Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Žilina Spisová značka: 31S/43/2020 Identifikačné číslo súdneho spisu: 5017200399 Dátum vydania rozhodnutia: 10. 11. 2020 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Veronika Poláčková ECLI: ECLI:SK:KSZA:2020:5017200399.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Žiline, ako správny súd, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Veroniky Poláčkovej a členiek senátu JUDr. Jany Vargovej a JUDr. Martiny Brniakovej, v právnej veci žalobcu: Euro Data SK, a.s., so sídlom Kvačalova 5, 010 04 Žilina, IČO: 44 271 875, právne zastúpeného: Advokátska kancelária Mrázovský & partners, s.r.o., so sídlom Mariánske nám. 2, 010 01 Žilina, IČO: 36 855 278, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného Číslo: 101734710/2017 zo dňa 09.08.2017, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Žiline z r u š u j e rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, Číslo: 101734710/2017 vydané dňa 09.08.2017 a vec v r a c i a žalovanému na ďalšie konanie. Žalobca má voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania. o d ô v o d n e n i e : 1. Na základe včas podanej kasačnej sťažnosti žalobcom ako sťažovateľom Najvyšší súd Slovenskej republiky ako kasačný súd rozsudkom sp. zn. 1Sžfk/35/2018 zo dňa 25.02.2020 zrušil rozsudok Krajského súdu v Žiline sp. zn. 31S/131/2017 zo dňa 07.03.2018 a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Podľa odôvodnenia uvedeného rozsudku kasačného súdu, žalobca ako sťažovateľ svojou kasačnou sťažnosťou napadol rozsudok krajského súdu, ktorým bola jeho žaloba zamietnutá. Namietal nesprávne právne posúdenie veci krajským súdom, odklon od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu a nesprávny procesný postup krajského súdu vedúci k porušeniu práva na spravodlivý proces. Sporným v konaní bol výklad § 3, § 24 Daňového poriadku, § 49 ods. 1, § 51 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. v súvislosti s tým, či si sťažovateľ oprávnene uplatnil odpočítanie dane, ako aj výklad § 43 v súvislosti so sťažovateľom uplatneným oslobodením od dane za zdaňovacie obdobie apríl 2013. Konkrétne podľa názoru kasačného súdu vo vzťahu ku spoločnosti TECHNet SK s.r.o. z rozhodnutia krajského súdu nevyplýva prečo ďalšie dôkazy, na ktoré sťažovateľ poukazoval vyhodnotil krajský súd vo veci ako irelevantné (napríklad listinné dôkazy, potvrdenie uskutočnenia zdaniteľného plnenia Ing. E. F.). Krajský súd sa nezaoberal ani námietkou týkajúcou sa skutočnosti, že spoločnosť TECHNet SK s.r.o. podala daňové priznanie na DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2013 a v tomto daňovom priznaní deklarovala dodanie tovaru a služby podľa § 8 a § 9 zákona č. 222/2004 Z. z. v sume 228.965,97 Eur. Kasačný súd mal za to, že je potrebné sa zaoberať otázkou, od koho spoločnosť TECHNet SK s.r.o. tento tovar, ktorý bol predmetom predaja sťažovateľovi nadobudla a či bola daň spoločnosťou TECHNet uhradená. Pri neoprávnenom zamietnutí odpočítania dane na vstupe z dodaného tovaru spoločnosťou TECHNet SK s.r.o. sťažovateľom by bol sťažovateľ povinný uplatniť a zaplatiť DPH dvakrát, čím by bol porušený princíp neutrality DPH, v zmysle ktorého daň z pridanej hodnoty je vyberaná na každom hospodárskom stupni a na zamedzenie kumulácie dane v rámci podnikateľského reťazca je možné odpočítanie dane, vďaka ktorému sa platiteľ dane môže zbaviť dane uplatnenej v predchádzajúcom stupni reťazca. Z rozhodnutia krajského súdu však nevyplýva, či sťažovateľ zaplatil DPH z prijatého tovaru svojmu dodávateľovi ako platiteľovi dane, teda že bol uvedený základný princíp dodržaný. Pokiaľ ide o uplatnené oslobodenie od dane pri dodaní tovaru na základe faktúr od odberateľa Nerseco, s.r.o. podľa názoru kasačného súdu krajský súd sa vo svojom odôvodnení zaoberal len vyhodnotením uskutočnenia prepravy tovaru z tuzemska do Českej republiky a nezaoberal sa tým, či bola daň odberateľom v štáte určenia odvedená. Kasačný súd poukázal na to, že krajský súd sám konštatoval, že spoločnosť Nerseco, s.r.o. potvrdila prevzatie tovaru, potvrdila aj prepravu tovaru a uviedla aj spôsob, akým bol tovar prepravený, avšak tieto skutočnosti podľa krajského súdu neboli zdokladované. Podľa názoru kasačného súdu tento záver krajského súdu nie je dostatočne krajským súdom odôvodnený, a to najmä s poukazom na úpravu podľa § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z., ktorá úprava kladie na daňový subjekt uplatňujúci nárok na oslobodenie dane zákonné požiadavky, z ktorých vyplýva, akým spôsobom resp. akými dokladmi sa preukazuje splnenie podmienok oslobodenia od dane, teda jasne určuje dôkaznú povinnosť sťažovateľa. Pokiaľ krajský súd na jednej strane poukazuje na nezdokladovanie uskutočnenia prepravy a následne poukazuje na vykonané dôkazy (výpoveď bývalého konateľa Tomáša Danihela, výpoveď F. Y., listinné dôkazy najmä CMR), nemožno vyhodnotiť rozhodnutie krajského súdu za preskúmateľné. Podľa kasačného súdu sa krajský súd dostatočne nevysporiadal ani s námietkou sťažovateľa, že česká daňová správa potvrdila, že spoločnosť Nerseco, s.r.o. v podanom daňovom priznaní DPH za apríl 2013 uviedla nadobudnutie tovaru z iného členského štátu v sume 5.277.456,- CZK (pri priemernom mesačnom kurze 204.228,- Eur) a nakoľko sťažovateľ dodal v mesiaci apríl 