Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Trnava Spisová značka: 14S/55/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 2016200480 Dátum vydania rozhodnutia: 06. 04. 2017 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Pavol Laczo ECLI: ECLI:SK:KSTT:2017:2016200480.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Trnave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Pavla Lacza a členov senátu: JUDr. Ľubomír Bundzel a JUDr. Bibiána Ťažiarová v právnej veci žalobcu: PATÁK s.r.o., IČO: 36 267 031, so sídlom Senica, V.P.Tótha 30, zastúpeného advokátom: JUDr. Ľubomírom Vanekom, so sídlom Skalica, Škarniclovská 124/1 proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo SR, so sídlom Banská Bystrica, Lazovná ulica 63, vo veci žaloby o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. 103067668/2016 zo dňa 4.5.2016, takto r o z h o d o l : I. Súd napadnuté rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 103067668/2016 zo dňa 04.05.2016 z r u š u j e a vec mu vracia na ďalšie konanie. II. Súd priznáva žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania. o d ô v o d n e n i e : 1. Žalobou podanou dňa 19.7.2016 v spojení s opravou správnej žaloby doručenej súdu dňa 15.8.2016 sa žalobca prostredníctvom svojho právneho zástupcu domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 103067668/2016 zo dňa 4.5.2016, ktorým tento druhostupňový správny orgán potvrdil rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu Daňového úradu Trnava č. 21501895/2015 zo dňa 21.12.2015 a nevyhovel odvolaniu žalobcu, ktoré podal proti prvostupňovému rozhodnutiu, ktorým prvostupňový správny orgán vyrubil žalobcovi za zdaňovacie obdobie apríl 2012 rozdiel dane v sume 4.080,- Eur na dani z pridanej hodnoty. 2. Uznesením č. k. 14S/55/2016-65 zo dňa 2.11.2016 správny súd priznal správnej žalobe odkladný účinok, a to až do právoplatného rozhodnutia správneho súdu vo veci vedenej na Krajskom súde v Trnave. 3. Žalobca v žalobe namietal, že mu nie je jasné, prečo správca dane nepriznal uplatnený odpočet DPH, keď nespochybňuje reálne dodanie tovaru a poskytnutie služieb. Správca dane sa v rozhodnutí nevysporiadal s výpoveďou svedka W. G. (konateľ spoločnosti GUMP s.r.o. v rozhodnom období), a ktorý v zápisnici č. 9104405/5/1137730/2014 potvrdil vystavenie faktúry č. 120010 zo dňa 18.4.2012, podpis a dodanie tovarov a služieb žalobcovi. Namietal, že do odôvodnenia rozhodnutia správca dane v neprospech žalobcu vyhodnotil výpoveď Z. A. (zápisnica č. 9201402/5/3030498/2014), ktorá je podľa žalobcu rozporná a nedôveryhodná. Správca dane sa nevysporiadal s dôkazmi potvrdzujúcimi dodanie tovarov a služieb spoločnosťou GUMP s.r.o. pre žalobcu, čím bol porušený princíp ekvivalencie daňových subjektov v zmysle § 3 ods. 1 Daňového poriadku a čl. 47 ods. 3 Ústavy SR. Nesúhlasil s tvrdením žalovaného, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno, keď žalovaný ani prvostupňový správny orgán vo svojich rozhodnutiach nepreukázali existenciu dôvodnej pochybnosti vzťahujúcej sa na dodanie tovaru a služieb s poukazom na uznesenie ÚS SR III.ÚS 401/09-17. Mal za to, že správca dane pochybil, keď dôkazné bremeno vyplývajúce z § 24 daňového poriadku výslovne ponechal na žalobcu, vychádzajúc iba z vnútroštátnych predpisov, bez toho, že by vec posúdil z hľadiska práva Európskej únie, pričom v tejto súvislosti poukázal na rozhodnutia Európskeho súdneho dvora O. Ltd (C-354/03), F. E. Ltd (C-353/03) a B. H. Ltd (C-484/03). Žalobca zdôraznil, že závery prijaté prvostupňovým správcom dane zo zápisnice o ústnom pojednávaní č. 9201402/5/3030498/2014 nepotvrdzujú skutočnosť, že spoločnosť GUMP, s.r.o. nedodala žalobcovi tovar a služby z vystavenej faktúry č.120010, čím správca dane nevykonával dokazovanie za účelom čo najúplnejšieho zistenia rozhodujúcich skutočností. Žalobcovi nie je zrejmé na základe akých úvah spochybňuje správca dane svedeckú výpoveď p. D., ktorý odstránil nezrovnalosť týkajúcu sa dodania materiálu spoločnosťou P&T trading, s.r.o. pre spoločnosť GUMP, s.r.o., keď v odôvodnení rozhodnutia sa s tým vôbec nevysporiadal. Žalobca poukázal na závery správcu dane, že Ing. O. D. do zápisnice uviedol, že práce za spoločnosť TEK Energy, a.s. koordinoval Ing. O. P. a za spoločnosť PATÁK s.r.o. pán X. Z., alebo ním poverený pracovník, a že nepozná spoločnosť GUMP s.r.o. ani jej konateľa