Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 5S/199/2019 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1019201228 Dátum vydania rozhodnutia: 20. 10. 2020 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Eva Fulcová ECLI: ECLI:SK:KSBA:2020:1019201228.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave, ako správny súd, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Evy Fulcovej a členiek senátu JUDr. Anny Peťovskej PhD. A JUDr. Andrey Kriškovej, v právnej veci žalobcu: PORAGRO, s.r.o., so sídlom Karpatské námestie 10A, Bratislava, IČO: 44 147 538, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného Číslo: 101538024/2019 zo dňa 24.6.2019, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu zamieta. Žalovanému súd n e p r i z n á v a voči žalobcovi nárok na náhradu trov konania. o d ô v o d n e n i e : I. Konanie pred správnym orgánom 1. Dňa 28.05.2018 zaslali zamestnanci správcu dane e-mail na adresu prenajímateľa virtuálneho sídla B..sk, či spoločnosť PORAGRO, s. r. o. má sídlo na adrese Karpatské námestie 10A, 831 06 Bratislava. Dňa 28.05.2018 bola doručená odpoveď, že spoločnosť PORAGRO, s. r. o. má aktívnu službu „Registračné sídlo“, čiže vytvorili a podpísali objednávku, ktorá sa považuje za návrh zmluvy. 2. Dňa 22.06.2018 zaslali zamestnanci správcu dane výzvu na predloženie dokladov č. 101211768/2018 na adresu spoločnosti PORAGRO, s. r. o., Karpatské námestie 10A, 831 06 Bratislava, ktorá bola prevzatá splnomocnencom dňa 27.06.2018. 3. Správca dane žiadal v predmetnej výzve o predloženie nasledovných dokladov: zoznam dodávateľských faktúr za rok 2016 zoznam odberateľských faktúr za rok 2016 originály faktúr za rok 2016 vystavených pre spoločnosť AGREX VINICA, s.r.o., doklady o ich úhrade, zaúčtovanie predmetných faktúr, zmluvy, objednávky a dodacie listy hlavnú knihu analytickú za rok 2016. 4. Na výzvu správcu dane žalobca nereagoval a požadované doklady nepredložil. 5. Zamestnancom správcu dane sa nepodarilo získať potrebné doklady súvisiace so správou daní od spoločnosti PORAGRO, s. r. o., Karpatské námestie 10A, 831 06 Bratislava. Spoločnosť PORAGRO, s. r. o., svoju neúčasť u správcu dane neospravedlnila, ani nepožiadala o zmenu termínu na predloženie požadovaných dokladov. 6. Rozhodnutím Číslo: 100622797/2019 zo dňa 13.03.2019 Daňový úrad Bratislava podľa ustanovenia § 155 ods. 1 písm. e) zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov uložil žalobcovi pokutu vo výške 1.000.00 EUR, za správny delikt podľa § 154 ods. 1 písm. j) zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov za nesplnenie si povinnosti nepeňažnej povahy na základe výzvy č. 101211768/2018 zo dňa 22.06.2018 za nepredloženie dokladov preukazujúcich požadované obchodné a finančné transakcie uskutočňované v zdaňovacom období r. 2016. 7. Voči rozhodnutiu v predchádzajúcom bode podal žalobca odvolanie, v ktorom namietal, že dôvodom uloženia pokuty nemôže byť porušenie akejkoľvek povinnosti, ale len takej, ktorá je výslovne vymenovaná v určených zákonných normách. Samotná skutočnosť nepredloženia dokladov (hoci na základe výzvy správcu dane) sama osebe ešte nezakladá podľa neho naplnenie skutkových znakov deliktu, pokiaľ nedosiahne kvality podriaditeľnej pod zákonom alebo osobitným predpisom kvalifikovanú povinnosť. Žalobca bol názoru, že v napadnutom rozhodnutí určenie takejto povinnosti označením paragrafovaného znenia absentuje a absentuje i v celom znení odôvodnenia. Z napadnutého rozhodnutia preto podľa neho nie je možné určiť, ktorý zákonný imperatív mal správca dane na mysli a pod ktoré paragrafované znenie, ktorej zákonnej normy, tento imperatív subsumoval. Správca dane ďalej podľa žalobcu nepostupoval podľa § 63 ods. 2 Daňového poriadku, keď nereflektoval doposiaľ zistený stav veci a opomenul do svojej úvahy zahrnúť doterajšie konanie vo veci s daňovým subjektom v konaní, v ktorom správca dane vydal Rozhodnutie o pokute dňa 6.9.2018 č. 101738324/2018 a jeho nadriadený orgán Rozhodnutie zo dňa 6.12.2018 č. 102511533/2018. Správna úvaha rozhodujúceho orgánu teda podľa žalobcu nemohla byť úplná, prinajmenšom jej úplnosť takto nevyplýva z odôvodnenia rozhodnutia. Vo vzťahu k určeniu výšky pokuty žalobca namietal, že správca dane nevzal do úvahy aspekt následkov protiprávneho stavu. Žalobca mal za to, že žiadne negatívne následky spojené s uvedeným údajným porušením nenastali. Žalobca zároveň prehlásil, že je pripravený kedykoľvek v lehote určenej správcom dane požadované doklady predložiť. Vo vzťahu k výške uloženej pokuty žalobca