2013 spoločnosti Nerseco, s.r.o. tovar v celkovej hodnote 89.309,37 Eur je možné objektívne verifikovať, že sťažovateľ dodal tovar do iného členského štátu odberateľovi Nerseco, s.r.o. a tento dodanie tovaru riadne uviedol v príslušnom daňovom priznaní. Kasačný súd v odôvodnení svojho rozsudku skonštatoval, že nepovažuje za dostatočné ani vysporiadanie sa krajského súdu s námietkami sťažovateľa a predloženými dôkazmi týkajúcimi sa oslobodenia od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu odberateľovi SILVERTON BUSINESS LTD., najmä vo vzťahu k preukazovaniu prepravy z tuzemska do Holandska. Kasačný súd v bode 65. odôvodnenia rozsudku uviedol, že v ďalšom konaní bude úlohou krajského súdu, aby v zmysle právnych názorov kasačného súdu (§ 469 SSP) v odôvodnení rozhodnutia v súlade s § 139 SSP náležite objasnil svoje právne posúdenie veci, a to vo vzťahu k preukázaniu podmienok na odpočítanie dane, dodržanie princípu neutrality dane a preukázanie splnenia podmienok na oslobodenie dane, najmä preukázanie prepravy tovaru od sťažovateľa z tuzemska do iného členského štátu, resp. deklarovanému odberateľovi vo svetle predložených dôkazov a preukázanie zaplatenia dane v štáte určenia a vysporiadal sa s námietkami a argumentami účastníkov. 2. Správny súd po rozhodnutí kasačného súdu v tejto veci ako vyplýva z predchádzajúceho bodu postupoval v nadväznosti na záväzné právne názory kasačného súdu vyjadrené v jeho rozhodnutí, všetko v súlade s úpravou podľa § 469 SSP (zákon č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok - ďalej ako SSP), podľa ktorého: Ak dôjde k zrušeniu napadnutého rozhodnutia a k vráteniu veci na ďalšie konanie a nové rozhodnutie, krajský súd aj orgán verejnej správy sú viazaní právnym názorom kasačného súdu. V nadväznosti na uvedené za účelom vysporiadania sa s námietkami a argumentmi žalobcu v zmysle uloženia podľa bodu 65. odôvodnenia rozsudku kasačného súdu správny súd sumarizuje nasledovné žalobné body, vymedzené žalobcom vo včas podanej správnej žalobe: · Žalovaný nesprávne zistil a vyhodnotil skutkový stav, na nesprávne zistený skutkový stav aplikoval nesprávny hmotnoprávny predpis a svoje rozhodnutie nedostatočne odôvodnil, pričom jeho rozhodnutie je zároveň v rozpore s judikatúrou Európskeho súdneho dvora. V tejto časti žalobca vymenoval spisové značky rozhodnutí Európskeho súdneho dvora (ďalej ESD), na ktoré poukazuje: C-80/11, C-142/11, C-324/11, C-285/11, C-642/11, C-643/11, C-18/13, C-277/14, C-120/15, C-159/14 Koela-N, C 33/13 Jagiello. Zároveň v správnej žalobe citoval právnu úpravu daňového poriadku (§ 3 ods. 1, 2, 3, § 24 ods. 1, 2, § 63 ods. 5 a zákona o DPH § 43 ods. 1, § 49 ods. 1, 2 a § 51 ods. 1 písm. a). Postup žalovaného je v rozpore s úpravou daňového poriadku, pretože žalovaný ako druhostupňový správny orgán neprihliadol na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, neviedol daňové konanie tak, aby zistil skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti čo najúplnejšie a nevyužil všetky prostriedky dokazovania, pričom v neprimeranej miere preniesol dôkazné bremeno na žalobcu a v rámci odôvodnenia rozhodnutia neuviedol skutočnosti oprávňujúce v zmysle stabilnej judikatúry súdov žalovaného odmietnuť právo žalobcu na uplatnenie odpočtu resp. oslobodenia od DPH. · V rozhodnutí žalovaného absentuje zákonná náležitosť rozhodnutia v zmysle § 63 ods. 5 daňového poriadku, a to náležité odôvodnenie v súvislosti s prijatým záverom o odmietnutí práva na uplatnenie odpočtu resp. oslobodenia od DPH. V tejto časti žalobca uvádza všeobecnú argumentáciu viažucu sa k zdôrazneniu významu obsahovej náležitosti rozhodnutia správneho orgánu - odôvodnenia a jeho funkciám. Medzi dôvody nezrozumiteľnosti rozhodnutia správneho orgánu radí absenciu právnych záverov vyplývajúcich z rozhodujúcich skutkových okolností, ako aj ich nejednoznačnosť. Žalovaný vo svojom rozhodnutí len opísal skutkové zistenia z daňovej kontroly bez toho, že by tieto následne vyhodnotil so záverom, ktoré konkrétne dôkazy, zistenia alebo skutočnosti a z akého dôvodu preukazujú záver žalovaného, že napríklad žalobca nenadobudol tovar od dodávateľa TECHNet SK s.r.o., že tomuto dodávateľovi nevznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH, že fakturačný tok tovaru sa v tomto prípade nezhodoval s reálnym tokom obchodovania s tovarom dodaným na územie Slovenskej republiky a v tomto prípade ide o reťazec spoločností umelo vytvorený na účely získania daňovej výhody spočívajúcej v čerpaní nadmerných odpočtov zo štátneho rozpočtu a že žalobca vedel, že svojou činnosťou sa podieľa na plnení, ktoré je súčasťou daňového podvodu. Následne v tejto časti správnej žaloby žalobca cituje konštatovania podľa už vymenovaných, ale i ďalších (napríklad C-62/93 a ďalšie) rozhodnutí ESD. Zdôrazňuje, že žalovaný a ani výsledky daňovej kontroly nespochybnili reálnu existenciu a ani dodanie tovaru žalobcovi resp. žalobcom a ani jeho využitie na zdaniteľné transakcie a ani nespochybnili dostatočnosť dokumentácie podmieňujúcej realizáciu odpočtu žalobcom. Žalovaný nepredložil jednoznačné a objektívne dôkazy, ktoré by preukazovali vedomosť žalobcu o existencii podvodu na predchádzajúcich alebo nasledujúcich stupňoch distribučného reťazca tak, ako to konštatuje v odôvodnení žalovaný, pričom v tejto časti žalobca