Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/196/2018 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1018201614 Dátum vydania rozhodnutia: 31. 03. 2021 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Michal Dzurdzík PhD. ECLI: ECLI:SK:KSBA:2021:1018201614.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. a členov senátu JUDr. Jeannette Hajdinovej a JUDr. Vlastimila Pavlikovského, v právnej veci žalobcu: JUDr. Michal Mudrák, správca konkurznej podstaty úpadcu LANDER, s.r.o., sídlo správcu Vajnorská 100/A, 831 04 Bratislava, zastúpeného Mgr. et Mgr. Michalom Bezákom, advokátom, AK so sídlom Medveďovej 1566/20, 851 04 Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63, 974 01 Banská Bystrica IČO: 42 499 500, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101770962/2018 zo dňa 10.09.2018 a rozhodnutia Daňového úradu Bratislava č.101180917/2018 zo dňa 18.06.2018, jednomyseľne, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave napadnuté rozhodnutie žalovaného č. 101770962/2018 zo dňa 10.09.2018 ako aj prvostupňové rozhodnutia Daňového úradu Bratislava č.101180917/2018 zo dňa 18.06.2018 zrušuje a vec vracia orgánu verejnej správy prvého stupňa na ďalšie konanie. Žalobcovi sa priznáva voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania. o d ô v o d n e n i e : I. administratívne rozhodnutia 1. Žalovaný rozhodnutím č. 101770962/2018 zo dňa 10.09.2018 podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku (zákona č. 563/2009 Z. z.) potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 101180917/2018 zo dňa 18.06.2018, ktorým prvostupňový orgán podľa § 68 ods. 5 a 6 Daňového poriadku (zákona č. 563/2009 Z. z.) nepriznal žalobcovi nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie február 2010 v sume 33.354,91 € a vyrubil vlastnú daňovú povinnosť v sume 68.248.78 € t. j. vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2010 vsunie 101.603.69 €. 2. Žalovaný predmetné rozhodnutie odôvodnil predovšetkým tým, že bola umelo vytvorená situácia za účelom uplatnenia si nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty za dodanie tovaru - webové kartičky na základe dodávateľských faktúr dodávateľa J.I.S. Trade, s.r.o.. Košická 37/4226, 821 08 Bratislava, IČO: 44539932, IČ DPH: SK2820002218 s cieľom získania daňovej výhody, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľom sledovaným právnymi predpismi upravujúcimi mechanizmus fungovania dane z pridanej hodnoty. Daňový subjekt napriek formálnemu dodržaniu podmienok stanovených v zákone o dani z pridanej hodnoty nedodržal princíp fungovania mechanizmu dane a postupoval s cieľom získania daňovej výhody neoprávneným nárokom na vrátenie dane z pridanej hodnoty z obchodu, ktorého ekonomické opodstatnenie nepreukázal. V zmysle uvedeného správca dane vyhotovil protokol č. 102512181/2017 zo dňa 05.12.2017, ktorý tvoril prílohu výzvy č. 102532964/2017 zo dňa 23.11.2017 na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, a ktorú správca v konkurznom konaní úpadcu LANDER s.r.o. prevzal dňa 11.12.2017. Správca v konkurznom konaní nevyužil svoje právo v lehote 8 pracovných dní vyjadriť sa k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia a predložiť doklady a dôkazy, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Posledný deň lehoty uplynul dňa 22.12.2017. Protokol z vykonanej daňovej kontroly bol v zmysle § 15 ods. 12 zákona o správe daní bol doručený a prerokovaný dňa 10.01.2018, kedy bola daňová kontrola ukončená v zmysle § 15 ods. 13 zákona o správe daní. 3. Správca dane v zmysle § 44 ods. 6 písm. b) bod 1 zákona o správe daní vydal dodatočný platobný výmer č. 100182634/2018 zo dňa 19.01.2018. ktorým odvolávajúcemu sa nepriznal nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie február 2010 v sume 33.354.91 € a vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty v sume 68.248,78 €, t. j. vyrubil spolu rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2010 v sume 101.603,69 €. Rozhodnutie bolo doručené dňa 26.01.2018, proti ktorému podal v zákonom stanovenej lehote odvolanie zaevidované pod č. 6/02114748/2018 dňa 16.02.2018. Finančné riaditeľstvo SR rozhodnutím č. 100915986/2018 zo dňa 10.05.2018 dodatočný platobný výmer č. 100182634/2018 zo dňa 19.01.2018 zrušilo a vec vrátilo správcovi dane na ďalšie konanie a rozhodnutie z dôvodu nesprávneho označenia účastníka konania a uvedenia nesprávne vyrubeného rozdielu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2010. čím sa dodatočný platobný výmer stal nepreskúmateľným. Správca dane následne po odstránení uvedených nesprávností vydal v zmysle § 68 ods. 5 a 6 Daňového poriadku nové rozhodnutie č. 101180917/2018 zo dňa 18.06.2018. ktoré bolo v súlade s protokolom č. 102512181/2017 zo dňa 05.12.2017 a doručil ho odvolávajúcemu sa dňa 27.06.2018. Daňový subjekt doručil do elektronickej podateľne finančnej správy odvolanie dňa 23.07.2018 zaevidované pod č. 6/10275427/2018. ktoré bolo zhodné s odvolaním č. 6/02114748/2018 dňa 16.02.2018 smerujúcim proti dodatočnému platobnému výmeru č. 100182634/2018 zo dňa 19.01.2018. 4. Žalovaný nepovažoval vyjadrenie odvolávajúceho sa, že správca dane počas prerušenia daňovej kontroly vykonal úkony, na základe ktorých ukončil daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2010 s výsledkom, ako je uvedený v protokole č. 102512181/2017 zo dňa 05.12.2017 za opodstatnené. Správca dane vychádzal z poznatkov a zistení vykonaných v priebehu daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2009, nakoľko správca dane z predložených dokladov a písomností zistil, že v zdaňovacom období február 2010 odvolávajúci sa obchodoval s identickým tovarom a obchodnými partnermi ako v kontrolovanom zdaňovacom období september 2009, o čom bol spísaný úradný záznam č. 102420620/2017 zo dňa 20.11.2017. Poukazovanie odvolávajúceho sa na dokumenty a písomnosti správcu dane č. 102430372/2017 zo dňa 21.11.2017, zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 100150483/2018 zo dňa 17.01.2018 a č. 102429119/2017 zo dňa 21.11.2017 považoval žalovaný za neopodstatnené a irelevantné nakoľko: list č. 102430372/2017 zaslal správca nad rámec svojej činnosti, pretože procesno-právna norma platiaca v čase zahájenia daňovej kontroly (zákon o správe daní) neupravuje povinnosť správcu dane písomne oboznámiť daňový subjekt o kontrolných zisteniach počas výkonu daňovej kontroly. Uvedeným dokumentom správca dane neuviedol do omylu, a preto je irelevantné tvrdenie daňového odvolávajúceho sa o jeho nelegálnosti. 5. Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 100150483/2018 zo dňa 17.01.2018 bola spísaná v zmysle Daňového poriadku, nakoľko išlo o nahliadnutie do spisu daňového subjektu až po ukončenej daňovej kontrole. Nie je zrejmé, čo odvolávajúci sa rozporuje, či nahliadnutie do spisu bolo alebo nebolo vykonané správne, pretože odvolávajúci sa do daňového spisu reálne nahliadol. Správca dane spísal zápisnicu o ústnom pojednávaní v zmysle Daňového poriadku, pretože išlo o nové konanie, a nie o konanie v rámci výkonu daňovej kontroly začatej podľa vtedy platných predpisov - zákona o správe daní. Daňová kontrola na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2010 bola ukončená dňa 10.01.2018 podľa zákona o správe daní v nadväznosti na § 165 ods. 4 Daňového poriadku. Oznámenie č. 102429119/2017 zo dňa 21.11.2017 o ukončení prerušenia daňovej kontroly podľa § 61 ods. 4 Daňového poriadku, nakoľko pominuli dôvody prerušenia kontroly. Ide o oznámenie o ukončení prerušenia daňovej kontroly, ktoré nie je v rozpore s § 25a ods. 4 zákona o správe daní a správca dane týmto oznámením nepriviedol odvolávajúceho sa do omylu. Správca dane vykonával daňovú kontrolu v zmysle platného zákona pri začatí daňovej kontroly, t. j. procesnej normy zákona o správe daní v nadväznosti na prechodné opatrenia daňového poriadku platného od 01.01.2012. Toto oznámenie bolo informáciou pre odvolávajúceho sa. že výkon daňovej kontroly znova prebieha a nemalo žiadny vplyv na zistenia a výsledok daňovej kontroly. 6. Odvolávajúci sa snažil poukazovaním na všeobecné procesné pochybenia správcu dane o zrušenie napadnutého rozhodnutia. Nepredložil správcovi dane žiadne relevantné doklady a dôkazy, ktoré by mali vplyv na zmenu výsledku z vykonanej daňovej kontroly. Mal povinnosť počas vykonávania daňovej kontroly predložiť všetky dôkazy, ktorými preukáže svoje tvrdenia, ďalšie doklady a záznamy, ktorými sa preukážu hospodárske operácie alebo účtovné prípady a poskytnúť na účely daňovej kontroly všetky informácie týkajúce sa daňovej povinnosti. I napriek tejto povinnosti odvolávajúci sa v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania doklady a dôkazy nepredložil. Na základe uvedeného je nesporné, že nepreukázal jeden zo zásadných ukazovateľov pri uplatňovaní nároku na odpočet dane z pridanej hodnoty, a to priamu a bezprostrednú súvislosť medzi uskutočneným zdaniteľným obchodom - nadobudnutím tovaru a plnením na výstupe. V zmysle § 24 ods. 1 Daňového poriadku daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Dokazovanie vedie správca dane. pričom dbá. aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie. nie je viazaný iba návrhmi daňového subjektu, hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti. 7. V daňovom konaní je povinnosťou daňového subjektu preukázať všetky tvrdené skutočnosti, pričom správca dane tieto dôkazy posudzuje. Správca dane. ktorý získa oprávnené pochybnosti o tom. ako bola dodaná služba použitá na podnikanie, nie je povinný dane viesť dokazovanie až do času. kým sa nepreukáže správnosť tvrdení odvolávajúceho sa uvedených v daňovom priznaní. Práve naopak daňový subjekt musí vedieť preukázať priamy a bezprostredný vzťah k uskutočneným plneniam, ako aj ekonomické opodstatnenie právneho úkonu alebo skutočnosti na predložených faktúrach, pokiaľ si uplatňuje nárok na odpočítanie dane z faktúr. Ak daňovník neunesie v tomto zmysle dôkazné bremeno, nemôže byť úspešný v uplatnení nároku na odpočítanie DPH. V zmysle § 3 ods. 6 Daňového poriadku pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe dani sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takéhoto daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada. V tejto súvislosti žalovaný poukázal na Rozsudok Súdneho dvora. napr. vo veciach C-255/02 a C-l 10/99: Šiesta smernica DPH bráni právu platiteľa dane na odpočet tejto dane zaplatenej na vstupe, keď plnenia predstavujúce základ tohto práva predstavujú zneužitie. V daných obchodných transakciách aktivity daňového subjektu nesmerovali k dosiahnutiu cieľa podnikania, t.j. dosiahnutiu zisku, ale k umelému vytvoreniu podmienok na čerpanie daňovej výhody, odpočtu DPH. Správca dane v procese daňovej kontroly preukázal, že zámerom odvolávajúceho sa bolo uplatniť si odpočítanie dane z pridanej hodnoty, ktoré v konečnom dôsledku odvolávajúci sa nepreukázal, že ich použil na účely svojej podnikateľskej činnosti za účelom dosiahnutia zisku. II. žaloba a námietky 8. Žalobca vo svojej žalobe namietal, že obe rozhodnutia boli vydané na základe výsledkov daňovej kontroly, ktorá bola vykonaná v rozpore so zákonom 511/1992 Zb., teda je nezákonná. Jej výsledky nemôžu slúžiť ako podklad oboch rozhodnutí. Daňová kontrola bola začatá v roku 2010 v čase platnosti zák. č. 511/1992 Z. z. Podľa platných prechodných ustanovení zákona č. 563/2009 Z. z. ( ktorý od 1.1.2011 nahrádzal zákon 511/1992 Z. z.) je nutné viesť daňovú kontrolu od začiatku až do jej skončenia podľa zákona platného v čase jej začatia. Predmetná daňová kontrola sa tak mala uskutočniť na podľa zákona č. 511/1992 Zb. Zároveň vyrubovacie konanie po daňovej kontrole začatej a neukončenej pred účinnosťou tohto zákona sa malo vykonať podľa doterajších predpisov. Skúmaním protokolov daňovej kontroly, zápisov a iných procesných listín žalobca zistil, že Daňový úrad Bratislava sa odvolával na zákon č. 563/2009 Z. z. Teda daňová kontrola nebola vedená v súlade s platnou právnou úpravou ani nie je právoplatne ukončená. Išlo najmä o: list zo dňa 21.11.2017 č. 102430372/2017 - Informácia daňovému subjektu o kontrolných zisteniach počas výkonu kontroly DPH za zdaňovacie obdobie február 2010 - Daňový úrad Bratislava uviedol daňový subjekt do omylu uvedením skutočnosti vychádzajúc z právnej opory ustanovenia § 45 ods.1 písm. f) zákona 563/2009; zápisnica o ústnom pojednávaní č. 100150483/2018 zo dňa 17.1.2018 - ústne pojednávanie nebolo uskutočnené v súlade s ustanovením § 165 zákona č. 563/2009 Z. z., ale bolo vedené v rozpore s platnou právnou úpravou, teda výlučne podľa zákona č. 563/2009 Z. z. 9. Zároveň oznámenie č. 102429119/2017 sa vydáva výlučne podľa zákona č. 563/2009 Z. z., preto namietal jeho nelegálnosť. Z uvedeného malo byť zrejmé, že Daňový úrad Bratislava viedol daňovú kontrolu podľa nesprávneho zákona, t.j. podľa zákona č. 563/2009 Z. z. namiesto zákona č. 511/1992 Zb. Výsledky daňovej kontroly vychádzajú z dôkazných listín získaných v súlade s neplatnou právnou úpravou, v rozpore s ustanovením § 165 zákona č. 563/2009 Z. z., teda nie je možné na ne prihliadať. Daňový úrad Bratislava počas celého priebehu daňovej kontroly, na základe výsledku ktorej začal vyrubovacie konanie podľa § 44 ods. 6 zákona 511/1992 Zb. o správe daní, nezabezpečil a opakovane porušoval procesné postavenie žalobcu ako účastníka daňového konania kontrolovaného daňového subjektu. Správca dane pri vydaní protokolu, ktorý je podľa zákona č. 511/1992 Zb. a zároveň zákona č. 563/2009 Z. z. ukončením daňovej kontroly vychádza z dôkazov získaným inak ako v súlade s platnou právnou úpravou. 10. Podľa základnej zásady daňového práva ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Následne správca dane vo vyrubovacom konaní opäť prihliada na dôkazy získané v rozpore s ustanoveniami § 29 zákona č. 511/1992 Zb. Daňová kontrola bola rozhodnutím správcu dane zo dňa 03.03.2011 prerušená - rozhodnutie číslo 604/321/28045/2011/Krk - rozhodnutie bolo doručené 16.3.2011, prerušenie bolo ukončené 7.11.2017. Daňová kontrola teda bola prerušená v súlade s ustanovením § 25a zákona č. 511/1992 v čase od 16.3.2011 - 7.11.2017. Oznámenie o pominutí dôvodov, pre prerušenie daňovej kontroly je vydané v súlade s neplatnou právnou úpravou pre toto konanie. Počas prerušenia daňovej kontroly nemôže správca dane a ani dožiadaný správca dane vykonávať žiadne úkony v súvislosti s prerušenou daňovou kontrolou. Skutočnosť, že je daňová kontrola prerušená, správca dane oznámi aj dožiadaným správcom dane, ktorých požiadal o vykonanie miestneho zisťovania alebo iných úkonov v súvislosti s touto daňovou kontrolou. Ak dožiadaný správca dane vykoná v tomto čase nejaké úkony, sú tieto právne neúčinné a musí tieto úkony vykonať opäť v čase, keď mu správca dane oznámi ukončenie prerušenia kontroly. Správca dane nemôže rovnako vykonávať žiadne úkony vo vzťahu k daňovému subjektu v súvislosti s prerušenou daňovou kontrolou. Zároveň pri prerušení daňovej kontroly sú prerušené aj všetky lehoty, ktoré upravuje daňový poriadok, t.j. neplynie lehota na výkon daňovej kontroly a ani lehota zániku práva vyrubiť daň. 11. Z oboch napadnutých rozhodnutí je preukazné, že sú vydané porušením zásady primeranosti a zásadou zákonnosti pri správe daní. Správca dane a dožiadané subjekty vykonávali úkony v súvislosti s prerušenou daňovou kontrolou v čase jej prerušenia a teda na takto získané dôkazy nie je možné v daňovom konaní prihliadať. Ide najmä o úkony: zápisnica o ústnom pojednávaní číslo 601/321/3447/2011/Gabu zo dňa 24.03.2011; list číslo 604/321/27152/2011 zo dňa 12.03.2011 a odpoveď Daňového riaditeľstva SR zo dňa 10.05.2011 č. 604/321/64761/2011; odpoveď dožiadaného Daňového úradu v Nitre zo dňa 17.03.2011 č. 827/320/13617/2011/TurP; v tejto odpovedi navyše dožiadaný orgán uviedol dátum zápisnice z dožiadaného úkonu - výsluchu Antona Leskovského, dňa 23.02.2010, t.j. rok ešte predtým, ako sa vôbec došlo k dožiadaniu a dokonca skôr, ako nastala udalosť, ku ktorej mala táto osoba vypovedať. Nie je preto vôbec zrejmé, kedy sa daný úkon uskutočnil a či bol vykonaný v súlade so zákonom; výsluch Milana Olenočina, ktorý sa uskutočnil dňa 28.09.2011 alebo dňa 17.10.2011 (dátum zápisnice o výsluchu 604/321/164132/2011/Krk); odpoveď Daňového úradu Komárno zo dňa 23.03.2011 č. 621/320/17019/11/Šer, vrátane zápisnice z miestneho zisťovania z toho istého dňa; žiadosť Daňového úradu Bratislava zo dňa 15.05.2012 č. 9102405/5/376720/2012/Krk zo dňa 14.05.2012 o doplnenie informácií a zaslanie ďalších dokumentov. Z uvedeného prehľadu je zrejmé, že síce daňová kontrola prerušená bola, avšak Daňový úrad Bratislava ďalej vo veci riadne konal bez ohľadu na jej prerušenie. 12. Záverom žalobca dodal, že daňová kontrola v takom prípade nebola vykonaná v súlade so zákonom a protokol z nej tak nadobúda povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť. V prípade, že bol použitý, je celé daňové konanie zaťažené vadou nezákonnosti a rozhodnutie, ktoré je jeho zavŕšením a vychádza zo skutočností zistených počas nezákonnej daňovej kontroly a zachytených v protokole o takejto kontrole, je rovnako nezákonné. Pri prerokovaní protokolu z daňovej kontroly Daňový úrad Bratislava nebol v miestnosti prerokovania spis k daňovej kontrole. Hoci sa žalobca dožiadal nahliadnutia do spisu za účelom konfrontácie so spisovým materiálom, Daňový úrad Bratislava mu neumožnil do spisu nahliadnuť. Prerokovanie protokolu sa tak uskutočnilo bez toho, aby zamestnanec Daňového úradu Bratislava mal spis z daňovej kontroly. O tom svedčia aj námietky, ktoré do zápisnice vzniesol žalobca. Prerokovanie sa tak uskutočnilo bez spisu. Dodatočné nahliadnutie žalobcu do spisu týždeň po ukončení prerokovania je bez významu - čo potvrdil aj žalovaný v odvolacom rozhodnutí. III. argumenty žalovaného 13. Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení k žalobe uviedol, že svojim rozhodnutím č. 101770962/2018/2018 zo dňa 10.09.2018 potvrdil správnosť rozhodnutia správcu dane číslo 101180917/2018 zo dňa 18.06.2018, nakoľko mal zo spisového materiálu a dôkazov v ňom uvedených za preukazné, že predmetné zdaniteľné plnenie nedodal deklarovaný dodávateľ, nebol schopný predmetné dodávky realizovať, nebolo preukázané materiálne plnenie k predmetným dodávkam a ich pridruženie (priama súvislosť) k osobe dodávateľa, ktorá by bola možná iba v prípade, ak samotný dodávateľ by vedel formálne a vecne potvrdiť, že službu skutočne vykonal. Žalobca proti rozhodnutiu podal žalobu. Žalovaný trval na svojom závere uvedenom vo vyjadrení k žalobe, nakoľko žalobca nepreukázal reálne uskutočnenie zdaniteľného obchodu - nepreukázal splnenie zákonom stanovených podmienok uvedených v § 49 ods. 2 písm. a) v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z., nepreukázal, že služba bola skutočne dodaná dodávateľom deklarovaným na predložených faktúrach, čím žalobca nesplnil podmienku práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty podľa zákona o DPH. 14. Dôvody uvedené vo vyjadrení žalobcu k vyjadreniu žalovaného k žalobe sú vo všeobecnej rovine, nepoukazujú na konkrétne porušenia všeobecne záväzných predpisov, žalobca vo svojej žalobe nevyvracia výsledky zistenia vyplývajúce z daňovej kontroly vykonanej správcom dane, ale snaží sa poukazovaním na všeobecné procesné pochybenia správcu dane o zrušenie napadnutého rozhodnutia. Žalobca nepredložil žiadne nové doklady a dôkazy, o ktorých by žalovaný nevedel, žalobca len namieta nezákonnosť napádaného rozhodnutia, navrhuje zrušiť žalobou napadnuté rozhodnutie č.101770962/2018/2018 zo dňa 10.09.2018 a rozhodnutie Daňového úradu Bratislava číslo 101180917/2018 zo dňa 18.06.2018 zrušiť a vec vrátiť na ďalšie konanie a rozhodnutie. Správca dane začal daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty na základe oznámenia č. 604/321/144164/2010/Krk zo dňa 25.10.2010, podľa ktorého bola začatá daňová kontrola dňa 22.11.2010. Žalobca v podanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie február 2010 si uplatnil právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty z dodávateľských faktúr dodávateľa J.I.S. Trade, s.r.o., Košická 37/4226, 821 08 Bratislava, IČO: 44539932, IČ DPH: SK2820002218 za nadobudnutie webhostingových kariet a odpočítal daň z prijatých faktúr v celkovej sume 636.360,00 €, z toho základ dane v sume 534.756,31 € a 19% daň v sume 101.603,69 €, a to: - č. 2010/0002 dátum vzniku daňovej povinnosti 16.2.2010 za dodanie tovaru - osobná karta 2 000 ks, party karta 2.000 ks, firemná karta 2.000 ks, firemná karta GOLD 1.000 ks, základ dane v sume 341.033,62 €, 19 % DPH v sume 64.796,38 €, - č. 2010/003, dátum vzniku daňovej povinnosti 20.2.2010 za dodanie tovaru - osobná karta 1 000 ks, party karta 1 500 ks, firemná karta 1 100 ks, firemná karta GOLD 500 ks, základ dane v sume 193.722,69 €, 19 % DPH v sume 36.807,31 €. Z predložených dokladov a písomností bolo zistené, že v zdaňovacom období február 2010 žalobca obchodoval s identickým tovarom a obchodnými partnermi ako v kontrolovanom zdaňovacom období september 2009, preto správca dane pri výkone daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie február 2010 v zmysle § 29 zákona o správe daní použil všetky zistenia z opakovanej kontroly dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2009, t. j. nahliadol do spisu a dokumentov vystavených v súvislosti s výkonom tejto kontroly, o čom spísal úradný záznam č. 102420620/2017 zo dňa 20.11.2017. 15. N. konateľ dodávateľskej spoločnosti J.I.S. TRADE, s.r.o., do zápisnice o ústnom pojednávaní číslo 601/321/34447/2011/Gabu zo dňa 24.03.2011 uviedol, že spoločnosť má virtuálne sídlo na Klincovej 37/ B, Bratislava, nemá zamestnancov, zaoberá sa sprostredkovaním predaja tovaru, dodávateľská faktúra za nákup web-kartičiek č. 10100014 od spoločnosti LUSEC s.r.o. bola v hodnote DPH 101.585,50 €. Správca dane na základe preverenia reálnosti zdaniteľných obchodov v zmysle článku 7 Nariadenia Rady č. 904/2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti DPH, nakoľko žalobca deklaroval dodanie webových kariet s oslobodením podľa § 43 zákona o DPH, požiadal o medzinárodnú výmenu informácií správcu dane v Českej republike na základe faktúry č. 604/321/27152/2011/Krk zo dňa 02.03.2011 týkajúcej sa odberateľa odvolávajúceho sa spoločnosti BOSSTREX GROUP, s.r.o., Drahobejlova 1019/27, Praha 9 - Libeň, IČO: 28916433 a správcu dane v Maďarskej republike na základe faktúry č. 604/321/27151/2011/Krk zo dňa 2.3.2011 týkajúcej sa odberateľa žalobcu spoločnosti Martides Kft., Szent László tér 24/B, 1102 Budapest, IČO: 01099114. 16. Výsledkom medzinárodnej výmeny informácií bolo zistenie, že daňový subjekt BOSSTREX GROUP, s.r.o. na registrovanej adrese nesídli, je nekontaktný, daňové priznania nepodával, daňová povinnosť bola z úradnej moci vymeraná v sume 0,00 CZK a z dôvodu neplnenia si povinností bola spoločnosti ku dňu 9.7.2010 zrušená registrácie platiteľa DPH. Jediný oprávnený konať za spoločnosť BOSSTREX GROUP, s.r.o. bol J. K., ktorý pri ústnom pojednávaní uviedol, že bol zneužitý pre obchod s webovými kartami, nevie, čo sa s nimi stalo, nedisponoval s peniazmi spoločnosti, o obchode s webovými kartami nikdy nemal a ani teraz nemá žiadne doklady. S kartami síce prišiel do styku, ale osobne obchod s kartami neuskutočnil, podpísal len doklady, ktoré mu dal kamarát, jeho meno nevie uviesť a ktorému dôveroval. Prepravu tovaru podľa žalobcu a jeho dodanie tovaru českej spoločnosti BOSSTREX GROUP, s.r.o., mal 24.02.2010 vykonať G. S., T. XX, XXX 01 Nitra, IČO: 33958904, DIČ: 1020403010. G. pri ústnom pojednávaní uviedol, že vystavil medzinárodný nákladný list č. SK53277918 a uskutočnil prepravu kariet. Objednávateľom však bola spoločnosť BAKUS s.r.o., Dr. Valacha 48, 909 01 Skalica, ktorej bola preprava fakturovaná faktúrou číslo 0093/2010 zo dňa 01.03.2010, žalobca mu nie je známy. Anton S. predložil objednávku kamiónovej dopravy číslo 019/01/10, v ktorej je uvedené miesto nakládky: LANDER, s.r.o., Rontgenova 28, 851 01 Bratislava, dňa 24.20.2010 do 15:00 hod., miesto vykládky podľa tejto objednávky bola spoločnosť BOSSTREX GROUP s.r.o., s kontaktom na pána