Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/169/2019 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1013201858 Dátum vydania rozhodnutia: 11. 12. 2019 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vlastimil Pavlikovský ECLI: ECLI:SK:KSBA:2019:1013201858.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Vlastimila Pavlikovského a členov senátu JUDr. Jeanette Hajdinovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu: SD- spoločnosť, s.r.o., IČO: 31 390 927, Bárdošova 20, Bratislava, právne zastúpený: ŘEHÁK & TISOŇ, spol. s r.o., IČO: 47 235 349, Komenského 437/62, Skalica, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100301/1/339822/2013/5098 zo dňa 16.07.2013 jednohlasne, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a. Žalovanému sa právo na náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. Rozhodnutia správnych orgánov 1. Žalobou napadnutým rozhodnutím zo dňa 16.07.2013 žalovaný potvrdil rozhodnutie vydané správnym orgánom prvého stupňa (Daňový úrad pre vybrané subjekty) č. 9900430/5/1508989/2013/Zat zo dňa 24.04.2013, ktorým správca dane nepriznal žalobcovi nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie november 2009 vo výške XXX.XXX,XX eur, ale naopak určil vlastnú daňovú povinnosť za toto obdobie v sume XX.XXX,XX eur. II. Žaloba 2. Žalobca považoval rozhodnutie žalovaného ako aj platobný výmer správcu dane za nezákonné, žiadal ich zrušiť a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie. Namietal nezrozumiteľnosť rozhodnutí daňových orgánov, ktoré používajú pojmy nemajúce zákonný obsah ako napríklad „ nepohyblivá dodávka“, „pohyblivá dodávka“, „preprava za prepravnú trasu“. Slovné spojenia pohyblivej dodávky, resp. nepohyblivej dodávky sú v rozhodnutiach priamo spájané so vznikom nároku na odpočet dane z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) na vstupe, a teda priamo s výškou daňovej povinnosti určenej výrokom platobného výmeru potvrdeného rozhodnutím žalovaného. 3. Žalobca v žalobe uviedol, že v období november 2009 bol účastníkom obchodov, ktoré zahŕňali odoslania tovaru medzi troma aj štyrmi členskými štátmi EÚ, pričom s tovarom obchodovalo postupne za sebou niekoľko subjektov z rôznych štátov únie i mimo úniu. Uvedené obchodné prípady obsahovali množstvo medzinárodných prvkov a obchodné transakcie mali výrazný intrakomunitárny charakter. Žalovaný podľa žalobcu ignoroval usmernenia, ktoré pre interpretáciu Smernice Rady 2006/112/ES zo dňa 28.11.2006 o spoločnom systéme daní z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov a teda i interpretáciu zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon o DPH“). Podľa žalobcu žalovaný nezohľadnil skutočnosti, ktoré mal zohľadniť, pričom poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/12/2010. 4. Podľa žalobcu správca dane nezistil, že by sa preprava tovaru na územie Slovenskej republiky uskutočnila na účet platiteľa dane alebo na jeho príkaz, správca dane ďalej nezistil, že by sa preprava tohto tovaru na územie Slovenskej republiky uskutočnila na účet bezprostredného dodávateľa, platiteľa dane alebo na jeho príkaz, správca dane ani nezistil, že by sa preprava tohto tovaru na územie Slovenskej republiky uskutočnila na účet bezprostredného odberateľa platiteľa alebo na jeho príkaz. V čase dodania tovaru platiteľovi dane sa však tovar nachádzal na území Slovenskej republiky. Z okolností je zrejmé, že odoslanie tovaru na územie Slovenskej republiky obstaral niektorý z ďalších účastníkov na seba nadväzujúcich transakcií, ktorý však v časovej postupnosti nadobúdal tovar ešte pred bezprostredným dodávateľom platiteľa dane, odoslanie tovaru sa tak malo pripísať dodaniu, ktoré predchádza dodaniu tovaru od bezprostredného dodávateľa platiteľovi dane v dôsledku čoho dodanie platiteľovi uskutočňuje v štáte určenia zásielky, t.j. Slovenskej republiky, a je s prihliadnutím na ostatné okolnosti predmetom dane podľa § 281 písm. a/ zákona č. 511/1992 o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako zákon o správe daní“). 5. Žalobca poukázal na skutočnosť, že nevykonal dopravu tovaru z územia členského štátu, ani neobstarával jeho prepravu a ani nijako neznášal náklady s týmto spojené. Tovar bol na územie Slovenskej republiky prepravený v mene a účet inej osoby, ktorej totožnosť nie je toho času žalobcovi známa. Podľa zistení žalovaného a správcu dane, tovar mal vstúpiť na územie Slovenskej republiky z územia Českej republiky, o čom svedčia medzinárodné nákladné listy CMR. Žalovaný ani správca dane nespochybnili, že sa tovar skutočne nachádzal na území SR, kde bol z dopravného prostriedku (nákladné motorové vozidlo) vyložený. Vec možno podľa žalobcu opísať tak, že tovar predala spoločnosť A spoločnosti B, tá ho následne predala spoločnosti C atď., ktorá ho predala spoločnosti N. Identita a počet spoločností v reťazci transakcií A - N nie je žalobcovi známa. Spoločnosť N predala tovar spoločnosti M, ktorá je slovenským platiteľom registrovaným pre DPH na území SR. Spoločnosť M dodala tovar spoločnosti O, ktorá je tiež slovenským platiteľom registrovaným pre DPH na území SR. Spoločnosť O je dodávateľom žalobcu. Z argumentácie ESD napríklad v rozsudku vo veci C-430/09 Euro Tyre Holding B.V. vyplýva, že k intrakomunitárnemu dodaniu došlo medzi spoločnosťami A - M a niektorá z nich aj musela prepravu na Slovensko obstarať i zaplatiť. Dodanie tovaru spoločnosťou O spoločnosti žalobcu sa teda uskutočnilo po tomto intrakomunitárnom dodaní a keďže tovar sa nachádzal na území SR, šlo o vnútroštátne dodanie, ktoré podľa § 13 ods. 1 písm. c/ zákona o DPH podlieha slovenskej dani z DPH. 6. Žalobca poukázal na to, že k prevzatiu zásielky nedochádza iba jej vyložením z dopravného prostriedku a k odoslaniu zásielky tak isto nedochádza iba jej naložením na dopravný prostriedok. Medzinárodné nákladné listy CMR, ktoré správne orgány získali, odrážajú skutkový stav - sú dokladmi o uzavretí dvoch či troch prepravným zmlúv medzi rozličnými účastníkmi, na základe ktorých bol tovar postupne prepravený na územie SR, resp. do ďalších členských štátov. Nákladné listy nie sú dokladom o vyložení či naložení tovaru na konkrétny dopravný prostriedok. Len preto, že tovar nebol z dopravného prostriedku pred jeho ďalším odoslaním vyložený neznamená, že zásielka bola prevzatá iba zdanlivo. 