zdôraznil dôkazné bremeno žalovaného ako správcu dane. Neoprávneným zamietnutím právna na odpočet dane na vstupe z dodaného tovaru spoločnosti TECHNet SK s.r.o. by bol žalobca povinný uplatniť a zaplatiť DPH dvakrát. V tejto časti argumentácie poukázal žalobca na odôvodnenie rozhodnutia NS SR sp. zn. 6Sžf 50/2010 v spojení s nálezom Ústavného súdu SR sp. zn. I. ÚS 241/07 a rozhodnutie NS SR sp. zn. 6Sžf 8/2010. Žalobca počas daňovej kontroly vedel vierohodne preukázať na materiálnej báze reálne dodanie tovaru, ako aj jeho následné využitie v dodávateľských vzťahoch so spoločnosťou TECHNet SK s.r.o. na dodávky tovaru ako platiteľa DPH v maloobchode. · Žalobca bol v rámci daňovej kontroly maximálne súčinný aj napriek skutočnosti, že mu poskytnutá súčinnosť zapríčinila neprimeranú administratívnu a finančnú záťaž, poskytol správcovi dane dokonca nad rámec zákonných požiadaviek uvedených v § 49 a § 51 zákona o DPH na preukázanie zdaniteľného plnenia doklady. Konkrétne predložil ku každej z faktúr - z dodávateľských faktúr vystavených dodávateľom TECHNet SK s.r.o., tak ako sú identifikované v článku VII. správnej žaloby príslušný: o doklad o bezhotovostnej úhrade každej z vyššie uvedených faktúr, o skladové pohyby tovaru, ktorý tvoril predmet každej faktúry s následným pohybom k jednotlivým odberateľom s ich presnou identifikáciou, o Rámcovú kúpnu zmluvu č. 2012012001 zo dňa 20.01.2012 uzatvorenú medzi spoločnosťou TECHNet SK s.r.o. ako predávajúcim (dodávateľom) a žalobcom ako kupujúcim (odberateľom), ktorá preukazuje obchodný vzťah medzi žalobcom a dodávateľom spoločnosťou TECHNet SK s.r.o., o ďalšie doklady, ktoré preukazujú zdaniteľné plnenie, a to ku každej faktúre e-mailovú komunikáciu so spoločnosťou TECHNet SK s.r.o., objednávku a príjemku na sklad v Žiline. Nemožnosť preverenia zdaniteľného obchodu u spoločnosti TECHNet SK s.r.o. nevyplýva zo zistení počas daňovej kontroly, v ktorej časti poukázal žalobca na zápisnicu o ústnom pojednávaní z 23.04.2014, kedy sa na predvolanie dostavil Mgr. Richard Peteraj, ktorý v čase zdaniteľného plnenia bol jediným spoločníkom a konateľom TECHNet SK s.r.o., a ktorý na otázku správcu dane, či spoločnosť obchodovala v roku 2013 so žalobcom odpovedal „áno obchodovala“. Na otázku správcu dane, akým spôsobom boli uskutočnené úhrady za dodaný tovar odberateľom Euro Data SK odpovedal „bankovým prevodom, čo je uvedené aj na odberateľských faktúrach“. Záver žalovaného o nemožnosti preskúmania zdaniteľného obchodu vyvracia i zápisnica o ústnom pojednávaní z 24.09.2013, kde sa pred správcu dane dostavil Ing. Peter Weiner, splnomocnený zástupca spoločnosti TECHNet SK, ktorý predložil správcovi daňové doklady týkajúce sa zdaniteľného plnenia a uviedol, že TECHNet SK, s.r.o. vyhotovila faktúry (č. 2013000028, č. 2013000034, 2013000038 a 2013000041) za dodané tovary - tonery, výpočtové zariadenia pre odberateľa Euro Data SK, a.s. v zdaňovacom období I. štvrťrok 2013. Z uvedených faktúr subjekt TECHNet SK s.r.o. priznal daň z pridanej hodnoty v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie I. štvrťrok 2013. Nakládka tovaru sa realizovala buď priamo u dodávateľa v spoločnosti TECHNet SK alebo v skladových priestoroch spoločnosti. Predmetný tovar odovzdal konateľ spoločnosti TECHNet SK s.r.o. Mgr. Richard Peteraj alebo prepravca tovaru. Daňový subjekt TECHNet SK s.r.o. nemal žiadnych zamestnancov. Žalobca zdôraznil, že Mgr. Richard Peteraj tak potvrdil obchodné vzťahy a dodávanie tovaru, a to aj na základe opakovaného predvolania, v ktorej časti žalobca poukázal na zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 9104404/5/4835314/2014. Aj podľa odpovede na dožiadanie zo dňa 01.12.2014 Daňový úrad Bratislava konštatuje, že spoločnosť TECHNet SK s.r.o. podala daňové priznanie na DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2013 dňa 27.05.2013 a v tomto daňovom priznaní deklarovala dodanie tovaru a služby podľa § 8 a § 9 zákona o DPH v sume 228.965,97 Eur pri základe dane 45.793,19 Eur, pričom žalobca si uplatnil v nadväznosti na dodanie tovaru od subjektu TECHNet SK s.r.o. odpočítanie dane v sume 38.146,42 Eur. Realizácia zdaniteľného plnenia resp. obchodné vzťahy medzi TECHNet SK s.r.o. a žalobcom v zápisnici o ústnom pojednávaní z 10.08.2016 potvrdila aj Ing. E. F., ktorá potvrdila nákup a osobné fyzické prebratie tovaru od TECHNet s.r.o. na pobočke v Bratislave. · Vo vzťahu k dôkazom uvedeným v predchádzajúcom žalobnom bode žalovaný vo svojom rozhodnutí prijal záver, že sú irelevantné a neprihliadol na ne. V tejto časti zdôraznil žalobca úpravu podľa § 3 ods. 3, § 24 ods. 2 daňového poriadku a uviedol, že predložil doklady vyžadované zákonom na naplnenie hmotnoprávneho nároku na odpočet a následne počas daňovej kontroly pri spochybnení zdaniteľného plnenia osobou uvedenou na faktúre doložil všetky ďalšie dôkazné prostriedky, ktoré je možné od neho spravodlivo a objektívne požadovať, vzhľadom na možnosť ich ovplyvnenia z jeho strany a bežnú obchodnú prax, kedy ku každej faktúre predložil dodací list, objednávku, skladovú príjemku, doklad o bezhotovostnej úhrade. Žalobca ani pri vynaložení maximálnej odbornej starostlivosti a bežnej obchodnej praxe nemohol ovplyvniť skutočnosti, že obchodný partner prišiel v následnom období po uskutočnení zdaniteľného plnenia zmenou v