namietal aj to, že správca dane v pôvodnom rozhodnutí vo výrokovej časti uvádzal tri správne delikty, za ktoré mu uložil pokutu 1.000,- €, pričom pri opakovanom rozhodovaní v napadnutom rozhodnutí uvádza iba jeden delikt, za ktorý uložil pokutu zhodne 1.000,- €. Žalobca záverom namietal nepreskúmateľnosť myšlienkového postupu správcu dane pri určení výšky pokuty v napadnutom rozhodnutí za jedno z porušení uvedených aj v pôvodnom rozhodnutí vo výške zhodnej ako pri troch porušeniach za použitia sčítacej zásady v pôvodnom rozhodnutí. Na základe týchto dôvodov žalobca považoval napadnuté rozhodnutie za nepreskúmateľné a navrhol ho zrušiť v plnom rozsahu. II. Zhrnutie napadnutého rozhodnutia 8. O odvolaní žalobcu rozhodol žalovaný rozhodnutím Číslo: 101538024/2019 zo dňa 24.6.2019 tak, že podľa ust. § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) napadnuté rozhodnutie správcu dane potvrdil. Rozhodnutie bolo odôvodnené tým, že 9. Žalovaný k námietke žalobcu, že samotné nepredloženie dokladov samo o sebe ešte nezakladá naplnenie skutkových znakov deliktu, pokiaľ nedosiahne kvality podriaditeľnej pod zákonom, uviedol, že správca dane výzvou č. 101211768/2018 zo dňa 22.06.2018 vyzval žalobcu podľa § 26 ods. 7 Daňového poriadku na predloženie vo výzve uvedených dokladov. 10. Povinnosť vymedzená v ustanovení § 26 ods. 7 daňového poriadku predstavuje zákonnú povinnosť každého, kto bol správcom dane takouto výzvou vyzvaný na predloženie dokladov, ktorej nesplnenie daňový poriadok sankcionuje uložením pokuty, a to v ustanovení § 155 ods. 1 písm. e) Daňového poriadku, podľa ktorého správca dane uloží pokutu od 60 eur do 3000 eur za správny delikt podľa § 154 ods. 1 písm. d) a j). 11. Ako vyplýva z výzvy správcu dane č. 101211768/2018 zo dňa 22.06.2018 na predloženie dokladov, žalobca bol v tejto výzve upozornený, že nesplnením povinnosti nepeňažnej povahy sa dopustí správneho deliktu podľa § 154 ods. 1 písm. j) Daňového poriadku, za ktorý správca dane uloží pokutu podľa § 155 ods. 1 písm. e) Daňového poriadku. 12. Na základe uvedeného mal žalovaný za preukázané, že nepredloženie požadovaných dokladov na základe výzvy správcu dane podľa § 26 ods. 7 Daňového poriadku je správnym deliktom podľa príslušných ustanovení § 154 Daňového poriadku, za ktorý je správca dane povinný uložiť pokutu podľa príslušných ustanovení § 155 daňového poriadku. 13. Rozhodnutie o uložení pokuty č. 100622797/2019 zo dňa 13.03.2019 vo výroku obsahuje príslušné ustanovenia zákona, na základe ktorých správca dane uložil pokutu a tiež obsahuje skutočnosť o nesplnení povinnosti nepeňažnej povahy, za ktorú bola pokuta uložená. 14. Podľa žalovaného správca dane v rozhodnutí vychádzal zo stavu veci, ktorá bola aj podstatou odôvodnenia. V odôvodnení rozhodnutia správca dane uviedol skutočnosť, ktorá bola podkladom pre vydanie rozhodnutia. Tou skutočnosťou bolo nesplnenie povinnosti nepeňažnej povahy - nepredloženie dokladov preukazujúcich obchodné a finančné transakcie uskutočňované v zdaňovacom období roku 2016, požadovaných výzvou č. 101211768/2018 zo dňa 22.06.2018. 15. Žalovaný k dôvodu odvolania, že rozhodnutie musí vychádzať zo stavu veci zisteného v daňovom konaní a správca dane opomenul do svojej úvahy zahrnúť doterajšie konanie vo veci v konaní, v ktorom vydal rozhodnutie o pokute č. 10173824/2018 zo dňa 06.09.2018 a jeho nadriadený orgán rozhodnutie č. 102511533/2018 zo dňa 06.12.2018 uviedol, že v rozhodnutí č. 10178324/2018 zo dňa 06.09.2018 boli nesprávne uvedené vo výrokovej časti aj výzvy č. 101085263/2018 a č. 101402484/2018, ktoré boli doručované Ing. Viktorovi Miklasovi, splnomocnenému zástupcovi spoločnosti PORAGRO, s.r.o. a konateľovi spoločnosti JUDr. Milanovi Koprivovi. 16. Rozhodnutie č. 10178324/2018 zo dňa 06.09.2018 bolo zrušené rozhodnutím Finančného riaditeľstva SR č. 102511533/2018 zo dňa 07.12.2018 a vec bola vrátená na ďalšie konanie a rozhodnutie, a preto podľa žalovaného nie je právny dôvod, aby v novom vydanom rozhodnutí o pokute existovala úvaha správcu dane o tejto skutočnosti. 17. Žalovaný k dôvodu odvolania, že správca dane pri určení výšky pokuty musí vziať do úvahy všetky aspekty protiprávneho stavu a pretože protiprávny stav nemal žiadne negatívne následky- nie je na mieste pokutu vôbec určovať, uviedol, že správca dane pri určovaní výšky pokuty prihliadal v zmysle § 155 ods. 4 daňového poriadku na závažnosť, trvanie a následky protiprávneho stavu. V odôvodnení rozhodnutia o uložení pokuty správca dane uviedol, že sa pri určení miery závažnosti riadil úvahami, že daňový subjekt so správcom dane nekomunikoval a doklady požadované zamestnancami správcu dane uvedené vo výzve č. 101211768/2018 zo dňa 22.06.2018, ktoré môžu byť dôkazom pri správe daní, nedoručil a svoju neúčasť neospravedlnil, ani nepožiadal o zmenu termínu na predloženie dokladov. 