7. Žalobca poukázal na skutočnosť, že správne orgány nespochybnili, že tento tovar sa v čase jeho prijatia, žalobcom následného odoslania, nachádzal na území SR a ani to, že žalobca obstaral dopravu tohto tovaru zo Slovenska na územie iného členského štátu, o čom svedčia prepravné nákladné listy CMR a uhradené faktúry za takúto prepravu. Preto dodania, ktoré žalobca uskutočnil v prospech svojich odberateľov v zahraničí sú predmetom dane na Slovensku a sú od dane oslobodené a dodania, ktorými žalobca tento tovar od svojich slovenských dodávateľov nadobudol sú taktiež predmetom dane na Slovensku a od dane oslobodené nie sú. Žiaden právny predpis ani rozsudky ESD nestotožňujú začiatok a koniec prepravy s naložením a vyložením tovaru z prepravného dopravného prostriedku. Preto dodania, ktoré žalobca uskutočnil v prospech svojich odberateľov na Slovensku, sú predmetom dane na Slovensku a nie sú od dane oslobodené a dodania, ktorými žalobca tento tovar od svojich slovenských dodávateľov nadobudol, sú taktiež predmetom dane na Slovensku a od dane nie sú oslobodené. Žalobca v tejto súvislosti poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/12/2010 zo dňa 26.10.2010, z ktorého vyplýva, že „ správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov (§ 29 ods. 2/ zákona č. 511/1992 Zb.“). Objasnenie všetkých otázok okolností, či vytváranie pochybností nemožno totiž podsunúť iba pod dôkaznú povinnosť daňového subjektu (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb.). Na tento účel má správca dane využiť prostriedky (len exemplikatívne uvedené v ustanovení § 29 ods. 4 zákona č. 511/1992 Zb.), ktorým možno objasniť okolnosti rozhodujúce (nielen cieľovo pre správne určenie daňovej povinnosti), pre posúdenie z toho - ktorého výdavku, lebo tieto vo svojom súhrnne aj jednotlivo podmieňujú správnosť určenia dane“. „ Za situácie, keď právo umožňuje rozdielny výklad, nemožno pri riešení prípadu obísť fakt, že na poli verejného práve (daňového práva) štátne orgány môžu konať len to, čo im zákon výslovne umožňuje (na rozdiel od občanov, ktorí môžu konať všetko, čo nie je zakázané). Z tejto maximi potom vyplýva, že pri ukladaní a vymáhaní daní podľa zákona, teda pri de facto odnímaní časti nadobudnutého vlastníctva, sú orgány verejnej moci povinnej moci šetriť podstatu a zmysel základných práv a slobôd. V daňovom konaní sa právne úkony, či iné rozhodujúce skutočnosti posudzujú podľa svojho obsahu. V pochybnostiach orgány verejnej moci postupujú voči daňovému subjektu miernejšie (in dubio mitius)“. Žalobca zároveň poukázal aj na nález Ústavného súdu SR, sp. zn. I. ÚS 241/07 zo dňa 18.09.2008. 8. V prípade dodaní v skupine B však správca dane ani žalovaný nevykonali žiadne dokazovanie, ktoré by im umožnilo urobiť skutkový záver o povahe tovaru. Nevypočuli jediného očitého svedka, nepreverili pôvod tovaru u deklarovaného výrobcu ani sa nezaoberali tým, že kovový šrot, za ktorý dotknutý tovar považujú, nie je technicky možné prepraviť v uvedených množstvách na vozidlách takého typu (obyčajné návesy s plachtou a nízkymi bočnicami), ktorý je uvedený na príslušných medzinárodných nákladných listoch CMR, svoje skutkové a právne závery postavili iba na existencii svojho vlastného podozrenia. 9. Ďalej žalobca namietal, že tvrdenie správnych orgánov, že medené katódy s obsahom medzi viac ako 99,99% môžu byť považované za šrot, pričom toto tvrdenie považoval za nesprávne a nepravdivé. Medené katódy sú základným materiálom pre výrobu všetkých výrobkov z medi. K ich poškodeniu, ktoré by malo za následok ich ďalšiu nepoužiteľnosť, môže dôjsť iba teoreticky iba kontamináciou iným materiálom, čo je však prakticky bez ich roztavenie neuskutočniteľné. Žiadny zo zamestnancov správcu dane poverených vykonaním kontroly nemal potrebné vzdelanie v odbore hutníctvo. Správne orgány si vo veci nevyžiadali žiadny znalecký posudok ani odborné posúdenie, neodkázali na žiadnu odbornú literatúru, vykonanie navrhovaných dôkazov odmietli a iné dokazovanie nevykonal ani žalovaný. Zákonným spôsobom hodnotenia dôkazov nie je, ak správny orgán prijal dôkaz len jeden a protichodný odmietol ako nevierohodný bez toho, aby vyložil, prečo tak urobil, keď naviac nevyužil možnosť vykonať v spornej veci ďalšie dostupné dôkazy. Preto žalobca považoval v tejto časti rozhodnutie daňových orgánov za nezrozumiteľné pre nedostatok dôvodov, pričom vytkol daňovým orgánom aj to, že nevykonali žiadne dokazovanie a návrhy na takého dokazovanie bez ďalšieho odmietli ako nepotrebné. 10. V prípade kontrolných zistení správne orgány spochybnili povahu tovaru, ktorý označili opätovne za šrot, napriek skutočnosti, že zo všetkých predložených listín vyplýva, že išlo o medené katódy. Taktiež tieto listiny daňové orgány spochybnili, svoje pochybnosti však neopreli o žiadne ďalšie listiny, ktorých obsah by bol v priamom rozpore s listinami predloženými žalobcom. 11. V prípade dodaní v skupine C rozhodli daňové orgány bez akéhokoľvek znaleckého dokazovania, na dôkazy predložené žalobcom vôbec neprihliadli a vychádzali iba z colného vyhlásenia podaného žalobcom s tým, že za rozhodujúce pre vnútroštátne dodanie považovali zatriedenie tovaru podľa colného sadzobníka upravujúceho dovoz. V tejto časti sú napadnuté rozhodnutia nezrozumiteľné pre nedostatok dôvodov a tiež správne orgány k takémuto záveru dospeli po nedostatočnom zistení skutkového stavu. Osobitne k faktúram č. XXXXXXX, XXXXXXX, XXXXXXX a XXXXXXX (dodania A/1) žalobca dodal, že ich vyhotovil dodávateľ žalobcu v súlade s § 19 ods. 4 vtedy účinného zákona o DPH, keďže žalobca platil dodávateľovi (Midikov, s.r.o.) preddavok na tovar, ktorý mu mal byť dodaný v budúcnosti. Daňová povinnosť dodávateľa a právo na odpočet žalobcovi v súlade s týmto ustanovením vznikli dňom zaplatenia príslušnej platby (preddavok). Na preukázanie týchto skutočností žalobca predložil výpisy zo svojho bankového účtu. Tovar bol iba z menšej časti dodaný v mesiaci január a február 2010, z väčšej časti nebol dodaný vôbec. V čase zaplatenia preddavkov však tento vývoj udalostí nebol a ani nemohol byť žalobcovi známy. Dodávateľ žalobcu dodnes nevyhotovil a žalobcovi nedoručil doklad o oprave základu dane k faktúram na preddavky na dodaný tovar. Podľa § 51 ods. 2 vtedy účinného zákona o DPH bol žalobca povinný vykonať odpočítanie dane v zdaňovacom období, v ktorom došlo k vzniku daňovej povinnosti. Dodávateľ ani žalobca nesmeli s vyhotovením faktúry a vykonaním odpočítania dane vyčkávať až do uskutočnenia dodania tovaru tak, ako to posúva správca dane a žalovaný. Šlo by o nezákonný postup. 