majetkovej štruktúre a došlo u neho ku zmene štatutárneho zástupcu, ktorý je vo vzťahu k správcovi dane nečinný. V tejto časti argumentácie poukázal žalobca na závery podľa rozsudku NS SR sp. zn. 3Sžf 1/2015, sp. zn. 5Sžf 45/2011, ako aj rozhodnutia - rozsudky ESD v spojených prípadoch C-354/03 (Optigen), C-355/03 (Fulcrum Elektronics) a C-484/03 (Bond House). Žalobca má za to, že dôkazné bremeno, ktoré znáša daňový subjekt je jasne limitované úpravou podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku a nie je možné ho vykladať extenzívne na ťarchu daňového subjektu a zaťažovať ho preukázaním skutočností, ktoré svojou povahou nezabezpečoval. · Pokiaľ ide o dôveryhodnosť dodávateľa TECHNet SK s.r.o. túto žalobca overoval všetkými prostriedkami, ktoré mal dostupné v roku 2013, najmä výpisom z OR SR (obchodný register - poznámka správneho súdu), kontrolou platnosti IC DPH (VAT), zoznamom neplatičov DU, SP a ZP, (daňový úrad, sociálna a zdravotná poisťovňa - poznámka správneho súdu), prípadnou existenciou webovej stránky. V roku 2013 k dispozícií neboli zoznamy platiteľov dane z pridanej hodnoty, u ktorých nastali dôvody na zrušenie registrácie DPH a ani zoznam nespoľahlivých platcov DPH. Na zoznam nespoľahlivých platcov DPH bol subjekt TECHNet SK s.r.o. zaradený 29. apríla 2014. Náležitú mieru opatrnosti pri preverovaní obchodného partnera, teda žalobca dodržal a vynaložil. V tejto časti pri tvrdení, že prenášanie neprimeranej zodpovednosti na žalobcu ako daňový subjekt je vylúčené, poukázal žalobca na rozsudky NS SR sp. zn. 3Sžf/1/2010, 5Sžf 49/2010. Rovnako pokiaľ ide o konanie v dobrej viere a s odbornou starostlivosťou poukázal na zdôraznenie bežnej obchodnej praxe, teda na oprávnenie požadovať po daňovom subjekte úkony na zistenie dôveryhodného partnera len v rozumnej miere, čo vyplýva z rozsudkov ESD sp. zn. C-80/11, C-142/11, C-563/11 a C-33/13. Nad rámec zákonom vyžadovaného dôkazného bremena žalobca v tejto časti predložil ešte i doklady o pohybe tovaru dodaného spoločnosťou TECHNet SK s.r.o. na skladových kartách, z ktorých je zrejmé, že zdaniteľné plnenie bolo reálne uskutočnené, dodaný tovar bol následne použitý v odberateľských vzťahoch ďalšími subjektmi, ktoré sú detailne rozpísané v priloženej tabuľke, ktorá je súčasťou administratívneho spisu. · Pokiaľ ide o oslobodenie dane uplatnené žalobcom z odberateľských faktúr vystavených pre odberateľa Nerseco, s.r.o., ktoré sú číslom, fakturovanou sumou a dňom vystavenia špecifikované v článku VIII. správnej žaloby žalobca nesúhlasí so závermi žalovaného o nepreukázaní prepravy, resp. nepreukázaní fyzického opustenia územia štátu a má za to, že výsledky rozsiahleho šetrenia správcu dane závery o oprávnenosti oslobodenia dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu potvrdzujú, resp. že zo strany žalovaného a správcu dane nebola zistená žiadna relevantná skutočnosť, ktorá by záver o dodaní tovaru do iného členského štátu spochybňovala. Žalobca bol v tejto časti v rámci daňovej kontroly maximálne súčinný, hoci to pre neho predstavovalo neprimeranú administratívnu a finančnú záťaž, poskytol správcovi dane doklady, dokonca nad rámec zákonných požiadaviek vyplývajúcich z § 43 a nasledujúce zákona o DPH a konkrétne mu predložil k faktúre dodací list, prehlásenie o dodaní tovaru zo SR do iného členského štátu, potvrdenie o prevzatí tovaru, e-mailovú komunikáciu a medzinárodný nákladný list. Uvedené doklady preukázali, že tovar bol dodaný z tuzemska do iného členského štátu a zakladali hmotnoprávny nárok žalobcu na oslobodenie dane. Zároveň v tejto časti poukázal žalobca na ústne pojednávanie zo dňa 12.11.2014, kedy sa na predvolanie pred správcu dane ustanovil Tomáš Danihel, jediný konateľ a spoločník spoločnosti Nerseco, s.r.o. v rozhodnom čase, ktorý pri preverovaní dodania tovaru žalobcovi potvrdil, že v období od 21.04.2010 do 21.05.2013 bol konateľom a spoločníkom spoločnosti Nerseco, s.r.o., že je mu spoločnosť Euro Data SK, a.s. známa, pretože sa jedná o jeho hlavného dodávateľa, tovar si prebral v skladových priestoroch Euro Data SK, a.s. v Bratislave, žalobca bol dodávateľom hlavne tonerov a tlačiarní, Nerseco, s.r.o. nebola dodávateľom spoločnosti Euro Data SK, a.s., osobne sa stretával za spoločnosť Euro Data SK, a.s. len s obchodnými zástupcami v sklade v Bratislave, a to s pani F. a pani Y., inak prebiehala komunikácia telefonicky alebo e-mailom. V sklade v Bratislave preberal i faktúry a dodacie listy, doklady o preprave resp. potvrdenia o preprave tovaru vypisoval v sklade v Bratislave alebo v niektorých prípadoch ich už len pečiatkoval a podpísal, ak boli pripravené dodávateľom. Tovar bol vždy nakladaný v sklade v Bratislave a vykladaný v Slavkove u Brna, nikdy sa neviezol priamo k odberateľovi. Na prepravu tovaru bolo využívané jeho súkromné osobné motorové vozidlo Audi A6 s evidenčným číslom BL 010 EO, ako aj motorové vozidlo vypožičané od kamaráta M. U., a to konkrétne Peugeot Boxer s evidenčným číslom BL 902 CL. Aj toto vozidlo vždy šoféroval sám. Novému konateľovi Vojtechovi Rigovi osobne odovzdal účtovné a daňové doklady, o čom svedčí Předávací protokol zo dňa 22.08.2013. Uvedené vyjadrenia M. H. potvrdzuje aj zápisnica o ústnom pojednávaní z 22.09.2014, kedy bol Daňovým úradom Bratislava vypočutý Bc. Ľubomír Výboch, konateľ omega