18. Doklady požadované vo výzve boli potrebné k zisteniu a prevereniu skutočností pre správne určenie dane pri daňovej kontrole daňového subjektu AGREX VINICA, s.r.o. a žalobca nepredložil dôkazy, ktoré by reálne preukázali obchodné a finančné transakcie uskutočnené v zdaňovacom období roku 2016 skontrolovaným daňovým subjektom. 19. Na základe týchto úvah správca dane vyhodnotil mieru závažnosti porušenia povinnosti za závažnú, ale takú, ktorá nevedie k uloženiu pokuty v maximálnej miere. 20. Správca dane výšku pokuty stanovil vzhľadom na to, že išlo o prvé zistenie porušenia daňového poriadku. 21. Žalovaný k namietaným následkom protiprávneho stavu uviedol, že informácie o daňovom subjekte, získané pri správe daní, sú považované v zmysle § 11 Daňového poriadku za daňové tajomstvo. 22. Žalovaný k dôvodu odvolania, že z rozhodnutia nie je zrejmý dôvod uloženia pokuty vo výške 1.000,- € vzhľadom na predchádzajúce rozhodnutia vo veci vydané, uviedol že pôvodné rozhodnutie o pokute č. 10178324/2018 zo dňa 06.09.2018, ktoré bolo zrušené rozhodnutím FR SR č. 102511533/2018 zo dňa 07.12.2018, nie je predmetom preskúmania v tomto odvolacom konaní, a preto naň žalovaný neprihliadol. 23. Správca dane podľa žalovaného pri uložení pokuty postupoval plne v súlade s platnými právnymi predpismi. III. Žaloba 24. Žalobou podanou na tunajšom súde dňa 09.09.2019 (t.j. podanou na súd včas) sa žalobca domáhal preskúmania rozhodnutí správneho orgánu prvého aj druhého stupňa, ktoré považoval za nezákonné z nasledujúcich dôvodov: - rozhodnutie vydal orgán, ktorý na to nebol zo zákona oprávnený, - rozhodnutie vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci, - rozhodnutie je nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. 25. Žalobca žalobu vo vzťahu k prvému z vyššie uvedených dôvodov odôvodnil tak, že zákon rigorózne nestanovuje spôsob konania riaditeľa daňového úradu (resp. žalovaného) v písomnom styku, avšak za použitia analógie zákona možno dôvodiť, že osobou oprávnenou konať za daňový úrad bez ďalšieho je len riaditeľ daňového úradu. Všetky ostatné osoby v postavení zamestnanca daňového úradu môžu konať len na základe poverenia riaditeľa daňového úradu resp. prezidenta finančnej správy. 26. Ak daňový úrad teda vydáva podľa § 63 DP také rozhodnutie, ktoré nie je podpísané riaditeľom daňového úradu (prezidentom), možno spravodlivo predpokladať, že takéto rozhodnutie musí byť podpísané na takýto úkon riaditeľom daňového úradu povereným zamestnancom z radov zamestnancov zodpovedajúcich prezidentom finančnej správy určenej vnútornej organizačnej štruktúre. 27. Pre dodržanie zásady právnej istoty subjektov zúčastnených na daňovom konaní by mal byť daňový subjekt oboznámený so skutočnosťou, či rozhodnutie podľa DP podpisujúci zamestnanec je na takýto úkon poverený. Skutočnosť udelenia poverenia na podpis rozhodnutia podľa DP by mala byť zrejmá zo samotného rozhodnutia (prinajmenšom však z administratívneho spisu), pretože inak toto rozhodnutie nie je možné preskúmať. 28. Zákon v žiadnom svojom ustanovení neuvádza výslovne, ktorý orgán je na vydanie rozhodnutia príslušný (s poukazom na ust. zák. č. 333/2011 Z. z. v spojení s ust. zák. č. 479/2009 Z. z. by ním v prípade Daňového úradu mal byť riaditeľ resp. ním poverený zamestnanec). 29. Z prvostupňového rozhodnutia to podľa žalobcu zrejmé nie je. Je síce podpísané konajúcou osobou označenou ako „vedúci oddelenia daňovej kontroly 3“, žiadny všeobecne záväzný predpis účinný v SR takto označený orgán nepozná. 30. Pokiaľ aj daňové úrady argumentujú Podpisovým poriadkom finančnej správy, tento nemá povahu všeobecne záväzného právneho aktu. Ide o interný normatívny akt, čo je inštrukcia pôsobiaca v rámci organizácie nemajúca všeobecne záväznú povahu. Sú to akty súkromného práva a zaväzujú len členov alebo zamestnancov určitej právnickej osoby a preto môžu byť záväzné prípadne pre zamestnancov finančnej správy ako interná smernica, v konaní navonok voči tretím subjektom uplatnenie ich ustanovení musí byť nevyhnutne podporené splnomocnením alebo poverením udeleným na to všeobecne záväznou právnou normou oprávnenou osobou. 