Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/191/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1017201374 Dátum vydania rozhodnutia: 30. 10. 2019 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vlastimil Pavlikovský ECLI: ECLI:SK:KSBA:2019:1017201374.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Vlastimila Pavlikovského a členov senátu JUDr. Jeannette Hajdinovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu: OPAL - FYTOS, s.r.o., IČO: 36458473, so sídlom v Petrovanoch, vysielač 573, právne zastúpeného advokátkou Mgr. Annou Angelovičovou, so sídlom v Prešove, Slánska 20A, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, IČO: 42 499 500, so sídlom v Banskej Bystrici, Lazovná 63, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101392588/2017 zo dňa 21.6.2017, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a . Žalovanému sa právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a . o d ô v o d n e n i e : I. Priebeh administratívneho konania Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty vykonal u žalobcu kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie marec 2013. Daňová kontrola sa začala dňa 11.6.2013 a o jej výsledku správca dane vyhotovil protokol č. 9900451/5/4790915/2014/MarJ zo dňa 27.10.2014, ktorý doručil žalobcovi dňa 5.11.2014. Správca dane rozhodnutím č. 100600991/2017 zo dňa 11.4.2017 určil žalobcovi rozdiel na DPH za zdaňovacie obdobie marec 2013 v sume XX.XXX,XX €, znížil mu nadmerný odpočet DPH zo sumy XX.XXX,XX € na sumu X.XXX,XX €. Žalobca si uplatnil právo na odpočítanie dane z faktúr: a) vystavených pre spoločnosť TESCO STORES SR, a.s., č. XXXXXXXXX zo dňa 11.3.2013, č. XXXXXXXXX zo dňa 11.3.2013 a č. XXXXXXXXX zo dňa 11.3.2013 (ide o dobropisy faktúr za reklamné a propagačné služby pre TESCO STORES SR, a.s.), b) vystavenej pre poľský daňový subjekt N. č. XXXXXXXX zo dňa 4.3.2013 za dodanie repkového oleja; k zdaniteľnému obchodu došlo reálne v zdaňovacom období február 2013. Správca dane na základe vykonaného dokazovania dospel k záveru, že v prípade faktúr vystavených pre spoločnosť TESCO STORES SR, a.s., za poskytnutie propagačných a reklamných služieb nastala skutočnosť podľa § 25 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon č. 222/2004 Z.z.) vedúca k zníženiu dane v zdaňovacom období marec 2013 o sumu X.XXX,XX €. V súvislosti s dodaním repkového oleja poľskému odberateľovi správca dane dospel k záveru, že v daňovom konaní nebol preukázaný zmluvný vzťah prepravy tovaru medzi žalobcom a odberateľom N. W., pričom oslobodenie dodávky tovaru nepreukazovali ani predložené CMR; žalobca ani príjemca tovaru v Poľsku teda nepreukázali skutočné miesto dodania tovaru. Žalobca nedodržal náležitú starostlivosť v obchodnom styku so svojimi obchodnými partnermi. Poľské daňové orgány v rámci medzinárodnej výmeny informácií oznámili, že N. v tomto zdaňovacom období nepriznal intrakomunitárne nadobudnutie tovaru. Na medzinárodných nákladných listoch CMR nebolo potvrdené prevzatie tovaru príjemcom ani inou poverenou osobou. Z odpovedí na medzinárodnú výmenu informácií vyplýva, že tovar bol jednotlivými dopravcami doručovaný nie odberateľovi N.i, ale prevzali ho poľské spoločnosti ECO PROJEKT POLSKA a EUROSERVICE. Na predmetnom obchode sa zúčastnili najmenej tri subjekty: slovenský dodávateľ tovaru spoločnosť VENAS, a.s., žalobca, poľský odberateľ N. a ďalšie spoločnosti, ktorým bol tovar doručený. Správca dane nepovažoval CMR ani písomné prehlásenie o dodaní tovaru do EÚ za vierohodné dôkazy o dodaní tovaru na účely preukázania oslobodenia od dane podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z.z. Nakladanie tovaru bolo podľa predložených vážnych lístkov uskutočnené dňa 1.2.2013 a prepravu tovaru zo skladu dodávateľa realizovali traja prepravcovia z Poľskej republiky - PRZEDSIEBIORSTWO HANDLOWO-USŁUGOWE „ANMAR“ A. PRZYWARA1 M. PRZYWARA, IČ DPH PL8181441107 (ďalej ten ANMAR), KRZYSZTOF BALAS, PAŁACOWA 4A 24-103 ŽYRZYN, IČ DPH PL7171679172 (ďalej len BALAS) a SPÓŁDZIELNIA KÓŁEK ROLNICZYCH W STODOŁACH, STODOŁY 54 27-532, WOJCIECHOWICE, IČ DPH PL8630001376 (ďalej len SKR). Nakládka tovaru dňa 20.2.2013 sa netýkala tovaru uvedeného na faktúre. Žalobca v mesiaci február 2013 (1.2.2013) vyhotovil faktúru č. XXXXXXXX za dodanie tovaru do iného členského štátu pre odberateľa Dariusz W., ale z dôvodu uvedenia nesprávnej ceny na tejto faktúre v mesiaci február 2013 bol vyhotovený doklad (storno pôvodnej faktúry). Až dňa 4.3.2013 vyhotovil žalobca novú faktúru č. XXXXXXXX, na ktorej uviedol dátum dodania tovaru dňa 4.3.2013, pričom dodávka tovaru sa uskutočnila podľa predložených dokladov už dňa 1.2.2013 prevzatím tovaru a prevodom vlastníckeho práva na odberateľa. K predmetnej faktúre žalobca predložil CMR zo dňa 1.2.2013, ktoré však odberateľ N. W. nepotvrdil, ani ním poverená osoba. Žalobca vo vyjadrení uviedol dodaciu podmienku EXW (tovar odvezený kupujúcim priamo zo závodu predávajúceho), no v predloženej kúpno-predajnej zmluve je uvedená dodacia podmienka FCA (vyplatenie predajcovi), tieto rozporné dodacie podmienky žalobca nepreukázal. Správca dane preto neprihliadal na zmluvu, ale prihliadol na vyjadrenie žalobcu, že tovar mal byť dodaný v dodacej