšia ako na jeho konci. Aj v prejednávanom prípade sa podľa žalovaného potvrdzuje, že žalobca uplatňuje nárok na odpočet bez toho, aby mu pri tomto tovare vznikla daňová povinnosť. Pokiaľ ide o daňové kontroly v spoločnosti TEFNUT, s.r.o. za zdaňovacie obdobia február 2010 a apríl 2010, ktorých výsledkom mal byť zistený rozdiel 0,00 eur, k tejto skutočnosti žalovaný nezaujal stanovisko, nakoľko mu nebolo známe, či daňové kontroly v uvedenej spoločnosti prebehli, čo bolo ich predmetom a aké boli závery miestne príslušného správcu dane. Z uvedených dôvodov daňové orgány podľa žalovaného dospeli k záveru, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno a nepreukázal, že zdaniteľné obchody reálne prebehli takým spôsobom, ako boli deklarované v predložených účtovných dokladoch. Navrhol preto žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. III. Z pripojených administratívnych spisov daňových orgánov súd zistil, že listom zo dňa 29.09.2011 upovedomil správca dane žalobcu, že dňa 19.10.2011 o 10.00 hod. začne u žalobcu daňová kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH za zdaňovacie obdobie júl 2011. Podaním zo dňa 15.03.2012 požiadal správca dane odbor riadenia kontroly žalovaného o predĺženie lehoty na výkon daňovej kontroly, ktorej žiadosti žalovaný vyhovel a oznámením zo dňa 30.03.2012 lehotu predĺžil o 6 mesiacov. O tejto skutočnosti zaslal správca dane žalobcovi upovedomenie zo dňa 03.05.2012, kde ako dôvod žiadosti o predĺženie lehoty uviedol vykonanie dožiadaní na miestne príslušné daňové úrady, komplikovanosť daňovej kontroly, vysoký stav rozpracovanosti a potreba komplexného posúdenia skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane. Na základe skutočností zistených daňovou kontrolou, ktoré boli zhrnuté v protokole č. 9102407/5/2570467/2012/Str zo dňa 14.09.2012, vydal Daňový úrad Bratislava dňa 23.10.2012 dodatočný platobný výmer č. 9102407/5/3026842/2012/Str, ktorým podľa § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. v nadväznosti na § 165 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní nepriznal žalobcovi nadmerný odpočet DPH za zdaňovacie obdobie júl 2011 v sume 329.593,65 eur a vyrubil mu rozdiel dane z pridanej hodnoty v sume 331.016,83 eur s tým, že časť nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie júl 2011 v sume 1.763,41 eur, ktorá bola odpočítaná od vlastnej daňovej povinnosti v nasledujúcom zdaňovacom období august 2011 a vyrubenú daňovú povinnosť v sume 1.423,18 eur, t.j. spolu rozdiel dane 3.186,59 eur, je žalobca povinný zaplatiť v stanovej lehote na účet správcu dane. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, na základe ktorého žalovaný rozhodnutím č. 1100302/1/56920/2013/5062-r zo dňa 08.02.2013 dodatočný platobný výmer správcu dane potvrdil. V odôvodnení napadnutého rozhodnutia sa žalovaný vysporiadal s odvolacími námietkami žalobcu obdobne ako je uvedené v písomnom vyjadrení k obsahu žaloby. IV. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 246 ods. 1 O.s.p.) na nariadenom pojednávaní preskúmal napadnuté rozhodnutie v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe (§ 249 ods. 2 O.s.p.), ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo a dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie aj postup správneho orgánu boli v súlade so zákonom. Podľa § 244 ods. 1 O.s.p. v správnom súdnictve súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov preskúmavajú zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, t.j. najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 244 ods. 1 O.s.p. súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu, ktorým sa vo všeobecnosti rozumie aktívna činnosť správneho orgánu podľa procesných a hmotnoprávnych noriem, ktorou realizuje právomoc stanovenú zákonmi. Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. v daňovom konaní sa postupuje v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených v daňovom konaní. Podľa ods. 2 správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi a pri vyžadovaní plnenia ich povinností v tomto konaní použije len také prostriedky, ktoré ich najmenej zaťažujú a umožňujú pritom správne vyrubiť a vybrať daň. Podľa ods. 3 správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Podľa § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb. správca dane ukončí daňovú kontrolu do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia. Orgán najbližšie nadriadený správcovi dane môže lehotu uvedenú v prvej vete v zložitých prípadoch pred jej uplynutím primerane predĺžiť, najviac však o šesť mesiacov, a ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré vyčísľujú rozdiel základu dane podľa osobitného zákona, najviac o 12 mesiacov. Ak vykonáva daňovú kontrolu orgán podľa odseku 15, príslušným orgánom na predĺženie lehoty je ministerstvo. Podľa ods. 18 ak správca dane alebo orgán podľa odseku 15 nemôže daňovú kontrolu ukončiť do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia, a ak bola lehota predĺžená podľa odseku 17, je povinný o tom s uvedením dôvodov písomne upovedomiť kontrolovaný daňový subjekt. Podľa § 29 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové konanie. Podľa ods. 2 správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa ods. 4 ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Podľa ods. 8 daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. V. S ohľadom na vymedzenie žalobných dôvodov pripadlo súdu posúdiť zákonnosť postupu daňových orgánov v súvislosti s dodržaním lehoty na vykonanie daňovej kontroly a najmä preskúmať, či vyvodené právne závery daňových orgánov zodpovedajú skutkovým zisteniam obsiahnutých v administratívnom spise i aplikovaným ustanoveniam právneho poriadku. Zákon č. 511/1992 Zb. obsahuje komplexnú právnu úpravu správy daní a postupu daňových orgánov vo všetkých štádiách procesu kontroly a výberu daní, vrátane daňovej kontroly. Aplikácia všeobecných predpisov o správnom konaní je v daňovom konaní výslovne vylúčená, a to nielen v konaní, v ktorom sa rozhoduje o konkrétnych právach a povinnostiach daňových subjektov, ale v rámci celej rozhodovacej činnosti orgánov správy daní súvisiacej so správnym zistením a zabezpečením úhrady dane. V súvislosti s dĺžkou trvania daňovej kontroly v prejednávanej veci možno konštatovať, že zákon ukladá správcovi dane notifikačnú povinnosť voči kontrolovanému daňovému subjektu a to pre prípad, že nemôže ukončiť daňovú kontrolu do 6 mesiacov odo dňa jej začatia a tiež vtedy, ak nadriadený orgán predĺžil správcovi dane lehotu na vykonanie daňovej kontroly. V oboch prípadoch je správca dane povinný v písomnom upovedomení oznámiť kontrolovanému daňovému subjektu dôvody takéhoto postupu. Z obsahu administratívneho spisu vyplýva, že správca dane pred uplynutím zákonnej 6-mesačnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly požiadal nadriadený orgán o jej predĺženie, žalobcu však o tom neupovedomil. S odstupom približne 6 týždňov od podania žiadosti však žalobcovi oznámil, že nakoľko daňovú kontrolu nebolo možné ukončiť do 6 mesiacov odo dňa jej začatia, požiadal o predĺženie lehoty, aj s uvedením dôvodov a údajom o tom, že lehota na vykonanie kontroly bola predĺžená nadriadeným orgánom o 6 mesiacov. Krajský súd je toho názoru, že aj keď zákon výslovne nestanovuje lehotu na splnenie uvedených notifikačných povinností, mal by správca dane kontrolovanému daňovému subjektu oznámiť, že nemôže daňovú kontrolu ukončiť do 6-tich mesiacov odo dňa začatia ešte pred uplynutím tejto lehoty, aby daňový subjekt bol informovaný o tom, že zásah do jeho práv spojený s výkonom daňovej kontroly