31. Žalovaným vo všeobecnosti uplatňovaný argument poukazujúci na Podpisový poriadok finančnej správy neobstojí, pretože osoba, ktorá podpísala rozhodnutie, podľa žalobcu nezodpovedá ani kritériám predpokladaným samotným Podpisovým poriadkom finančnej správy. 32. Námietku nesprávneho právneho posúdenia veci žalobca odôvodnil tak, že ani výroková časť, ani odôvodnenie prvostupňového rozhodnutia neobsahuje identifikáciu povinnosti nepeňažnej povahy podľa DP alebo osobitných predpisov, ktoré by ako kategorický imperatív pôsobili proti žalobcovi a ktorého nesplnenie by mal žalobca svojím konaním (alebo nekonaním) privodiť, čo ani žalovaný v napadnutom rozhodnutí neodstránil. 33. V odôvodnení rozhodnutia žalovaný síce argumentuje poukazom na ust. § 26 ods. 7 DP, podľa ktorého každý, kto má písomnosti, listiny a iné veci, ktoré môžu byť dôkazom pri správe daní, je povinný na výzvu správcu dane písomnosti, listiny a iné veci vydať alebo zapožičať, použitie tohto ustanovenia pre daný prípad však svedčí o nesprávnom právnom posúdení veci, kedy správca dane a žalovaný si kategorické imperatívy „vydať“ a „zapožičať“ písomnosti, listiny a iné veci (ktorým silu prepožičiava zákon) zamieňajú s domnelým imperatívom „predložiť“ doklady preukazujúce požadované transakcie. 34. Podľa žalobcu pri použití uloženia povinnosti podľa § 26 ods. 7 DP, sa predpokladá pozitívna vedomosť správcu dane o existencii určitých vecí a o tom, kto ich v danom čase má fyzicky v držbe, čo je skutočnosť, ktorej preukázanie pre prípad nesplnenia takejto povinnosti má správca dane. Teda podľa žalobcu, žalovanému bolo možné uložiť iba takú povinnosť, ktorú predpokladá zákon a žiadnu inú. Ak žalovaný ukladal povinnosť nad zákonný rámec, takéto jeho chovanie nepožíva právnu ochranu a s neplnením takto, nad rámec zákona, stanovenej povinnosti nemožno spájať použitie žiadnej sankcie voči žalobcovi. 35. Žalobca bol názoru, že pokiaľ žalovaný poukazujúc na ust. § 26 ods. 7 DP ukladal povinnosť „predloženia dokladov“, konal tak jednoznačne mimo zákonný rámec, keďže predmetné ustanovenie mu umožňuje žiadať pri určitých veciach ich vydanie alebo zapožičanie, nie ich predloženie. Naviac žalovaný neidentifikoval okruh žalobcom „nepredložených“ dokladov, takže podľa žalobcu nie je možné posúdiť nie len či žalobca tieto doklady mal k dispozícii, ale ani či bol vôbec daný opodstatnený dôvod na žiadosť k ich predloženiu (či nemalo ísť o duplicitné predloženie, či tieto doklady už nemal správca dane k dispozícii ex offo a pod.). 36. Námietku o nepreskúmateľnosti rozhodnutia žalobca odôvodnil tak, že poukázal na pôvodné rozhodnutie správcu, ktorým rozhodoval o troch samostatných skutkových podstatách (pričom jednou z nich bola skutková podstata identická so skutkovou podstatou prejednávanou v tejto veci) a uložil žalobcovi pokutu vo výške 1.000,- €. Následne (po zrušení pôvodného rozhodnutia z podnetu odvolania podaného žalobcom) pri prejednávaní iba jednej zo skutkových podstát bola tým istým správcom dane uložená pokuta taktiež vo výške 1.000,- €. Táto skutočnosť nebola podľa žalobcu zo strany žalovaného, ani zo strany správcu dane, žiadnym spôsobom vysvetlená, hoci skutkový stav, jeho aktéri i okolnosti porušenia domnelej povinnosti boli identické a teda evokujú úvahy prinajmenšom o nižšej miere závažnosti, prípadne možných následkoch, čím by, logicky, malo dôjsť k záveru o určení výšky pokuty v menšej sume. 37. Žalobca poukázal na to, že správca dane sa vôbec nezaoberal úvahami hodnotiacimi následky protiprávneho stavu, od aspektu následkov protiprávneho stavu abstrahoval a nezahrnul ho ani do svojej správnej úvahy. 38. Žalovaný v odôvodnení svojho rozhodnutia síce akceptoval existenciu podmienky hodnotenia následkov protiprávneho stavu v rámci správnej úvahy, avšak od hmotne zachyteného vyjadrenia svojej správnej úvahy v tomto smere sa dištancoval s odôvodnením, že „Odvolací orgán k úvahe odvolávajúceho sa o následkoch protiprávneho stavu oznamuje, že informácie o daňovom subjekte získané pri správe daní sú považované v zmysle § 11 Daňového poriadku za daňové tajomstvo.“ 39. Podľa žalobcu okrem neprijateľnosti takéhoto vrchnostenského prístupu pre správne posúdenie veci, rozhodnutie nadané absenciou správnej úvahy a abstrahovaním od poukazu na zákonný zdroj, obmedzujúce sa len na uplatnenie postupu bez zákonne vymedzených medzí, javí znaky jeho nepreskúmateľnosti. 