W. G. a že p. D. nepreukázal dodanie materiálu spoločnosti P&T trading, s.r.o. pre spoločnosť GUMP v roku 2012 s poukazom na obsah svedeckej výpovede z ústneho pojednávania č. 21124417/2015 a jeho vyjadrenia k dodávkam sú nedôveryhodné, pretože v roku 2012 pán X. nebol konateľom ani spoločníkom daňového subjektu P&T trading, s.r.o.. Skutočnosť ohľadom nevyjasnených vzťahov v spoločnosti P&T trading, s.r.o. nemôže byť na ťarchu žalobcovi, keď obchodným partnerom žalobcu bola spoločnosť GUMP, s.r.o., ktorá dodala tovary a služby v zmysle dohody. Správca dane odignoroval a spochybnil výpovede svedka D. a G. bez toho, aby mal hodnoverné dôkazy pre svoje závery. Poukázal na to, že daňové konanie sa začalo protokolom č. 32963/2015, na základe ktorého boli vydané dve rozhodnutia a to rozhodnutie Daňového úradu Trnava č. 21502866/2015 z 21.12.2015 a č. 21501895/2015 z 21.12.2015. Z uvedeného vyplýva, že výsledkom jedného daňového konania sú dve rozhodnutia. S poukazom na § 68 ods. 1 daňového poriadku má za to, že jedno a to isté konanie môže byť ukončené len jedným rozhodnutím. Postup prvostupňového orgánu, s ktorým sa žalovaný stotožnil, kedy v jednom konaní boli vydané dve meritórne rozhodnutia, považuje žalobca za nezákonný a za závažnú a nenapraviteľnú procesnú vadu konania a týmto spôsobom došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré malo za následok nezákonné rozhodnutie vo veci samej. Správca dane neumožnil žalobcovi ako účastníkovi daňového konania sa včas vyjadrovať ku skutočnostiam zistením správcom dane v priebehu daňovej kontroly, pričom žalovaný sa takýmto postupom stotožňuje, avšak argumenty na podporu svojich tvrdení v rozhodnutí neuvádza. 4. Z písomného vyjadrenia žalovaného zo dňa 4.10.2016 vyplýva, že sa stotožnil s názorom prvostupňového orgánu, že neboli splnené zákonom stanovené podmienky na vznik práva na odpočítanie dane na základe spornej faktúry (č.120010) od dodávateľa GUMP s.r.o.. Daňové doklady - faktúry sú z hľadiska nároku na odpočítanie dane použiteľné len vtedy, ak je nepochybné, že v nich uvedené údaje odrážajú skutočnosť a ich vierohodnosť a kompletnosť preukazuje daňový subjekt. Poukázal na § 44 ods. 1 Daňového poriadku a rozsudok NS SR 3Sžf/242012. Odmietol tvrdenie, že v odôvodnení žalovaného rozhodnutia sa vôbec nevysporiadal s výpoveďou W. G. (zápisnica o ústnom pojednávaní č. 9104405/5/1137730/2014), keď tento síce potvrdil vystavenie spornej faktúry, ako aj spoluprácu so spoločnosťou P&T trading, s.r.o., ale žiadne bližšie informácie o obchode deklarovanom spornou faktúrou neposkytol, správcovi dane nepredložil doklady spoločnosti GUMP s.r.o. za rok 2012. Ďalej poukázal na vyjadrenie p. D., ktorý v zápisnici o ústnom pojednávaní dňa 29.10.2015 (p. S. X. mu vystavil plnú moc spoločnosti P&T trading s.r.o.) potvrdil, že pre P&T trading s.r.o. uskutočnila pre spoločnosť GUMP v roku 2012 dodávky materiálu a prác, avšak odberateľské faktúry nevedel predložiť, pričom ale konateľom spoločnosti P&T trading s.r.o. bol v čase deklarovaných transakcií p. Z. A., ktorý si toho nebol vedomý, a ktorý poprel dodávku materiálu a prác pre spoločnosť GUMP v roku 2012. Žalobca nepredložil žalovanému skladové karty. Princíp ekvivalencie podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku a čl. 47 ods. 3 Ústavy SR nebol porušený. V tejto súvislosti uviedol, že správca dane je oprávnený kontrolovať v prípade pochybností celý obchodný reťazec. S poukazom na uznesenie ÚS SR II. ÚS 401/09-17 žalovaný uviedol, že prvostupňový orgán preukázateľne spochybnil vierohodnosť, pravdivosť a úplnosť dôkazov predložených žalobcom, a bolo na žalobcovi, aby predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvrátil spochybnenie pôvodných dôkazov. Nesúhlasil s argumentáciou žalobcu o splnení dôkaznej povinnosti, keďže dôkazná hodnota žalobcom predložených dôkazov bola spochybnená, žalobca v tomto smere neuniesol dôkazné bremeno. Prvostupňový správny orgán vykonával daňovú kontrolu u žalobcu za zdaňovacie obdobie január - december 2012 a okrem zdaňovacieho obdobia apríl a september 2012 rozdiel dane nevyčíslil. Poukázal na zápisnicu o miestnom zisťovaní č. 9201402/5/3030498/2014 spísanú s p. A., ktorá je irelevantná, keďže p. G. si nevedel s určitosťou spomenúť, či mu služby deklarované spornou faktúrou dodala práve spoločnosť P&T trading s.r.o.. Vykonaným dokazovaním