môže aj po uplynutí zákonnej 6 - mesačnej lehoty pokračovať. V danom prípade sa začala daňová kontrola dňa 19.10.2011 a ukončená mal byť najneskôr dňom 19.04.2012, pričom správca dane upovedomil žalobcu o neukončení daňovej kontroly v 6 - mesačnej lehote a zároveň o predĺžení lehoty na jej vykonanie až po rozhodnutí nadriadeného orgánu. Tento postup podľa názoru súdu nie je v priamom rozpore so znením zákona, súd však zotrváva na názore, že o neukončení daňovej kontroly v zákonom predpokladanom čase by mal byť daňový subjekt informovaný ešte pred uplynutím zákonnej lehoty. Pokiaľ ide o formu upovedomenia o predĺžení lehoty na vykonanie daňovej kontroly, je súd tej mienky, že žalovaný ako nadriadený orgán správcovi dane v súlade so zákonom č. 511/1992 Zb. rozhodol o predĺžení lehoty na vykonanie daňovej kontroly neformálnym oznámením, ktoré zaslal len správcovi dane. Napriek tomu, že predĺžením lehoty na vykonanie daňovej kontroly sa daňovému subjektu predlžuje povinnosť strpieť úkony správcu dane spojené s daňovou kontrolou, nie je podľa názoru súdu rozumný dôvod trvať na tom, aby sa o predĺžení lehoty rozhodovalo vo forme rozhodnutia so zákonom predpísanými náležitosťami a už vôbec nie podľa Správneho poriadku, ktorý sa na daňové konanie nevzťahuje. V tomto smere sa súd nestotožnil s tvrdením žalobcu. Čo však považoval súd za rozhodujúce, uplatnený postup správcu dane i žalovaného v súvislosti s predĺžením lehoty na vykonanie daňovej kontroly nemohol mať za následok nezákonnosť vydaného rozhodnutia, nakoľko o predĺžení rozhodol kompetentný orgán a žalobca bol o jeho rozhodnutí upovedomený. Daňová kontrola bola vykonaná v rámci predĺženej lehoty a preto je súd toho názoru, že žiadne porušenie zákona v postupe daňových orgánov, ktoré by mohlo mať za následok ujmu na právach žalobcu, v prejednávanej veci nenastalo. Krajský súd je toho názoru, že správca dane vykonaným šetrením dostatočne podložil a rozumne zdôvodnil svoje pochybnosti o žalobcom predložených daňových a účtovných dokladov a jeho záver o nepreukázaní reálneho uskutočnenia deklarovaných obchodov bol v medziach zákona. Žalobca v rámci daňovej kontroly predložil doklady, podľa ktorých nakúpil drogistický tovar značnej hodnoty od spoločnosti TEFNUT, s.r.o., ktorá ho nadobudla od spoločnosti CREATIVE SEED, s.r.o., tá ho zase nadobudla od spoločnosti LÍBAL s.r.o. Faktúrami doložil aj vykonanie dopravy tovaru. Verziu žalobcu potvrdzoval aj bývalý konateľ spoločnosti CREATIVE SEED, s.r.o. Peter Zimáni, hoci vypovedal pred miestne príslušným správcom dane až po ukončení daňovej kontroly u žalobcu. Dôveryhodnosť každej obchodnej a účtovnej operácie sa odvíja od jej ekonomického zmyslu, ktorý daňový subjekt sleduje. Tento ekonomický dôvod či podnikateľský zámer by mal byť z dokladov zrejmý, resp. ľahko vysvetliteľný. Daňový subjekt, ktorý si uplatňuje právo na odpočítanie dane, musí vedieť preukázať, že k zdaniteľnému obchodu skutočne došlo a že tento obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ. Racionálne zmýšľajúci podnikateľ nepochybne vie, prečo daný tovar nakúpil a ako ho hodlá za pomoci svojich podnikateľských kapacít použiť na svoje podnikanie. Ekonomický dôvod (kauzu) transakcie, u ktorej správca dane zistí dôvodné pochybnosti o jej reálnom uskutočnení, nestačí v rámci daňovej kontroly doložiť daňovými a účtovnými dokladmi. Je potrebné vysvetliť, akú podnikateľskú príležitosť daňový subjekt sledoval, keďže podnikaním nie je vytváranie viac či menej hodnoverných daňových a účtovných dokladov, ale sústavná činnosť uskutočňovaná samostatne podnikateľom vo vlastnom mene a na vlastnú zodpovednosť za účelom dlhu dosiahnutie zisku (§ 2 Obchodného zákonníka). Skutkové zistenia správcu dane nasvedčujú tomu, že skutočným obsahom deklarovaných obchodných transakcií bolo