40. Vzhľadom na uvedené žalobca s poukazom na ust. § 191 ods. 1 písm. b) až d) SSP žiadal, aby správny súdu rozhodnutia orgánovo verejnej správy oboch stupňov zrušil. IV. Vyjadrenie žalovaného 41. Žalovaný sa k správnej žalobe vyjadril podaním zo dňa 14.11.2019 tak, že žalobu ako nedôvodnú žiadal zamietnuť z nasledovných dôvodov: 42. Žalovaný k bodu 1 žalobného dôvodu (rozhodnutie vydal orgán, ktorý na to nebol oprávnený) uviedol, že v ustanovení § 63 ods. 3 daňového poriadku sú stanovené zákonné náležitosti rozhodnutia. Rozhodnutie správcu dane č. 100622797/2019 z 13.03.2019 o uložení pokuty za správny delikt vyššie uvedené podmienky spĺňa, obsahuje vlastnoručný podpis oprávnenej osoby s uvedením jej mena, priezviska a funkcie a odtlačok úradnej pečiatky. 43. Zásady, postup a spôsob podpisovania písomností, rozsah a podmienky podpisového oprávnenia zamestnancov Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky, daňových úradov a Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty, colných úradov a Kriminálneho úradu finančnej správy upravuje Podpisový poriadok finančnej správy - interný riadiaci akt č. 7/2017, platný v čase vydania rozhodnutia o uložení pokuty. 44. Podľa tohto podpisového poriadku písomnosti na daňovom úrade podpisujú podľa ich povahy a závažnosti riaditelia daňových úradov, riaditelia odborov, vedúci oddelení alebo príslušní zamestnanci, ktorí písomnosť vyhotovili, a to v rozsahu uvedenom v tomto podpisovom poriadku. 45. Písomnosti na daňovom úrade sa členia z hľadiska ich obsahu do viacerých skupín. Predmetné rozhodnutie č. 100622797/2019 zo dňa 13.03.2019 o uložení pokuty za správny delikt spadá podľa podpisového poriadku do skupiny č. 3, ktoré podpisuje priamy vedúci zamestnanec zamestnanca, ktorý písomnosť vyhotovil. 46. Daňový poriadok neobsahuje ani v ustanoveniach o podpisovaní dokumentov ani v ustanoveniach o poverení žiadne osobitné požiadavky týkajúce sa podpisu oprávnenej osoby. Vychádzajúc z tejto skutočnosti predmetné rozhodnutie o uložení pokuty za správny delikt podpisuje vedúci oddelenia daňovej kontroly podľa Podpisového poriadku finančnej správy (str. 12 podpisového poriadku) a autenticitu oprávnenej osoby už nie je potrebné žiadnym spôsobom preukazovať. 47. Žalovaný k bodu 2 žalobného dôvodu (nesprávne právne posúdenie veci) uviedol, že správca dane vec posúdil po právnej aj skutkovej stránke správne v súlade s príslušnými ustanoveniami daňového poriadku. Správca dane vo výroku rozhodnutia rozhodol o veci s uvedením právnych predpisov, podľa ktorých rozhodoval. Správca dane v odôvodnení rozhodnutia uviedol všetky skutočnosti, ktoré boli podkladom rozhodnutia, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 48. Rozhodnutie o uložení pokuty č. 100622797/2019 zo dňa 13.03.2019 vo výroku obsahuje príslušné ustanovenia daňového poriadku, na základe ktorých správca dane uložil pokutu za správny delikt a tiež obsahuje skutočnosť o nesplnení povinnosti nepeňažnej povahy, za ktorú bola pokuta uložená. Tou skutočnosťou bolo nesplnenie povinnosti nepeňažnej povahy - nepredloženie (nevydanie, nezapožičanie) dokladov preukazujúcich obchodné a finančné transakcie uskutočňované v zdaňovacom období roku 2016, požadované výzvou č. 101211768/2018 zo dňa 22.06.2018. 49. Predmetné rozhodnutie o pokute v odôvodnení rozhodnutia obsahuje popis skutkovej a právnej skutočnosti, z ktorej pokuta vyplýva. V odôvodnení rozhodnutia sa uvádza, že zamestnanci správcu dane zaslali dňa 22.06.2018 na adresu daňového subjektu výzvu na vydanie dokladov č. 101211768/2018, ktorá bola prevzatá splnomocnencom dňa 27.06.2018. Presnú špecifikáciu dokladov, ktoré správca dane žiadal vydať, obsahuje výzva na predloženie dokladov, na ktorú je odvolávka v odôvodnení rozhodnutia o uložení pokuty za správny delikt. 50. Žalovaný k bodu 3 žalobného dôvodu (nepreskúmateľnosť rozhodnutia) uviedol, že pôvodné rozhodnutie o pokute č. 10178324/2018 zo dňa 06.09.2018 bolo zrušené rozhodnutím Finančného riaditeľstva SR č. 102511533/2018 zo dňa 07.12.2018 pre procesné nedostatky a vec bola vrátená na ďalšie konanie a rozhodnutie, a preto nie je právny dôvod, aby v novom vydanom rozhodnutí o pokute existovala úvaha správcu dane o tejto skutočnosti. 51. Správca dane pri určovaní výšky pokuty prihliadal v zmysle § 155 ods. 4 daňového poriadku na závažnosť, trvanie a následky protiprávneho stavu. V odôvodnení rozhodnutia o uložení pokuty správca dane uviedol, že sa pri určení miery závažnosti riadil úvahami, že daňový subjekt so správcom dane nekomunikoval a doklady požadované zamestnancami správcu dane uvedené vo výzve č. 101211768/2018 zo dňa 22.06.2018, ktoré môžu byť dôkazom pri správe daní, nedoručil a svoju neúčasť neospravedlnil, ani nepožiadal o zmenu termínu na predloženie dokladov. Žalobca ku dňu vydania rozhodnutia o odvolaní požadované doklady nepredložil. 