nebolo jednoznačne preukázané, že subdodávateľom spoločnosti GUMP s.r.o. v nadväznosti na obchodnú transakciu týkajúcu sa spornej faktúry bola práve spoločnosť P&T trading s.r.o., keď táto už v kontrolovanom zdaňovacom období nebola platiteľom DPH a v čase deklarovaných transakcií bol konateľom spoločnosti p. A. (p. X. bol konateľom do 11.10.2011). Žalovaný odpočítanie neuznal z dôvodu, že žalobca dostatočne nepreukázal, že mu služba bola dodaná tak, ako je uvedené na spornej faktúre. Nie je povinnosťou daňových orgánov prevziať za daňový subjekt jeho aktívnu úlohu pri preukazovaní požadovaných skutočností, vyhľadávať za neho dôkazy preukazujúce jeho oprávnenie na odpočet dane, naopak bolo povinnosťou daňového subjektu, predložiť relevantné dôkazy. P. A. si nie je vedomý, že je konateľom spoločnosti P&T trading (v čase deklarovaných transakcií), ani že obchodoval so spoločnosťou GUMP, nevie kto je W. G. a preto s poukazom na rozsudok NS SR 5Sžf/97/2009 sú pochybnosti prvostupňového orgánu oprávnené. V tejto súvislosti poukázal na ust. § 24 Daňového poriadku bolo povinnosťou správcu dane zistiť skutkový stav čo najúplnejšie, z čoho možno vyvodiť, že správne orgány nemajú povinnosť zistiť všetku a absolútnu pravdu, ale stav veci majú zistiť len spoľahlivo, teda tak, aby bolo možné riadne, včas a spravodlivo rozhodnúť. Správca dane vypočul viacerých svedkov, taktiež všetkých daňovým subjektom navrhnutých svedkov okrem p. A., ktorého predvolal aj vo vyrubovacom konaní, využil všetky zákonné možnosti, ale nepodarilo sa mu s ním skontaktovať. Správca dane zameral pozornosť aj na získanie odberateľských faktúr, avšak bezúspešne. Žalovaný nespochybňuje reálne dodanie tovaru a služieb, ale skutočnosť ako obchodná transakcia prebehla. Základným predpokladom vzniku nároku na odpočet dane u príjemcu tovaru alebo služby je vznik daňovej povinnosti u dodávateľa tohto tovaru, resp. služby. V riešenom prípade bola táto skutočnosť prvostupňovým orgánom spochybnená. Skonštatoval, že prvostupňový orgán postupoval procesne správne i keď na podklade jedného protokolu vo vyrubovacom konaní vydal dve samostatné rozhodnutia za dve rôzne zdaňovacie obdobia. Nesúhlasil s tvrdením žalobcu, že prvostupňový orgán neumožnil žalobcovi včas sa vyjadrovať ku skutočnostiam zisteným v priebehu daňovej kontroly. Žalovaný už v žalovanom rozhodnutí poukázal na fakt, že žalobca nekonkretizuje akým konaním k uvedeným skutočnostiam malo dôjsť, preto skonštatoval, že zásada právnej istoty, proporcionality a daňovej neutrality porušené neboli. 5. Z vyjadrenia žalobcu k vyjadreniu žalovaného zo dňa 3.2.2017 vyplýva, že zotrval na tom, že nesúhlasí s tým, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno. Správca dane v rozhodnutí ignoroval dôkazy a doklady v súvislosti s dodaním tovaru a služieb, ktoré predložil zástupca spoločnosti GUMP, s.r.o.. Poukázal na § 3 ods. 3 Daňového poriadku a má za to, že zásada voľného hodnotenia dôkazov bola porušená. Správca dane vychádzal z nesprávneho výkladu § 24 ods. 1 a § 45 ods. 2 písm. d) a e) daňového poriadku o rozložení dôkazného bremena, ktoré vymedzujú rozsah dôkaznej povinnosti daňových subjektov. Z citovaných ustanovení vyplýva, že dôkazné bremeno znáša daňový subjekt len ku skutočnostiam, ktoré sám tvrdí. Správca dane právne závery o tom, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno založil výlučne na zisteniach, na ktorých vyvrátenie žalobca nemá a ani nemôže mať vplyv. Poukázal na rozsudok NS SR sp. zn. 6Sžf/10/2012 z 28.11.2012. Skutočnosti vymedzené v § 49 ods. 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o dani z pridanej hodnoty tvoria dôkazné bremeno daňového subjektu, na tieto však musí byť vyzvaný. Z uvedených ustanovení nemožno vyvodiť dôkazné bremeno daňového subjektu na právne vzťahy týkajúce sa jeho dodávateľov a ich subdodávateľov (rozsudok NS SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 z 15.3.2011). Ďalej poukázal na rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-354/03, C-355/03 a C-484/03 Optigen bod 47. Povinnosť v zmysle § 24 Daňového poriadku primárne nesplnil správca dane (rozsudok NS ČR Afs15/2010 z 17.9.2010). Uplatnenie § 69 ods. 5 zákona o DPH je zo strany správcu dane možné iba v prípade preukázania účasti na podvodnom konaní, čo však zo strany správcu dane nebolo nijakým spôsobom preukázané a ani aplikované (rozsudok NS SR sp. zn. 5Sžf/49/2010 zo dňa 30.6.2011.). Správca dane nijakým spôsobom podvodné konanie žalobcu nepreukázal, dokonca ho ani len nespomenul. Správca dane nepreveroval dodanie tovaru pre odberateľov žalobcu, viedol v tomto smere dokazovanie nedostatočne, čím porušil § 24 ods. 2 Daňového poriadku. 