12. Záverom žalobca namietal, že mu nebolo možné nahliadnuť do zápisníc o všetkých miestnych zisťovaniach a výsluchoch svedkov, najmä tých, ktoré sa uskutočnili v Českej republike a Maďarsku, hoci je to výslovne zákonné právo žalobcu, čím mu boli odňaté jeho práva vyjadriť sa k takýmto dôkazom a prípadne spochybniť ich dôveryhodnosť a relevantnosť. Keďže žalobca nebol vopred upovedomený o výsluchu, ktoré sa uskutočnili na ústnych pojednávaniach, či miestnych zisťovaniach, nemohol sa ich zúčastniť, a preto ústne pojednávania zo dňa 23.08.2011, zo dňa 12.08.2011, zo dňa 19.08.2011, zo dňa 30.08.2011 a zo dňa 20.09.2011 považoval za nezákonne získané dôkazy. III. Argumenty žalovaného 13. Žalovaný sa vyjadril k žalobe písomným podaním doručením súdu dňa 09.12.2013, zotrval na svojom doterajšom právnom názore, žalobu považoval za nedôvodnú a žiadal ju zamietnuť. Uviedol podobne ako v žalobe napadnutom rozhodnutí, že daňovú kontrolu vykonával správa dane v zmysle § 15 Zákona o správe daní a preveroval ňou nárok uplatnení žalobcom. Z dôvodu, že správca dane vykonával dôkazné preverovanie dodania tovaru v celom jeho reťazci, za účelom preverenia správnosti uplatnenia práva na odpočítanie dane v zmysle § 49 - 51 Zákona o DPH v zmysle § 15 ods. 17 Zákona o správe daní požiadal v tom čase Daňové riaditeľstvo SR o predĺženie lehoty na výkon kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH. Daňové riaditeľstvo vyhovelo tejto žiadosti a lehotu na vykonanie predmetnej kontroly predĺžilo do 18.02.2011. O tejto skutočnosti správca dane žalobcu upovedomil. Z dôvodu zaslania žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií správca dane vydal dňa 29.10.2010 rozhodnutie o prerušení kontroly, ktoré bolo žalobcovi doručené dňa 04.11.2010. Po prijatí odpovedí k žiadostiam o medzinárodnú výmenu informácií (dňa 25.07.2011) pominuli prekážky pre ktoré sa kontrolou nad zistení oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH prerušila a správca dane oznámením zo dňa 26.07.2011 upovedomil žalobcu o tejto skutočnosti. 14. Na základe výsledkov získaných preverovaním vyplynuli pre správcu dane nové skutočnosti, napr. miesto fyzického naloženia tovaru na vozidlá v inom členskom štáte a nie na Slovensku, resp. miesto fyzického vyloženia tovaru z vozidiel bolo v inom členskom štáte a nie na Slovensku. Uvedené nové skutočnosti mali podstatný vplyv pre správne posúdenie miesta dodania tovaru v zmysle § 13 ods. 1 písm. a/, písm. c/ Zákona o DPH, vznik daňovej povinnosti v tuzemsku a tým správnosti uplatnenia práva na odpočítanie dane v zmysle § 49 - 51 Zákona o DPH žalobcom za príslušné kontrolované zdaňovacie obdobie. Z dôvodu preverenia prepravy tovaru u prepravcov, ktorý mali prepravu reálne uskutočniť, správca dane požiadal znova o medzinárodnú výmenu daňových informácií. Dňa 22.08.2011 preto vydal rozhodnutie o prerušení kontroly. Oznámením zo dňa 05.02.2013 správca dane upovedomil žalobcu, že prekážky pre ktoré sa kontrola prerušila pominuli. 15. Predmetná kontrola teda bola začatá dňa 19.02.2010 a ukončená dňa 15.04.2013. 16. Žalovaný poukázal na to, že žalobca neuvádza ktoré konkrétne dôkazy mal vo svojom konaní správca dane vykonať, pričom zároveň poukázal na skutočnosť, že sa daňové orgány z námietkami uplatnenými žalobcom v jeho vyjadrení k protokolu z kontroly náležite vysporiadali (uviedli dôkazy, zistenia prečo aj napriek žalobcovmu vyjadreniu trvajú na svojich prijatých záverov a prečo nebolo potrebné vykonať niektoré žalobcom navrhované dôkazy). Daňové orgány uviedli zistený skutkový stav, vyslovili svoj právny názor, ktorý i odôvodnili. Z rozhodnutí správcu dane i žalovaného jednoznačne vyplýva, že daňové orgány vychádzali z dostatočne zisteného skutkového stavu veci a prejednávanú vec posúdili z právneho hľadiska správne. 17. K výhradám žalobcu týkajúcim sa používania slovných spojení pohyblivá dodávka a nepohyblivá dodávka žalovaný uviedol, že pri posudzovaní správnosti uplatnenia práva na odpočet dane v prípade dodania tovaru v rámci reťazového obchodu je nevyhnutné určiť miesto dodania tovaru. Nadväzne na uvedenú skutočnosť správca dane pri nákupe toho istého tovaru v rámci reťazca preveroval reálnosť predmetných zdaniteľných obchodov v rámci celého reťazca, pričom sa zameral aj na pohyb tovaru, t. j. reálnosť prepravy tovaru a podmienok prepravy tovaru z dôvodu posúdenia miesta dodania tovaru v zmysle § 13 ods. 1 písm. a/, resp. písm. c/ zákona o DPH a tým aj vznik daňovej povinnosti v tuzemsku. Pokiaľ je s dodaním tovaru spojená jeho preprava, miestom dodania je podľa § 13 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa odoslanie alebo preprava tovaru osobe, ktorej má byť tovar dodaný, začína uskutočňovať- pohyblivá dodávka. Ak sa tovar dodáva bez odoslania alebo prepravy, miestom dodania je podľa § 13 ods. 1 písm. c/ zákona o DPH miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje - nepohyblivá dodávka. Žalovaný aj správca dane použili uvedené pojmy z dôvodu jednoznačného objasnenia určenia miesta dodania tovaru a vzniku daňovej povinnosti v zmysle ustanovení zákona o DPH. Uvedené pojmy používal aj sám žalobca v podávaní námietok k protokolu ako aj v podanom odvolaní a z toho dôvodu sa javí, že pojem pohyblivá dodávka a nepohyblivá dodávka sú pre neho dostatočne zrozumiteľné. 18. Žalovaný uviedol, že preverovaním bolo zistené, že prostredníctvom spoločnosti (E-Kov, s.r.o. a V ISA, a.s.) mal tovar dodávaný v rámci predmetných reťazových obchodov vstúpiť z územia Českej republiky na územie Slovenskej republiky, pričom správcom dane bolo zistené, že tovar sa na území Českej republiky nikdy nenakladal na vozidlá. Preverovaný tovar bol naložený na vozidlá napr. v Belgicku, resp. v inom členskom štáte a v Českej republike dochádzalo len k výmene CMR- dokladov. Celý proces obchodovania s predmetným tovarom je uvedený na základe kontrolných zistení a dôkazov v rozhodnutí správcu dane i žalovaného. Ak by správca dane nepreveroval podrobne a dôsledne nákup tovaru od tuzemských dodávateľov v celom jeho predchádzajúcom reťazci a následný predaj tovaru tuzemským a zahraničným odberateľom v celom jeho nasledujúcom reťazci ako aj prepravu preverovaného tovar, nebol by správne zistený skutkový stav. Žalobca predložil správcovi dane pri výkone predmetnej kontroly faktúru len za časť prepravnej trasy zo Slovenska do Maďarska, vrátane CMR, ktorou preukazoval oslobodenie dodávky tovaru z tuzemska do iného členského štátu. Preverovaním bolo zistené, že tovar bol fyzicky naložený na vozidlo mimo územia Slovenska (v Belgicku, resp. v inom členskom štáte mimo Slovenska) a fyzicky vyložený mimo územia Slovenska (v Maďarsku). Z vyššie uvedeného vyplýva, že predložené doklady žalobcom za prepravu tovaru (faktúry za prepravu od slovenského špeditéra, ktorým bola vo väčšine prípadov spoločnosť CMW trade, spol. s r.o. a CMR- doklady za časť prepravnej trasy) neprezentovali skutkový stav, boli len formálne, pretože k fyzickému nakladaniu a fyzickému vykladaniu tovaru počas celej prepravnej cesty nedochádzalo. Vyššie uvedené znamená, že sa jedná o jedinú prepravu toho istého tovaru v rámci spoločenstva (pohyblivú dodávku) a táto preprava môže byť pripočítaná iba jednej z dodávok, ktorá samotná bude oslobodená od dane, t.j. žalobca nemá právo na odpočítanie dane z nákupu tovaru v tuzemsku. Uvedené platí bez ohľadu na to, ktorá z osôb podliehajúcich dani má právo disponovať tovarom počas predmetnej prepravy tovarov (v danom prípade sa jednalo o jedinú prepravu toho istého tovaru v rámci spoločenstva, pričom fakturačne prebieha medzi viacerými platiteľmi - slovenskými a zahraničnými). V tejto súvislosti žalovaný poukázal na rozhodnutie ESD vo veci C-245/04 EMAG Handel Eder. Nie je pravdivé tvrdenie žalobcu, že tovar bol prepravený z Holandska/Belgicka/Poľska do Českej republiky a z Českej republiky do Slovenskej republiky a následne do Maďarska či Českej republiky, z dôvodu, že dôkazy získané v rámci kontroly jednoznačne preukazujú skutočnosť, že tovar bol prepravený z Holandska/Belgicka/Poľska priamo do Maďarska či Českej republiky. Na základe a kontrolných zistení žalovaný dospel k záveru, že v danom prípade predmetné dodávky tovaru od tuzemských dodávateľov neboli predmetom dane v tuzemsku. V zmysle § 2 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH a tak tuzemským dodávateľom nemohla vzniknúť daňová povinnosť v tuzemsku podľa § 19 ods. 1 tohto zákona a tým žalobca nemohol uplatniť právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 tohto zákona. 