IT, s.r.o., ktorý uviedol, že v roku 2012 sa spoločnosť omega IT, s.r.o. zaoberala predovšetkým veľkoobchodom a maloobchodom s výpočtovou technikou a nevykonáva aktuálne už ekonomickú činnosť. Na lízing mala vozidlo Peugeot Boxer, evidenčné číslo BL 902 CL, ktoré koncom roka 2013 predala a Renault Laguna, evidenčné číslo BA 656 BR. Spoločnosť omega IT, s.r.o. neprenajímala spoločnosti Nerseco, s.r.o. predmetné vozidlo, ale bezodplatne ho zapožičala pánovi M. H., ktorý znášal náklady jeho prevádzky. Potvrdenie obchodných vzťahov resp. dodanie tovaru zo SR do iného členského štátu vyplýva aj zo svedeckej výpovede pani F. Y., zamestnankyne spoločnosti Euro Data SK, a.s., ktorá je zaznamená v zápisnici o ústnom pojednávaní zo dňa 14.08.2015. Menovaná uviedla, že spoločnosť Nerseco, s.r.o. je jej známa z obchodných vzťahov, ako odberateľ výrobkov žalobcu, potvrdila dodanie tovaru uvedeného na jednotlivých faktúrach spoločnosťou žalobcu a prevzatie tohto tovaru spoločnosťou Nerseco, s.r.o., tovar za spoločnosť Nerseco, s.r.o. preberal len M. H.. Potvrdenia o prevzatí tovaru boli vyhotovené spoločnosťou Nerseco, s.r.o., tovar za spoločnosť Euro Data SK, a.s. bol distribuovaný na paletách a odberateľ si ho kontroloval vo svojich priestoroch v Brne. V rozpore so záverom žalovaného o neoprávnenom uplatnení oslobodenia od dane zo strany žalobcu sú aj závery podľa odpovede na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií, kde česká daňová správa vyjadrila, že spoločnosť Nerseco, s.r.o. v podanom daňovom priznaní DPH za apríl 2013 uviedla nadobudnutie tovaru z iného členského štátu v sume 5.277.456,- CZK, čo pri priemernom mesačnom kurze 25,841 je 204.228,- Eur. Žalobca preto vychádzajúc z výpovede M. H., ktorý označil žalobcu za hlavného dodávateľa a zo skutočnosti, že daňový subjekt - žalobca dodal v mesiaci apríl 2013 subjektu Nerseco, s.r.o. tovar v celkovej hodnote 89.309,37 Eur konštatuje, že je možné objektívne verifikovať, že žalobca dodal tovar do iného členského štátu odberateľovi Nerseco, s.r.o. a tento dodanie tovaru riadne uviedol v príslušnom daňovom priznaní na DPH. Na adresu Hradební 38, Slavkov u Brna dodával žalobca tovar v niektorých prípadoch aj prostredníctvom prepravných spoločností Direct Parcel Distribution Sk s.r.o. a Geis SK s.r.o., o čom predložil aj tabuľku o expedícii tovaru, ktorá reálnosť skladových priestorov spoločnosti Nerseco, s.r.o. na tejto adrese potvrdzuje, pričom žalobca žiadal, aby správca dane tento dôkaz hodnotil podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku. Správca dane však pri hodnotení žalobcom predložených dôkazov nepostupoval v zmysle § 3 ods. 3, § 24 ods. 2 daňového poriadku teda tak, aby výsledkom jeho postupu bolo zistenie skutočností nevyhnutných pre účely správy daní čo najúplnejšie. V súvislosti s existenciu dodania tovaru poukázal žalobca na závery podľa rozsudkov ESD sp. zn. C-78/12, C-494/12, v zmysle ktorých pojem „dodanie tovaru“ neodkazuje na prevod majetku spôsobom uplatniteľným podľa vnútroštátneho práva, ale zahŕňa každý prevod hmotného majetku stranou, ktorá oprávňuje druhú stranu nakladať tak, ako by bola majiteľom tohto tovaru. · Pokiaľ ide o oslobodenie dane uplatnené žalobcom z odberateľských faktúr vystavených pre odberateľa SILVERTON BUSINESS LTD. č. 501316199 a č. 501316478, ani v tejto časti sa žalobca so závermi žalovaného o nepreukázaní prepravy tovaru oprávnenej osobe resp. o nepreukázaní fyzického opustenia územia členského štátu nestotožnil, nesúhlasí s nimi a má za to, že výsledky rozsiahleho šetrenia zo strany správcu dane, závery oprávnenosti oslobodenia dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu potvrdzujú, resp. že nebola zo strany správcu dane v protokole a ani v prvostupňovom rozhodnutí a rozhodnutí napadnutom žalobou zistená žiadna relevantná skutočnosť, ktorá by záver o dodaní tovaru do iného členského štátu spochybňovala. I v tejto časti žalobca v rámci daňovej kontroly preukázal maximálnu súčinnosť a opäť, hoci to pre neho bolo neprimerane administratívne a finančne náročné a predstavovalo to záťaž v tomto druhu aktivity, poskytol správcovi dane doklady, dokonca nad rámec jeho zákonných požiadaviek vyplývajúcich z úpravy § 43 a nasl. Zákona o DPH, a to konkrétne predložil ku vyššie uvedeným faktúram dodací list, prehlásenie o dodaní tovaru zo SR do iného členského štátu, potvrdenie o prevzatí tovaru, e-mailovú komunikáciu a medzinárodný nákladný list. I v tejto časti sa žalobca domnieva, že preukázal, že tovar bol dodaný z tuzemska do iného členského štátu, a teda existenciu hmotnoprávneho nároku na oslobodenie dane. Konkrétne poukázal na odpoveď na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 9514401/5/4179061/13, podľa ktorej spoločnosť SILVERTON BUSINESS LTD. priznala intrakomunitárne nadobudnutie a intrakomunitárne dodávky v II. štvrťroku 2013. Holandská daňová správa nevie zistiť viac informácií, ako sú zaslané faktúry, pričom v prílohe tejto odpovede boli zaslané faktúry, ktoré sú identifikované na strane 15 správnej žaloby. Za primárny dôkaz, ktorým boli jednoznačne vyvrátené závery žalovaného však žalobca považuje doručenie dokladov zo strany daňového subjektu E. F., ktorý bol uvedený ako prepravca na CMR č. SKM3510078 k zahraničným odberateľským faktúram pre odberateľa SILVERTON BUSINESS