6. Z vyjadrenia žalovaného k vyjadreniu žalobcu zo dňa 20.2.2017 vyplýva, že žalovaný ako aj prvostupňový orgán opakovane skonštatovali porušenie hmotnoprávneho predpisu v súvislosti s obchodnou transakciou deklarovanou spornou faktúrou, z uvedených dôvodov bol nárok na odpočítanie dane žalobcovi nepriznaný. Z administratívneho spisu je zrejmé, že p. G. žiadne dôkazy nepredložil, hoci ústne potvrdil dodanie, z dôvodu predaja spoločnosti GUMP s.r.o.. Ak má žalobca vedomosť, že zástupca GUMP s.r.o. doručil správcovi dane aj všetky dôkazy a doklady, mal na túto skutočnosť upozorniť. Dokazovanie správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dôkazov predkladaných daňovým subjektom. Predloženie dokladov je len jednou z hmotnoprávnych podmienok na uznanie odpočítania DPH. Platiteľ musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené osobou uvedenou vo faktúre. Žalobcovi neboli pripísané na ťarchu skutočnosti, na ktoré sa vzťahuje dôkazná povinnosť iných subjektov, bolo však na ňom, aby spôsobom vylučujúcim akékoľvek pochybnosti odstránil pochybnosti správcu dane, o ktorých preukazne vedel. Vykonaným dokazovaním nemožno ustáliť, či deklarovaný dodávateľ GUMP s.r.o. daň z deklarovanej dodávky odviedol do štátneho rozpočtu, keďže zo spisu je zrejmé, že doklady týkajúce sa kontrolovaného zdaňovacieho obdobia neboli správcovi dane predložené a táto skutočnosť nie je ani dôvodnou pre nepriznanie odpočítania dane u žalobcu. Pokiaľ mu tovar uvedený na spornej faktúre bol dodaný spoločnosťou P&T trading s.r.o. (čo však nie je možné ustáliť), teba poukázať na skutočnosť, že spoločnosť P&T trading s.r.o. v roku 2012 platiteľom dane nebola. Správca dane sa o ustanovenie § 69 ods. 5 zákona o DPH v protokole, ani v žalovanom rozhodnutí, resp. rozhodnutí prvostupňového orgánu vôbec nezmieňuje. V súvislosti s poukazom na rozsudok NS SR 5Sžf/49/2010 žalovaný uvádza, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno ohľadom dodania t.j. že mu tovar dodala osoba uvedená vo faktúre, preto nebolo dôvodné skúmať ďalšie skutočnosti ohľadne podvodného, resp. zneužívajúceho konania, keďže už primárna podmienka splnená nebola. Preverenie dodania tovaru u odberateľa žalobcu, nie je na posúdenie nároku na odpočítanie dane zo spornej faktúry od deklarovaného dodávateľa GUMP relevantné, keďže nemožno ustáliť, že ho nadobudol spôsobom ako je uvedené vo faktúre. Opäť poukázal na výpoveď Ing. D. (predsedu predstavenstva TEK Energy a.s.). 7. Z vyjadrenia žalobcu zo dňa 22.3.2017 vyplýva, že pokiaľ žalovaný nespochybňuje výpoveď G., ani reálne dodanie tovaru a služieb spoločnosťou GUMP s.r.o., nie je zrejmé na základe čoho nepriznal žalobcovi právo na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry. Správca dane vykonal u daňového subjektu kontrolu zdaňovacieho obdobia január - december 2011, pričom skutkový stav odberateľsko- dodávateľských vzťahov medzi subjektami (GUMP s.r.o. a PATAK, s.r.o.) bol rovnaký ako v roku 2011 tak aj v roku 2012. Daňový úrad Senica mal k dispozícii pri kontrole zdaňovacieho obdobia január - december 2011 všetky dôkazy a doklady, potvrdil tento odberateľsko-dodávateľský vzťah. V daňovom konaní platí zásada proporcionality a tiež zásada, že nie je možné povýšiť formu nad obsah. Daňový úrad Trnava spochybňuje rovnaký obchodný vzťah, ktorý daňový úrad Senica potvrdil. Záver, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno vyvodzuje žalovaný z toho, že žalobca nepreukázal skutočnosti ohľadne samotného plnenia subdodávateľov, teda osôb, s ktorými žalobca žiadne zmluvy neuzatváral. Takého konanie žalovaného je v rozpore s daňovým poriadkom (najmä § 24). Správca dane nijakým spôsobom podvodné konanie žalobcu nepreukázal, dokonca ho ani nespomenul. Navyše nijakým spôsobom nepreveroval dodanie tovaru pre odberateľov žalobcu a v tejto súvislosti správca dane odignoroval a bez ďalšieho spochybnil výpovede svedkov D. a G.. Daň bola odvedená do štátneho rozpočtu a bola uvedená v daňovom priznaní, ako u dodávateľa tak i u odberateľa. Nemožno tvrdiť, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno, keďže