X., hoci konateľom spoločnosti bol J.. Maďarská daňová správa na základe medzinárodnej výmeny informácií zaslala zistenia, že W. D., zástupca spoločnosti Martides Kft., predložil účtovníctvo spoločnosti, ktoré obsahovalo faktúry v súvislosti so spoločnosťou LANDER, s.r.o. V období, keď bol pán Danku konateľom - 1. a 2. štvrťrok 2009, spoločnosť žiadne transakcie nevykonávala, spoločnosť nemá žiaden investičný majetok alebo zamestnancov, spoločnosť odpredal J. X., vo svojom sídle je spoločnosť nedostupná, nepodala priznanie k DPH ani súhrnný výkaz. Z vyššie uvedených dôvodov deklarované IC nadobudnutia tovaru maďarskou spoločnosťou sú fiktívne, maďarský daňovník nevykonával v preverovanom období skutočnú ekonomickú činnosť, t. j. deklarované zdaniteľné plnenie sa v skutočnosti neuskutočnilo. Žalobca napriek tomu, že deklaroval oslobodené dodanie tovaru pre maďarskú spoločnosť Martides Kft., z dôvodu neprevzatia zásielky na mieste dodania, prepravca prepravil zásielky späť na Slovensko. 17. Žalobca napriek formálnemu dodržaniu podmienok stanovených v zákone o dani z pridanej hodnoty podľa názoru správcu dane nedodržal princíp fungovania mechanizmu dane a postupoval s cieľom získania daňovej výhody neoprávneným nárokom na vrátenie dane z pridanej hodnoty z obchodu, ktorého ekonomické opodstatnenie odvolávajúci sa nepreukázal. V zmysle uvedeného správca dane vyhotovil protokol č. 102512181/2017 zo dňa 05.12.2017, ktorý tvoril prílohu výzvy č. 102532964/2017 zo dňa 23.11.2017 na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, a ktorú správca v konkurznom konaní úpadcu LANDER s.r.o. prevzal dňa 11.12.2017. Žalobca nevyužil svoje právo v lehote 8 pracovných dní vyjadriť sa k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia a predložiť doklady a dôkazy, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Protokol z vykonanej daňovej kontroly bol v zmysle § 15 ods. 12 zákona o správe daní bol doručený a prerokovaný dňa 10.01.2018, kedy bola daňová kontrola ukončená v zmysle § 15 ods. 13 zákona o správe daní. Žalovaný zastával názor, že dôvody uvedené v žalobe žalobcom sú vo všeobecnej rovine, nepoukazujú na konkrétne porušenia všeobecne záväzných predpisov, žalobca nepredložil žiadne nové doklady a dôkazy, o ktorých by správca dane počas kontroly nevedel, žalobca len konštatuje, že závery a zistenia správcu dane sú v rozpore s princípmi správy daní, vychádzajú z procesne nesprávneho použitia zákona o správe daní. 18. Žalovaný vyhodnotil námietky žalobcu, že správca dane nedostatočne zistil a posúdil skutkový stav, za neopodstatnené. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom dane, ale aj zo zistení, či predloženým dokladom neabsentuje materiálny podklad. Žalobca vo svojej žalobe neuviedol, v čom konkrétne správca dane nepostupoval správne, ktorý skutkový stav posúdil nesprávne, a ktoré získané dôkazné prostriedky boli nezákonné. Žalovaný nepovažoval vyjadrenie žalobcu, že správca dane počas prerušenia daňovej kontroly vykonal úkony, na základe ktorých ukončil daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2010 s výsledkom, ako je uvedený v protokole č. 102512181/2017 zo dňa 05.12.2017, za opodstatnené. Správca dane vychádzal z poznatkov a zistení vykonaných v priebehu daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2009, nakoľko správca dane z predložených dokladov a písomností zistil, že v zdaňovacom období február 2010 žalobca obchodoval s identickým tovarom a obchodnými partnermi ako v kontrolovanom zdaňovacom období september 2009. 19. Poukazovanie žalobcu na dokumenty a písomnosti správcu dane č. 102430372/2017 zo dňa 21.11.2017, zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 100150483/2018 zo dňa 17.01.2018 a č. 102429119/2017 zo dňa 21.11.2017 považoval žalovaný za neopodstatnené a irelevantné nakoľko: - list č. 102430372/2017 zaslal správca nad rámec svojej činnosti, pretože procesno-právna norma platiaca v čase zahájenia daňovej kontroly (zákon o správe daní) neupravuje povinnosť správcu dane písomne oboznámiť daňový subjekt o kontrolných zisteniach počas výkonu daňovej kontroly. Uvedeným dokumentom správca dane žalobcu neuviedol do omylu, ale naopak informoval žalobcu o výsledku daňovej kontroly, a preto je irelevantné tvrdenie žalobcu o jeho nelegálnosti. - zápisnica o ústnom pojednávaní č. 100150483/2018 zo dňa 17.01.2018 bola spísaná v zmysle daňového poriadku, nakoľko išlo o nahliadnutie do spisu žalobcu až po ukončenej daňovej kontrole. Nie je zrejmé, čo žalobca rozporuje, či nahliadnutie do spisu bolo alebo nebolo vykonané správne, pretože žalobca do daňového spisu reálne nahliadol. Jednalo sa o nové konanie, a nie o konanie v rámci výkonu daňovej kontroly začatej podľa vtedy platných predpisov - zákona o správe daní. - oznámenie č. 102429119/2017 zo dňa 21.11.2017 o ukončení prerušenia daňovej kontroly podľa § 61 ods. 4 Daňového poriadku, nakoľko pominuli dôvody prerušenia kontroly. Ide o oznámenie o ukončení prerušenia daňovej kontroly, ktoré nie je v rozpore s § 25a ods. 4 zákona o správe daní a správca dane týmto oznámením nepriviedol žalobcu do omylu. 20. Správca dane vykonával daňovú kontrolu v zmysle platného zákona pri začatí daňovej kontroly, t. j. procesnej normy zákona o správe daní v nadväznosti na prechodné opatrenia daňového poriadku platného od 01.01.2012. Toto oznámenie bolo informáciou pre žalobcu, že výkon daňovej kontroly znova prebieha a nemalo žiadny vplyv na zistenia a výsledok daňovej kontroly. Žalovaný zdôraznil, že žalobca má povinnosť počas vykonávania daňovej kontroly predložiť všetky dôkazy, ktorými preukáže svoje tvrdenia, ďalšie doklady a záznamy, ktorými sa preukážu hospodárske operácie alebo účtovné prípady a poskytnúť na účely daňovej kontroly všetky informácie týkajúce sa daňovej povinnosti. I napriek tejto povinnosti žalobca v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania doklady a dôkazy nepredložil. Na základe uvedeného je nesporné, že žalobca nepreukázal jeden zo zásadných ukazovateľov pri uplatňovaní nároku na odpočet dane z pridanej hodnoty, a to priamu a bezprostrednú súvislosť medzi uskutočneným zdaniteľným obchodom - nadobudnutím tovaru a plnením na výstupe. Žalovaný zastával názor, že správca dane nevykonal iba formálnu kontrolu dokladov, ale zameral sa predovšetkým na skutkový stav veci, na realitu vecného plnenia a to vo všetkých vzájomných súvislostiach s ohľadom na všetky zistené skutočnosti. 