LTD. č. 501316199 a č. 501316478, a to konkrétne doručenie dokladov: Zmluva o preprave veci uzavretá dňa 15.04.2010 medzi dopravcom E. F. a odosielateľom - Euro Data SK, a.s., peňažný denník za obdobie od 01.03.2013 do 30.06.2013, evidencie DPH - zdaniteľné obchody za obdobie od 01.03.2013 do 30.06.2013, evidencie DPH - odpočítanie dane za obdobie od 01.03.2013 do 30.06.2013, výpisy z účtov s označeným číslom v M. F., E. odberateľská faktúra 2013024 vrátane CMR s označením SKM3510073 vystavená 17.04.2013 pre odberateľa Euro Data SK, a.s., za vykonanú prepravu na trase Žilina - Schiphol, NL - Žilina. Z dokladov, ktoré predložil prepravca E. F. nad akúkoľvek pochybnosť vyplýva, že preprava tovaru podľa zahraničných odberateľských faktúr s číslom tak, ako sú identifikované v predposlednom odseku strany 15 správnej žaloby bola vykonaná zo strany prepravcu, to znamená tovar pre odberateľa SILVERTON BUSINESS LTD. bol dodaný do skladu v Holandsku, kde podľa príslušných CMR jeho prevzatie potvrdila Customs Documentaticn Services B.V., Tupolevlaan 32, Schiphol-Rijk. Tento subjekt prevzatie preverovaného tovaru na CMR potvrdil odtlačkom pečiatky. Pokiaľ žalovaný vychádzal zo záveru, že nebolo preukázané, že ide o osobu poverenú spoločnosťou SILVERTON BUSINESS LTD. na prevzatie preverovaného tovaru, žalobca s týmto záverom žalovaného nesúhlasí a v tejto časti poukázal na e-mailovú komunikáciu zo dňa 12.04.2013 s odberateľom, ktorý dodanie tovaru na adresu Customs Documentation Services B.V., Tupolevlaan 32, - 1119 NZ Schiphol-Rijk výslovne požadoval. Žalobca zdôraznil, že takýto - elektronický spôsob komunikácie bol v obchodnom vzťahu zavedený, akceptovaný a bežný v rámci obchodnej praxe. Žalobca predložil úradný preklad žalobcom predloženej komunikácie, v ktorej je uvedené, že spoločnosť SILVERTON BUSINESS LTD. žiada o zaslanie tovaru z posledných dvoch obchodov na adresu CDS (Customs Documentaticn Services)/c/o Freight Connestion, Tupolevlaan 32, Schiphol. I v tejto časti žalobca zdôraznil úpravu podľa § 3 ods. 3, § 24 ods. 2 daňového poriadku a povinnosť správcu dane postupovať tak, aby skutočnosti nevyhnutné pre účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie, pričom správca dane tak nepostupoval. 3. K podanej správnej žalobe sa podaním, ktoré súdu bolo doručené dňa 05.01.2018, vyjadril žalovaný. Skonštatoval, že vo vzťahu k námietkam, ktoré žalobca v správnej žalobe vzniesol, pokiaľ ide o vykonané dôkazy výsluchom Mgr. C. T., Ing. E. F. a Ing. T. O. neprodukoval žalobca žiadne konkrétne dôkazy, a teda si nesplnil riadne svoju dôkaznú povinnosť. Žalovaný zdôraznil, že Mgr. C. T. vo svojom vyjadrení uviedol, že doklady týkajúce sa subjektu TECHNet SK s.r.o. k dispozícii nemá a že účtovné a daňové doklady odovzdal JUDr. X. U., a to časť v lete 2013 a zvyšok v septembri 2013. Informácie, ktoré správcovi dane vo svojich výpovediach uviedli jednak Mgr. C. T., ale aj Ing. T. O., ktorý bol účtovníkom subjektu TECHNet SK s.r.o., boli všeobecné a nekonkrétne. Ing. E. F. síce potvrdila obchodovanie žalobcu so subjektom TECHNet SK s.r.o. v roku 2013, ale jej všeobecné vyjadrenie nekorešpondovalo konkrétnym preverovaným faktúram. Nebolo možné jej všeobecné tvrdenia s konkrétnymi faktúrami, ktoré boli predmetom preverovania, stotožniť. Správca dane neuznal žalobcovi uplatnené právo na odpočet DPH z dôvodu, že žalobca nesplnil zákonom stanovené podmienky pre uplatnenie tohto práva, nakoľko nebolo preukázané, že daňová povinnosť vznikla dodávateľovi tovaru, a teda že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené osobou uvedenou na faktúre. Vo vzťahu k neuznaniu oslobodenia dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu na základe faktúr pre Nerseco, s.r.o. poukázal žalovaný na to, že podľa predložených príslušných medzinárodných nákladných listov viažucich sa k predmetným faktúram je ako príjemca tovaru a zároveň dopravca tovaru uvedená spoločnosť Nerseco, s.r.o. a ako miesto uloženia je uvedená vtedy platná adresa sídla Jiráskova 12, Brno. Z vyjadrenia pána Tomáša Danihela, ktorý v apríli 2013 bol konateľom spoločnosti, vyplýva, že subjekt Nerseco, s.r.o. využíval na adrese Jiráskova 12, Brno len korešpondenčnú adresu na doručovanie pošty. Na tejto adrese nemala spoločnosť personálne ani materiálne vybavenie a ani kancelárske priestory, z ktorých by vykonávala riadiacu alebo akúkoľvek podnikateľskú činnosť. Tovar mal byť prevezený a uskladnený vo firme pána Zrebného v Slavkove u Brna. Firma Nerseco, s.r.o. nemala žiadnych zamestnancov a nevlastnila hnuteľný ani nehnuteľný majetok, pričom prevoz tovaru do skladu v Slavkove mal vykonávať pán H.. Využívané na to malo byť súkromné motorové vozidlo Audi A6 a vozidlo Peugeot Boxer požičané od kamaráta M. U.. M. H. neuviedol, komu bol nakúpený tovar následne predaný. Tak isto nepredložil dôkazy o tom, že predmetný tovar vyviezol zo Slovenskej republiky. Svedok pán U. potvrdil len bezplatné zapožičanie motorového vozidla. Svedkyňa F. Y. potvrdila, že tovar bol predaný a odovzdaný pánovi Danihelovi konateľovi Nerseco, s.r.o. v sklade v Bratislave. Spoločnosť Nerseco, s.r.o. síce písomne potvrdila prevzatie tovaru, ako aj svoje prehlásenie, že tento tovar bol na územie iného členského štátu prepravený, ale tieto skutočnosti nijakým spôsobom nezdokladovala a nedokázala preukázať. Výsledky dokazovania vykonaného správcom dane viedli k pochybnostiam o existencii práva na oslobodenie dane a tieto pochybnosti sa nepodarilo žalobcovi rozptýliť. V prípade, že správca dane spochybní deklarované zdaniteľné plnenie, je na daňovom subjekte, aby túto pochybnosť odstránil, resp. ju vyvrátil, pretože inak nie je možné nárok priznať. Správca dane neuznal žalobcovi oslobodenie vo vzťahu ku faktúram pre odberateľa SILVERTON BUSINESS LTD London a v tomto prípade sa stotožnil so zisteným skutkovým a právnym stavom vo veci tak, ako bol zistený pred správcom dane a ním samotným. 