správcovi dane predložil všetky zákonom požadované náležitosti potrebné pre odpočítanie dane, naopak žalovaný ani prvostupňový správny orgán v rozhodnutiach nepreukázali existenciu dôvodnej pochybnosti vzťahujúcej sa na dodanie tovaru a služieb spoločnosťou GUMP s.r.o.. Výpoveď A. je nedôveryhodná, avšak správca dane túto postupom v rozpore s daňovým poriadkom, vyhodnotil v neprospech žalobcu a neodstránil jej nezrovnalosti. Aj keby pripustil, že svedok D. nekonal v zastúpení P&T trading s.r.o., táto skutočnosť nemôže byť na ťarchu žalobcu, keďže to nevedel ovplyvniť a navyše jeho obchodným partnerom bola spoločnosť GUMP s.r.o.. 8. Z prvostupňového rozhodnutia Daňového úradu Trnava č. 21501895/2015 zo dňa 21.12.2015 súd zistil, že správca dane vyrubil žalobcovi ako daňovému subjektu rozdiel dane v sume 4.080,- Eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2012. 9. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca prostredníctvom svojho právneho zástupcu dňa 23.1.2016 v spojení s doplnením zo dňa 2.3.2016 odvolanie, v ktorom uviedol v podstate rovnaké skutočnosti, ako v podanej žalobe. 10. Žalovaný Finančné riaditeľstvo SR rozhodnutím č.103067668/2016 zo dňa 4.5.2016 nevyhovel odvolaniu žalobcu a potvrdil prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Trnava, pričom uviedol, že odvolacie námietky sú neopodstatnené. Uzavrel, že dokazovanie správcu dane spochybnilo obchodnú transakciu deklarovanú spornou faktúrou a daňový subjekt právne relevantnými dôkazmi neodstránil pochybnosti správcu dane o nadobudnutí predmetného tovaru spôsobom ako deklaruje sporná faktúra. Rovnako na základe výpovede zúčastnených osôb nie je možné ustáliť, že obchodná transakcia prebehla tak ako deklaruje sporná faktúra. Pričom v riešenom prípade bola správcom dane spochybnená skutočnosť vzniku daňovej povinnosti u dodávateľa tohto tovaru. V danom prípade nepostačuje iba predloženie faktúry, dodacieho listu, ale žalobca musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené osobou na faktúre uvedenou. Pričom daňový subjekt správcovi dane nepredložil také dôkazy, ktorými by spôsobom vylučujúcim akékoľvek pochybnosti preukázal uskutočnenie obchodnej transakcie tak ako deklaruje sporná faktúra. Správca dane postupoval v súlade s § 3 daňového poriadku (aj zásada voľného hodnotenia dôkazov). Postačuje, že správca dane zistí, že sa skutok nestal tak, ako tvrdí daňový subjekt, a nie je potrebné zisťovať ako sa v skutočnosti stal. Daňový subjekt musí vystupovať s odbornou starostlivosťou, aby mohol pri prípadnej daňovej kontrole preukázať oprávnenosť nárokovateľného odpočítania DPH. Ak sa spoľahol, že faktúra vystavená spoločnosťou GUMP s.r.o. a jej zaúčtovanie, sú dostatočné na preukázanie oprávnenosti odpočítania DPH pri prípadnej daňovej kontrole, musí niesť toto riziko, že to tak nemusí byť. Nestotožnil sa s námietkou, že podľa § 68 ods. 1 Daňového poriadku, toto neumožňuje správcovi dane ukončiť vyrubovacie konanie viacerými rozhodnutiami, keď daňovému subjektu pripúšťa doručiť iba jedno rozhodnutie pri jednom vyrubovacom konaní. Pričom daňový poriadok v žiadnom ustanovení neuvádza, že v jednom oznámení o začatí daňovej kontroly nie je možné uviesť viacero zdaňovacích období, ani povinnosť viazať protokol iba na jedno kontrolované zdaňovacie obdobie. Je účelnejšie, rýchlejšie a efektívnejšie začať daňovú kontrolu za viaceré zdaňovacie obdobia jedným oznámením o daňovej kontrole a ukončiť ich jedným protokolom. Námietku týkajúcu sa zásad porušenia daňového konania - právnej istoty, proporcionality a daňovej neutrality tým, že správca dane neumožnil daňovému subjektu sa včas vyjadrovať ku skutočnostiam zisteným v priebehu daňovej kontroly, daňový subjekt nekonkretizuje akým konaním k uvedenému malo dôjsť, odvolací orgán konštatoval, že uvedené zásady porušené neboli a rovnako nebolo porušené ani právo daňového subjektu včas sa vyjadrovať k zisteným skutočnostiam. 11. Správny súd predmetnú vec prejednal na pojednávaní konanom dňa 6.4.2017, ktorého sa zúčastnil právny zástupca žalobcu a žalovaný. 