19. Žalovaný dodal, že v prípade faktúr uvedených v bode A sa jednalo o dodávku tovaru v rámci reťazového obchodu, t. j. ten istý tovar bol dodávaný medzi viacerými podnikateľmi a bol prepravovaný od prvého dodávateľa k poslednému odberateľovi v reťazci. Predmetný tovar bol fyzicky naložený na vozidlá mimo územia Slovenska (Poľsko, Holandsko) a fyzicky prepravený a vyložený z predmetných vozidiel mimo územia Slovenska (Maďarsko, Česká republika a Taliansko). Každý dopravca za uskutočnenú prepravu tovaru z miesta skutočného naloženia tovaru na vozidlo v inom členskom štáte do miesta fyzického vyloženia tovaru vozidla na území členského štátu nadobúdateľa identifikovaného v tomto členskom štáte vyhotovil pre objednávateľa prepravu tovaru faktúru za celú prepravu (Holandsko - Maďarsko, Holandsko - Česká republika, Poľsko - Česká republika, Poľsko - Taliansko), pričom k faktúre za jednu prepravnú trasu každý dopravca priložil tri čiastkové CMR, ktoré boli vyhotovené o odovzdané vodičovi vozidla počas celej prepravnej trasy na základe príkazov špeditéra. 20. V zmysle rozsudku ESD C-245/04, ak dve po sebe nasledujúce dodávky toho istého tovaru vykonané za protihodnotu medzi zdaniteľnými osobami zakladajú jediné zaslanie tohto tovaru v rámci spoločenstva alebo jedinú dopravu tohto tovaru v rámci spoločenstva, toto zaslanie alebo táto doprava môže byť pripočítaná iba jednej z týchto dvoch dodávok a len táto dodávka bude oslobodená od dane. Žalovaný uviedol, že predloženie dokladov je len jednou z hmotnoprávnych podmienok na uznanie odpočítania dane a i keď majú doklady všetky náležitosti a sú riadne zaúčtované, zaevidované, neznamená to, že DPH bola odpočítaná oprávnene. Splnenie formálnej stránky je síce jednou z podmienok, aby bolo na základe týchto dokladov uznané odpočítanie dane, tieto doklady však musia byť odrazom reálneho plnenia. 21. Zároveň ani dodávky tovaru (odberateľské faktúry vyhotovené žalobcom, uvedené v bode A) nie sú predmetom dane v tuzemsku v zmysle § 2 ods. 1 písm a/ zákona o DPH a tak sa na žalobcu ako tuzemského dodávateľa nevzťahuje oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu v zmysle § 43 zákona o DPH. Obchodné operácie, vyhotovovanie faktúr so slovenskou DPH medzi platiteľmi na území Slovenska, čiastočne CMR, faktúry za časť prepravnej trasy boli vyhotovované účelovo v rámci predmetného reťazového obchodu. 22. Podmienky určené zákonom o DPH pre odpočítanie dane sú hmotnoprávnymi podmienkami, ktorých splnenie musia preukázať platitelia. Dôkazná povinnosť v daňovom konaní je na daňovom subjekte. Kontrolovaný daňový subjekt vzhľadom na správcom dane zistené skutočnosti nepredložil také dôkazy, ktoré by zodpovedali reálnemu skutkovému stavu prepravy tovaru nakúpeného v rámci reťazového obchodu. Vyhotovené daňové doklady samy o sebe ešte nepreukazujú uskutočnenie, resp. prijatie zdaniteľného plnenia tak, ako je na faktúre či inom doklade deklarované. 23. K námietke ohľadom kontrolných zistení B žalovaný uviedol, že žalobca v kontrolovanom zdaňovacom období uplatnil právo na odpočet DPH vo výške XXX.XXX,XX . eur z nákupu tovaru na základe faktúr vyhotovených tuzemským dodávateľom AJCOR RECYCLING, spol. s r.o., ktorých predmetom bol tovar - Cu katódy Grade A. Na základe dožiadania daňovému úradu Komárno správca dane zistil, že daňový subjekt AJCOR RECYCLING, spol. s r.o. vyhotovil predmetné faktúry pre žalobcu, pričom tovar mal mať uskladnený v prenajatých priestoroch. Prepravu tovaru zabezpečoval žalobca na svoje náklady, pričom prepravná cesta dodávaného tovaru viedla z nakládky v Komárne. Konateľ AJCOR RECYCLING, spol. s r.o. uviedol, že nemal vedomosť, kde bolo následne miesto vykládky tovaru. Preverovaním predmetného obchodu bolo zistené, že dodávateľ žalobcu predmetný tovar nakúpil od tuzemského dodávateľa, avšak nebolo možné potvrdiť existenciu preverovaného tovaru v deklarovanej kvalite u tuzemského dodávateľa, keďže predmetný tuzemský dodávateľ je nekontaktný. 24. Predmetný tovar podľa vyjadrenia žalobcu mal byť dodaný následne do iného členského štátu (Maďarsko) s oslobodením od dane podľa § 43 zákona o DPH. Za účelom preverenia dodávok tovaru žalobcom do Maďarska požiadal žalovaný o medzinárodnú výmenu daňových informácií. Z odpovedi na žiadosť žalovaný zistil, že jedna z odberateľských spoločností žalobcu v Maďarsku je nekontaktná a konateľ druhej sa vyjadril, že vzhľadom na uplynutý čas si nemôže spomenúť na presnú adresu na dokladoch ani na iné podrobnosti dodávky. 25. Správca dane v tejto veci vykonal aj ďalšie dôkazy a na základe rozsiahleho šetrenia dospel záveru, že predmetom dodávky tovaru bol Cu - odpad, prípadne Cu- šrot a dodávateľ žalobcu AJCOR RECYCLING, spol. s r.o. povinný postupovať pri vyhotovovení faktúr podľa § 69 ods. 12 zákona o DPH a nebol pri takto uskutočnenom obchode povinný zaplatiť daň. Žalobca porušil § 49 ods. 1 zákona o DPH tým, že si uplatnil právo na odpočítanie dane z dodávok tovaru vo výške XXX.XXX.XX eur. od tuzemského platiteľa - jeho dodávateľa, pri ktorým nevznikla tomuto platiteľovi daňová povinnosť v tuzemsku, pretože predmetom dodania bol kovový šrot. Povinnosť platiť daň vznikla v zmysle § 69 ods. 12 zákona o DPH žalobcovi, ktorému bol tento kovový odpad v tuzemsku dodaný. 