52. Zároveň poukázal na to, že doklady požadované vo výzve boli potrebné k zisteniu a prevereniu skutočností pre správne určenie dane pri daňovej kontrole daňového subjektu AGREX VINICA, s.r.o. a žalobca nepredložil dôkazy, ktoré by reálne preukázali obchodné a finančné transakcie uskutočnené v zdaňovacom období roku 2016 s kontrolovaným daňovým subjektom. 53. Správca dane výšku pokuty stanovil vzhľadom na to, že išlo o prvé zistenie porušenia daňového poriadku. Na základe týchto úvah správca dane vyhodnotil mieru závažnosti porušenia povinnosti za závažnú, ale takú, ktorá nevedie k uloženiu pokuty v maximálnej miere. 54. Žalovaný bol názoru, že on ako aj správca dane postupovali v súlade so zákonom a po právnej stránke vec posúdili správne, a preto je podľa žalovaného žalobou napadnuté rozhodnutie v súlade so zákonom. 55. Na základe uvedeného skutkového a právneho stavu žalovaný navrhol žalobu ako bezdôvodnú podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z.z. Správneho súdneho poriadku zamietnuť a žalobcovi nepriznať trovy konania. V. Právna úprava 56. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Pri preskúmaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. 57. V intenciách § 6 ods. 1 SSP súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v zmysle § 3 ods. 1 písm. a) SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych správnych aktov. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu administratívneho konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti. 58. Podľa § 177 ods. 1 SSP správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. Úlohou súdu v rámci preskúmania zákonnosti rozhodnutia a postupu správneho orgánu podľa SSP je posudzovať, či správny orgán vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutočný stav, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou postupu správneho orgánu predchádzajúcemu vydaniu napadnutého rozhodnutia. V rámci správneho prieskumu súd teda skúma aj procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, či uvedené procesné pochybenie správneho orgánu je takou vadou konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. Súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu, ktorým sa vo všeobecnosti rozumie aktívna činnosť správneho orgánu podľa procesných a hmotnoprávnych noriem, ktorou realizuje právomoc stanovenú zákonmi. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti, ak sa na takéto konanie vzťahuje zákon o správnom konaní. 59. Správu daní, práva a povinnosti daňových subjektov a iných osôb, ktoré im vzniknú v súvislosti so správou daní, vrátane postupu pri daňovej kontrole upravuje zákon č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov. 60. Podľa § 63 ods. 1 Daňového poriadku, ukladať povinnosti alebo priznávať práva podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu možno len rozhodnutím, ktoré musí byť doručené podľa tohto zákona, ak tento zákon neustanovuje inak. 61. Podľa § 63 ods. 2 Daňového poriadku, rozhodnutie musí vychádzať zo stavu veci zisteného v daňovom konaní, musí obsahovať náležitosti ustanovené týmto zákonom a musí byť vydané príslušným orgánom, ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak. 62. Podľa § 63 ods. 3 Daňového poriadku, ak tento zákon alebo osobitné predpisy neustanovujú inak, rozhodnutie musí obsahovať a) označenie orgánu, ktorý rozhodnutie vydal, b) číslo a dátum rozhodnutia, c) meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu fyzickej osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, alebo obchodné meno a sídlo právnickej osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, identifikačné číslo organizácie a identifikačné číslo daňového subjektu, ak mu bolo pridelené pri registrácii, alebo iný identifikátor pridelený správcom dane, ak fyzická osoba nemá povinnosť registrácie alebo nemá povinnosť evidencie podľa osobitného predpisu; ak ide o zahraničnú fyzickú osobu dátum narodenia alebo iný údaj identifikujúci túto osobu a ak ide o zahraničnú právnickú osobu, ktorá nemá identifikačné číslo organizácie, použije sa iný údaj identifikujúci túto právnickú osobu, d) výrok, ktorý obsahuje údaje podľa písmena c), rozhodnutie vo veci s uvedením ustanovenia právneho predpisu, podľa ktorého sa rozhodovalo, lehotu plnenia, ak sa ukladá povinnosť plniť, rozhodnutie o náhrade nákladov správy daní podľa § 12, a ak ide o peňažné plnenie, aj sumu a číslo účtu príslušných poskytovateľov platobných služieb, na ktorý má byť suma zaplatená, e) poučenie o mieste, lehote a forme podania odvolania s upozornením na prípadné vylúčenie odkladného účinku, f) vlastnoručný podpis povereného zamestnanca finančného riaditeľstva alebo správcu dane, ktorým je daňový úrad alebo colný úrad, s uvedením jeho mena, priezviska a funkcie a odtlačok úradnej pečiatky, ak ide o správcu dane, ktorým je obec, podpis starostu obce alebo ním povereného zamestnanca obce s uvedením mena, priezviska starostu obce a odtlačok úradnej pečiatky; ak sa rozhodnutie doručuje elektronickými prostriedkami, vlastnoručný podpis a odtlačok úradnej pečiatky sa nahrádzajú zaručeným elektronickým podpisom. 