12. Právny zástupca žalobcu na pojednávaní uviedol, že žalovaný pochybil pri daňovej kontrole, keď prenášal nezákonne dôkazné bremeno na daňový subjekt v rozpore s ust. § 24 ods. 1 Daňového poriadku a správca dane neoprávnene nútil žalobcu, aby preukazoval existenciu obchodných vzťahov so subdodávateľmi. Tiež správca dane nesprávne vyhodnotil výpovede p. A., konateľa spoločnosti P&T trading s.r.o. a vôbec sa nezaoberal, resp. nesprávne vyhodnotil aj výpoveď p. D. splnomocneného zástupcu spoločnosti P&T trading s.r.o.. Poukázal na nesprávny postup správcu dane, keď v rámci jedného konania vydal dve rozhodnutia, a preto ho považoval za nezákonný. Ďalej uviedol, že Daňový úrad Senica realizoval daňovú kontrolu za iné zdaňovacie obdobie, pričom žalobca predložil rovnaké doklady ako v danom prípade a Daňovému úradu Senica tieto doklady postačovali, aby priznal žalobcovi uplatnený nárok, preto poukázal za rozdielny prístup správcov dane. Žalobca nemal ako vedieť, že spoločnosť P&T trading s.r.o. nie je platcom DPH. 13. Žalovaný žiadal žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. Poukázal na to, že konanie pred Daňovým úradom Senica je v odvolacom konaní. Samotné rozsudky Európskeho súdneho dvora, na ktoré poukázal právny zástupca žalobcu sa týkajú situácie, keď poctivý obchodník nakupuje od nepoctivého obchodníka, teda nemá vedomosť o tom, že je súčasťou podvodného reťazca. Žalobca mal uzatvorené zmluvy na prevádzku bioplynových staníc so spoločnosťou TEK Energy, avšak ako dodávateľa si zvolil spoločnosť GUMP s.r.o., kde vystupoval ako konateľ W. G., jedným zo subdodávateľov bola aj spoločnosť P&T trading s.r.o.. Konateľ žalobcu sa pohyboval na týchto bioplynových staniciach, koordinoval tam činnosť a teda on musel mať vedomosť o pohybe tovaru a služieb, ktoré potom ďalej poskytoval ďalším odberateľom. Ďalej uviedol, že žalobca doložil na výzvu správcu dane na vyjadrenie sa k dodávkam od spoločnosti GUMP s.r.o. len objednávky a dodacie listy, ktoré navyše nespĺňali predpísané náležitosti, neboli očíslované a nemali väzbu na tie faktúry, ktoré boli predložené. V tejto súvislosti sa však p. Z. nevedel vyjadriť odkiaľ pochádza materiál, nepredložil skladové karty. Konateľ spoločnosti GUMP s.r.o., p. G. v priebehu daňového konania opravoval svoje vyjadrenia. V závere zástupkyňa žalovaného uviedla, že na daňový subjekt je kladená požiadavka primeranej miery zodpovednosti ako jedna z dôležitých požiadaviek pri preukazovaní oprávnenosti svojho nároku, a to z dôvodu, aby sa daňový subjekt potom nedostal do dôkaznej núdze. Spoločnosť P&T trading, s.r.o., v čase keď bola zapojená do tohto reťazca už nebola platcom DPH, k 31.12.2011 bola zrušená registrácia ako platcu DPH pre túto spoločnosť. 14. Správny súd preskúmal napadnuté rozhodnutie a konanie ktoré mu predchádzalo, oboznámil sa s obsahom súdneho spisu a pripojeného administratívneho spisu a dospel k záveru, že žaloba je dôvodná. 15. Podľa čl.48 ods. 2 Ústavy SR, každý má právo, aby sa jeho vec verejne prerokovala bez zbytočných prieťahov a v jeho prítomnosti a aby sa mohol vyjadriť ku všetkým vykonaným dôkazom. Verejnosť možno vylúčiť len v prípadoch ustanovených zákonom. 16. Podľa § 3 Daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 17. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 18. Podľa § 24 ods. 1 písm. a) Daňového poriadku daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 19. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 20. Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. 21. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 22. Podľa § 63 ods. 5 Daňového poriadku rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 23. Podľa § 49 zákona ods. 1 č. 222/2004 o dani z pridanej hodnoty právo (ďalej len „zákon o DPH“) odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 24. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 25. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 26. Preskúmaním spisového materiálu správny súd zistil, že rozhodnutie žalovaného je nepreskúmateľné a nedostatočne odôvodnené. 