26. K námietkam ohľadom kontrolných zistení C žalovaný uviedol, že v tejto časti zistil porušenie § 69 ods. 1 v nadväznosti na § 19 ods. 1 zákona o DPH. Na základe dokladov predložených žalobcom tovar - medený drôt, nadobudnutý od zahraničného dodávateľa Catec-Electro Ukrajina následne predal tuzemskému platiteľovi KOVOHUTY, a.s. bez DPH, ako dodávku tovaru s oslobodením od DPH podľa § 69 ods. 12 zákona o DPH v celkovej hodnote XXX.XXX,XX eur ako dodanie kovového odpadu, resp. kovového šrotu, v tuzemsku. Za uvedené dodávky tovaru žalobca vyhotovil pre platiteľa KOVOHUTY, a.s. faktúru č. XXXXXXXX a faktúru č. XXXXXXXX bez vyčíslenia DPH. Predmetné dodanie tovaru žalobca zároveň neuviedol záznam o DPH k daňovému priznaniu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2009. K uvedenej skutočnosti žalobca predložil správcovi dane vyššie uvedené faktúry a ďalšie doklady, z ktorých vyplynulo, že predmetný tovar bol prepravený z Ukrajiny priamo do Krompách, t. j. do spoločnosti KOVOHUTY, a.s.. Pri predmetnom tovare dovezenom z Ukrajiny je na dokladoch JCD (č. XXXXXXXXXXXXX a č. XXXXXXXXXXXXX) riadku 33 uvedený kód dovážaného tovaru XXXXXXXX, čo podľa colného sadzobníka sú zatriedené medené drôty z rafinovanej mede, z prierezom, ktorého maximálny rozmer presahuje 6 mm. Znamená to, že žalobca doviezol z Ukrajiny (tretej krajiny) medené drôty a nie medený odpad, resp. medený šrot, pretože dovážaný tovar nebol zaradený pod číslom položky colného sadzobníka XXXXXX . - Medený odpar a medený šrot. Žalobca si tým neoprávnene uplatnil oslobodenie podľa § 69 ods. 12 zákona o DPH pri dodávkach tovaru uvedených na vyššie uvedených faktúrach, pričom bol povinný uplatniť daň na vstupe vo výške 19%. Tým porušil § 69 ods. 1 v spojení s § 19 ods. 1 zákona o DPH. IV. Administratívny spis 27. Z pripojeného administratívneho spisu súd zistil skutočnosti, ktoré neboli medzi účastníkmi sporné tak, ako boli nimi opísané v ich písomných podaniach. Správne orgány v administratívnom konaní vydali v úvode odôvodnenia rozsudku opísané rozhodnutia, pričom ich odôvodnenia sú obdobné ako vyjadrenie k žalobe. K jednotlivým častiam týchto rozhodnutí a k skutočnostiam medzi účastníkmi sporným sa súd detailnejšie vyjadril nižšie v odôvodnení tohto rozsudku. V. Relevantné právne predpisy 28. Podľa § 2 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH predmetom dane je dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. 29. Podľa § 13 ods. 1 zákona o DPH miestom dodania tovaru: písm. a/ ak je dodanie tovaru spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru, je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa odoslanie alebo preprava tovaru osobe, ktorej má byť tovar dodaný, začína uskutočňovať, s výnimkou podľa písmena b), odseku 2 a § 14; písm. c/ ak je dodanie tovaru bez odoslania alebo prepravy, je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje. 30. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. 31. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Podľa § 69 ods. 12 zákona o DPH pri dodaní kovového odpadu a kovového šrotu v tuzemsku je povinný platiť daň platiteľ, ktorému je tento tovar dodaný. Na účely tohto zákona sa kovovým odpadom a kovovým šrotom rozumie kovový odpad a šrot z výroby alebo z mechanického opracovania kovov a kovové predmety ďalej už nepoužiteľné vzhľadom na ich zlomenie, rozrezanie, opotrebenie alebo z podobných dôvodov. 32. Podľa § 29 ods. 1, 2 zákona č. 511/1992 Zb. dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové konanie. Správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pri tom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 33. Podľa § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinné uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. VI. Rozhodnutie Krajského súdu v Bratislave a Najvyššieho súdu SR 34. Krajský súd v Bratislave vo veci rozhodol rozsudkom č.k. 2S/247/13-72 zo dňa 17.05.2017, ktorým napadnuté rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 1100301/1/339822/2013/5098 zo dňa 16.07.2013 ako aj rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané subjekty č. 9900430/5/15088989/2013/Zat zo dňa 24.04.2013 zrušil podľa § 191 ods. 1 písm. e/ SSP a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. 35. Žalovaný podaním doručeným dňa 10.08.2017 proti rozsudku krajského súdu podal kasačnú sťažnosť. 36. Najvyšší súd SR rozsudkom sp. zn. 4Sžfk/65/2017 zo dňa 02.07.2019 zrušil rozsudok Krajského súdu v Bratislave a vec mu vrátil na ďalšie konanie. 37. Najvyšší súd poukázal na svoje skoršie rozhodnutia, z ktorého vyplýva právny záver o zákonnosti žalobou napadnutých rozhodnutí, pričom zaviazal krajský súd, aby v ďalšom konaní v zmysle uvedených právnych názorov kasačného súdu (§ 469 SSP) opätovne rozhodol. 38. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 10, § 11 ods. 1 S.s.p.) opätovne súc viazaný právnym názorom vysloveným Najvyšším súdom SR v zrušujúcom rozhodnutí preskúmal napadnuté rozhodnutie v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo a dospel k záveru, že v intenciách žalobných námietok žalobe nemožno vyhovieť. IV. Právne posúdenie veci 39. Ako už správny súd vyššie uviedol, je právnym názorom vyjadreným v rozhodnutí súdu vyššieho súdu (kasačného súdu) v predmetnej veci v zrušujúcom rozsudku viazaný. Preto za daných okolností javí sa ako vhodné a účelné poukázať na odôvodnenie rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžfk/65/2017 zo dňa 02.07.2019, z ktorého záväzný právny záver vyplýva: „Najvyšší súd Slovenskej republiky vychádzal zo skutkového stavu, ktorý v odôvodnení napadnutého rozsudku popísal krajský súd. Pre účastníkov konania sú zistenia, fakty a skutočnosti skutkového stavu zrejmé, a preto kasačný súd uvedie len vybraté časti. 40. Zo zistených dôkazov, ktoré vykonal správca dane podľa názoru kasačného súdu jednoznačne vyplýva, že v danom prípade sa jednalo o dodanie tovaru v rámci reťazového obchodu, pri ktorom išlo o predaj toho istého tovaru medzi viacerými obchodnými spoločnosťami. Išlo teda o jednu pohyblivú dodávku v zmysle § 13 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z.z. so začiatkom v štáte EÚ, ktorá bola prerušená v Českej republike, kde boli vodičom vymenené doklady CMR za nové doklady s novým dodávateľom a následne bola prerušená v Slovenskej republike z toho istého dôvodu a ukončená v ďalšom štáte Európskej únie (malo dôjsť k tzv. neutralizácii dokladov). 41. K prvej skupine obchodov má kasačný súd za preukázané, že z prijatých odpovedí na žiadosti o medzinárodnú výmenu informácii vyplynulo, že zahraničnou daňovou správou boli vykonané šetrenia formou miestnych zisťovaní a nie formou svedeckých výpovedí a z tohto dôvodu zahraničná daňová správa nemala dôvod zasielať daňovému subjektu žiadne upovedomenie. Miestne príslušní správcovia dane vykonali miestne zisťovania u dožadovaných tuzemských dopravcov, to znamená, že tieto výsledky preverovaní boli vykonané v súlade so zákonom o správe daní. Prípadne miestne príslušní správcovia daní vykonali šetrenia formou svedeckej výpovede, ako to vyplynulo zo zápisnice o ústnom pojednávaní č. 9514401/1/319595/2012, spísanej Daňovým úradom Žilina pobočka Martin vo veci vypočutia svedka Jozefa Vojvodu, pričom predmetné vypočutie svedka bolo za účastí daňového subjektu SD - spoločnosť, s.r.o. a kontrolovaný daňový subjekt mal právo klásť svedkovi pri ústnom pojednávaní otázky. Z výsledkov získaných týmto preverovaním vyplynulo, že ten istý tovar na tom istom vozidle, bez toho, aby bol vyložený predával počas prepravnej cesty dodávateľ svojmu odberateľovi v rámci konkrétneho reťazového obchodu napr. na hraničnom priechode v Rusovciach (Slovensko - Maďarsko), ako to vyplynulo z vyššie uvedenej Zápisnice o ústnom pojednávaní č. 9514401/1/319595/2012, spísanej Daňovým úradom Žilina pobočka Martin vo veci vypočutia svedka Y. P. (tak ako to uviedol správca dane na strane 20 predmetného dodatočného platobného výmeru). 