21. Žalovaný sa v odôvodnení napadnutého rozhodnutia vysporiadal so všetkými skutkovými aj právnymi otázkami, ktoré majú význam pre posúdenie rozporných zdaniteľných obchodov a vo vydanom rozhodnutí uviedol zákonné ustanovenia, na základe ktorých dospel v danej veci k správnemu právnemu záveru. V danom prípade bola dodržaná zásada ekonomického dosahu právneho úkonu na daň, t.j. právne úkony boli hodnotené podľa skutočného obsahu. Skutočným obsahom v danom obchodnom prípade bolo iba profitovať na odpočítaní dane z pridanej hodnoty za zdaniteľný obchod, s cieľom získať daňovú výhodu, čo je v rozpore s platnou legislatívou. Žalovaný je toho názoru, že bolo dostatočne a vierohodne preukázané, že predmetné obchody s webovými kartami sa reálne neuskutočnili, že osoby zúčastnené na obchodoch s webovými kartami mali vzbudiť dôveryhodnosť svojimi vyjadreniami, ktoré poskytli pri výkone daňovej kontroly, pritom sa jednalo o osoby, ktoré nikdy nedisponovali ani finančnými prostriedkami, ani nemali vytvorené predpoklady na vykonávanie riadnej ekonomickej činnosti. Boli to osoby usmerňované a riadené inými osobami, ktoré boli pravdepodobne finančne motivované a zneužité na účely, ktoré zabezpečili žalobcovi v kontrolovanom zdaňovacom období neoprávnene si odpočítať daň z prijatých faktúr za deklarovanú kúpu webových kariet v sume 101.603,69 € a následne deklarovať ich dodanie do členských štátov - Maďarskej republiky a Českej republiky, ktoré je podľa § 43 zákona o DPH oslobodené od dane, pričom dodanie nebolo preukázané. 22. Preukazovanie prijatých zdaniteľných obchodov žalobcom, ktorý si z nich uplatňuje právo na odpočítanie dane, je jeho povinnosťou, aj bez vydania výzvy na predloženie dôkazov, pretože musí byť predovšetkým v jeho záujme preukázať všetky skutočnosti, ktoré predložením dokladov tvrdí. Povinnosť predkladať záznamy, doklady, ktoré preukazujú hospodárske, finančné a účtovné prípady a dôkazy, ktoré preukazujú jeho plnenia, vyplýva platiteľovi dane aj z § 45 ods. 1 daňového poriadku. Dôkazná povinnosť je na žalobcovi, správca dane vedie dokazovanie podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku. Zákon o DPH v § 49 až § 51 stanovuje podmienky, ktoré musí platiteľ splniť, aby mu vzniklo právo na odpočítanie dane. V danom prípade neboli splnené, následkom toho je, že žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane. Bolo zistené a preukázané, že právo na odpočítanie dane bolo uplatnené za účelom neoprávneného čerpania finančných prostriedkov zo štátneho rozpočtu SR. 23. Žalovaný dodal, že nezistil porušenie základných zásad daňového konania správcom dane. Skutočnosť, že si žalobca splnil povinnosť predložiť doklady za kontrolované zdaňovacie obdobie, nie je postačujúca na preukázanie reálneho uskutočnenia hospodárskych operácií. Samotná existencia faktúry alebo iného dokladu, nezakladá právo na odpočítanie dane uvedenej na faktúre. Faktúra je relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce skutočne reálne plnenie. To, že doklad má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nie je dôkazom o tom, že daňový subjekt reálne uskutočnil zdaniteľný obchod a je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto dokladu. Samotná existencia faktúry alebo iného dokladu, nezakladá právo na odpočítanie dane uvedenej na faktúre. Dôkaz daňovým dokladom je iba formálnym dôkazom, pretože je nepochybné, že podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo služby vzniká, ak je preukázané, že daňová povinnosť pri dodaní tovaru z titulu jeho dodania deklarovanému dodávateľovi vôbec vznikla. Žalovaný sa v odôvodnení napadnutého rozhodnutia, rovnako aj vo vyjadrení k žalobe vysporiadal so všetkými skutkovými aj právnymi otázkami, ktoré majú význam pre posúdenie rozporných zdaniteľných obchodov a uviedol zákonné ustanovenia, na základe ktorých dospel v danej veci k správnemu právnemu záveru. IV. verejné vyhlásenie rozsudku 24. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný podľa § 491 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok (ďalej len SSP) v spojení s § 9 ods. 1 SSP a § 246 ods. 1, rozhodol vo veci rozsudkom, ktorý verejne vyhlásil dňa 31.03.2021, postupujúc podľa § 107 ods. 2 a § 137 ods. 4 SSP. Žalobca ani žalovaný nežiadali o nariadenie pojednávania vo veci a súdom boli poučení, že ak sa výslovne nevyjadria, že žiadajú o nariadenie pojednávania, bude mať súd za to, že súhlasia s rozhodnutím vo veci bez nariadenia pojednávania. V. Relevantné právne predpisy 25. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 6 ods. 1 SSP súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v zmysle § 3 ods. 1 písm. a/ SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych správnych aktov. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu administratívneho konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti. 26. Daňový poriadok (zákon č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov) v § 2 zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Podľa tejto zásady pri správe daní správca dane postupuje v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených v daňovom konaní. 27. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy SR. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. 28. Podľa § 25a ods. 1) až 5) Daňového poriadku (zákon č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov), správca dane môže konanie prerušiť, najmä ak sa začalo konanie o predbežnej otázke (§ 26 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ ZZ/1992/511/20100601.html>) alebo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia. Správca dane môže konanie prerušiť najdlhšie na dobu 30 dní, ak to z dôležitých dôvodov zhodne navrhnú účastníci konania. Ak nie je ukončené konanie o predbežnej otázke alebo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia, môže správca dane túto lehotu primerane predĺžiť, najdlhšie však na čas, kým sa rozhodne o predbežnej otázke alebo o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia. Proti rozhodnutiu o prerušení konania nie je prípustné odvolanie. Správca dane pokračuje v konaní z vlastného podnetu alebo na podnet účastníka konania, len čo pominuli prekážky, pre ktoré sa konanie prerušilo, prípadne len čo uplynula lehota uvedená v odseku 2. Pokračovanie v konaní správca dane písomne oznámi účastníkom konania. Ak je konanie prerušené, lehoty podľa tohto zákona neplynú. 29. Podľa § 165 ods. 2, ods. 4 Daňového poriadku (zákon č. 563/2009 Z. z.), daňové konania začaté a právoplatne neukončené pred účinnosťou tohto zákona sa dokončia podľa doterajších predpisov; sankcia sa uloží podľa zákona Slovenskej národnej rady č. 511/1992 Zb. <https://www.slov-lex.sk/ pravne-predpisy/SK/ZZ/1992/511/> o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení účinnom do 31. decembra 2011, ak skutočnosť rozhodujúca pre uloženie sankcie nastala do 31. decembra 2011 a ak je to pre daňový subjekt priaznivejšie. Daňová kontrola začatá a neukončená pred účinnosťou tohto zákona sa dokončí podľa doterajších predpisov. 30. Podľa § 8 ods. 1 písm. b/ zákona č. 222/2004 Z. z. dodaním tovaru je dodanie stavby alebo jej časti na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy. 31. Podľa § 9 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa § 8, vrátane prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo inému duševnému vlastníctvu. 32. Podľa § 19 ods. 1, ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi (ods. 1). Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby (ods. 2). 33. Podľa § 49 ods. l zákona č. 222/2004 Z. z. právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 34. Podľa § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (písm. a/), ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12 (písm. b/), ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a (písm. c/), zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru (písm. d/). 35. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. VI. Posúdenie veci správnym súdom 36. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, Daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania. Daňový subjekt preukazuje aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov, ktoré vedie. Daňová kontrola predstavuje mocenský zásah do súkromnoprávnej sféry daňového subjektu. Inštitút daňovej kontroly slúži na zistenie alebo overenie si skutočností a údajov rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo dodržiavanie hmotnoprávnych daňových predpisov. Inak povedané, daňová kontrola predstavuje nástroj na overenie pravdivosti a úplnosti podaného daňového priznania - podľa účtovnej evidencie a prvotných dokladov daňovníka, aby daň bola odvedená do štátneho rozpočtu v správnej výške. Tu je nevyhnutné zdôrazniť, že daňová kontrola s vykonáva len v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu a teda správca dane by nemal pri jej výkone zbytočne zaťažovať daňový subjekt, no zároveň ju musí vykonať v takom rozsahu, aby čo najpresnejšie a najobjektívnejšie zistil potrebné skutočnosti pre splnenie jej účelu (čl. 2 ods. 2 Ústavy SR). Predmetom súdneho prieskumu bolo posúdiť zákonnosť rozhodnutia žalovaného č. 101770962/2018 zo dňa 10.09.2018 podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 101180917/2018 zo dňa 18.06.2018, ktorým prvostupňový orgán podľa § 68 ods. 5 a 6 Daňového poriadku nepriznal žalobcovi nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie február 2010 v sume 33.354,91 € a vyrubil vlastnú daňovú povinnosť v sume 68.248.78 € t. j. vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2010 vsunie 101.603.69 €. 37. Z ustanovení § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a/, § 51 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. vyplývajú hmotnoprávne podmienky, za akých si žalobca môže odpočítať DPH, pričom základnou podmienkou je, aby išlo o tovary alebo služby, ktoré mu boli naozaj dodané konkrétnym platiteľom DPH (t.j. uskutočnenie zdaniteľného plnenia). Na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet DPH. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či pri predložených dokladoch neabsentuje materiálny podklad. Nie je však jeho povinnosťou zisťovať, od ktorého iného dodávateľa žalobca tovar v skutočnosti prevzal, alebo akým spôsobom tento získal, pokiaľ skutkové zistenia spochybňujú žalobcovo tvrdenie o tom, že predmetný tovar alebo služba mu boli dodané ním uvádzanou spoločnosťou. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými dokladmi, nie sú bez ďalšieho predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona č. 222/2004 Z.z. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/17/2011 zo dňa 23.2.2012 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR sp. zn. IV. ÚS 24/2013 zo dňa 17.1.2013). Správny súd poukazuje aj na rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/108/2014 zo dňa 29.09.2016, sp. zn. 8Sžf/22/2014, 8Sžf/23/2014 a 8Sžf/24/2014 zo dňa 17.09.2015, sp. zn. 3Sžf/125/2013 zo dňa 25.11.2014, podľa ktorých uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomickou činnosťou plne pod kontrolou daňového subjektu. 38. Správny súd konštatuje, že nespochybňuje skutkové zistenia správcu dane v danej veci. Zároveň v kontexte žalobcových námietok dodáva, že k týmto zisteniam ani námietky žalobcu nesmerovali. Žalobca svoje námietky zameral na procesný postup správcu dane a bolo ich možné vymedziť v dvoch rovinách: 1. Žalobca namietal nesprávnu aplikáciu zákona č. 563/2009 Z. z. a 2. namietal konanie vo veci a vykonanie relevantných procesných úkonov počas prerušenej daňovej kontroly. 39. Je podstatné uviesť, že dôvodom zrušenia rozhodnutia orgánu verejnej správy nemôže byť akékoľvek porušenie procesného predpisu správcu dane. Za relevantné porušenie je nevyhnutne považovať také, ktoré je podstatné a teda znamená porušenie takej intenzity, ktorá mohla mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia správcu dane vo veci samej. Takáto vada môže spočívať v porušení práv žalobcu ako subjektu dane v pochybení správcu dane pri vykonávaní dokazovania (napr. vykonanie nezákonne získaného dôkazu, neumožnenie vyjadriť sa). Dokonca v úvahách je možné ísť aj ďalej - ak sú vady spočívajúce v porušení ustanovení o konaní takého charakteru a takej miery závažnosti, že bránia preskúmaniu napadnutého rozhodnutia v medziach uplatnených žalobných námietok, mal by správny súd prihliadnuť na ne aj vtedy, ak neboli žalobcom výslovne namietané (napr. rozsudok NSS ČR spis. zn. 9As/6/2007, uznesenie NSS ČR spis. zn. 7Azs/79/2009). Dôležité v tomto smere je, že žalobca dôvodne namietal postup žalovaného pri nesprávnej aplikácii procesného predpisu. Predmetná daňová kontrola, všetky procesné úkony a rozhodnutia v nej vydané sa mali uskutočniť podľa zákona č. 511/1992 Zb. Z administratívneho spisu súd zistil, že daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2010 bola vykonaná na základe Poverenia na výkon kontroly č. 604/321/144155 zo dňa 15.10.2010 a začatá bola dňa 22.11.2010 na základe Oznámenia o výkone daňovej kontroly č. 604/321/144164/2010/krk zo dňa 25.10.2010. Daňová kontrola bola začatá v čase platnosti a účinnosti zákona č. 511/1992 Zb. Z ustanovenia § 165 zákona č. 563/2009 Z. z. vyplýva, že podľa doterajších predpisov sa dokončia daňové konania začaté a právoplatne neukončené pred účinnosťou tohto zákona (napr. odvolacie konanie, obnova konania, preskúmanie rozhodnutia mimo odvolacieho konania), uloženie sankcie, ak skutočnosť rozhodujúca pre uloženie sankcie nastala do 31. decembra 2011 a ak je to pre daňový subjekt priaznivejšie); daňová kontrola začatá a neukončená pred účinnosťou tohto zákona (napr. začatá v novembri 2011 a neukončená 31. decembra 2011); vyrubovacie konanie po daňovej kontrole začatej a neukončenej pred účinnosťou tohto zákona. Daňová kontrola sa mala vykonať podľa zákona č. 511/1992 Zb. Žalobca takto dôvodne namietal, že Daňový úrad Bratislava viedol daňovú kontrolu a uskutočnil celý rad procesných úkonov podľa nesprávneho právneho predpisu, t.j. podľa zákona č. 563/2009 Z. z., teda v rozpore s ustanovením § 165 zákona č. 563/2009 Z. z. Žalobca in concreto namietal list zo dňa 21.11.2017 č. 102430372/2017 - Informácia daňovému subjektu o kontrolných zisteniach počas výkonu kontroly DPH za zdaňovacie obdobie február 2010, zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 100150483/2018 zo dňa 17.1.2018 a oznámenie č. 102429119/2017, ktoré sa vydáva výlučne podľa zákona č. 563/2009 Z. z. Tiež je potrebné dodať, že žalovaný pri vydaní oboch napadnutých rozhodnutí ako zákonný podklad nesprávne uviedol a aplikoval zákon č. 563/2009 Z. z. 40. Za relevantnú správny súd považoval aj námietku týkajúcu sa vykonávania procesných úkonov v čase prerušenia daňovej kontroly. Daňová kontrola bola totiž prerušená rozhodnutím správcu dane č. 604/321/28045/2011/Krk zo dňa 03.03.2011 podľa § 25a zákona č. 511/1992 Zb. Ak v daňovom konaní nebolo možné pokračovať, zákon umožňuje konanie prerušiť. Správca dane mohol konanie prerušiť na 30 dní, najdlhšie však na čas, kým by sa rozhodlo napr. o predbežnej otázke alebo o inej skutočnosti rozhodujúcej pre vydanie rozhodnutia. Počas prerušenia konania lehoty neplynú; ich plynutie pokračuje až po začatí prerušeného konania. Lehoty začali plynúť až po dni, ktorý bol rozhodujúci pre odstránenie prekážok v daňovom konaní. Aj tu žalobca dôvodne namietal, že správca dane napriek prerušeniu konania vykonal celý rad procesných úkonov, tieto žalobca uvádzal v žalobnom návrhu. Pritom v prípade zápisnice o ústnom pojednávaní č. 601/321/3447/2011/Gabu zo dňa 24.03.2011, výsluchu Milana Olenočina zo dňa 28.09.2011 a zo dňa 17.10.2011 č. 604/321/164132/2011/Krk išlo o relevantné procesné úkony a teda správca dane vo veci konal bez ohľadu na prerušenie daňového konania. Správny súd preto musel konštatovať, že daňová kontrola nebola vykonaná zákonným spôsobom a protokol z nej nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku. Správca dane má povinnosť postupovať pri správe daní v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Je to jeden z princípov právneho štátu zakotvený v Ústave Slovenskej republiky ( čl. 2 ods. 2 <aspi://module='ASPI'&link='460/1992%20Zb.%2523%25C8l.2'&ucin-k-dni='30.12.9999'> a 3) <aspi://module='ASPI'&link='460/1992%20Zb.%2523%25C8l.2'&ucin-k-dni='30.12.9999'> a je spoločný pre všetky procesné predpisy. Podľa čl. 2 ods. 2 Ústavy <aspi://module='ASPI'&link='1/1993%20Sb. %2523Cl2'&ucin-k-dni='30.12.9999'> Slovenskej republiky štátne orgány môžu konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. Zároveň sa pri správe daní musia chrániť záujmy štátu a obcí a dbá sa na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov. Pod právom sa v podstate rozumie subjektívne právo daňového subjektu, ktoré mu vyplýva z tohto procesného zákona alebo z hmotnoprávneho daňového predpisu. Pod pojmom právom chránený záujem možno rozumieť len taký záujem daňového subjektu, ktorému hmotnoprávne daňové predpisy alebo procesný zákon poskytujú osobitnú ochranu. Napadnuté rozhodnutia boli vydané na podklade nesprávneho procesného predpisu a vychádzali z dôkazov zistených v rozpore so zákonom vedenej daňovej kontroly a tieto boli aj obsiahnuté v protokole, čím došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci samej podľa § 191 ods. 1 písm. g) SSP, preto správny súd napadnuté rozhodnutia správcu dane zrušil. 41. O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP. Prihliadol pritom na skutočnosť, že žalobca mal v konaní plný úspech. 42. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa (písm. a/); ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ (písm. b/); je žalovaným Centrum právnej pomoci (písm. c/).