4. Daňový úrad Žilina, pobočka Martin (ďalej správny orgán prvého stupňa alebo správca dane) rozhodnutím číslo 100173453/2017 zo dňa 30.01.2017 (ďalej ako rozhodnutie správneho orgánu prvého stupňa alebo rozhodnutie správcu dane) určil žalobcovi rozdiel v sume 97.995,07 Eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2013, nadmerný odpočet žalobcovi nepriznal v sume 95.451,99 Eur a vyrubil daň v sume 2.543,08 Eur. Skonštatoval, že daňovou kontrolou bolo zistené, že žalobca uplatnil právo na odpočítanie DPH pri nákupe tovaru na základe tuzemských dodávateľských faktúr vystavených dodávateľom TECHNet SK s.r.o. tak, ako sú identifikované v odôvodnení rozhodnutia správcu dane. S poukazom na úpravu podľa § 49 ods. 1, ods. 2, § 51 ods. 1 písm. a), § 71 všetko zákona o DPH skonštatoval, že zákonné podmienky, po splnení ktorých vzniká platiteľovi právo na odpočet DPH, nespočívajú len vo formálnej deklarácii, ale tieto musia mať povahu faktu. Právo na odpočet DPH vzniká splnením zákonných podmienok, ktorých splnenie je platiteľ DPH povinný preukázať a za správnosť ktorých zodpovedá. Platiteľ DPH musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené v deklarovanom rozsahu, a to práve osobou uvedenou na faktúre. K predloženej Rámcovej zmluve zo dňa 20.01.2012 medzi žalobcom ako odberateľom a subjektom TECHNet SK s.r.o. ako predávajúcim uviedol, že tento dôkaz považuje za irelevantný, pretože samotný obchodnoprávny vzťah medzi žalobcom a subjektom TECHNet SK spochybnený nebol. Pokiaľ žalobca dodával tovar do iného členského štátu Európskej únie a uplatnil oslobodenie dane podľa § 43 zákona o DPH na základe odberateľských faktúr vystavených pred odberateľa Nerseco, s.r.o., Jiráskova 12, Brno (od 01.10.2013 sídlo Vítězné náměstí 576/1, Dejvice, Praha 6), a to konkrétne vo vzťahu k faktúram, ktoré sú identifikované na strane 10 odôvodnenia rozhodnutia správcu dane, čo vo vzťahu k mesiacu apríl 2013 predstavuje sumu 83.309,37 Eur, postupoval správca dane v súlade s jeho zákonnou povinnosťou, aby čo najúplnejšie zistil skutkový stav, pričom hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý jednotlivo a všetky vo vzájomnej súvislosti. Subjekt Nerseco, s.r.o., ktorý mal uskutočniť prepravu tovaru z územia Slovenskej republiky do iného členského štátu síce písomne potvrdil prevzatie tovaru, ako aj svoje prehlásenie, že tento tovar na územie iného členského štátu prepraví, ale tieto skutočnosti nijakým spôsobom nezdokladoval a nedokázal preukázať. Výsledky šetrení správcu dane, pokiaľ ide o uplatnené oslobodenie od dane podľa § 43 zákona o DPH na základe odberateľských faktúr vystavených odberateľom SILVERTON BUSINESS LTD London za apríl 2013 v sume 275.782,49 Eur svedčia záveru, podľa ktorého v prípade dodania tovaru spoločnosťou Euro Data SK, a.s. pre odberateľa SILVERTON BUSINESS LTD nie je možné skonštatovať preukázanie splnenia zákonných podmienok pre oslobodenie od DPH podľa § 43 zákona o DPH. 5. Na základe včas podaného odvolania proti rozhodnutiu správcu dane, v ktorom odvolaní daňový subjekt - žalobca tvrdil, že predložil dostatok dôkazov i nad rámec jeho povinnosti vo väzbe na úpravu podľa § 49 ods. 1, 2 písm. a) v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, ktorým preukázal, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené osobou uvedenou na faktúre a rovnako, pokiaľ ide o úpravu podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH, preukázal podmienky pre oslobodenie od DPH podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH, žalovaný rozhodol rozhodnutím číslo 101734710/2017 zo dňa 09.08.2017 (ďalej ako rozhodnutie žalovaného alebo napadnuté rozhodnutie) tak, že rozhodnutie správcu dane potvrdil. Poukázal na ust. § 21 ods. 1 daňového poriadku, z ktorého vyplýva, že daňový subjekt je zaťažený dôkazným bremenom a preukazuje skutočnosti ovplyvňujúce správne určenie dane, ako aj skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní. Preukazuje skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly a vierohodnosť a správnosť, ako aj úplnosť evidencie a záznamov, ktoré je povinný viesť. Konkrétne vo vzťahu k odvolacím námietkam žalobcu žalovaný uviedol, že spoločnosť TECHNet SK s.r.o., resp. Mgr. C. T. a Ing. T. O. si nesplnili dôkaznú povinnosť a nedoložili svoje tvrdenia dôkazmi, a to aj napriek tomu, že správca dane ich niekoľkokrát oboznamoval o tom, aké dôkazy majú byť predložené. Ing. E. F. síce potvrdila obchodovanie spoločnosti Euro Data SK, a.s. so spoločnosťou TECHNet SK s.r.o. v roku 2013, ale jej tvrdenia boli všeobecné a neumožňovali ich stotožniť s konkrétnymi preverovanými faktúrami. Pokiaľ boli žalobcom produkované skladové karty, podľa ktorých bol nakúpený tovar ďalej