42. Zásadnou skutočnosťou v rámci preverovania vykonaného u dopravcov, ktorí fyzicky prepravu tovaru vykonali, bolo získanie všetkých faktúr za vykonanie prepravy a CMR - dokladov, ktorými bolo jednoznačne preukázané miesto skutočného naloženia tovaru a miesto skutočného vyloženia tovaru z vozidla, bola jednoznačne preukázaná prepravná trasa, bolo získanie objednávok na prepravu tovaru (s uvedením miesta prvej zastávky vozidla v Brne, s uvedením miesta druhej zastávke v Bratislave alebo Malackách). 43. Na základe vyššie uvedených skutočností je dostatočne zrejmé, že obchodné operácie, vyhotovenie faktúr so slovenskou daňou z pridanej hodnoty medzi platiteľmi na území Slovenska, čiastočné medzinárodné nákladné listy a faktúry za čas prepravnej trasy boli vyhotovované účelovo v rámci jedného reťazového obchodu, na základe čoho kasačný súd konštatuje, že je možné stotožniť sa so závermi správcu dane, že v danom prípade došlo k porušeniu ustanovení § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., nakoľko zo zisteného skutkového stavu nesporne vyplynulo, že pohyb tovaru sa uskutočnil od prvého dodávateľa k poslednému odberateľovi s cieľom uplatniť si právo na odpočítanie dane, pričom daňová povinnosť pri dodaní farebných kovov nevznikla, pretože dodanie tovaru dodávateľmi tak, ako to deklaroval žalobca, reálne nevzniklo. 44. Takéto konanie nasvedčuje tomu, že v danom prípade išlo o zneužitie práva na odpočet DPH. Správca dane v tomto prípade správne posúdil dodanie tovaru od dodávateľov Midikov, s. r. o. Košice, SENEKAB spol. s.r.o. Bratislava, Zberné suroviny, a.s. Žilina a SKA Metal, s.r.o. ako nepohyblivé dodávky, ktoré neboli predmetom dane v tuzemsku aj s poukazom na rozsudok Súdneho dvora EU vo veci C-245/04 EMAG Handier Eder. Tovar sa počas prepravovanej trasy nevykladal a prevzatie zásielky prezentované prepravným dokladom CMR bolo len formálne. Vyhodnotenie viacerých prepravných dokladov na jeden pohyb tovaru bolo podľa názoru kasačného súdu účelové a neodrážalo skutkový stav. V danom prípade predmetné dodávky tovaru od tuzemského dodávateľa neboli predmetom dane v tuzemsku a tým ani nemohla tuzemskému dodávateľovi vzniknúť daňová povinnosť v tuzemsku podľa § 19 ods.l zákona č. 222/2004 Z. z. a potom si ani žalobca ako platiteľ nemohol uplatniť právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., keďže toto právo vzniká platiteľovi v deň, keď pri tovare vznikla daňová povinnosť. 45. K druhej skupine obchodov kasačný súd uvádza, že sám daňový subjekt SD - spoločnosť s.r.o. účtoval nákup tovaru od spoločnosti AJCOR RECYCLING, spol. s.r.o. na účte 13151 Cu šrot - obstaranie aj za preverované zdaňovacie obdobia. Ďalej z odpovede miestne príslušného daňového úradu (v súčasnosti Daňový úrad Nitra), ktorú správca dane prijal dňa 01.02.2012 vyplynulo, že daňový subjekt AJCOR RECYCLING, spol. s.r.o. deklaroval dodávku tovaru "Cu katódy Grade A" pre platiteľa SD - spoločnosť s.r.o. až od obdobia apríl 2009, v zdaňovacích obdobiach január 2009 až marec 2009 daňový subjekt AJCOR RECYCLING, spol. s.r.o. deklaroval pre SD - spoločnosť s.r.o. dodanie Cu materiál. Správca dane zároveň poukazuje na skutočnosť, že práve od apríla 2009 nadobudla účinnosť novela zákona č. 222/2004 Z. z., v zmysle ktorej bolo ustanovením § 69 ods. 12 upravené tzv. samozdanenie kovového odpadu a kovového šrotu. Kasačný súd má pochybnosti o správnosti deklarovaného tovaru a uvedené skutočností preukazujú, že predmetom obchodov uvedených na dodávateľských faktúrach bol kovový odpad (Cu-odpad), resp. kovový šrot (Cu- rot). 46. Keďže predmetom dodávky tovaru uvedeného na predmetných faktúrach od spoločnosti AJCOR RECYCLING, spol. s.r.o. nebol tovar, pri dodaní ktorého by platiteľ AJCOR RECYCLING, spol. s.r.o. bol povinný platiť daň, ale Cu-odpad, resp. Cu-šrot, platiteľ AJCOR RECYCLING, spol. s.r.o. bol povinný postupovať pri vyhotovení faktúr podľa ustanovenia § 69 ods. 12 zákona č. 222/2004 Z. z., t.j. nebol pri takto uskutočnenom obchode povinný platiť daň. 47. Platiteľ SD - spoločnosť, s.r.o. porušil_§ 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. tým, že si uplatnil právo na odpočítanie dane z dodávok tovaru vo výške XXX XXX,XX € od tuzemského platiteľa AJCOR RECYCLING, spol. s.r.o., ktorých nevznikla tomuto platiteľa daňová povinnosť v tuzemsku pretože predmetom dodania nebol tovar, pri odaní ktorého by platiteľ AJCOR RECYCLING, spol. s.r.o. bol povinný platiť daň, ale Cu-odpad, resp. Cu- rot. Povinnosť platiť daň vznikla v zmysle § 69 ods. 12 zákona č. 222/2004 Z. z. platiteľovi SD - spoločnosť s.r.o., ktorému bol tento kovový odpad v tuzemsku dodaný. 48. Samotné dodávateľské faktúry, ktoré boli zo strany ich vystaviteľa platiteľa AJCOR RECYCLING, spol. s.r.o. vyhotovené pre spoločnosť SD - spoločnosť s.r.o. nie sú dôkazom toho, že platiteľovi AJCOR RECYCLING, spol. s.r.o. vznikla daňová povinnosť v tuzemsku. Predmetné faktúry je možné považovať iba za doklady, na ktorých je uvedená daň. 49. Z vyššie uvedeného vyplýva, že správca dane mal snahu preveriť obchodovanie s Cu materiálom - šrot pričom mal pochybnosti pravdivosti tvrdení žalobcu, ktoré svojim konaním žalobca nijako neodstránil (hoci je dôkazné bremeno na ňom) a preto bol správca dane oprávnený nepriznať1 žalobcovi uplatnený nárok. Žalobca mal dostatočný časový priestor na preukázanie svojich tvrdení t.j. mal sám možnosť zabezpečiť údaje zo spektrometra. Je otázne či vie žalobca predložiť identický materiál, s ktorým obchodoval v roku 2009. Ani vypočutie svedkov nebolo potrebné, nakoľko by nevedeli preukázať o aký materiál sa vlastne jednalo. 50. Za daných skutkových okolností bolo potrebné posúdiť miesto dodania tovaru a či nedošlo k dodaniu tovaru za protihodnotu v tuzemsku v zmysle § 2 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH. Bolo teda potrebné zodpovedať otázku, kde došlo k dodaniu tovaru. Vychádzajúc z vlastných zistení a zistení dožiadaných daňových orgánov správca dane dospel k záveru, že miestom dodania tovaru v rámci reťazového obchodu je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa preprava alebo odosielanie začína uskutočňovať podľa § 13 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH, t.j. členský štát, v ktorom sa uskutočnilo nakladanie tovaru platiteľovi. 