podmienke EXW. Vzhľadom na to, že došlo k realizácii prepravy do iného členského štátu a tovar bol z tuzemska prepravený, je pri predmetnom dodaní nevyhnutné stanoviť okamih prevodu vlastníckeho práva na odberateľa a deň vzniku daňovej povinnosti. Žalobca v deň 1.2.2013, kedy malo dôjsť k prevodu vlastníckeho práva na odberateľa pri dodacej podmienke EXW prevzatím na prepravu, nevyhotovil správnu faktúru. Daňová povinnosť pri dodaní tovaru do iného členského štátu uvedeného na vyhotovenej faktúre č. 51213550 zo dňa 4.3.2013 a prepraveného do iného členského štátu vo februári 2013 vznikla podľa § 19 ods. 8 písm. b/ zákona č. 222/2004 Z.z. dňom vyhotovenia faktúry z dôvodu, že bola vyhotovená pred 15-tym dňom podľa písm. a/. Podstatným a hlavným dôkazom pre uznanie oslobodenia od dane v súvislosti s dodaním tovaru do iného členského štátu EÚ je doklad o preprave, ktorý osvedčuje skutočnú realizáciu prepravy v zmluvnom vzťahu predávajúceho a kupujúceho a že tovar bol skutočne prepravený k nadobúdateľovi. Zo zistení správcu dane vyplýva, že dodávky tovaru uskutočnené žalobcom boli súčasťou viacerých po sebe nasledujúcich dodávok tovaru uskutočnených za úhradu medzi zdaniteľnými osobami, tuzemským dodávateľom žalobcu spoločnosťou VENAS, a.s., žalobcom, poľským odberateľom N. ďalšími prepravnými spoločnosťami z iného členského štátu. Preverovaním predmetnej transakcie bolo zistené, že tovar bol žalobcom dodaný odberateľovi N. W. priamo v sklade spoločnosti VENAS, a.s., a prepravu si mal zabezpečiť odberateľ N. W.. Prepravcovia však tovar vyložili iným poľským spoločnostiam (ECO PROJEKT POLSKA a EUROSERVICE) na adresu v Poľsku: Surochów 160A a nie odberateľovi N. W.. Spoločnosť EUROSERVICE v období od 1.2.2013 do 28.2.2013 neuskutočnila obchodné transakcie so žalobcom - repkový olej nadobudla od poľskej spoločnosti ECO PROJEKT na základe zmluvy č. 1/07/2012 zo dňa 20.7.2012 (bola uzatvorená na dobu určitú na jeden rok), bol jej dodaný a daňovníka Dariusz W. nepozná. Z prepravných dokladov na druhej strane vyplýva, že preprava tovaru tvorila plynulú trasu z miesta nakladania na Slovensku do miestna vykladania v Poľsku, ale nie je preukázané, v akom zmluvnom vzťahu, pričom na jednu súvislú prepravu tovaru zo Stredy nad Bodrogom do Surochów 160A boli vyhotovené dva CMR doklady. Vznikli dôvodné pochybnosti o preprave, skutočnom príjemcovi tovaru a o mieste vykládky tovaru, vznikli tiež pochybnosti, že preprava bola realizovaná v inom zmluvnom vzťahu. Nesplnením formálnych podmienok na oslobodenie od dane a preverením realizácie prepravy nebol vierohodne preukázaný zmluvný vzťah medzi žalobcom a odberateľom N. W. pre uplatnenie oslobodenia od dane podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z.z. Správca dane preto uvedenú transakciu zaťažil daňou z pridanej hodnoty. Správca dane pri vyčíslení základu dane vychádzal z vyjadrenia žalobcu, že základ dane pri faktúre č. 51213550 zo dňa 4.3.2013 tvorí suma XX.XXX,XX €; preto DPH 20% predstavuje sumu XX.XXX,XX €. Žalovaný preskúmavaným rozhodnutím č. 101392588/2017 zo dňa 21.6.2017 potvrdil prvostupňové rozhodnutie č. 100600991/2017 zo dňa 11.4.2017. Skutkový stav považoval za dostatočne a riadne zistený; správca dane vykonal rozsiahle preverovanie, dôkladne vyhodnotil zistený skutkový stav a vec správne právne posúdil. Podľa § 43 ods. 5 písm. a/ až d/ zákona č. 222/2004 Z.z. platiteľ je povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4: a) kópiou faktúry, b) dokladom o odoslaní tovaru, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ poštovým podnikom, alebo kópiou dokladu o preprave tovaru, v ktorom je potvrdené odberateľom alebo osobou ním poverenou prevzatie tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ osobou inou ako poštovým podnikom; ak platiteľ takú kópiu dokladu o preprave nemá, prevzatie tovaru v inom členskom štáte je povinný preukázať iným dokladom, c) potvrdením o prijatí tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ alebo odberateľ; toto potvrdené musí obsahovať - meno a priezvisko odberateľa alebo názov odberateľa a adresu jeho sídla, miesta podnikania, prevádzkarne, bydliska alebo adresu miesta, kde sa obvykle zdržiava, - množstvo a druh tovaru, - adresu miesta a dátum prevzatia tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ, alebo adresu miesta a dátum skončenia prepravy, ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, - meno a priezvisko vodiča pozemného motorového vozidla uvedené paličkovým písmom a jeho podpis, - evidenčné číslo pozemného motorového vozidla, ktorým sa uskutočnila prepravu tovaru, a - inými dokladmi, najmä zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar, dokladom o platbe za prepravu tovaru. Z predložených dokladov, medzinárodného preverovania a dokazovania správcu dane vyplýva, že žalobca deklaroval v zdaňovacom období marec 2013 oslobodené dodanie tovaru - 96,62 ton repkového oleja v zmysle § 43 zákona č. 222/2004 Z.z. odberateľovi N., Poľská republika, v celkovej sume XX.XXX,XX. € na základe odberateľskej faktúry č. XXXXXXXX s dátumom dodania 4.3.2013, pričom dodanie tohto tovaru žalobca deklaroval aj v zdaňovacom období február 2013 pre toho istého odberateľa na základe odberateľskej faktúry