27. V prvom rade treba poukázať na to, že žalovaný v odôvodnení svojho rozhodnutia ako aj v ďalších tvrdeniach uvedených vo svojich vyjadreniach vychádza a poukazuje na závery rozhodnutia prvostupňového správcu dane, z ktorého zistení (strana 31 až 32 rozhodnutia) však vyplýva, že tieto sa týkajú predovšetkým obchodných vzťahov spoločností P&T trading s.r.o. a GUMP s.r.o., avšak tieto spoločnosti si neuplatnili odpočet DPH, ale žalobca. Správca dane zaťažoval žalobcu okrem iného aj dôkazným bremenom ohľadom preukázania dodávky tovaru spoločnosti GUMP s.r.o. jeho dodávateľom P&T trading s.r.o.. Nevyjasnené obchodné vzťahy medzi týmito dvoma spoločnosťami, o ktorých správca dane získal dôkazy preverením vlastnými zamestnancami, najmä výsluchom svedkov Z. A., X. D., W. G. nemôžu byť na ťarchu žalobcu, ktorý si uplatnil odpočet DPH. Podľa názoru súdu správca dane a žalovaný nesprávne posúdili rozloženie dôkazného bremena, keď ho v celom rozsahu určili žalobcovi ako daňovému subjektu (§ 24 ods. 1 Daňového poriadku), napriek tomu, že v predmetnej veci išlo o skutočnosti, ktoré sa v zásade týkajú iného daňového subjektu ako žalobcu a za ktoré aj zodpovedá daňový subjekt. V tejto súvislosti súd považuje za potrebné k veci uviesť, že všeobecné dôkazné bremeno vyplývajúce z § 24 ods. 1 Daňového poriadku je v danom prípade modifikované právom Európskej únie, a správne orgány v predmetnej veci nesprávne vychádzali iba z vnútroštátnych predpisov a vec neposúdili z hľadiska práva Európskej únie. Tiež je potrebné zdôrazniť, že správca dane má oprávnenie vykonať dokazovanie sám a voľba druhu dôkazného prostriedku závisí od otázky, ktorú treba, resp. správca dane potrebuje objasniť, s prihliadnutím na to, aké doklady má k dispozícii. Tiež je potrebné uviesť, že správca dane sa dostatočne nezaoberal vyhodnotením výsluchov jednotlivých svedkov, vzal do úvahy len tvrdenia, ktoré boli v neprospech žalobcu. Za tohto stavu je možné konštatovať, že pokiaľ správca dane pri dokazovaní neobjasnil zjavné nezrovnalosti v predmetných právnych vzťahoch, svedčí to o tom, že v skutočnosti rozhodujúce pre stanovenie daňovej povinnosti neboli zistené čo najúplnejšie. 28. V tejto súvislosti krajský súd poukazuje na to, že výpoveď Z. A. nie je prinajmenšom relevantná, keď obsahuje vnútorný rozpor a to v tom, že na jednej strane si tento nebol vedomý toho, že je konateľom spoločnosti P&T trading s.r.o. a na druhej strane sa vyjadril k obchodným vzťahom spoločnosťami P&T trading s.r.o a GUMP s.r.o. (týkajúcich sa prác a dodávok materiálu pre spoločnosť GUMP s.r.o.). 29. Krajský súd ďalej konštatuje, že námietka žalobcu o nedostatočne zistenom skutkovom stave zo strany žalovaného, resp. správcu dane je dôvodná, najmä v súvislosti s tým, že žalovaný konštatuje, že vykonaným dokazovaním bolo dodanie tovaru spornej faktúry spochybnené. Ak mal správca dane pochybnosti, tieto bolo nutné podporiť relevantnými dôkazmi a za týmto účelom preto bolo nevyhnutné vykonať aj ďalšie náležité zisťovania, ktoré by vyústili k preukázaniu skutočností, a ktoré by odôvodňovali prípadnú vedomosť žalobcu o podvodnom konaní jeho dodávateľa, resp. jeho subdodávateľa. 30. V tejto súvislosti krajský súd poukazuje na rozsudok NS SR sp.zn 3Sžf 1/2011, z ktorého vyplýva, že skutočnosti vymedzené v § 49 ods. 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zák. č. 222/2004 Z.z. tvoria dôkazné bremeno daňového subjektu. Z uvedených ustanovení nemožno vyvodiť dôkazné bremeno žalobcu na právne vzťahy týkajúce sa na jeho dodávateľa a dodávateľských subjektov. Tieto skutočnosti nemôžu tvoriť dôkazné bremeno daňového subjektu, ani nemôže z týchto skutočností daňový subjekt znášať dôkaznú núdzu. V tejto súvislosti možno poukázať na rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojení s prípadom C 35403 (Optigen), C - 355/03 (Fulcrumelektronics) AC-484/03 (Bondhouse), kde súdny dvor vyslovil, že nárok na odpočet nemôže byť dotknutý skutočnosťou, že v reťazci dodávok je iná predchádzajúca alebo následná transakcia zaťažená daňovým podvodom, o ktorom platca nevie alebo nemôže vedieť. Každá transakcia musí byť posudzovaná sama o sebe a charakter jednotlivých transakcií nemôže byť zmenený predchádzajúcimi alebo následnými udalosťami. Najvyšší súd preto dospel k záveru, že ak daňový subjekt disponuje existenciou materiálneho plnenia, faktúrou a prílohami podrobným položkovitým opisom druhu a ceny a dodaných tovarov a služieb od určitého dodávateľa, vyčerpal vlastne dôkazné bremeno. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľa a jeho subdodávateľov, znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Je nevyhnutné rozlišovať okruh dôkazov, ktoré daňový subjekt štandartne uchováva o existencii zdaniteľného plnenia od následného forézneho dokazovania. 