63. Podľa § 26 ods. 7 Daňového poriadku, každý, kto má písomnosti, listiny a iné veci, ktoré môžu byť dôkazom pri správe daní, je povinný na výzvu správcu dane písomnosti, listiny a iné veci vydať alebo zapožičať. 64. Podľa § 154 ods. 1 písm. j) Daňového poriadku, správneho deliktu sa dopustí ten, kto j) nesplní niektorú z povinností nepeňažnej povahy podľa tohto zákona alebo podľa osobitných predpisov, pričom nejde o správny delikt podľa písmen a) až i). 65. Podľa § 155 ods. 1 písm. e) Daňového poriadku, správca dane uloží pokutu od 30 eur do 3 000 eur za správny delikt podľa § 154 ods. 1 písm. d) a j); ak je správcom dane obec, uloží pokutu najviac do výšky vyrubenej dane alebo poplatku, nie menej ako 5 eur, najviac však do 1 500 eur. 66. Podľa § 155 ods. 4 Daňového poriadku, správca dane pri určovaní výšky pokuty prihliada na závažnosť, trvanie a následky protiprávneho stavu. VI. Skutkové a právne závery správneho súdu 67. K jednotlivým žalobným dôvodom uvádza správny súd nasledovné: 68. K žalobnému dôvodu, že rozhodnutie vydal orgán, ktorý na to nebol zo zákona oprávnený správny súd uvádza, že v tomto žalobnom dôvode žalobca nenamietal, že rozhodnutie nebol oprávnený vydať orgán verejnej správy, ktorý rozhodnutie vydal, ale to, že v mene dotknutého orgánu nekonala tá osoba, ktorá podľa jeho názoru mala v mene orgánu konať, a to štatutár príslušného orgánu verejnej správy. Takúto námietku žalobca v priebehu konania pred správnymi orgánmi v odvolaní neuplatnil, preto sa ňou žalovaný v napadnutom rozhodnutí nezaoberal a správny súd z tohto dôvodu túto námietku nemohol posudzovať. 69. Súd však v tejto súvislosti uvádza, že je nepochybné, že rozhodnutia orgánov verejnej správy boli vydané orgánmi, ktoré sú na vydanie príslušných rozhodnutí podľa platného právneho poriadku oprávnené a v súlade s § 63 ods. 3 písm. f) Daňového poriadku obsahujú vlastnoručný podpis povereného zamestnanca finančného riaditeľstva alebo správcu dane, s uvedením jeho mena, priezviska a funkcie a odtlačok úradnej pečiatky. Žiaden právny predpis neustanovuje ako povinnú náležitosť rozhodnutia alebo povinnú prílohu rozhodnutia doklad preukazujúci oprávnenie konať za správcu dane a žalobca takýto doklad podľa obsahu administratívneho spisu od žalovaného ani od správcu dane ani nežiadal. Ak mal žalobca pochybnosti o oprávnenosti vystupovania konajúcej osoby, mohol (a stále aj môže) osloviť buď správcu dane alebo žalovaného, aby mu uvedenú skutočnosť preukázali. 70. Žalobca ďalej namietal, že rozhodnutia vychádzali z nesprávneho právneho posúdenia veci, ktoré podľa žalobcu spočíva v tom, že ani výroková časť, ani odôvodnenie prvostupňového rozhodnutia neobsahuje identifikáciu povinnosti nepeňažnej povahy podľa DP, ktorú mal žalobca svojím konaním (alebo nekonaním) porušiť, čo ani žalovaný v napadnutom rozhodnutí neodstránil. Žalobca ďalej namietal nedostatok špecifikácie dokladov, ktoré mal predložiť. 71. Správny súd sa stotožňuje s názorom žalovaného, že povinnosť, porušenie ktorej zo strany žalobcu orgán verejnej správy prvého stupňa vyhodnotil ako správny delikt bola v oboch preskúmavaných rozhodnutiach jednoznačne identifikovaná a to tak slovne ako aj označením zákonného ustanovenia, pod ktoré toto porušenie spadá. Vo výroku orgánu verejnej správy prvého stupňa bol jednoznačne uvedené, že sa jedná o nesplnenie povinnosti nepeňažnej povahy na základe výzvy č. 101211768/2018 zo dňa 22.06.2018 za nepredloženie dokladov, preukazujúcich požadované obchodné a finančné transakcie, uskutočňované v zdaňovacom období roku 2016. Z uvedenej výzvy je zároveň zrejmé, ktoré konkrétne doklady mal žalobca Daňovému úradu Bratislava predložiť a zároveň bol upozornený, že nesplnením si povinnosti nepeňažnej povahy sa dopustí správneho deliktu podľa § 154 ods. 1 písm. j) zákona č. 563/2009 Z.z.. Napriek tomu, že gramatické vyjadrenie dotknutej povinnosti nie je identické, ako ho vymedzuje príslušné zákonné ustanovenie, je zrejmé, že slovné vyjadrenie dotknutej povinnosti je obsahovo totožné, ako je táto povinnosť vymedzená v príslušnom zákonnom ustanovení a zo strany orgánov verejnej správy sa jednalo iba o výrazovú nepresnosť a nie o postihnutie iného konania žalobcu, ako vymedzuje zákon v ustanovení § 154 ods. 1 písm. j) zákona č. 563/2009 Z.z.. Z týchto dôvodov správny súd aj túto námietku žalobcu vyhodnotil ako nedôvodnú. 