č. XXXXXXXX s dátumom dodania 1.2.2013 a v celkovej sume XX,XX €. Vzhľadom na skutočnosť, že posledne uvedená faktúra obsahovala zle uvedenú cenu, bola stornovaná a bola vystavená nová faktúra č. 51213550 v zdaňovacom období marec 2013. Oslobodené dodanie tovaru pre poľského odberateľa Dariusz W. D. žalobca preukazoval kúpnou zmluvou č. 17/02/OIL/2013 zo dňa 1.2.2013, prepravnými dokladmi CMR, certifikátmi kvality, vážnymi lístkami, úhradami a prehlásením o dodaní tovaru do EÚ zo dňa 4.2.2013 vystaveným odberateľom N. W. D.. Odberateľ N. W. D. však reálne nepriznal a nezdanil nadobudnutie tovaru v Poľsku, tovar fyzicky neprijal, neboli potvrdené údaje v dokladoch, ktoré predložil žalobca, s poľskou daňovou správou N. W. nespolupracoval. Navyše, na dokladoch CMR, ktoré žalobca predložil správcovi dane, nebolo týmto odberateľom potvrdené ani prevzatie tovaru v inom členskom štáte. Preverovaním u prepravcov ANMAR, BALAS a SKR uvádzaných na prepravných dokladoch CMR správca dane zistil, že prepravili repkový olej s miestom nakladania Streda nad Bodrogom do Poľska, ale k spoločnosti EUROSERVICE, ktorá tovar fyzicky prijala a prevzala. Zo zistení u prepravcov tiež vyplýva, že tovar pre spoločnosť EUROSERVICE fakturovala poľská spoločnosť ECO PROJEKT POLSKA, nie žalobca ani Dariusz W. D.. Zo zistení u spoločnosti ECO PROJEKT POLSKA vyplýva, že evidovala faktúry od Dariusza W. D. za dodanie repkového oleja, ale nedisponuje žiadnymi technickými prostriedkami a priestormi na obchodovanie s takýmto druhom tovaru a vystupuje ako sprostredkovateľ fiktívnych operácií. Prepravné doklady CMR neobsahovali potvrdenie o prijatí tovaru deklarovaným odberateľom Dariuszom W. D., pričom podpis a potvrdenie vodiča sa na týchto dokladoch nachádza len v časti určenej pre prepravcu, ktorý prepravu vykonal, a nie v časti, kde sa potvrdzuje prevzatie tovaru. Teda tieto doklady o preprave nespĺňali náležitosti vyžadované ustanovením § 43 ods. 5 písm. b) zákona č. 222/2004 Z.z. Ani prehlásenie o dodaní tovaru do EÚ nepreukazuje, že došlo k oslobodenému dodaniu tovaru do iného členského štátu, nakoľko skutočnosti v ňom uvedené neboli potvrdené. Okrem toho, ani žalobca nevedel, kto toto prehlásenie podpísal a tiež len predpokladal, že bolo doručené poštou. Zo zistení správcu dane vyplýva, že deklarovaný odberateľ N. W. D. tovar nikdy neprijal, nepreukázal, že s ním disponoval ako vlastník, a zo Slovenska bol prepravený priamo do spoločnosti EUROSERVICE, ktorá tovar prijala a prevzala. Spoločnosť EUROSERVICE však so žalobcom neobchodovala a tovar nadobudla od inej poľskej spoločnosti ECO PROJEKT POLSKA. Deklarovaný odberateľ N. W. D. aj jeho nasledujúci odberatelia tovar nikdy neprijali, nevyskladnili, nevykonávali s ním žiadnu obchodnú činnosť a tovar len predali obratom v reťazci spoločností. Konanie nasvedčuje tomu, že išlo o zneužitie práva s cieľom oslobodiť dodanie tovaru od dane, pretože iný cieľ takéhoto konania sa nezdá byť reálny. Ani skladová evidencia predložená žalobcom nepreukazuje splnenie podmienok pre oslobodené dodanie tovaru do iného členského štátu odberateľovi Dariusz W. D.. Zo skladových kariet vyplýva, že sú vedené v tonách, nadobudnutie repkového oleja je vedené v príjemkách a predaj repkového oleja je vedený dodacími listami. V prípade predmetného repkového oleja bol záznam do skladovej karty vykonaný až dňa 4.3.2013, hoci jeho reálne dodanie malo byť dňa 1.2.2013 podľa pôvodnej faktúry č. XXXXXXXX, ktorá bola neskôr opravená. Žalobca nevenoval náležitú starostlivosť pri preverovaní svojho obchodného partnera N. W. D.. Výpisy z účtu v banke síce uvádzajú platby od N. W. D., no nie je z nich zrejmé, ktorého dodania tovaru a na základe akej faktúry boli realizované. Podľa žalovaného je žalobca súčasťou reťazca spoločností zaoberajúcich sa obchodom s repkovým olejom. Žalovaný sa stotožnil so závermi správcu dane, že došlo k porušeniu § 43 zákona č. 222/2004 Z.z., nakoľko zo zisteného skutkového stavu vyplýva, že neboli splnené podmienky pre oslobodené dodanie tovaru deklarovanému odberateľovi Dariusz W. D.. Prijatie tovaru a následné zdanenie N. W. D., ktorého žalobca označil za nadobúdateľa tovaru, nebolo preukázané. Odberateľ ani žalobca nepredložili žiadne listiny preukazujúce nadobudnutie tovaru. Na základe toho vznikla žalobcovi daňová povinnosť z dodania tovaru v tuzemsku. Poukázal na rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veciach C-184/05 a C-285/09R. II. Žaloba Žalobca sa včas podanou žalobou domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101392588/2017 zo dňa 21.6.2017, jeho zrušenia spolu s prvostupňovým rozhodnutím č. 100600991/2017 zo dňa 11.4.2017 a vrátenia veci orgánu verejnej správy prvého stupňa na ďalšie konanie. Závery, z ktorých žalovaný aj správca dane vychádzajú, nemôžu podľa jeho názoru obstáť. Namietal, že rozhodnutie žalovaného vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci a nedostatočne zisteného skutkového stavu veci; v konaní došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia. Žalobca správcovi dane predložil prehlásenie o dodaní tovaru do EÚ zo dňa 4.2.2013, ktoré potvrdzovalo, že dňa 4.2.2013 N. W., Gen. Štefana Grota-Roweckiego 130 M322, 41-200 Sosnowiec, Poľská republika, prevzal