51. Podľa § 2 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH predmetom dane je dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. 52. Podľa § 13 ods. 1 písm. a/ a písm. c/ zákona o DPH ak je dodanie tovaru spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru, je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa odoslanie alebo preprava tovaru osobe, ktorej má byť tovar dodaný, začína uskutočňovať, s výnimkou podľa písmena b/, odseku 2 a § 14, ak je dodanie tovaru bez odoslania alebo prepravy, je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje. 53. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. d je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. 54. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 55. Podľa § 69 ods. 12 písm. a/ zákona o DPH platiteľ, ktorý je príjemcom plnenia od iného platiteľa, je povinný platiť daň vzťahujúcu sa na dodanie kovového odpadu a kovového šrotu v tuzemsku; kovovým odpadom a kovovým šrotom sa rozumie kovový odpad a kovový šrot z výroby alebo z mechanického opracovania kovov a kovové predmety ďalej už nepoužiteľné vzhľadom na ich zlomenie, rozrezanie, opotrebenie alebo z podobných dôvodov. 56. Právo zdaniteľných osôb odpočítať DPH, ktorú majú zaplatiť, DPH splatnú alebo už zaplatenú na vstupe z tovarov, ktoré nadobudli, alebo služieb, ktoré prijali, predstavuje základnú zásadu spoločného systému DPH zavedeného právnou úpravou Únie. Súdny dvor vo svojich rozhodnutiach opakovane zdôraznil, že právo na odpočítanie dane uvedené v čl. 147 anasl. smernice 2006/112 je neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu DPH a v zásade nemôže byť obmedzené. Predovšetkým sa toto právo uplatňuje bezprostredne na všetky dane zaťažujúce plnenia uskutočnené na vstupe. Na odpočítanie je potrebné, aby dotknutá osoba bola jednak zdaniteľnou osobou v zmysle tejto smernice a jednak, aby zdaniteľná osoba využívala uvedené tovary a služby zakladajúce toto právo na výstupe pre potreby svojich vlastných zdaniteľných plnení a že na vstupe musia byť tieto tovary a služby poskytnuté inou zdaniteľnou osobou. Ak sú tieto podmienky splnené, právo na odpočítanie dane nemôže byť v zásade zamietnuté. 57. Na druhej strane nie je možné v tomto ohľade akceptovať žiaden protiprávny stav a osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva únie. Prináleží teda vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočítanie, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom. Právo na odpočítanie dane tak možno zdaniteľnej osobe zamietnuť iba pod podmienkou, že sa na základe objektívnej skutočnosti preukáže, že zdaniteľná osoba, ktorej bol dodaný tovar alebo poskytnutá služba zakladajúca právo na odpočítanie dane, vedela alebo mala vedieť, že sa týmto nadobudnutím tovaru alebo prijatím týchto služieb zúčastní na transakcií predstavujúcej daňový podvod týkajúci sa DPH zo strany dodávateľa alebo iného hospodárskeho subjektu, ktorý na vstupe alebo na výstupe zasahuje do reťazca týchto dodaní alebo týchto služieb. 58. Kľúčovou otázkou vo veci bolo posúdenie, či záveru správcu dane a žalovaného o nesplnení zákonných podmienok na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH z dokladov vzťahujúcich sa na kontrolované zdaňovacie obdobie december 2006, ktorými žalobca deklaroval nákup tovaru (Zn bloky) od dodávateľa Michal Hromjak - MIDIKOV, predchádzalo zistenie skutkového stavu dostačujúce na riadne posúdenie veci a či vec bola procesné správcom dane a žalovaným správne právne posúdená. 59. V predmetnej veci krajský súd po preskúmaní napadnutého rozhodnutia žalovaného a rozhodnutia správcu dane tieto rozsudkom č.k. 2S/247/2013- 72 zo dňa 17.05.2017 podľa § 191 ods. 1 písm. e/ SSP zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie, pretože dospel k záveru, že argumentácia daňových orgánov uvedená v preskúmavaných rozhodnutiach nie je podložená skutkovými zisteniami odôvodňujúcim prijatie záveru uvedeného vo výroku rozhodnutia správcu dane. Z bodu 49 citovaného rozsudku možno vyvodiť tiež názor krajského súdu, že v prípade pochybnosti o reálnosti deklarovaných obchodov bolo potrebné vytvoriť žalobcovi priestor pre preukázanie hodnovernosti predložených účtovných dokladov vykonaním navrhnutých dôkazov. Preto krajský súd po vrátení veci žalovanému uložil doplniť dokazovanie v smere naznačenom (k protiprávnosti daňového priznania podaného žalobcom a k dôvodnosti odopretia odpočtu DPH) a následne vydať vo veci nové rozhodnutie s náležitým odôvodnením. 60. Krajský súd ďalej vytýkal daňovým orgánom, že na základe zhromaždených skutkových zistení neoznačili, ktorá z dodávok v reťazci transakcii od prvotného dodania z krajiny pôvodu tovaru až po preverované nadobudnutie tovaru žalobcom bola intrakomunitáma a preto oslobodená od dane, či sa za intrakomunitámu dodávku považovalo dodanie tovaru žalobcovým dodávateľom, v čom sa prejavil intrakomunitámy rozmer preverovaných obchodov a ako sa premietol do záverov o nepriznaní odpočítania DPH z predmetných obchodov žalobcovi. 61. Ak krajský súd konštatoval, že v prípade pochybnosti o reálnosti deklarovaných obchodov bolo potrebné žalobcovi vytvoriť priestor pre preukázanie hodnovernosti predložených účtovných dokladov aj vykonaním navrhnutých dôkazov, zo zistení zdokumentovaných v administratívnom spise nevyplývajú žiadne pochybnosti správcu dane o zachovaní práv kontrolovaného daňového subjektu. Správca dane postupoval v úzkej súčinnosti so žalobcom po celú dobu výkonu daňovej kontroly, oboznamoval ho s priebežnými výsledkami daňovej kontroly, ku ktorým žalobca podával svoje vyjadrenia aoprejednaní týchto boli spísané zápisnice. Žalobca bol riadne oboznámený aj s protokolom z kontroly a s procesnými právami, ktoré mu prináležali. Správca dane z vlastného dokazovania i z podkladov dožiadaní od miestne príslušného správcu dane dodávateľov nadobudol dostatok podkladov pre svoj vecne správny záver o zneužití DPH a porušení § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH. 62. Najvyšší súd Slovenskej republiky vo veci považuje za potrebné poukázať na podstatnú skutočnosť, a to, že v kasačnom konaní v obdobnej veci tých istých účastníkov konania rozsudkom vo veci sp. zn. 4Sžfk/43/2017 zo dňa 04.06.2019 už zaujal svoje právne stanovisko, keď vyslovil, že zistenie skutkového stavu daňovými orgánmi bolo postačujúce pre riadne posúdenie veci a že správca dane a žalovaný dospeli k vecne správnemu právnemu záveru. S poukazom na § 464 ods. 1 S SP preto v ďalšom uvádzame nasledovnú časť odôvodnenia citovaného rozsudku : ,,Zo zistených dôkazov, ktoré vykonal správca dane podľa názoru kasačného súdu jednoznačne vyplýva, že v danom prípade sa jednalo o dodanie tovaru v rámci reťazového obchodu, pri ktorom išlo o predaj toho istého tovaru medzi viacerými obchodnými spoločnosťami. Išlo teda o jednu pohyblivú dodávku v zmysle § 13 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. so začiatkom v štáte EU, ktorá bola prerušená v Českej republike, kde boli vodičom vymenené doklady CMR za nové doklady s novým dodávateľom a následne bola prerušená v Slovenskej republike z toho istého dôvodu a ukončená v ďalšom štáte Európskej únie (malo dôjsť k tzv. neutralizácii dokladov).... 