72. Súd preto orgánom verejnej správy dáva do pozornosti, že je vhodné, aby sa v budúcnosti vo svojich rozhodnutiach striktnejšie pridržiavali textu príslušných zákonných ustanovení. 73. Žalobca napokon namietal aj to, že napadnuté rozhodnutia sú nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. 74. Námietku o nepreskúmateľnosti rozhodnutia žalobca odôvodnil tak, že poukázal na pôvodné rozhodnutie správcu, ktorým rozhodoval podľa jeho názoru o troch samostatných skutkových podstatách (pričom jednou z nich bola skutková podstata identická so skutkovou podstatou prejednávanou v tejto veci) a uložil žalobcovi pokutu vo výške 1.000,- €. Následne (po zrušení pôvodného rozhodnutia z podnetu odvolania podaného žalobcom) pri prejednávaní iba jednej zo skutkových podstát bola tým istým správcom dane uložená pokuta taktiež vo výške 1.000,- €. Žalobca namietal v rámci rovnakého žalobného dôvodu aj na to, že správca dane sa vôbec nezaoberal úvahami hodnotiacimi následky protiprávneho stavu. 75. Z administratívneho spisu vyplýva, že Daňový úrad Bratislava v rozhodnutí Číslo: 101738324/2018 zo dňa 06.09.2018 (prvé rozhodnutie vydané v administratívnom konaní) uložil žalobcovi pokutu vo výške 1.000,-€ za nesplnenie si povinnosti nepeňažnej povahy za nepredloženie dokladov preukazujúcich požadované obchodné a finančné transakcie uskutočňované v zdaňovacom období v roku 2016 na základe troch samostatných výziev, ktoré boli vo výrokovej časti špecifikované. Preskúmavané rozhodnutie orgánu verejnej správy prvého stupňa vymedzuje správny delikt žalobcu totožne s tým rozdielom, že v rozhodnutí je vymedzená iba jedna z výziev, uvedených v pôvodnom rozhodnutí. Vo vzťahu k preskúmavanej námietke žalobcu sa správny súd zaoberal tým, či v pôvodnom rozhodnutí bola žalobcovi uložená sankcia za tri samostatné správne delikty, ako to tvrdil žalobca a dospel k záveru, že už v pôvodnom rozhodnutí bol identifikovaný iba jediný správny delikt, a „to nesplnenie si povinnosti nepeňažnej povahy za nepredloženie dokladov preukazujúcich požadované obchodné a finančné transakcie uskutočňované v zdaňovacom období v roku 2016“. Počet výziev, ktoré tomu predchádzali neurčuje v tomto prípade počet spáchaných správnych deliktov. Obsahom všetkých výziev bola rovnaká povinnosť, uložená žalobcovi, a to predložiť rovnaké doklady. Po preskúmaní oboch rozhodnutí, na ktoré poukazoval v tejto námietke žalobca, súd dospel k záveru, že predmetom rozhodovania orgánov verejnej správy bol vždy iba jeden správny delikt, ktorý je vymedzený vyššie. Pokuta nebola uložená za nerešpektovanie každej jednotlivej výzvy ale za nesplnenie uloženej povinnosti (totožnej vo všetkých výzvach). Súd preto vyhodnotil námietku žalobcu za nedôvodnú. 76. Tvrdenie žalobcu, že sa žalovaný v napadnutom rozhodnutí nezaoberal pri určovaní výšky uloženej pokuty zhodnotením všetkých zákonných kritérií, konkrétne sa nezoberal tým, že protiprávne konanie nemalo žiadne negatívne následky, správny súd uvádza, že toto tvrdenie nezodpovedá obsahu napadnutého rozhodnutia, z ktorého vyplýva, že žalovaný tieto následky hodnotil, keď na predposlednej strane svojho rozhodnutia uviedol, že: „požadované doklady boli potrebné k zisteniu a prevereniu skutočností pre správne určenie dane pri daňovej kontrole daňového subjektu AGREX VINICA s.r.o.“. 77. Správny súd po preskúmaní spisového materiálu a administratívneho spisu nezistil také vady konania pred orgánmi verejnej správy, ktoré by mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutých rozhodnutí. Žalovaný sa logickým a konzistentným spôsobom v odôvodnení svojho rozhodnutia vysporiadal s jednotlivými odvolacími námietkami. Z uvedených dôvodov správny súd dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutia ako aj postup žalovaného ako aj správcu dane boli v súlade so zákonom a žalobu podľa § 190 SSP ako nedôvodnú zamietol. 78. O trovách konania súd rozhodol tak, že úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania podľa § 168 SSP. 79. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia, na Krajský súd v Bratislave. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.