tovar o celkovej váhe 96,62 ton na adrese: VENAS a.s., Skladná 6, Streda nad Bodrogom, prepravu si zabezpečoval odberateľ a bola uskutočnená motorovými vozidlami s evidenčnými číslami, ktoré sú totožné ako na vyššie uvedených CMR, boli uvedené aj mená vodičov, ktorí prepravu vykonali. Prehlásenie o dodaní tovaru do EÚ zo dňa 4.2.2013 mu prišlo poštou, a preto objektívne nevedel, ani nemohol vedieť, kto ho podpísal. Nemal žiadny dôvod skúmať a pátrať po tom, kto ho podpísal, keďže prehlásenie malo všetky zákonné náležitosti a korešpondovalo so skutkovým stavom. Tento postup je aj v súlade s Metodickým pokynom k uplatneniu § 43 zákona č. 222/2004 Z.z., ktorý vydal žalovaný v decembri 2012 a je zverejnený na portáli Finančnej správy SR. Podľa názoru žalobcu predložené doklady o preprave - CMR predložil nad rámec svojich zákonných povinností a fakt, že nie sú potvrdené odberateľom, nemôže nijako spochybniť prepravu tovaru do iného členského štátu. Práve naopak, údaje na doložených prepravných dokladoch CMR korešpondujú s údajmi na prehlásení dodávateľa - sú zhodné dátumy, objem tovaru, evidenčné čísla motorových vozidiel, ktoré tovar prepravovali, mená vodičov a miesto vykládky v Poľskej republike. Preto potvrdenie s náležitosťami podľa § 43 ods. 5 písm. c/ zákona č. 222/2004 Z.z. je postačujúcim dôkazom na preukázanie oslobodenia podľa § 43 citovaného zákona. Pre posúdenie oslobodenia od dane pri dodaní tovaru do iného členského štátu je podľa jeho názoru najpodstatnejším kritériom to, že tovar je prepravený do iného členského štátu a opustí územie členského štátu dodania. V žiadnej právnej norme nie je uvedené, že tovar má byť prepravený do sídla odberateľa. Práve naopak tovar môže byť prepravený do ktorejkoľvek inej členskej krajiny EÚ, musí však opustiť územie SR. Z uvedeného je teda jasné, že žalobca jednoznačne preukázal, že dodaný tovar bol prepravený zo Slovenska do Poľska prehlásením zo dňa 4.2.2013 aj CMR dokladmi. Žalobca konal so značnou mierou obozretnosti, zaobstaral si dostatok informácií na to, aby zamýšľaná obchodná transakcia prebehla v súlade s právnymi normami platnými na území SR, nemal žiadne informácie o rizikách obchodu. Samozrejme nemal vedomosť o ďalších obchodných transakciách svojho odberateľa, čo je pochopiteľné. Ani správca dane ani odvolací orgán nijako neodôvodnili, ako by mohol mať vedomosť o tom, že odberateľ sa zamýšľa vyhnúť plateniu DPH v členskom štáte určenia. Zdôraznil, že nevedel, ani nemohol vedieť to, či odberateľ dodaní nadobudnutie tovaru v štáte určenia (Poľsku) alebo nedodaní, a takisto nemohol vedieť o aktivitách ďalších jeho odberateľov. Nemal žiadnu možnosť skontrolovať alebo ovplyvniť konanie svojho odberateľa N. a už vôbec nie odberateľov jeho odberateľa, o ktorých totožnosti nemal žiadnu vedomosť. Správca dane nemôže vyžadovať od žalobcu dôkazy, ktoré nie je objektívne schopný predložiť. Bez logického odôvodnenia žalovaný tvrdí, že odberateľ Dariusz W., ani jeho ďalší odberatelia dodaný tovar nikdy neprijali, nevyskladnili, nevykonávali s ním žiadnu obchodnú činnosť a tovar len predali obratom v reťazci spoločností. Tvrdenie je nelogické a rozporuplné - ako mohli predávať tovar, ktorý neprijali, nevykonali žiadnu činnosť a "len obratom predali"? V žiadnom rozhodnutí nebola uvedená súvislosť žalobcu s údajnými fiktívnymi obchodnými aktivitami odberateľov N. W.. Naopak, spoločnosť EUROSERVICE potvrdila, že jej spoločnosť ECO PROJEKT POLSKA dodala deklarovaný tovar. A spoločnosti ECO PROJEKT POLSKA deklarovaný tovar dodal odberateľ žalobcu N. W.. Tovar dodaný žalobcom teda nebol spotrebovaný na území Slovenskej republiky. Namietal, že žalovaný sa dôsledne nevysporiadal s dôvodmi, ktoré žalobca uviedol vo svojom odvolaní zo dňa 27.4.2017 a naviac sa stotožnil s nesprávnym posúdením skutkového stavu správcom dane. Predmetná transakcia dodávky repkového oleja lisovaného za studená žalobcom pre odberateľa Dariusz W. D. bola realizovaná s dodacou podmienkou EXW (tovar je odvezený kupujúcim priamo zo závodu predávajúceho alebo z iného dohodnutého miesta, kupujúci za tovar zodpovedá od momentu prevzatia), s čím sa stotožnil aj správca dane aj odvolací orgán. III. Vyjadrenie žalovaného Žalovaný v písomnom vyjadrení navrhol žalobu žalobcu zamietnuť. V celom rozsahu sa pridržiaval odôvodnenia napadnutého rozhodnutia a doplnil, že žalobca nepredložil žiadne dôkazy o tom, že si preveroval dôveryhodnosť svojho odberateľa Dariusza W. D., že si zaobstaral dostatok informácií, aby sa vyhol účasti na zneužívacom alebo podvodnom konaní. Žalobca predložil len overenie platnosti identifikačného čísla odberateľa Dariusza W. D., ktoré však bolo overované až dňa 16.10.2014 v priebehu daňovej kontroly. V napadnutom rozhodnutí neuvádzal, že tovar musí byť prepravený do sídla odberateľa. Správca dane však spochybnil, že došlo k prevodu vlastníckeho práva k tovaru na deklarovaného odberateľa N. W. D. a že tovar prijal. V takýchto prípadoch sa posudzujú všetky skutočnosti, či bol tovar dodaný v rámci trojstranného obchodu alebo v rámci reťazového obchodu cez viacero zdaniteľných osôb registrovaných v rôznych členských štátoch, akým spôsobom a na koho účet bola preprava vykonaná, miesto dodania a následnej povinnosti