profitovanie na odpočítaní dane z pridanej hodnoty, nakoľko žiaden iný prínos pre žalobcu z predmetných nákupov nebol v konaní zdokumentovaný ani špecifikovaný. Správca dane v daňovom konaní postupuje podľa § 2 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. v nadväznosti na § 29 ods. l tohto zákona vykonáva dokazovanie tým spôsobom, že sa zameriava na preukázanie skutočností pre správne určenie daňovej povinnosti, pričom daňový subjekt je zaťažený dôkazným bremenom. V daňovom konaní (pri dôkaznej povinnosti daňovníka) platí prejednávacia zásada a nie vyhľadávacia (vyšetrovacia). Povinnosťou správcu dane, pokiaľ ide o nároky uplatnené platiteľom, je tieto prerokovať, umožniť platiteľovi ich existenciu z právne významných hľadísk preukázať, pričom sám má zabezpečiť len tie dôkazy, ktoré podľa zákona nemá povinnosť predložiť platiteľ. V okamihu, kedy správca dane spochybní dôveryhodnosť údajov v daňovom priznaní, musí daňový subjekt v daňovom konaní preukázať, že zdaniteľné obchody skutočne prijal tak, ako ich deklaruje v podaných daňových priznaniach. Zo skutočností, ktoré uviedol správca dane v protokole k daňovej kontrole je zrejmé, že žalobca hodnoverne nepreukázal reálne uskutočnenie deklarovaných obchodov. Správca dane nemá povinnosť uviesť, aké dôkazy má daňový subjekt predložiť a taktiež nie je povinný zisťovať, či nejaké dôkazy existujú. Malo by byť v záujme daňového subjektu, aby si zaobstaral dostatok dôkazov, ktorými by bol schopný preukázať reálne uskutočnenie dodania tovaru a to z toho dôvodu, že je zaťažený dôkaznou povinnosťou, ktorú mu ukladá § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. Podľa názoru súdu sa správne orgány vecou dôkladne zaoberali, pričom najmä správca dane vykonal vo veci rozsiahle dokazovanie. Dôkazy hodnotil podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Správca dane v priebehu výkonu daňovej kontroly postupoval v súlade so všeobecne záväznými predpismi v zmysle § 2 ods. l ZSDP. Podľa platnej právnej úpravy platiteľ dane má nárok na odpočet dane iba vtedy, ak preukáže splnenie všetkých podmienok stanovených v zákone č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov. Daňový subjekt bol povinný správcovi dane preukázať, že zdaniteľné obchody tak, ako sú deklarované v podanom daňovom priznaní za kontrolované zdaňovacie obdobie, prijal, čo v uvedenom prípade nebolo žalobcom ako platiteľom v priebehu výkonu daňovej kontroly preukázané. Je treba zdôrazniť, že dôkazné bremeno na preukázanie skutočností majúcich vplyv na správne určenie dane a na ktorých preukázanie bol daňový subjekt vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, zaťažuje daňovníka. Závery daňových orgánov, že v danom prípade žalobca takéto dôkazné bremeno neuniesol a že si uplatňuje nárok na odpočet DPH bez toho, aby mu pri tomto tovare vznikla daňová povinnosť, boli podľa názoru súdu v súlade so zákonom. Vzhľadom na uvedené dospel Krajský súd v Bratislave po preskúmaní veci k záveru, napadnuté rozhodnutie i postup, ktorý vo vydaní predchádzal, boli z hľadiska vymedzených žalobných dôvodov v medziach zákona. Nakoľko námietky žalobcu neodôvodňovali zrušenie napadnutého rozhodnutia, postupoval súd podľa § 250j ods. 1 O.s.p. a žalobu zamietol. O trovách konania rozhodol súd podľa § 250k ods. 1 O.s.p. a účastníkom právo na náhradu trov konania nepriznal, nakoľko žalobca vo veci úspech nemal a žalovanému v systéme správneho súdnictva právo na náhradu trov konania zásadne neprináleží. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. v znení zákona č. 33/2011 Z.z.). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia, písomne, dvojmo prostredníctvom Krajského súdu v Bratislave. V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods. 3 O.s.p.) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha.