Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Košice Spisová značka: 7S/27/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 7017200178 Dátum vydania rozhodnutia: 19. 09. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Juraj Tymko ECLI: ECLI:SK:KSKE:2018:7017200178.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Košiciach v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Juraja Tymka a členov senátu JUDr. Milana Končeka a JUDr. Pavla Tkáča, v právnej veci žalobcu MBL, a.s., so sídlom Štefánikova 26, Košice, IČO: 36 207 039, zastúpeného Prosman a Pavlovič advokátskou kanceláriou, s.r.o., so sídlom Hlavná 31, Trnava, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 104525519/2016 zo dňa 21.12.2016, takto r o z h o d o l : I. Žalobu z a m i e t a . II. Účastníkom právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a . o d ô v o d n e n i e : 1. Daňový úrad Košice rozhodnutím č. 103987109/2016 zo dňa 27.09.2016 podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov určil daňovému subjektu MBL, a.s., Štefánikova 26, 040 01 Košice, IČO: 36 207 039, DIČ: 2021578614, IČ DPH SK2021578614 rozdiel v sume nadmerného odpočtu 4 000 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2015. Daňový úrad znížil nadmerný odpočet na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2015 zo sumy 29 201,54 eur na sumu 25 201,54 eur. Nadmerný odpočet uplatnený v daňovom priznaní doručenom dňa 25.05.2015 ..............................................................................29 201,54 eur Nadmerný odpočet odpočítaný od vlastnej daňovej povinnosti v nasledujúcom zdaňovacom období ...............................................................29 201,54 eur Nadmerný odpočet priznaný správcom dane vo vyrubovacom konaní ...........25 201,54 eur Rozdiel v sume nadmerného odpočtu ...............................................................4 000 eur 2. Odôvodnenie citovaného rozhodnutia Daňového úradu Košice je obsahom podrobného odôvodnenia napadnutého rozhodnutia žalovaného. 3. Žalobca v odvolaní proti rozhodnutiu Daňového úradu Košice č. 103987109/2016 zo dňa 27.09.2016 navrhol, aby správca dane napadnuté rozhodnutie zrušil v plnom rozsahu podľa § 73 ods. 1 Daňového poriadku v rámci autoremedúry, resp. Finančné riaditeľstvo v postavení odvolacieho orgánu napadnuté rozhodnutie zrušil podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku. 4. Odvolacie námietky žalobcu proti citovanému rozhodnutiu Daňového úradu Košice korešpondujú so žalobnými námietkami proti rozhodnutiu žalovaného a sú taktiež obsahom odôvodnenia napadnutého rozhodnutia žalovaného. 5. Žalovaný napadnutým rozhodnutím č. 104525519/2016 zo dňa 21.12.2016 podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov rozhodnutie Daňového úradu Košice č. 103987109/2016 zo dňa 27.09.2016, ktorým bol podľa ustanovenia § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov určený rozdiel v sume nadmerného odpočtu 4 000 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2015, a ktorým bol znížený nadmerný odpočet na dani z pridanej hodnoty zo sumy 29 201,54 eur na sumu 25 201,54 eur daňovému subjektu MBL, a.s., Štefánikova 26, 040 01 Košice, IČO: 36 207 039, DIČ: 2021578614, IČ DPH SK2021578614, potvrdil. 6. V odôvodnení napadnutého rozhodnutia žalovaný poukázal na rozhodnutie Daňového úradu Košice, ako aj odvolacie námietky žalobcu proti tomuto rozhodnutiu. 7. Žalovaný k námietkam žalobcu uvedeným v odvolaní po citácii § 49 ods. 1, 2 zákona č. 222/2004 Z. z., § 3 ods. 1, 3, 6 Daňového poriadku uviedol, že v danom prípade správca dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatneného práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty nevychádzal len z faktúry a dokladov, ktoré mu predložil daňový subjekt, ale k tomuto účelu vykonal dokazovanie na zistenie, či predložená faktúra od dodávateľskej spoločnosti Public event, s.r.o. odráža skutočnosť, či má reálny a pravdivý podklad a či boli naplnené všetky podmienky zakotvené v zákone č. 222/2004 Z. z. pre uznanie nároku na odpočítanie dane. Žalovaný uviedol, že dospel k rovnakému záveru ako správca dane, že dôvodom neuznania nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty daňovému subjektu MBL, a.s. z faktúry č. 02015031 zo dňa 30.04.2015 vystavenej spoločnosťou Public event, s.r.o. bolo jednak spochybnenie reálnosti dodania reklamnej služby, čím nedošlo k naplneniu podmienky pre uznanie nároku na odpočítanie dane uvedenú v § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., ale aj skutočnosť, že daňový subjekt nepreukázal použitie fakturovanej reklamnej služby na účely svojho podnikania, t.j. na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7, čím nesplnil ďalšiu nevyhnutnú podmienku pre priznanie nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty uvedenú v ustanovení § 49 ods. 2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z.. 8. K námietke žalobcu, že správca dane zistil jediné pochybenie, a to u spoločnosti TREZ s.r.o., ktorá nemala faktúru č. 02051501 vystavenú pre spoločnosť Public event, s.r.o. v evidencii DPH, žalovaný uviedol, že správca dane zistil, že spoločnosť TREZ s.r.o. mala zaúčtovanú a v evidencii dane uvedenú faktúru s iným číselným označením, faktúra (č. 02051570), aké nesie faktúra, ktorú mala zaúčtovanú, a z ktorej si uplatnila odpočítanie dane spoločnosť Public event, s.r.o.. Poukázal na to, že aj napriek zhodným fakturačným údajom nemožno vylúčiť, že išlo o iný zdaniteľný obchod. Správca dane toto zistenie uviedol v odvolaním napadnutom rozhodnutí z dôvodu, že z faktúry vystavenej spoločnosťou TREZ s.r.o. pre spoločnosť Public event, s.r.o. nebola priznaná daň. Žalovaný uviedol, že ak by aj faktúra č. 02051501 chýbala v evidencii DPH spoločnosti TREZ s.r.o. len nedopatrením, správca dane by vzhľadom na ostatné svoje zistenia, nepriznal právo na odpočítanie dane z deklarovaných reklamných služieb, pretože toto zistenie nebolo jediným dôvodom, pre ktorý správca dane neuznal odpočítanie dane z pridanej hodnoty z preverovanej faktúry, ako to tvrdí odvolávajúci sa. Preverovaním deklarovaného obchodu správca dane nadobudol oprávnené pochybnosti o tom, že faktúra od spoločnosti Public event, s.r.o., ktorou odvolávajúci sa preukazoval svoj nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, nereflektuje skutočnosti tak, ako nastali, keďže dokazovaním sa potvrdila len skutočnosť, že reklamné spoty boli odvysielané na LED obrazovkách a internetových stránkach, billboardy boli umiestnené na reklamných paneloch, avšak nezistilo sa, kto skutočne vyrobil a zabezpečil technické prevedenie fakturovaných reklamných služieb. 9. K námietke odvolávajúceho sa, že správca dane neviedol dokazovanie tým smerom, aby preveril u spoločnosti TREZ s.r.o., kto vyrobil televízne spoty, žalovaný uviedol, že už v samotnej výzve, ktorú správca dane zaslal spoločnosti TREZ s.r.o. obsiahol požiadavku, aby v prípade, ak fakturované reklamné služby vykonala sama spoločnosť TREZ s.r.o., predložila príslušné doklady o ich vykonaní a ak služby boli dodané dodávateľským spôsobom, tak aby predložila dodávateľské faktúry spoločnosť TREZ s.r.o.. Z vyjadrenia konateľa spoločnosti TREZ s.r.o., ktorý sa na ústnom pojednávaní vyjadril k jednotlivým požiadavkám správcu dane uvedených vo výzve, jednoznačne vyplýva, že spoločnosť TREZ s.r.o. nevyrobila reklamné služby, iba si prenajala priestor, kde bude reklama umiestnená, resp. odvysielaná. 10. V odôvodnení napadnutého rozhodnutia žalovaný ďalej uviedol, že tvrdenia konateľa spoločnosti TREZ s.r.o. následne správca dane preveroval u spoločnosti CREO ART s.r.o., ako aj u spoločnosti Vivanta, ktorú vyzval na predloženie (okrem iného) aj dokladov preukazujúcich realizovanie fakturovaných služieb vo vlastnej réžii, ako napr. náklady súvisiace s poskytnutou službou, pracovné zmluvy zamestnancov, ktorí fakturované služby vykonali a pod. a v prípade, že práce boli vykonané subdodávateľský, vyzval ju na predloženie dodávateľských faktúr, objednávok, zmlúv, dokladov o úhrade faktúr a pod.. Na ústnom pojednávaní sa konateľ spoločnosti Vivanta s.r.o. vyjadril k požiadavkám uvedeným vo výzve a jednoznačne uviedol, že spoločnosť zabezpečila odvysielanie spotov, ktoré dodal klient TREZ s.r.o., rovnako tak aj reklamu na web stránky dodal klient TREZ s.r.o.. 11. K námietke odvolávajúceho sa, že správca dane preveroval kto bol zhotoviteľom reklamy propagujúcej daňový subjekt, len u spoločnosti Vivanta s.r.o. a u daňového subjektu a z uvedeného dôvodu považuje dokazovanie vedené správcom dane za nedostatočné, žalovaný považoval túto námietku za neopodstatnenú, pretože správca dane tak, ako je to uvedené vyššie, preveroval výrobcu reklamných služieb v celom reťazci spoločností zapojených do reklamnej kampane PC LOKOMOTÍVA KOŠICE, a.s.. Uvedené správca dane preveroval teda jednak u samotného daňového subjektu, ktorý o tejto skutočnosti nemal vedomosť, u dodávateľskej spoločnosti Public event, s.r.o., u spoločnosti TREZ s.r.o., Vivanta s.r.o., ako aj u spoločnosti CREO ART s.r.o.. Spoločnosť Public event, s.r.o. sa v zmluve uzatvorenej s odvolávajúcim zaviazala zabezpečiť aj výrobu a technické prevedenie reklamných služieb. Správca dane vyzval spoločnosť Public event, s.r.o. na predloženie dôkazov preukazujúcich vykonanie služby vo vlastnej réžii, resp. subdodávateľský, avšak k uvedenej požiadavke spoločnosť Public event, s.r.o. nepredložila žiaden dôkaz a vyjadrila sa, že išlo len o zabezpečenie reklamného priestoru, ktorý je nakupovaný od spoločnosti TREZ s.r.o.. Spoločnosť TREZ s.r.o. uviedla, že spoločnosti Public event, s.r.o. len prenajímala reklamný priestor - LED obrazovky, billboardy a internetové stránky a spoločnosti Vivanta s.r.o. a CREO ART s.r.o. taktiež zhodne uviedli, že predmetom fakturácie pre spoločnosť TREZ s.r.o. bol prenájom reklamného priestoru, v prípade Vivanta s.r.o. aj odvysielame spotov, ktoré im dodal klient TREZ s.r.o.. 12. K námietke, že odvolávajúci sa objektívne nedisponuje informáciou o tom, kto vyrobil reklamné materiály, keďže jemu bola služba riadne dodaná spoločnosťou Public event, s.r.o., žalovaný uviedol, že daňový subjekt je povinný viesť svoju evidenciu, uskutočňovať svoju činnosť a preverovať si svojich obchodných partnerov tak, aby v akomkoľvek prípade, v každej situácii mal dostatočné podklady na to, aby riadne preukázal existenciu, resp. vznik nárokov a povinností v zmysle daňových zákonov. 13. Žalovaný ďalej uviedol, že záver správcu dane o porušení § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. a neoprávnenom odpočítaní dane z pridanej hodnoty podporujú tieto skutočnosti zistené počas daňovej kontroly: - Zmluva o reklame a sprostredkovaní zo dňa 23.12.2014 uzatvorená medzi odvolávajúcim sa daňovým subjektom ako objednávateľom a spoločnosťou Public event, s.r.o. ako dodávateľom sa týkala zabezpečenia a realizácie objednanej reklamy a propagácie objednávateľa ako reklamného partnera športového klubu FC Lokomotíva Košice. - V bode 2.1 zmluvy sa dodávateľ zaväzuje zabezpečiť aj výrobu a technické prevedenie objednaných reklamných služieb. - Odvolávajúci sa nezadal spoločnosti Public event, s.r.o. objednávku, v ktorej by konkretizoval požadovanú formu a rozsah reklamných služieb, pričom v zmluve o reklame a propagácii tieto skutočnosti absentujú. - Faktúra č. 2015031 mala byť v zmysle Zmluvy o reklame a propagácii medzi odvolávajúcim sa a spoločnosťou Public event, s.r.o. uhradená do 14 dní odo dňa jej vystavenia. Správca dane však zistil, že k úhrade nielen tejto faktúry, ale všetkých faktúr za reklamné služby od spoločnosti Public event, s.r.o. došlo až dňa 29.12.2015, teda až počas výkonu daňovej kontroly. - Konateľ spoločnosti Public event, s.r.o. - W.. N. O. uviedol, že v preverovanom obchode nešlo o výrobu reklamných materiálov, ale jeho spoločnosť zabezpečovala reklamný priestor, ktorý nakupuje od spoločnosti TREZ s.r.o.. - Odvolávajúci sa nevedel uviesť, kto vyrobil a dodal samotné reklamné spoty, ktoré boli odvysielané na LED obrazovkách a vytlačené na billboardoch. - Konateľ spoločnosti TREZ s.r.o. - R. C. uviedol, že v reklamnej kampani FC LOKOMOTÍVA KOŠICE, a.s. spoločnosť prenajímala LED obrazovky (od spoločnosti CREO ART s.r.o.), billboardy a internetové stránky (od spoločnosti Vivanta s.r.o.). - Konateľ spoločnosti Vivanta s.r.o. - V. J.V. uviedol, že reklamné spoty dodala spoločnosť TREZ s.r.o.. - Konateľ spoločnosti CREO ART s.r.o. - C. C. uviedol, že predmetom fakturácie bolo poskytnutie reklamného priestoru a spoločnosť TREZ s.r.o. si sama zabezpečuje výrobu aj odvysielanie na LED obrazovkách pre svojich zákazníkov. Spoločnosť CREO ART s.r.o. poskytuje výlučne len prenájom reklamného priestoru, teda 30 % vysielacieho času na obrazovkách. - Ani jedna zo spoločností v dodávateľskom reťazci nevedela uviesť, kto vyrobil a technicky previedol fakturované reklamné služby. - Zúčastnené subjekty uviedli, že poskytovali len reklamný priestor, teda reklamné služby nevyrobili ani technicky nepreviedli, z čoho vyplýva, že skutočnosti uvedené na preverovanej faktúre a zmluve o reklame a propagácii sú v rozpore s tvrdeniami zúčastnených subjektov. 14. K námietke dokazovania vedeného smerom k FC LOKOMOTÍVA KOŠICE, a.s. žalovaný uviedol, že správca dane v záujme dodržania základných zásad správy daní vykonal preverovanie zdaniteľných obchodov komplexne a v súvislostiach. Samotná reklamná kampaň sa týkala prezentácie FC LOKOMOTÍVA KOŠICE a v zmluve uzatvorenej medzi spoločnosťou Public event, s.r.o. a daňovým subjektom MBL, a.s. je uvedené, že spoločnosť Public event, s.r.o. je oprávnená zastupovať športový klub FC LOKOMOTÍVA KOŠICE. Z uvedeného dôvodu preveroval správca dane aj rozsah oprávnenia spoločnosti Public event, s.r.o. poskytovať reklamné služby u futbalového klubu FC LOKOMOTÍVA KOŠICE, a.s. ako reklamného partnera a svoje zistenia vyplývajúce zo Zmluvy o reklame a propagácii obchodného mena so spoločnosťou uviedol v odvolaním napadnutom rozhodnutí. 15. K námietke nesprávnej aplikácie ustanovenia § 49 ods. 2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z., keď správca dane požadoval preukázanie príčinnej súvislosti medzi obstaranou reklamnou službou a zdaniteľnými obchodmi uskutočnenými daňovým subjektom, žalovaný uviedol, že k odpočítaniu dane v zmysle ustanovení § 49 a § 51 zákona č. 222/2004 Z. z. môže dôjsť vtedy, ak sú kumulatívne naplnené tieto predpoklady: - k dodaniu tovaru alebo služby skutočne došlo a dodaním tovaru alebo služby vznikla dodávateľovi daňová povinnosť, - platiteľ dane má faktúru vyhotovenú platiteľom dane v súlade s ustanovením § 71 zákona č. 222/2004 Z. z., - platiteľ dane vie preukázať účel použitia prijatého plnenia, z ktorého odpočítal daň na svoje podnikanie, t.j. na dodanie tovarov a služieb s možnosťou odpočítania dane. 16. Žalovaný poukázal na to, že správca dane viedol dokazovanie tak, aby úplne a presne zistil skutkový stav, preveroval reálnosť dodanej služby, ale aj účel preverovaného zdaniteľného obchodu, ako ďalšiu nevyhnutnú podmienku pre uznanie nároku na odpočítanie dane a z tohto dôvodu vyzval odvolávajúceho sa na predloženie dôkazu, ktorým preukáže, že prijaté služby, z ktorých si uplatnil odpočítanie dane, použil na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ. Odvolávajúci sa uviedol, že tieto služby boli použité na prezentáciu spoločnosti, pričom daňový subjekt MBL, a.s. v danom roku zvýšil svoj hospodársky výsledok oproti predchádzajúcemu roku. Toto tvrdenie odvolávajúceho sa správca dane preveroval prostredníctvom porovnania daňových priznaní k dani z pridanej hodnoty a zistil, že daňový subjekt dosiahol v roku 2015 obrat, ktorý bol o vyše 2 milióny eur nižší, ako obrat dosiahnutý v roku 2014, čím sa nepotvrdilo jeho vyjadrenie. Odvolávajúci sa žiadny ďalší dôkaz, ktorým by preukázal účel zdaniteľného obchodu, nepredložil. V tejto súvislosti žalovaný zdôraznil, že reklamné služby neboli realizované len počas jedného mesiaca, ale po dobu jedného roka, pričom ročné obdobie dodaných reklamných služieb je dostatočné dlhé, aby sa prejavili účinky a ich prínos odvolávajúcemu sa. 17. Poukázaním na ustálenú judikatúru ESD odvolávajúci sa naznačuje, že reklamné služby od spoločnosti Public event, s.r.o. nie je možné priradiť ku konkrétnym zdaniteľným obchodom, pretože predstavujú všeobecný náklad. Žalovaný uviedol, že daňové zákony nedefinujú pojem všeobecný náklad, avšak pod pojmom všeobecný (režijný) náklad možno rozumieť taký výdavok, ktorý súvisí priamo s prevádzkou daňového subjektu, je nevyhnutný pre jeho fungovanie, a ktorý si môžu uplatniť všetky daňové subjekty, ako napr. náklady na nájom, telefóny, mzdy, spotrebný materiál, poštovné, pohonné hmoty, internet, bankové poplatky, či cestovné. Bolo v prvom rade povinnosťou daňového subjektu, ktorý si uplatnil odpočítanie dane, aby pri reklame vykonanej spôsobom a formou, akú si zvolil, preukázal, že preverovaná reklamná služba je takým všeobecným nákladom, ktorý slúžil na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, t.j. na uskutočňovanie zdaniteľných obchodov, a že náklady na reklamu boli - súčasťou nákladových prvkov uskutočňovaných zdaniteľných obchodov. Uvedené odvolávajúci sa žiadnym spôsobom nepreukázal. 18. Odvolávajúci sa na podporu svojej argumentácie uvádza časť rozsudku ESD vo veci C-98/98 Midland Bank. Žalovaný uviedol, že z ustálenej judikatúry Súdneho dvora ES vyplýva, že aby mohol byť uplatnený nárok na odpočet, musia mať nadobudnuté tovary a služby priame a bezprostredné spojenie s výstupnými plneniami, ktoré sú dôvodom pre uplatnenie nároku na odpočet (C-98/98 Midland Bank plc. bod 20, C-4/94 BLP Group bod 18 a 19). Odvolávajúci sa v podanom odvolaní citoval len časť právneho názoru uvedeného v bode 23 predmetného rozsudku ESD, v ktorom je uvedené, že ako výnimka za určitých okolností existuje právo na odpočet aj vtedy, keď nemôže byť stanovené prepojenie medzi osobitným plnením na vstupe a plneniami na výstupe. Z tohto dôvodu podľa čl. 2 Prvej smernice a čl. 17 (2, 3 a 5) existencia priameho a bezprostredného spojenia je nevyhnutná ešte predtým, ako je zdaniteľná osoba oprávnená na odpočet dane na vstupe, ako aj z dôvodu stanovenia rozsahu tohto oprávnenia. Odvolávajúci sa poukázal na rozsudok ESD, uviedol časť všeobecného právneho názoru v ňom uvedenom, avšak nepreukázal, že skutkový stav jeho daňovej transakcie má prvky ním uvedeného rozsudku Súdneho dvora (nepreukázal, že výdavok na reklamu premietol do ceny tovarov a služieb). Pokiaľ sú tvrdenia odvolávajúceho sa len všeobecné, nemôže na ne žalovaný prihliadať. 19. K námietkam uvedeným v druhej časti podaného odvolania týkajúcich sa nesprávnej aplikácie procesnoprávnych ustanovení, žalovaný uviedol, že dokazovanie je procesný postup, cieľom ktorého je zistiť objektívne skutočnosti rozhodujúce pre vyrubenie dane, pričom tieto musia byť zistené čo najúplnejšie. Dôkaznú povinnosť (dôkazné bremeno) rozdeľuje Daňový poriadok medzi správcu dane a daňový subjekt. Žalovaný uviedol, že z ustanovenia § 24 ods. 1 Daňového poriadku vyplýva, že splnenie podmienok pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane preukazuje daňový subjekt, t.j. platiteľ dane z pridanej hodnoty. Daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, skutočnosti na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 20. Žalovaný ďalej uviedol, že odvolávajúci sa namieta porušenie zásady objektívnej pravdy. Žalovaný k tejto námietke odvolávajúceho sa uviedol, že správca dane na základe dôkazov, ktoré získal počas daňovej kontroly, ako aj z ústnych pojednávaní s konateľmi do reťazca zapojených spoločností v rámci poskytovaných reklamných služieb dospel k záveru o nepriznaní nároku na odpočítanie dane, keďže zistil, že reklamné služby síce prebehli, avšak žiadna zo spoločností nevedela uviesť, kto ich technicky previedol, resp., kto bol ich výrobcom. 21. Žalovaný k námietke odvolávajúceho sa, ktorou namietal rozsiahle dokazovanie zamerané na obchodný reťazec dodávaných služieb uviedol, že správca dane vykonával a viedol dokazovanie v takom rozsahu, aby presne a úplne zistil skutkový stav, teda aby zistil všetky rozhodujúce skutočnosti pre posúdenie, či boli splnené podmienky uvedené § 49 - § 51 zákona o dani z pridanej hodnoty pre priznanie práva na odpočítanie dane. V tejto súvislosti žalovaný poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR 3Sžf/24/2012 z 13.11.2012, v zmysle ktorého je správca dane je oprávnený v prípade pochybností preverovať celý obchodný reťazec. 22. K námietke, že správca dane nekonfrontoval spoločnosť TREZ s.r.o. s tvrdením spoločnosti Vivanta s.r.o. a nepreveroval, či spoločnosť azzure, s.r.o. nebola výrobcom televíznych spotov, žalovaný uviedol, že zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu. Je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a na jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už správca dane má v priebehu konania k dispozícií. Z vyjadrení konateľov spoločností jednoznačne vyplynulo, že v danom prípade len poskytovali mediálny priestor a žiadna z nich nebola výrobcom preverovaných reklamných služieb. Na základe uvedeného správca dane spochybnil tvrdenia odvolávajúceho sa o tom, že reklamné služby mu boli dodané v plnom rozsahu a práve spoločnosťou Public event, s.r.o.. 23. K námietkam týkajúcich sa porušenia § 63 ods. 5 Daňového poriadku a spoločnosti - azzure, s.r.o., žalovaný uviedol, že správca dane v odôvodnení odvolaním napadnutého rozhodnutia poukázal na skutočnosti týkajúce sa daňových povinností spoločností TREZ s.r.o. a azzure, s.r.o. pre vytvorenie si komplexného obrazu o spôsobe obchodovania týchto spoločností. Zistenia správcu dane uvedené v odôvodnení odvolaním napadnutého rozhodnutia ohľadne spoločnosti azzure, s.r.o. súčasne vylučujú možnosť, že by uvedená spoločnosť mohla byť výrobcom spotov a ostatných reklamných materiálov, keďže žiadna zo spoločností nevykázala pre neho dodanie tovarov ani služieb, tzn. že spoločnosť azzure, s.r.o. nenadobudla žiadny tovar ani služby, ktoré by boli dôkazom o výrobe spotov a reklamných materiálov buď vo vlastnej réžii alebo dodávateľským spôsobom. 24. V závere odôvodnenia napadnutého rozhodnutia žalovaný uviedol, že z odôvodnenia odvolaním napadnutého rozhodnutia, ako aj z obsahu predloženého spisového materiálu dospel k záveru, že posúdenie skutkového stavu veci a prijaté závery o nepreukázaní splnenia zákonných podmienok na odpočítanie dane v zmysle ustanovení § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. z faktúry vystavenej spoločnosťou Public event, s.r.o. boli vecne správne a následne prijaté závery sú v súlade s príslušnými ustanoveniami zákona č. 222/2004 Z. z., ako aj Daňového poriadku. Žalovaný konštatoval, že daňový subjekt v priebehu daňovej kontroly, následného vyrubovacieho konania, ani v odvolacom konaní nepreukázal, že reklamné služby mu boli v plnom rozsahu dodané tak, ako to deklarovala preverovaná faktúra, nepreukázal, že tieto reklamné služby mali priamu súvislosť s jeho podnikateľskou činnosťou a správcovi dane neozrejmil ani hospodársky dôvod ich obstarania. 25. Včas podanou žalobou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 104525519/2016 zo dňa 21.12.2016 a súčasne aj zrušenia rozhodnutia Daňového úradu Košice č. 103987109/2016 zo dňa 27.09.2016. 26. Žalobca v podanej žalobe citoval § 49 ods. 1, 2, § 19 ods. 2 zákona o DPH, § 3 ods. 1, 3, 6 Daňového poriadku a k dôvodom správnej žaloby týkajúcej sa nesprávneho právneho posúdenia. Po citovaní záverov napadnutého rozhodnutia žalovaného uviedol, že z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia a súčasne z priebehu správneho konania pred správcom dane a žalovaným plynie, že žalovaný predmetnú vec posudzoval prísne formalistický a neprimerane zaťažil žalobcu dôkazným bremenom, ktoré zo zákona nie je žalobca povinný niesť, čím zrejme opomenul materiálnu stránku veci a dopustil sa tak priameho porušenia zásady ochrany práv a právom chránených záujmov žalobcu ako daňového subjektu. 27. Žalobca mal za to, že správca dane nesprávne aplikuje ustanovenie § 51 zákona o DPH v spojení s ustanovením § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ zákona o DPH tým, že nesprávne vyhodnotil vznik daňovej povinnosti u dodávateľa žalobcu - spoločnosti Public event, s.r.o. v zmysle § 19 ods. 2 zákona o DPH, v dôsledku čoho sa dopracoval k záveru, že platiteľovi dane, ktorý dodával predmetné služby, nevznikla daňová povinnosť, a teda nemohlo ani žalobcovi vzniknúť právo na odpočítanie dane. Uvedené považoval za zjavné pochybenie žalovaného vo vzťahu k potrebe správneho právneho posúdenia veci, nakoľko práve vedeným dokazovaním správcu dane sa preukázalo, že dodávateľovi žalobcu - spoločnosti Public event, s.r.o. vznikla daňová povinnosť z titulu dodania služby v súlade s ustanovením § 19 ods. 2 zákona o DPH, ktorá spočívala v poskytnutí reklamných služieb dodávateľským spôsobom, pričom v súlade s § 9 ods. 4 zákona o DPH spoločnosť Public event, s.r.o. vo svojom mene pre žalobcu obstarala dodanie reklamnej služby, a teda je možné konštatovať, že táto zdaniteľná osoba službu sama prijala a sama dodala. 28. Podľa názoru žalobcu neobstojí dôvod neuznania práva na odpočítanie dane z faktúry od Public event, s.r.o., ktorý správca dane formuloval ako nepreukázanie skutočného nadobudnutia deklarovanej služby od dodávateľa spoločnosti Public event, s.r.o., resp. od jej subdodávateľov, ktoré správca dane opiera o jedinú skutočnosť, ktorou je, že žalobca nevie označiť osobu, ktorá skutočne vyrobila reklamné spoty, ktoré boli odvysielané v rámci dodania reklamnej služby. Uvedenou informáciou žalobca nemôže disponovať z objektívnych dôvodov, keďže si službu objednal a bola mu dodaná jeho dodávateľom - spoločnosťou Public event, s.r.o.. 29. Žalobca zdôraznil, že založenie absolútnej dôkaznej povinnosti žalobcu ako daňového subjektu je tiež aj v rozpore s judikatúrou Najvyššieho súdu SR, a to najmä s rozhodnutím NS SR vydaným pod sp. zn. 3Sžf/l/2011 zo dňa 15.03.2011, v zmysle ktorého platí právny záver, že dôkazná povinnosť daňového subjektu nie je absolútna. Zároveň citoval závery z uvedeného rozsudku NS SR. Žalovaný ďalej citoval závery rozhodnutia Najvyššieho súdu SR č. k. 3Sžf/1/2011 zo dňa 15.03.2011, ktoré je možné aplikovať aj na predmetný prípad. 30. Žalobca poukázal na odôvodnenie napadnutého rozhodnutia na str. 14, z ktorého plynie, že žalovaný nesprávne aplikuje ustanovenie § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH, keď uvádza, že musí byť preukázaná priama príčinná súvislosť medzi obstaranou reklamnou službou a zdaniteľnými obchodmi deklarovanými žalobcom, pričom naviac táto reklamná služba musí priniesť pozitívny efekt. Konštatoval, že uvedený záver neplynie zo žiadneho ustanovenia zákona o DPH. 31. Žalobca citoval § 2 ods. 1 zákona č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník a uviedol, že v kontexte vyššie uvedeného je zjavné, že výklad ustanovenia § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH správcom dane a následne žalovaným je zjavne nesprávny, nakoľko v jeho dôsledku sa od žalobcu vyžaduje predloženie dôkazov preukazujúcich pozitívny ekonomický prínos dosiahnutý obstaraním spornej reklamnej služby. Potreba dosiahnutia pozitívneho ekonomického prínosu však zo žiadneho ustanovenia zákona o DPH neplynie. Poukázal na to, že z ustálenej judikatúry Európskeho súdneho dvora taktiež vyplýva, že právo na odpočítanie dane má platiteľ dane, ak existuje priama a bezprostredná súvislosť medzi prijatým plnením a jedným alebo viacerými dodávanými plneniami alebo ak prijaté plnenie predstavuje všeobecný náklad súvisiaci s podnikaním platiteľa dane ako takým. Poukázal na právny názor vyjadrený v rozsudku Európskeho súdneho dvora vo veci Midland Bank (C-98/98). 32. K dôvodom správnej žaloby v zmysle § 191 ods. 1 písm. e/ SSP: zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci, žalobca uviedol, že správca dane počas vedeného dokazovania nezískal informáciu, kto konkrétne vyrobil TV spoty, ktoré propagovali žalobcu. Túto skutočnosť považuje za kľúčovú pri spochybnení dodania reklamnej služby žalobcovi, pričom z uvedeného dokazovania vyplýva, že správca dane uvedenú skutočnosť zisťoval iba u konateľa žalobcu a vyjadril sa k nej konateľ spoločnosti Vivanta, s.r.o.. Žiadne ďalšie dokazovanie za účelom získania predmetnej informácie, ktorú považoval za rozhodujúcu pri posúdení priznania alebo nepriznania práva na odpočítanie dane správca dane neviedol. V tejto súvislostí preto žalobca považoval dokazovanie vedené správcom dane za nedostatočné. 33. K dôvodu správnej žaloby v zmysle § 191 ods. 1 písm. f/ SSP: skutkový stav, ktorý vzal orgán verejnej správy za základ napadnutého rozhodnutia, je v rozpore s administratívnymi spismi, žalobca uviedol, že v priebehu daňovej kontroly správca dane zistil jediné pochybenie, a to u spoločnosti TREZ, s.r.o., ktorá mala zaúčtovanú a v evidencii dane faktúru s iným číselným označením, aké nesie faktúra, ktorú má zaúčtovanú, a z ktorej si uplatnila odpočítanie dane spoločnosť Public event, s.r.o.. Žalobca poukázal na odôvodnenie rozhodnutia správcu dane na str. 13 a uviedol, že vo vyjadrení správcu dane je možné uviesť, že správca dane svoje zistenie, že spoločnosť TREZ, s.r.o. má zaúčtovanú faktúru pre totožného odberateľa, na totožný predmet dodania, s totožným dátumom dodania (teda s identickými údajmi), iba s rozdielnym číselným označením dokladu - faktúry, vyhodnotil tak, že faktúra č. 02051501 nebola v evidencii dane vedenej podľa § 70 zákona o DPH a nebola z nej priznaná a odvedená daň, a teda prišlo zo strany spoločnosti TREZ, s.r.o. k porušeniu zákona o DPH. Žalobca poukázal na konštatovanie žalovaného, v zmysle ktorého „nemožno vylúčiť, že išlo o iný zdaniteľný obchod“. Týmto tvrdením žalovaný priznal, že skutočnosť, že sa v predmetnej veci skutočne jednalo o iný zdaniteľný obchod síce nemožno vylúčiť, avšak súčasne túto skutočnosť nie je možné z administratívneho spisu ani preukázať. Z uvedeného dôvodu preto nie je možné z administratívneho pochybenia pri uvedení čísla faktúry vyvodiť záver o porušení ustanovenia § 49 ods. 1 zákona o DPH, nakoľko z administratívneho spisu plynie, že spoločnosť TREZ, s.r.o. má zaúčtovanú faktúru pre rovnakého odberateľa, na rovnaký predmet dodania a s rovnakým dátumom dodania. 34. K dôvodu správnej žaloby v zmysle § 191 ods. 1 písm. g/ SSP: došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci samej, žalobca poukázal na § 3 ods. 3 Daňového poriadku a namietal, že správca dane pri vedení daňovej kontroly porušil zásadu materiálnej pravdy, a to tým, že neposudzoval všetky predložené a získané dôkazy, vrátane svedeckých výpovedí vo vzájomnej súvislosti s ohľadom na preukazovanú skutočnosť, teda reálnosť dodanej reklamnej služby, ale správca dane a následne žalovaný, posudzovali jednotlivé dôkazy s cieľom nepriznať žalobcovi časť nadmerného odpočtu. Z uvedeného dôvodu selektívne na niektoré dôkazy prihliadol a na niektoré nie. 35. Žalobca v podanej žalobe ďalej uviedol, že správca dane svojim konaním - vedením dokazovania - porušil ustanovenie § 24 ods. 2 Daňového poriadku tým, že viedol dokazovanie predovšetkým smerom k zisteniu príčinnej súvislosti medzi obstaraným zdaniteľným plnením (reklamnou službou) a zdaniteľnými plneniami dodanými žalobcom, pričom vyžadoval preukázať pozitívny efekt reklamy. Správca dane viedol dokazovanie vo vzťahu ku všetkým skutočnostiam, ktoré v priebehu kontroly zistil, hoci niektoré z týchto skutočností nijakým spôsobom nesúviseli s preverovaným zdaniteľným obchodom (napr. vyvinul aktivitu na získanie zmluvy o reklame a propagácii, ktorú uzatvorila spoločnosť Public event, s.r.o. a FC LOKOMOTÍVA KOŠICE, a.s.). Správca dane pri prijímaní záverov prihliadol predovšetkým na skutočnosť, že žalobca nepredložil nespochybniteľný dôkaz o príčinnej súvislosti s pozitívnym efektom obstaranej reklamnej služby a skutočnosti, že spoločnosť TREZ, s.r.o. bola svedkom označená ako spoločnosť, ktorá dodala TV spoty, pričom konateľ spoločnosti TREZ, s.r.o. sa vyjadril, že pri službe ktorú dodávala jeho spoločnosť išlo o prenájom LED obrazoviek, billboardov a internetové kampane. V kontexte prijatého záveru sa javí celé vedené dokazovanie ako nadbytočné. 36. Žalobca ďalej poukázal na to, že z celého dokazovania tak, ako ho viedol správca dane sa javí, že správca dane ho viedol tak, aby preveroval dodanie tovaru, teda preveroval obchodný reťazec v snahe zistiť výrobcu - pôvodcu reklamného spotu. V skutočnosti však neviedol dokazovanie dôsledne, keďže nekonfrontoval spoločnosť TREZ, s.r.o. s tvrdením konateľa spoločnosti Vivanta, s.r.o., ani nepreveroval u spoločnosti azzure, s.r.o., či ona sama nebola výrobcom TV spotov, nakoľko ich mala v predmete podnikania, čo je možné označiť za pochybenie pri vedení dokazovania. Žalobca súčasne uviedol, že Daňový poriadok neobsahuje ustanovenie, ktoré by umožňovalo prihliadnuť na získaný dôkaz, ktorý nijakým spôsobom nesúvisí s posudzovaným zdaniteľným plnením. Napriek uvedenému správca dane v odôvodnení rozhodnutia uvádza zistenia, ktoré následne nijakým spôsobom jednoznačne nespája so sporným zdaniteľným plnením, čo plynie zo str. 4 rozhodnutia správcu dane, ktoré aj citoval. 37. Žalobca poukázal na odôvodnenie napadnutého rozhodnutia na str. 17 v druhom odseku a uviedol, že v prípade, ak žalovaný vyššie uvedenou argumentáciou chcel poukázať na neštandardné postupy dodávateľov žalobcu majúce prípadne znaky podvodného konania, poukázal na tú skutočnosť, že odpočítanie dane z pridanej hodnoty bolo predmetom konania pred Súdnym dvorom Európskej únie vo veci C-80/11 Mahagében kft proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága a vo veci C-142/11 Péter Dávid proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Eszakalföldi Regionális Adó Főigazgatósága z 21. júna 2012, v ktorých závery žalobca aj citoval. 38. V závere podanej žaloby žalobca s poukázaním na obsah administratívneho spisu uviedol, že má za to, že žalobca ako daňový subjekt v priebehu daňovej kontroly, následného vyrubovacieho konania, ako aj odvolacieho konania preukázal, že reklamné služby mu boli v plnom rozsahu dodané tak, ako to deklarovala preverovaná faktúra, žalobca preukázal, že tieto reklamné služby mali priamu súvislosť s jeho podnikateľskou činnosťou a správcovi dane ozrejmil hospodársky dôvod ich obstarania. Mal za to, že postup správcu dane, keď znížil platiteľovi dane (žalobcovi) deklarovaný nadmerný odpočet na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2015 o sumu 4 000 eur, bol preto v rozpore s platnými právnymi predpismi, pričom postup správcu dane nezodpovedal zásade voľného hodnotenia dôkazov v ich vzájomnej súvislosti. 39. Žalovaný v písomnom vyjadrení zo dňa 15.05.2017 uviedol dôvody, ktoré korešpondujú s odôvodnením napadnutého rozhodnutia. Nad rámec odôvodnenia uvedeného v žalobou napadnutom rozhodnutí k námietkam žalobcu žalovaný uviedol, že podmienky, za ktorých platiteľovi vzniká nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty sú uvedené v ustanoveniach § 49 ods. 1 a 2 a v § 51 zákona č. 222/2004 Z. z. a zákon na ich bezpodmienečné splnenie viaže nárok na odpočítanie. 40. K námietkam týkajúcich sa záveru správcu dane o porušení ustanovenia § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. žalovaný uviedol, že pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľný obchod bol reálne uskutočnený, a to práve osobou uvedenou na faktúre. Osoba, ktorá je uvedená ako dodávateľ na faktúre musí byť identická s osobou, ktorá reálne dodala tovar odberateľovi. Žalovaný poukázal na Zmluvu o reklame a propagácii zo dňa 23.12.2014, ktorú žalobca predložil správcovi dane, ako aj na jej obsah, pričom poukázal na dôvody, ktoré sú už uvedené v napadnutom rozhodnutí žalovaného. 41. K dôvodom podania žaloby týkajúcich sa nedostatočne vykonaného dokazovania v súvislosti s výrobcom spotu žalovaný uviedol, že správca dane dostatočne preveroval, kto bol výrobcom reklamného spotu a jeho zistenia v danej veci vedú k opodstatnenému konštatovaniu o tom, že faktúra č. 2015031 zo dňa 30.04.2015 vystavená spoločnosťou Public event, s.r.o. nereflektuje skutočnosti tak, ako nastali. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie dane je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či predloženým dokladom neabsentuje materiálny podklad. Žalovaný zdôraznil, že v daňovom konaní pri dôkaznej povinnosti daňového subjektu platí na rozdiel od všeobecného správneho konania nie vyhľadávacia, ale prejednávacia zásada. Povinnosťou správcu dane, pokiaľ ide o nároky uplatnené daňovým subjektom, je tieto prejednať, umožniť ich existenciu, z právne významných hľadísk preukázať relevantnými dôkazmi, pričom sám má zabezpečiť len tie dôkazy, ktoré podľa zákona nemá povinnosť predložiť daňový subjekt. 42. K poukázaniu žalobcu na rozsudok NS SR č. 3Sžf/1/2011 žalovaný uviedol, že zo žalobou napadnutého rozhodnutia nevyplýva, že dôkazné bremeno žalobcu je absolútne, či bezbrehé. Žalovaný, ako aj správca dane poukázali na skutočnosť, že je to daňový subjekt, ktorý musí preukázať splnenie zákonných podmienok na uplatnenie nároku na odpočítanie dane. Žalobca však nepreukázal, akým spôsobom preveroval samotnú realizáciu dodania reklamných služieb, ako a či preveroval, či deklarovaná dodávateľská spoločnosť disponuje materiálnym, technickým a personálnym vybavením potrebným pre realizáciu reklamných služieb a aké opatrenia prijal na zabezpečenie preukázania splnenia zákonom stanovených podmienok pre odpočítanie dane v prípade deklarovaného dodania služieb dodávateľskou spoločnosťou. 43. Žalovaný poukázal na skutočnosť, že záver správcu dane o neuznaní nároku na odpočítanie dane z preverovanej faktúry nebol založený len spochybnení reálnosti dodania reklamných služieb osobou uvedenou na faktúre (§ 49 zákona č. 222/2004 Z. z.). Správca dane dospel k záveru, že v danom prípade nebol preukázaný ani účel obstarania reklamných služieb, t. z., že v konaní nebolo preukázané, že žalobca obstaral reklamné služby za účelom uskutočňovania svojich dodávok tovarov a služieb ako platiteľ, takže žalobcovi nebol uznaný nárok na odpočítanie dane aj na základe skutočností, ktoré tvorili jeho dôkazné bremeno a týkali sa priamo jeho. 44. K námietke o nesprávnej aplikácii ustanovenia § 49 ods. 2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. žalovaný uviedol, že správca dane preveroval, či pri uplatnení odpočítania dane bola splnená zákonná podmienka obstarania služieb za účelom použitia na dodávky tovarov a služieb. Žalobca uvedené v priebehu výkonu daňovej kontroly ani vyrubovacieho konania správcovi dane hodnoverným spôsobom nepreukázal a v podanom odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane s poukázaním na ustálenú judikatúru ESD naznačil, že reklamné služby od spoločnosti Public event, s.r.o. nie je možné priradiť ku konkrétnym zdaniteľným obchodom, pretože predstavujú všeobecný náklad. Skutočnosť, že žalobca označil reklamné služby za všeobecný náklad ho nezbavuje povinnosti preukázať, že pri obstaraní týchto služieb sledoval to, že bude použitá na účely jeho podnikania. 45. Žalovaný poukázal na skutočnosť, že preverované reklamné služby vo forme a spôsobom, akým boli realizované, nemali potenciál efektívne prezentovať žalobcu a jeho činnosť, či osloviť potenciálnych budúcich odberateľov. Reklama vykonaná propagáciou futbalového klubu FC Lokomotíva Košice je schopná vyvolať u jej adresáta - prijímateľa potrebu, napr. zakúpenia lístka na športové podujatie, ale len uvedením názvu spoločnosti MBL, a.s. ako reklamného partnera, bez bližšej špecifikácie a uvedenia, čím sa žalobca zaoberá, resp. uvedením oblasti, v ktorej podniká, nevyvolá potrebu nadviazania konkrétnej spolupráce so žalobcom. 46. V písomnom vyjadrení žalovaný ďalej uviedol, že dokazovaním správca dane považoval za preukázané len odvysielanie reklamného spotu FC Lokomotíva Košice a vyvesenie reklamy na billboardoch, pričom samotná výroba reklamného spotu a reklamných plagátov nebola preukázaná, keďže ani jedna zo spoločností nevedela uviesť, kto reklamu vyrobil. 47. K námietkam týkajúcich sa uvedenia informácií o zániku spoločností, žalovaný uviedol, že v odvolacom konaní preveroval spoločnosti do deklarovaného obchodu zapojené, pričom v čase vydania žalobou napadnutého rozhodnutia boli skutočnosti o zániku priameho dodávateľa (Public event, s.r.o.) a spoločnosti, u ktorej žalobca namietal, že správca dane u nej nezisťoval, či nedodala reklamu práve ona (azzure, s.r.o.) verejne dostupné na webovej stránke Obchodného registra SR. Žalovaný tieto skutočnosti považoval, z dôvodu utvorenia si komplexného obrazu o spôsobe obchodovania do obchodu zapojených spoločností, za podstatné a z uvedeného dôvodu tieto zistenia uviedol v žalobou napadnutom rozhodnutí. 48. V závere písomného vyjadrenia žalovaný uviedol, že z obsahu rozhodnutí jasne vyplýva, z akých skutočností správca dane, ako aj žalovaný, vychádzali a akými právnymi úvahami sa pri rozhodovaní riadili. Žalovaný považoval závery správcu dane o nepreukázaní splnenia zákonnej podmienky na odpočítanie dane v zmysle ustanovenia § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. z faktúry vystavenej spoločnosťou Public event, s.r.o. za vecne správne. 49. Na základe uvedených skutočností žalovaný navrhol, aby Krajský súd v Košiciach žalobu zamietol. 50. Žalobca v písomnom vyjadrení zo dňa 23.05.2017 k vyjadreniu žalovaného uviedol, že správca dane v priebehu dokazovania sa zameral výlučne na dokazovanie faktickej realizácie reklamy, pričom správca dane a žalovaný neprihliadli na preukázané dodanie zabezpečenia objednanej reklamy, ani na preukázané dodanie služieb propagácie, čo je zrejmé taktiež z konštatovania žalovaného uvedeného v poslednom odseku na strane 5 vyjadrenia. Žalobca odkázal na prvý odsek na strane 6 vyjadrenia, kde žalovaný výslovne uvádza, že „Dokazovaním bol teda preukázaný len prenájom reklamného priestoru na billboardoch a LED obrazovkách.“. Je preto možné uviesť, že časť predmetu Zmluvy o reklame a propagácii zo dňa 23.12.2014, a to konkrétne zabezpečenie objednanej reklamy a propagácia ako reklamného partnera športového klubu FC Lokomotíva Košice, bola v predmetnej veci nepochybne preukázaná. Vyššie uvedenú skutočnosť potvrdzuje aj sám žalovaný, keď vo svojom vyjadrení na str. 6 v prvom odseku zhora uvádza, že „Dokazovaním bol teda preukázaný len prenájom reklamného priestoru na billboardoch a LED obrazovkách“, a teda bolo preukázané zabezpečenie reklamy. Už len z uvedeného dôvodu nie je možné neuznať celý nárok na odpočet DPH s poukázaním na skutočnosť, že žalobca nepreukázal dodanie zostávajúcej časti plnenia, a to realizáciu objednanej reklamy, resp. samotnú výrobu reklamného spotu a reklamných plagátov. Pre úplnosť žalobca poukázal na skutočnosť, že žalovaný si aj vo svojom vyjadrení odporuje, keď na jednej strane uvádza, že v priebehu dokazovania došlo k preukázaniu len časti dodanej služby, na strane druhej však uvádza, že „Vykonané šetrenia nepotvrdili, že spoločnosť Public event, s.r.o. reklamné služby skutočne dodala v plnom rozsahu daňovému subjektu.“. 51. Žalobca v písomnom vyjadrení ďalej uviedol, že z vykonaného dokazovania správcu dane plynú objektívne skutočnosti, ktoré potvrdzujú, že reklamné služby boli žalobcovi dodané, keď z administratívneho spisu plynie, že reklama a propagácia žalobcu sa reálne uskutočnila. Tieto jednotlivé reklamy sú obsiahnuté aj v reporte „Vyhodnotenie reklamnej kampane FC Lokomotíva Košice za obdobie január - jún 2015“, ktoré predložil do administratívneho spisu žalobca. 52. Žalobca poukázal na vyjadrenie žalovaného na str. 6 v prvom odseku a uviedol, že správca dane a následne žalovaný prihliadli na spôsob úhrady odplaty za poskytnuté služby ako na rozhodnú skutočnosť, a to aj napriek tomu, že žiadne ustanovenie všeobecne záväzného právneho predpisu nespája so spôsobom úhrady pohľadávky žiadne právne účinky vo vzťahu ku vzniku daňovej povinnosti. 53. Žalobca odkázal na stranu 4 až 5 Zápisnice o ústnom pojednávaní zo dňa 20.09.2016 a uviedol, že z povahy reklamy plynie, že nie je možné preukázať faktický výsledok tohto pôsobenia, nakoľko reklama môže a nemusí mať požadovaný výsledok. Je však možné uviesť, že daná služba mala slúžiť a slúžila, resp. jej cieľom nepochybne bolo dosahovanie, zabezpečenie a udržiavanie príjmov žalobcu, t.j. jej cieľom bolo uskutočňovanie zdaniteľných obchodov. V prípade predmetnej reklamy preto existoval potenciál efektívne prezentovať žalobcu. Žalobca konštatoval, že závery a myšlienkové premisy žalovaného uvedené na str. 8 v druhom odseku zhora nie sú správne a vymykajú sa medziam správneho uváženia. 54. S poukázaním na obsah administratívneho spisu mal žalobca za to, že ako daňový subjekt v priebehu daňovej kontroly, následného vyrubovacieho konania, ako aj odvolacieho konania preukázal, že reklamné služby mu boli dodané tak, ako to deklarovala preverovaná faktúra, pričom dodanie časti poskytovanej služby potvrdzuje vo svojom vyjadrení taktiež aj samotný žalovaný a súčasne mal za to, že žalobca preukázal, že tieto reklamné služby mali priamu súvislosť s jeho podnikateľskou činnosťou, nakoľko ich cieľom bolo dosahovanie, zabezpečenie a udržiavanie príjmov žalobcu. Vzhľadom na uvedené skutočnosti žalobca navrhol, aby správny súd zrušil rozhodnutie žalovaného č. 104525519/2016 zo dňa 21.12.2016 a súčasne aj rozhodnutie Daňového úradu Košice č. 103987109/2016 zo dňa 27.09.2016. 55. Správny súd v konaní podľa § 177 a nasl. Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP“), po preskúmaní napadnutého rozhodnutia žalovaného a oboznámení sa s administratívnymi spismi žalovaného a správneho orgánu prvého stupňa, dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná. 56. Podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 222/2004 Z. z.“), právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Podľa § 49 ods. 2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z., platiteľ dane môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z., právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. Podľa § 3 ods. 1 zákona o správe daní (Daňový poriadok), pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Podľa § 3 ods. 6 Daňového poriadku, pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie, a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, preukazuje tie skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania a preukazuje vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Podľa § 63 ods. 5 Daňového poriadku, rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 57. Predmetom súdneho prieskumu v prejednávanej právnej veci je rozhodnutie žalovaného č. 104525519/2016 zo dňa 21.12.2016, ktorým žalovaný potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Košice č. 103987109/2016 zo dňa 27.09.2017, ktorým podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, určil rozdiel v sume nadmerného odpočtu 4 000 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2015, a ktorým bol znížený nadmerný odpočet na dani z pridanej hodnoty zo sumy 29 201,54 eur na sumu 25 201,54 eur daňovému subjektu MBL, a.s., Štefánikova 26, 040 01 Košice. 58. Správny súd z obsahu predložených administratívnych spisov správnych orgánov zistil skutkový stav tak, ako je podrobne popísaný v napadnutom rozhodnutí žalovaného, preto skutočnosti účastníkom známe nebude nadbytočne opakovať, s jeho odôvodnením, ktoré považuje za vyčerpávajúce a dostatočne výstižné, sa stotožňuje v celom rozsahu. 59. Podmienky, za ktorých platiteľovi vzniká nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, sú uvedené v ustanovení § 49 ods. 1 a 2 a v § 51 zákona o dani z pridanej hodnoty. V zmysle vyššie uvedených zákonných ustanovení k odpočítaniu dane môže dôjsť vtedy, ak sú kumulatívne naplnené tieto predpoklady, pričom už len nesplnenie jednej z nich vylučuje priznanie nároku na odpočítanie dane, a to - ak dodaniu tovaru alebo služby skutočne došlo a dodaním tovaru alebo služby vznikla dodávateľovi daňová povinnosť, - platiteľ dane má faktúru vyhotovenú platiteľom dane v súlade s § 71 zákona o DPH a - platiteľ dane vie preukázať účel použitia prijatého plnenia, z ktorého odpočíta daň na svoje podnikanie, t.j. na dodanie tovarov a služieb s možnosťou odpočítania dane. 60. K námietkam žalobcu týkajúcim sa záveru správcu dane o porušení § 49 ods. 1 zákona o DPH správny súd uvádza, že pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľný obchod bol reálne uskutočnený, a to práve osobou uvedenou na faktúre. Osoba, ktorá je uvedená ako dodávateľ na faktúre musí byť identická s osobou, ktorá reálne dodala tovar odberateľovi. 61. Žalobca predložil správcovi dane zmluvu o reklame a propagácii zo dňa 23.12.2014 uzatvorenú medzi žalobcom ako objednávateľom a spoločnosťou Public event, s.r.o. ako priamym dodávateľom. V tejto zmluve bola cena za dodanie reklamných služieb stanovená v sume 240 000 eur bez DPH za rok 2015, pričom forma, rozsah, ani spôsob dodania reklamných služieb nebol v zmluve stanovený. 62. V uvedenej zmluve o reklame a propagácii uzatvorenej medzi žalobcom ako objednávateľom a spoločnosťou Public event, s.r.o. ako priamym dodávateľom je špecifikovaný predmet zmluvy, ktorým malo byť zabezpečenie a realizácia objednanej reklamy a propagácia, teda dodávateľ sa zmluvne zavial, že zabezpečí aj výrobu samotnej reklamy a reklamného spotu, technicky ju prevedie a zabezpečí jej odvysielanie. Spoločnosť Public event, s.r.o. uviedla, že má uzatvorenú zmluvu so žalobcom, a že v danom prípade sa nejedná o výrobu reklamných materiálov, ale o zabezpečenie reklamného priestoru, ktorý spoločnosť nakupuje od spoločnosti TREZ s.r.o.. V zmluve uzatvorenej medzi spoločnosťami Public event, s.r.o. ako objednávateľom a spoločnosťou TREZ s.r.o. je uvedené, že obstarávateľ sa zaväzuje zabezpečiť reklamu na veľkoplošnej LED obrazovke. Spoločnosť TREZ s.r.o. uviedla, že sa jednalo o prenájom LED obrazoviek, billboardov a internetovej kampane, ktoré boli obstarané dodávateľským spôsobom. LED obrazovky mali byť prenajaté od spoločnosti CREO ART s.r.o.. Ďalší dodávateľ spoločnosti TREZ s.r.o. spoločnosť Vivanta s.r.o. uviedla, že má prenajaté plochy, na ktorých bola reklama umiestnená. Všetky do preverovaného obchodu zapojené spoločnosti uvádzali, že poskytovali len reklamný priestor na odprezentovanie reklamy, avšak ani jedna z týchto spoločností nevedela uviesť, kto vyrobil a technicky previedol samotnú reklamu, a to reklamné spoty a plagáty. Dokazovaním bol preukázaný len prenájom reklamného priestoru na billboardoch a LED obrazovkách, pričom žalobca nepreukázal kto vyrobil, resp. zrealizoval samotné televízne spoty, ktoré mali byť odvysielané na LED obrazovkách a webových stránkach, ani kto vyrobil a poskytol reklamné plagáty umiestnené na reklamných plochách. 63. Správny súd uvádza, že pokiaľ priamy dodávateľ spoločnosť Public event, s.r.o. v zmysle uzatvorenej zmluvy o reklame a propagácii so žalobcom nezabezpečil a nezrealizoval výrobu samotnej reklamy a reklamného spotu, a teda nedošlo k dodaniu reklamnej služby v plnom rozsahu, preto spoločnosti Public, event, s.r.o. nevznikla povinnosť platiť daň v zmysle § 19 ods. 2 zákona o DPH. Ak teda nedošlo ku vzniku daňovej povinnosti, nemohlo vzniknúť ani právo na odpočítanie dane. Z vykonaného dokazovania správcom dane vyplýva, že samotná výroba reklamného spotu a reklamných plagátov nebola preukázaná, čím nedošlo zo strany spoločnosti Public event, s.r.o. k dodaniu reklamnej služby žalobcovi v plnom rozsahu, pričom na základe uvedenej zmluvy bolo nielen odvysielanie, ale aj samotná výroba reklamy. 64. V tomto smere správny súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/38, 42 - 50/2014 z 19.11.2015, z ktorého vyplýva, že ak v daňovom konaní nebol preukázaný primárny pôvod a samotná existencia tovaru, ktorý mal byť predmetom obchodných vzťahov, potom žalobca preukázateľne nesplnil podmienky na odpočet dane z pridanej hodnoty podľa § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH. Najvyšší súd SR zdôraznil, že dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovaru a služieb zaťažuje daňový subjekt, teda žalobcu, pričom poukázal aj na rozhodnutie Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS/78/2011-17 z 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že dôkazné bremeno je na daňovom subjekte. 65. Správny súd ďalej dodáva, že žalobca nepreukázal za akým účelom boli prijaté zdaniteľné plnenia, a to reklamné služby, to znamená akým spôsobom ho použil na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ v zmysle § 49 ods. 2 zákona o DPH. Správcom dane bolo zistené, že v roku 2014 spoločnosť dosiahla príjmy vo výške 9 023 311,39 eur a v roku 2015 príjmy vo výške 6 967 732,10 eur, pričom správca dane vyzval žalobcu na predloženie dôkazov preukazujúcich splnenie tejto podmienky, avšak žalobca uvedené v priebehu výkonu daňovej kontroly, ani vyrubovacieho konania, správcovi dane nepreukázal. Podľa názoru správneho súdu mal žalobca aj preukázať prínos reklamy, a to predložením dôkazov preukazujúcich pozitívny ekonomický prínos, teda mal preukázať koľkých nových záujemcov na základe odvysielanej reklamy žalobca získal. 66. K námietke žalobcu, že správca dane nepreveroval, či spoločnosť azzure, s.r.o. nebola výrobcom televíznych spotov, je potrebné uviesť, že zásada objektívnej pravdy nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokiaľ sa bez pochýb nepreukáže a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu. Je na správcovi dane, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii. Zo zistení správcu dane uvedených v jeho rozhodnutí ohľadne spoločnosti azzure, s.r.o. vylučuje možnosť, že by uvedená spoločnosť mohla byť výrobcom spotov a ostatných reklamných materiálov, keďže žiadna zo spoločnosti nevykázala pre neho dodanie tovarov, ani služieb, t. zn., že spoločnosť azzure, s.r.o. nenadobudla žiadny tovar, ani služby, ktoré by boli dôkazom o výrobe spotov a reklamných materiálov buď vo vlastnej réžii, alebo dodávateľským spôsobom. 67. Záverom správny súd uvádza, že z odôvodnenia rozhodnutí správnych orgánov vyplýva, že posúdenie skutkového stavu veci a prijaté závery o nepreukázaní splnenia zákonných podmienok na odpočítanie dane v zmysle ust. § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. z faktúry vystavenej spoločnosťou Public event, s.r.o. boli vecne správne a následne prijaté závery sú v súlade s príslušnými ustanoveniami zákona č. 222/2004 Z. z., ako aj Daňového poriadku. Žalobca nepreukázal, že reklamné služby mu boli v plnom rozsahu dodané tak, ako to deklarovala preverovaná faktúra. 68. Z vyššie uvedených dôvodov správny súd dospel k záveru, že žalobca nie je dôvodná, a preto ju podľa § 190 Správneho súdneho poriadku zamietol. 69. O náhrade trov konania správny súd rozhodol podľa § 167 ods. 1, § 168 SSP tak, že účastníkom právo na náhradu trov konania nepriznal. Žalobca nemal vo veci celkom ani sčasti úspech, a preto nemá právo na náhradu trov konania a žalovanému voči žalobcovi nevznikli dôvodne vynaložené trovy konania, ktoré by bolo možno od žalobcu spravodlivo požadovať. 70. Správny súd v preskúmavanej právnej veci rozhodol v senáte jednohlasne (§ 137 ods. 1 SSP). Poučenie: Proti rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú možno podať v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia krajského súdu na Najvyšší súd Slovenskej republiky prostredníctvom Krajského súdu v Košiciach. V kasačnej sťažnosti sa uvedú všeobecné náležitosti podania podľa § 57 Správneho súdneho poriadku to znamená, ktorému správnemu súdu je určené, kto ho robí, ktorej veci sa týka, čo sa ním sleduje, podpis a spisová značka konania. Ďalej sa v kasačnej sťažnosti musí uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len „sťažnostné body“) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Podanie možno urobiť písomne, a to v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe. Podanie vo veci samej urobené v elektronickej podobe bez autorizácie podľa osobitného predpisu treba dodatočne doručiť v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe autorizované podľa osobitného predpisu; ak sa dodatočne nedoručí správnemu súdu do desiatich dní, na podanie sa neprihliada. Správny súd na dodatočné doručenie podania nevyzýva. K podaniu kolektívneho orgánu musí byť pripojené rozhodnutie, ktorým príslušný kolektívny orgán vyslovil s podaním súhlas. Podanie urobené v listinnej podobe treba predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby sa jeden rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal jeden rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví kópie podania na trovy toho, kto podanie urobil. Kasačnú sťažnosť možno podľa § 440 ods. 1 Správneho súdneho poriadku odôvodniť len tým, že krajský súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred krajským súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený krajský súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutím o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté. Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v § 440 ods. 1 písm. g/ až i/ Správneho súdneho poriadku sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred krajským súdom. Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Uvedená povinnosť neplatí, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 1 písm. c/ a d/, c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.