31. Konštantnosť tejto judikatúry potvrdzuje aj napr. aktuálny rozsudok NS SR sp. zn. 8Sžf 92/2014 z 30.4.2015, v ktorom Najvyšší súd potvrdil argumentáciu Krajského súdu v Košiciach v rozhodnutí sp. zn. 7S 42/2014 zdôrazňujúc, že dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovarov a služieb zaťažuje daňový subjekt žalobcu, avšak nie absolútne. V tomto rozsahu Najvyšší súd poukázal taktiež na skutočnosť, že v zmysle konštantnej judikatúry „hodnotenie dôkazov v zmysle zásady voľného hodnotenia dôkazov nemôže byť ľubovoľné“. Z uvedeného ustanovenia zákona vyplýva, že dôkazné bremeno znáša daňový subjekt len ku skutočnostiam, ktoré sám tvrdí. Dôkazné bremeno subjektu tvoria skutočnosti vymedzené ust. § 49 ods. 2 písm. a) a v § 51 ods. 1 písm. a) zák.č.222/2004 Z.z. O výklade daňových noriem daňovými orgánmi sa výstižne vyjadril aj Ústavný súd SR v Náleze sp. zn. I. ÚS 241/07 ani záujem štátu na realizácii príjmovej stránky štátneho rozpočtu nemôže byť a nie je nadradený dodržiavaním a rešpektovaním práv, ktoré zákony priznávajú daňovým subjektom. 32. Správca dane, ani žalovaný nepotvrdili, že zo strany daňového subjektu došlo ku konaniu, ktoré je súčasťou daňového podvodu. Krajský súd je toho názoru, že vzhľadom na splnenie všetkých zákonných podmienok pre uplatnenie práva na odpočítanie dane zo strany žalobcu, správca dane nemal zákonnú právomoc toto právo daňového subjektu ním uplatnenej výške neuznať. Správca dane sa vo veľkom rozsahu v napádaných rozhodnutiach pokúša spochybňovať preukazovať skutočnosti na strane dodávateľa zdaniteľného obchodu. Nemožnosť v daňovom konaní preukazovať skutočnosti iného subjektu ako subjektom zdaniteľného obchodu je ustálenou rozhodovacou praxou súdov (rozhodnutie Najvyššieho súdu ČR 5 Afs 131/2004), pričom uvedené zistenia pokladá žalobca za právne irelevantné vo vzťahu nároku na odpočet DPH uplatňovaný z riadne preukázaného zdaniteľného obchodu. Navyše prenesenie zodpovednosti žalobcu za nepreukázanie určitých skutočností ktoré mohol správca dane resp. žalovaný získať jednoducho tým, že by prihliadol na výsledky daňovej kontroly vykonanej u dodávateľa žalobcu je v rozpore s už spomínaným ustanovením § 24 Daňového poriadku. 33. Správny súd na základe vyššie uvedeného skonštatoval, že je preukázaný dôvod na zrušenie napadnutého rozhodnutia podľa § 191 ods. 1 písm. d), e) SSP a preto zrušil napadnuté rozhodnutie žalovaného z dôvodu nedostatočne zisteného skutkového stavu ako aj jeho nepreskúmateľnosti. 34. Za danej situácie má správny súd za to, že v novom konaní bude doplnené dokazovanie za účelom riadneho zistenia skutkového stavu v naznačenom smere a po doplnení dokazovania bude vo veci znovu rozhodnuté s tým, že rozhodnutie bude náležite odôvodnené v zmysle § 63 ods. 5 Daňového poriadku, správny orgán sa riadne vysporiada a náležite odôvodní akými úvahami bol vedený pri hodnotení dôkazov. Pri ďalšom postupe daňových orgánov je samozrejme nevyhnutné dôsledne dodržiavať procesné práva daňového subjektu v nadväznosti na základné ústavnoprávne princípy. 35. Pokiaľ ide o námietku žalobcu, že zo strany správcu dane boli v jednom konaní vydané dve meritórne rozhodnutia, tak túto námietku súd nepovažoval za dôvodnú, pretože správca dane môže vydať za každé kontrolované zdaňovacie obdobie rozhodnutie v rámci existencie aj jedného protokolu o výsledkoch daňovej kontroly, ktorého súčasťou môžu byť viaceré zdaňovacie obdobia. 36. Vzhľadom na hore uvedené skutočnosti súd rozhodol tak ako je uvedené vo výrokovej časti tohto rozsudku. 37. Správny súd rozhodol o trovách konania v zmysle § 167 SSP tak ako je uvedené vo výroku II. tohto rozsudku, keď procesne úspešnému žalobcovi priznal právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania. 38. O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí a to samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník ( § 175 ods. 2 SSP). 39. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Trnave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zák. č. 757/2004 Z.z. v znení zákona č. 33/2011 Z.z.). Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú je možné podať prostredníctvom Krajského súdu v Trnave na Najvyšší súd SR a to v lehote 30 dní od jeho doručenia. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť označenie napadnutého rozhodnutia; údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené; opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"); návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); je žalovaným Centrum právnej pomoci.