platiť daň, aj či týmto zdaniteľným osobám nevznikajú s týmito obchodmi povinnosti registrácie aj v iných členských štátoch. V celom konaní správne orgány postupovali podľa platných právnych predpisov, riadne zistili skutkový stav veci a vec správne právne posúdili. Poukázal na rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-487/01, C-7/02, C-32/03, C- 285/09R. Žalobca sa k vyjadreniu žalovaného písomne nevyjadril. IV. Pojednávanie Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný podľa § 9 ods. 1, § 13 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len SSP) rozhodol vo veci na pojednávaní dňa 30.10.2019 rozsudkom, ktorý vyhlásil postupom podľa § 137 ods. 3 druhá veta SSP vyvesením skráteného vyhotovenia bez odôvodnenia na úradnej tabuli súdu dňa 30.10.2019. Právna zástupkyňa žalobcu ospravedlnila svoju neúčasť na pojednávaní a nežiadala o odročenie pojednávania, žalovaný svoju neúčasť na pojednávaní neospravedlnil ani nežiadal o odročenie pojednávania. V. Relevantné právne predpisy Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Daňový poriadok v § 3 zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Podľa tohto ustanovenia pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní. Podľa § 3 ods. 2 DP správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Podľa § 44 ods. 1 DP daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných zákonov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. Podľa § 46 ods. 1 DP daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o daňovej kontrole. Podľa § 46 ods. 8 DP zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b/ a c/. Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. Podľa § 46 ods. 9 DP daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8 (písm. a/), doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 2 (písm. b/), alebo zániku nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného prepisu (písm. c/). Podľa § 24 ods. 1 DP daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov (písm. a/), skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania (písm. b/), vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť (písm. c/). Podľa § 24 ods. 2, ods. 3 DP správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov (ods. 2). Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti (ods. 3). Podľa § 24 ods. 4 DP ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Podľa § 8 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. dodaním tovaru je dodanie hmotného majetku, pri ktorom dochádza k zmene vlastníckeho práva, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na slovenskú menu podľa kurzu vyhlasovaného Národnou bankou Slovenska. Podľa § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. Podľa § 19 ods. 8 zákona č. 222/2004 Z. z. ak je tovar odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu a jeho dodanie spĺňa podmienky na oslobodenie od dane podľa § 43 ods. 1 až 4, dňom vzniku daňovej povinnosti je 15.-deň kalendárneho mesiaca nasledujúceho po kalendárnom mesiaci, keď bol tovar dodaný (písm. a/), alebo deň vyhotovenia faktúry, ak bola faktúra vyhotovený pred 15.dňom podľa písmena a) (písm. b/). Podľa § 43 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. Podľa § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z.z. platiteľ je povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4 kópiou faktúry (písm. a/), dokladom o odoslaní tovaru, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ poštovým podnikom, alebo kópiou dokladu o preprave tovaru, v ktorom je potvrdené odberateľom alebo osobou ním poverenou prevzatie tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ osobou inou ako poštovým podnikom; ak platiteľ takú kópiu dokladu o preprave tovaru nemá, prevzatie tovaru v inom členskom štáte je povinný preukázať iným dokladom (písm. b/), potvrdením o prijatí tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ alebo odberateľ; toto potvrdenie musí obsahovať 1. meno a priezvisko odberateľa alebo názov odberateľa a adresu jeho sídla, miesta podnikania, prevádzkarne, bydliska alebo adresu miesta, kde sa obvykle zdržiava, 2. množstvo a druh tovaru, 3. adresu miesta a dátum prevzatia tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ, alebo adresu miesta a dátum skončenia prepravy, ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, 4. meno a priezvisko vodiča pozemného motorového vozidla uvedené paličkovým písmom a jeho podpis, 5. evidenčné číslo pozemného motorového vozidla, ktorým sa uskutočnila preprava tovaru (písm. c/), a inými dokladmi, najmä zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar, dokladom o platbe za prepravu tovaru (písm. d/). Podľa § 43 ods. 8 zákona č. 222/2004 Z.z. ak prepravu tovaru z tuzemska do iného členského štátu vykoná odberateľ alebo ju zabezpečí odberateľ inou osobou, platiteľ je povinný mať doklady podľa odseku 5 písm. b) alebo c) do konca šiesteho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po skončení kalendárneho mesiaca, v ktorom sa uskutočnilo dodanie tovaru. Ak platiteľ nemá doklady podľa odseku 5 písm. b) alebo c) v lehote podľa prvej vety, uvedie dodanie tovaru bez oslobodenia od dane do daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom uplynula táto lehota. VI. Posúdenie veci správnym súdom Predmetom preskúmavania správnym súdom je rozhodnutie žalovaného, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie správcu dane o znížení nadmerného odpočtu DPH žalobcovi a určení rozdielu DPH za zdaňovacie obdobie marec 2013. Žalobca v žalobe namieta, že splnil všetky hmotnoprávne podmienky vyplývajúce z § 43 zákona č. 222/2004 Z.z. na uplatnenie práva na odpočet DPH a splnenie podmienok aj riadne preukázal. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Daňový poriadok preto v tej súvislosti zakotvuje oprávnenia daňových orgánov zamerané na zisťovanie splnenia zákonných povinností daňovými subjektmi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. Z dikcie § 43 zákona č. 222/2004 Z.z. jednoznačne vyplývajú podmienky, za akých si žalobca môže odpočítať DPH, pričom základnou podmienkou je, aby išlo o tovar, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či pri predložených dokladoch neabsentuje materiálny podklad. Nie je však jeho povinnosťou zisťovať, od ktorého iného dodávateľa žalobca tovar v skutočnosti prevzal, alebo akým spôsobom tento získal, pokiaľ skutkové zistenia spochybňujú žalobcovo tvrdenie o tom, že predmetný tovar odoslal ním uvádzanej spoločnosti. Uskutočnenie zdaniteľného plnenia je základnou podmienkou pre uplatnenie odpočtu dane. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené odberateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými dokladmi, nie sú predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona č. 222/2004 Z.z. Podmienky uvedené v § 43 zákona č. 222/2004 Z.z. sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5 Sžf 17/2011 zo dňa 23.2.2012 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR sp. zn. IV. ÚS 24/2013 zo dňa 17.1.2013). Správny súd poukazuje aj na rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/108/2014 zo dňa 29.09.2016, sp. zn. 8Sžf/22/2014, 8Sžf/23/2014 a 8Sžf/24/2014 zo dňa 17.09.2015, sp. zn. 3Sžf/125/2013 zo dňa 25.11.2014, podľa ktorých uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomickou činnosťou plne pod kontrolou daňového subjektu. Vzhľadom na to daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane. Preukázanie materiálnej existencie zdaniteľného plnenia a jeho použitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je esenciálnou podmienkou pre odpočítanie. Pri preukazovaní je významný aj charakter zdaniteľného plnenia. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustálená rozhodovacou činnosťou vnútroštátnych súdov a judikatúrou Súdneho dvora EÚ. Správny súd v tomto kontexte poukazuje aj na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s uznesením Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, z ktorých vyplýva, že: „dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet DPH (je iniciátorom odpočítania DPH) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený“. Pokiaľ ide o rozloženie dôkazného bremena, v daňovom konaní platí zásada, že daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov ním vedených, avšak nie je možné od daňového subjektu požadovať preukázanie skutočností, na ktorých sa sám nepodieľal s následnou satisfakciou v podobe stanovenia výsledku zo strany správcu dane, že „daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno“. Daňový subjekt vyčerpá vlastné dôkazné bremeno, ak disponuje existenciou materiálneho plnenia, má tomu zodpovedajúcu faktúru a prílohy s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u platiteľovho dodávateľa a jeho subdodávateľov znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Plnenia, ktoré nie sú samé osebe poznačené podvodom vo vzťahu k DPH, predstavujú dodávku tovarov uskutočnenú osobou podliehajúcou dani konajúcou ako takou a hospodársku činnosť v zmysle čl. 2 bodu 1, čl. 4 a čl. 5 ods. 1 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17.5.1977, ak spĺňajú objektívne kritériá, a to bez ohľadu na úmysel iného subjektu ako dotknutého platiteľa dane, ktorý je súčasťou rovnakého dodávateľského reťazca, a/alebo prípadnú podvodnú povahu iného plnenia, o ktorej tento platiteľ nevedel alebo nemohol vedieť, ktoré je súčasťou tohto reťazca a ktoré predchádza alebo nasleduje po plnení uskutočnenom platiteľom (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3 Sžf 1/2011 zo dňa 15.3.2011, rozsudky Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-354/03 Optigen, C-355/03 Fulcrum Elektronics a C-484/03 Bond House). Subjekty, ktoré prijmú všetky opatrenia, ktoré je možné dôvodne od nich požadovať na zabezpečenie, aby ich plnenia neboli poznačené podvodom, bez ohľadu na to, či ide o podvod vo vzťahu k DPH alebo iné podvody, musia mať možnosť spoľahnúť sa na zákonnosť týchto plnení bez toho, aby riskovali, že stratia svoje právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 51; vo veci C-384/04, bod 33). Inými slovami, nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozsudky zo dňa 27.9.2007, Teleos a i., C-409/04 Zb. s. I-7797, body 65 a 68; Netto Supermarkt, bod 24, ako aj zo dňa 21.12.2011, Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, bod 25). Ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že dodávka tovaru alebo služby je uskutočnená pre platiteľa dane, ktorý vedel alebo musel vedieť, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby odmietol priznanie práva na odpočet tomuto platiteľovi dane (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 61). Výber dôveryhodných obchodných partnerov je primárnou záležitosťou daňového subjektu, ktorý je zodpovedný za dôsledky svojich rozhodnutí, keď znalosť obchodných partnerov nie je nadštandardnou požiadavkou správcu dane, ale základným predpokladom riadneho obchodného styku. V záujme predchádzania právnej neistote a v záujme uzatvárania jasných a korektných záväzkových vzťahov, je povinnosťou každej zmluvnej strany dbať o to, aby sa pri úprave zmlúv odstránilo všetko, čo by mohlo viesť k vzniku rozporov (§ 43 OZ), to zahŕňa i povinnosť overiť si informácie a skutočnosti ohľadne svojho obchodného partnera. Inak sa napr. aj v podnikateľskej sfére, následky nedostatočnej pozornosti pri vstupe do právnych vzťahov s inými právnymi subjektmi prejavia vo forme znášania väčšieho podnikateľského rizika, ktoré samozrejme zahŕňa aj následky vyplývajúce zo správnych konaní vedených v súvislosti s podnikateľskou činnosťou tej-ktorej zmluvnej strany (napríklad uznesenie Ústavného súdu SR č. k. IV. ÚS 104/2012-89 zo dňa 1.3.2012, rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/25/2011 zo dňa 27.10.2011, sp. zn. 4Sžf/25/2011 zo dňa 13.9.2011 a sp. zn. 2Sžf/42/2012 zo dňa 18.4.2013). Článok 28a ods. 3 prvý pododsek a článok 28c A písm. a/ prvý odsek šiestej smernice Rady 77/388/ EHS, zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu - spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia, zmenenej a doplnenej smernicou Rady 2000/65/ES zo 17. októbra 2000, sa majú vzhľadom na pojem „odoslaný“ uvedený v oboch týchto ustanoveniach vykladať v tom zmysle, že k nadobudnutiu tovaru v rámci Spoločenstva a k uplatneniu oslobodenia dodávky v rámci Spoločenstva od dane dôjde len vtedy, keď právo nakladať s tovarom ako vlastník prejde na nadobúdateľa a keď dodávateľ preukáže, že tento tovar bol odoslaný alebo prepravený do iného členského štátu a že v dôsledku tohto vývozu alebo tejto prepravy fyzicky opustil územie členského štátu dodania. Skutočnosť, že nadobúdateľ predložil daňovým orgánom členského štátu určenia vyhlásenie týkajúce sa nadobudnutia tovaru v rámci Spoločenstva, akým je predmetné vyhlásenie vo veci samej, môže byť doplňujúcim dôkazom na účely preukázania, že tovar skutočne opustil územie členského štátu dodania, nemožno ho však považovať za určujúci dôkaz na účely oslobodenia dodávky v rámci Spoločenstva od dane z pridanej hodnoty (rozsudok vo veci C-409/04 Teleos). Určenie opatrení, ktoré možno v tom-ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho-ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Mahagében kft. a Pétér Dávid). Podľa názoru správneho súdu správca dane a žalovaný postupovali pri rozložení dôkazného bremena v súlade s rozhodovacou praxou Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ (rozhodnutia citované vyššie). Žalobca k uplatneniu nároku na odpočet DPH za zdaňovacie obdobe marec 2013 predložil správcovi dane kúpnu zmluvu uzatvorenú s Dariuszom Firom PETRIC, CMR doklady, potvrdenie o dodaní tovaru do členského štátu, vážne lístky a skladové listy. Nepredložil však objednávky v konkrétnych množstvách, zápisy zo stretnutí s obchodnými partnermi, na ktorých došlo k objednaniu tovaru, ich prípadné doplnenia, opravy, komunikáciu s obchodnými partnermi (odberateľmi, dodávateľmi), prípadné reklamácie tovaru, ani komunikáciu ohľadom opravy pôvodnej faktúry č. 24713550 zo dňa 1.2.2013, keďže v dôsledku chyby v nej uvedenej bola vystavená nová faktúra č. 51213550 zo dňa 4.3.2013, ktorá je podkladom pre uplatnenie odpočtu DPH v zdaňovacom období marec 2013. Žalobca teda hodnoverným spôsobom nepreukázal uskutočnenie zdaniteľného plnenia a dodanie tovaru konkrétnemu odberateľovi v Poľsku. Žalobca neuniesol svoje dôkazné bremeno, ktoré je primárnym predpokladom na uplatnenie nároku na odpočet DPH. Žalobca takisto nepreukázal, že by došlo k materiálnemu naplneniu pojmu „odoslanie“ tovaru v rámci Spoločenstva v zmysle právnych predpisov a judikatúry Súdneho dvora EÚ (napríklad C-409/04), teda že by existoval dôvod na postup podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z.z. Správca dane zistil, že tovar (za studena lisovaný repkový olej) nebol následne dodaný poľskému odberateľovi Dariusz Fira PETRIC, ale tovar prevzali poľské spoločnosti ECO PROJEKT POLSKA a EUROSERVICE. Hoci spoločnosť ECO PROJEKT POLSKA (ako dodávateľ tovaru pre EUROSERVICE) tvrdila, že tovar nadobudla od Dariusza Firu PETRIC, nepredložila o tom žiadne dôkazy. Žalobca nemal reálnu možnosť existenciu a kvalitu tovaru skontrolovať, pretože bol dopravovaný priamo od dodávateľa žalobcu spoločnosti VENAS, a.s., k odberateľovi žalobcu do Poľska. Žalobca bol teda len medzičlánkom medzi týmito dvoma subjektmi a ako vyplýva z medzinárodnej výmeny informácií aj Dariusz Fira PETRIC bol len medzičlánkom v reťazci ďalších obchodných spoločností. Vzniká potom otázka ekonomického účelu tohto obchodu, keďže dodávateľovi a odberateľovi žalobcu nič nebránilo komunikovať priamo medzi sebou a žalobca pôsobil len v roli quasi „sprostredkovateľa“ obchodu. Je nepochybne právom obchodníka realizovať svoju činnosť v rámci zmluvnej voľnosti a obchodných zvyklostí dodržiavajúcich pravidlá poctivého obchodného styku, no je nevyhnutné riadne ich odôvodniť a preukázať. Správca dane po predložení listín zo strany žalobcu a po vzniku pochybností o dodaní tovaru, postupoval správne a začal preverovať reálnosť dodania tovaru v rámci svojho dôkazného bremena. Správca dane správne preveroval dodávateľa aj odberateľa žalobcu, pretože riadne označenie dodávateľa aj odberateľa je jednou z náležitostí faktúry a slúži na verifikáciu vierohodnosti faktúry podľa § 71 ods. 1 písm. c/ zákona č. 222/2004 Z.z. Správca dane dospel k záveru, že žalobca hodnoverným spôsobom nepreukázal uskutočnenie zdaniteľného plnenia a dodanie tovaru odberateľovi Dariuszovi Firovi PETRIC v Poľsku . Správca dane správne vyžadoval predloženie ďalších dôkazov o prevode tovaru medzi článkami obchodného reťazca, do ktorého patril aj žalobca, pretože faktúry a CMR doklady preukazujú len formálnu stránku obchodného vzťahu, nie aj jeho materiálnu časť (reálne dodanie tovaru). Navyše, na CMR dokladoch sa nenachádzalo potvrdenie prevzatia tovaru Dariuszom Firom PETRIC, ani jeho povereným zamestnancom, prípadne vodičom prepravcu. Žalobca preto neuniesol dôkazné bremeno o preukázaní svojho nároku na odpočet DPH, tak ako to vyžaduje § 43 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. a nemá zákonný nárok na odpočet DPH za dodanie tovaru na základe faktúry vystavenej pre poľský daňový subjekt Dariusz Fira PETRIC v zdaňovacom období marec 2013. Správca dane mal právo preveriť reálnosť dodávku tovaru, ako aj doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti. Bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy svedčiace o tom, že uvedený typ kontrolovaného zdaniteľného kontraktu a spôsob jeho prevedenia ako i komunikácia s dodávateľom sa nijako neodlišuje od ním vykonávaných obdobných obchodov. Správny súd na tomto mieste poukazuje nielen na základnú zásadu obchodného práva, zásadu poctivého obchodného styku, ale aj tú skutočnosť, že súčasne základným predpokladom pre riadne fungovanie obchodnej spoločnosti je to, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti musí mať vedomosť nielen o obsahu a rozsahu činností, ktorými podnikateľ napĺňa jednotlivé definičné znaky pojmu podnikanie (§ 2 ods. 1 ObZ), ale aj o subjektoch, v spolupráci s ktorými tak robí. Ak takéto vedomosti evidentne štatutárnemu orgánu obchodnej spoločnosti chýbajú, potom ide o výkon práva na podnikanie, ktorý nepožíva v zmysle § 265 ObZ právnu ochranu a pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných daňovým subjektom sú oprávnené (napríklad rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžfk/54/2017 zo dňa 23.1.2019). Správny súd s poukazom na § 24 ods. 1 DP opätovne pripomína, že dôkazné bremeno preukazujúce uskutočnenie zdaniteľného plnenia leží predovšetkým na daňovom subjekte, pričom nemožno opomenúť, že cieľom uznaným a podporovaným šiestou smernicou Rady Európskej únie o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty je boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadom zneužívania (pozri najmä rozsudky z 29. apríla 2004, Gemeente Leusden a Holin Group, C- 487/01 a C-7/02, Zb. s. I-5337, bod 76, ako aj z 21. februára 2006, Halifax, a i., C-255/02, Zb. s. I. 1609, bod 71). V tomto smere preto dôkazná povinnosť v daňovom konaní jednoznačne spočívala na daňovom subjekte - žalobcovi, ktorému daňové orgány poskytli dostatok priestoru, aby svoje tvrdenia a dôvodnosť odpočtu DPH i dostatočným a vierohodným spôsobom preukázal (nielen formálnymi dokladmi). Žalobca však nepreukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia s odbornou starostlivosťou vyplývajúcou z jeho podnikateľskej činnosti, aby zabránil tomu, že reálne uskutočnenie obchodu, čo do osoby odberateľa, nebude spochybnené. Žalobcovi možno vytknúť aj nedostatok opatrnosti a odbornej starostlivosti (§ 243a ObZ) pri výbere obchodného partnera. Rovnako je nedostatočné preverovanie svojho obchodného partnera len prostredníctvom overenie platnosti identifikačného čísla odberateľa Dariusa Firu PETRIC, ktoré však bolo overované až dňa 16.10.2014 v priebehu daňovej kontroly. Vychádzajúc z uvedených skutočností, citovaných právnych predpisov a rozhodnutí Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ správny súd dospel k záveru, že konanie aj rozhodnutie žalovaného sú v súlade s Daňovým poriadkom a zákonom č. 222/2004 Z.z., oba správne orgány správne a podrobne zistili skutkový stav a vec správne právne posúdili, preto správny súd žalobu zamietol ako nedôvodnú podľa § 190 SSP. O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 168 SSP a úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania, pretože nezistil dôvod, podľa ktorého možno spravodlivo požadovať od žalobcu, aby mu nahradil trovy konania. Navyše, žalovaný nebol v konaní právne zastúpený, keďže zamestnáva zamestnancov s právnickým vzdelaním, ktorí ho v konaní pred súdom zastupujú. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa (písm. a/); ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ (písm. b/); je žalovaným Centrum právnej pomoci (písm. c/).