63. Na základe vyššie uvedených skutočností je dostatočne zrejmé, že obchodné operácie, vyhotovenie faktúr so slovenskou daňou z pridanej hodnoty medzi platiteľmi na území Slovenska, čiastočné medzinárodné nákladné listy a faktúry za čas prepravnej trasy boli vyhotovované účelovo v rámci jedného reťazového obchodu, na základe čoho kasačný súd konštatuje, že je možné stotožniť sa so závermi správcu dane, že v danom prípade došlo k porušeniu ustanovení § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., nakoľko zo zisteného skutkového stavu nesporne vyplynulo, že pohyb tovaru sa uskutočnil od prvého dodávateľa k poslednému odberateľovi s cieľom uplatniť si právo na odpočítanie dane, pričom daňová povinnosť pri dodaní farebných kovov nevznikla, pretože dodanie tovaru dodávateľmi, tak ako to deklaroval žalobca, reálne nevzniklo. 64. Takéto konanie nasvedčuje tomu, že v danom prípade išlo o zneužitie práva na odpočet DPH. 65. Správca dane v tomto prípade správne posúdil dodanie tovaru od dodávateľov Midikov, s. r. o. Košice, SENEKAB spol. s. r. o. Bratislava, Zberné suroviny, a. s. Žilina a SKA Metal, s. r. o. ako nepohyblivé dodávky, ktoré neboli predmetom dane v tuzemsku aj s poukazom na rozsudok Súdneho dvora EU vo veci C-245/04 EMAG Handier Eder. Tovar sa počas prepravovanej trasy nevykladal a prevzatie zásielky prezentované prepravným dokladom CMR bolo len formálne. Vyhodnotenie viacerých prepravných dokladov na jeden pohyb tovaru bolo podľa názoru kasačného súdu účelové a neodrážalo skutkový stav. V danom prípade predmetné dodávky tovaru od tuzemského dodávateľa neboli predmetom dane v tuzemsku a tým ani nemohla tuzemskému dodávateľovi vzniknúť daňová povinnosť v tuzemsku podľa § 19 ods.l zákona č. 222/2004 Z. z. a potom si ani žalobca ako platiteľ nemohol uplatniť právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., keďže toto právo vzniká platiteľovi v deň, keď pri tovare vznikla daňová povinnosť.... 66. Kasačný súd konštatuje, že v danom prípade došlo k porušeniu ust. § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., nakoľko bolo nesporne preukázané, že pohyb tovaru sa uskutočnil od prvého dodávateľa k poslednému odberateľovi, s cieľom uplatniť si právo na odpočítané dane z dodávateľských faktúr jednotlivými platiteľmi v reťazci dodávateľov a čerpať nadmerné odpočty. 67. Podľa názoru kasačného súdu v danom prípade bolo dostatočne preukázané, že daňová povinnosť pri dodaní farebných kovov nevznikla, pretože k dodaniu tovaru tak, ako to deklaroval sťažovateľ, nedošlo, a preto mu ani nemohlo vzniknúť právo na odpočítanie dane. 68. Kasačný súd v tejto súvislosti poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/33/2017 z 21. Marca 2018, ktorý bol uverejnený ako judikát pod č. 51/2018 v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu a rozhodnutí SR 6/2018 s právnou vetou „ V prípade pohybu toho istého tovaru, ktorý sa uskutoční od prvého k poslednému dodávateľovi, ak z celého komplexu okolností reťazového obchodu je dostatočným spôsobom zjavné, že obchodné operácie, vyhotovenie faktúr so slovenskou daňou z pridanej hodnoty medzi platiteľmi na území Slovenska, čiastočných medzinárodných nákladných listov, a faktúr za čas prepravnej trasy, uskutočnili sa zjavne iba formálne bez reálneho obchodu, došlo k podvodnému konaniu, ktorého cieľom a účelom je čerpanie nadmerných odpočtov zo štátneho rozpočtu. 69. Kasačný súd vzhľadom na dôvody kasačnej sťažnosti uplatnenej žalovaným uvádza, že napadnutý rozsudok správneho súdu nedostatočne vychádza zo zisteného skutkového stavu a nestotožňuje sa so skutkovými zisteniami a právnymi závermi obsiahnutými v napadnutom rozsudku„ 70. Pre právne posúdenie veci kasačným súdom má zásadný význam aj rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veci sp. zn. 6Sžfk/33/2017 zo dňa 21.03.2018, ktorým bola v kasačnom konaní riešená obdobná otázka iných účastníkov tohto obchodného reťazca ( o.i. aj dodávateľa žalobcu vtom čase Midikov s.r.o.). Najvyšší súd i v tejto veci vyslovil právny záver o zneužití DPH a porušení § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH, keď konštatoval: „V danom prípade predmetné dodávky tovaru od tuzemských dodávateľov neboli predmetom dane v tuzemsku (t. j. neboli predmetom dane na Slovensku) v zmysle § 2 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH a tak tuzemským dodávateľom nemohla vzniknúť daňová povinnosť v tuzemsku podľa §19 ods. 1 zákona o DPH a tým platiteľ Zberné suroviny a. s. nemohol uplatniť právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH. V zmysle § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. “ (bod 47). 71. Správca dane i v tomto prípade vychádzal zo zistení tak vlastného dokazovania ako aj z medzinárodných daňových dožiadaní, z ktorých mu vyplynulo, že.,,daňový subjekt Midikov, s.r.o. nakupoval tovar v rámci reťazového obchodu, ktorý bol predmetom ďalšieho predaja pre spoločnosť ...“ (bod 40). „Odberateľom nakúpeného tovaru od dodávateľa Midikov, s.r.o. a SKA Metal, s.r.o. bol platiteľ SD- spoločnosť s. r.o." (bod 37). „Keďže dodávateľovi Midikov, s.r.o. pri predaji tovaru nevznikla daňová povinnosť v tuzemsku nevzniklo ani platiteľovi Zberné suroviny a.s. právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH.... “ (bod 36).“ 72. Vychádzajúc z uvedených skutočností, citovaných právnych predpisov a rozhodnutia Najvyššieho súdu SR správny súd dospel k záveru, že správne orgány oboch stupňov správne zistili skutkový stav a vec správne právne posúdili v intenciách právnej úpravy a v ich konaní sa nevyskytli vady, ktoré by mali negatívny vplyv na zákonnosť ich rozhodnutí. Správny súd preto podľa § 190 SSP žalobu žalobcu ako nedôvodnú zamietol. 73. O náhrade trov konania správny súd rozhodol podľa § 168 SSP a úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania, pretože nezistil podmienky, na základe ktorých to možno spravodlivo požadovať. Žalovanému nevznikli ani trovy právneho zastúpenia. 74. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť. Kasačná sťažnosť musí byť podaná v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia súdu. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy (§ 443 ods. 2 písm. a/, § 145 ods. 2 SSP). Kasačná sťažnosť sa podáva na krajskom súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).