použitý v odberateľských vzťahoch s ďalšími subjektmi, žalovaný zdôraznil, že správca dane nespochybňoval samotnú existenciu preverovaného tovaru a ani predaj tovaru zo strany žalobcu iným daňovým subjektom. Pokiaľ žalobca žiadal opakovane vypočuť svedka Ing. T. O., ktorý podľa vyjadrenia Mgr. C. T. v apríli 2013 viedol pre spoločnosť TECHNet SK s.r.o. účtovníctvo, žalovaný skonštatoval, že žalobca mal dostatočný priestor, aby správcu dane o vykonanie tohto úkonu požiadal. Sám Mgr. C. T. na ústnom pojednávaní dňa 23.04.2014 uviedol, že doklady za spoločnosť TECHNet SK s.r.o. nemá, nakoľko nie je konateľom spoločnosti a v rámci výpovede 30.10.2014 uviedol, že doklady odovzdal JUDr. X. U., a to časť v lete 2013 a zvyšok v septembri 2013, pričom pri ústnom pojednávaní dňa 30.10.2014 bol prítomný v postavení inej osoby, a to v postavení účtovníka spoločnosti TECHNet SK aj Ing. T. O. a zo zápisnice z uvedeného ústneho pojednávania vyplýva, že Ing. T. O. bol účtovníkom spoločnosti TECHNet SK s.r.o. do septembra 2013, ale ani jeden z účastníkov tohto konania sa nevyjadril, že účtovné a daňové doklady spoločnosti má alebo by mohol mať Ing. T. O.. Z týchto dôvodov žalovaný, ako odvolací orgán, považoval vykonanie opätovného výsluchu Ing. T. O. za neopodstatnené. Pokiaľ ide o preverovanie splnenia podmienok oslobodenia od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu vo vzťahu k odberateľovi - spoločnosti Nerseco, s.r.o. žalovaný uviedol, že na základe vykonaného dokazovania správcu dane neuznal oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu na základe faktúr od odberateľa Nerseco, s.r.o. Spoločnosť Nerseco, s.r.o., ktorá mala uskutočniť prepravu prepravovaného tovaru síce písomne potvrdila jeho prevzatie a potvrdila tiež svoje prehlásenie, že tento tovar na územie iného štátu prepraví, avšak tieto skutočnosti nijakým spôsobom nezdokladovala a nedokázala preukázať. Správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie, ktoré si zabezpečil aj bez súčinnosti s odvolávajúcim sa a jeho zistenia viedli k pochybnostiam o preprave tovaru z tuzemska do iného členského štátu a tieto pochybnosti sa žalobcovi nepodarilo odstrániť. Výpoveď M. H., Bc. M. U. bez akéhokoľvek preukázania a zdokladovania ich tvrdení nemožno považovať za relevantný dôkaz, ktorý by mohol zvrátiť závery správcu dane. Na uvedenom nič nemení ani vyjadrenie F. Y. o tom, že tovar osobne prevzal len M. H.. Zmenu týchto záverov nezakladá ani fakt, že celková suma nadobudnutých tovarov z iného členského štátu deklarovaná spoločnosťou Nerseco, s.r.o. v priznaní DPH za apríl 2013 by hodnotou mohla potencionálne zahŕňať aj sumu dodania tovarov do iného členského štátu zo strany spoločnosti Euro Data SK, a.s. pre spoločnosť Nerseco, s.r.o., nakoľko Nerseco, s.r.o. nepredložila správcovi dane žiadne doklady, nebolo možné celkovú sumu nadobudnutím tovaru z iného členského štátu deklarovaného spoločnosťou Nerseco v priznaní k DPH za apríl 2013 stotožniť s konkrétnymi dodávkami tovaru spoločnosti Euro Data SK, a.s., ktoré boli predmetom preverovania správcu dane. Pokiaľ ide o tabuľku expedície tovarov na adresu sklad Hoby - maliarske potreby, Slavkov u Brna produkovanú žalobcom, žalovaný skonštatoval, že z jej obsahu vyplýva vymedzenie dátumov odoslania tovaru v rozmedzí od 26.06.2013 do 31.07.2013, pričom správca dane neuznal oslobodenie od DPH pri dodaní tovarov uskutočneného spoločnosťou Euro Data SK, a.s. v apríli 2013. Pokiaľ ide o preverovanie splnenia podmienok oslobodenia od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu na základe faktúr pre odberateľa SILVERTON BUSINESS LTD, London ani tu správca dane na základe výsledkov vykonaných úkonov neuznal oslobodenie dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu na základe predmetných faktúr. Na základe odpovede holandskej daňovej správy bolo zistené, že spoločnosť SILVERTON BUSINESS LTD sama alebo prostredníctvom poverenej osoby potvrdila prevzatie tovaru. Prevzatie tovaru bolo potvrdené odtlačkom pečiatky Customs Documentation Services, ale nebolo preukázané, že ide o osobu poverenú spoločnosťou SILVERTON BUSINESS LTD na prevzatie preverovaného tovaru. Tovar mal byť ďalej predaný českej spoločnosti KOLATREM TRADE s.r.o., pričom na základe odpovede českej daňovej správy bolo zistené, že táto je od januára 2013 nekontaktná, nepodáva žiadne daňové priznania a I. L. je od 15.01.2013 evidovaný v databáze osôb, po ktorých je vyhlásené pátranie políciou Českej republiky. Správca dane skonštatoval, že bývalý účtovník spoločnosti SILVERTON BUSINESS LTD predložil zamestnancom holandskej daňovej správy predmetné faktúry bez akýchkoľvek príloh a bez dokladov preukazujúcich zdanenie tejto transakcie v krajine odberateľa. Podľa správcu dane nebolo preukázané, že spoločnosť SILVERTON BUSINESS LTD bola oprávnená nakladať s preverovaným tovarom ako vlastník. Aj napriek skutočnosti, že prepravca - E. F. potvrdil prepravu tovaru do Holandska (Tupolevlaan 32-1119 NZ Schiphol-Rijk) jeho prevzatie potvrdila Customs Documentation Services B.V., ktorá mala byť podľa predloženej e-mailovej komunikácie spoločnosťou oprávnenou na jeho prevzatie, nebolo vzhľadom na všetky vyššie uvedené výsledky šetrení správcu dane preukázané, že preverovaný tovar bol zdanený odberateľom ako daňovým subjektom v inom členskom štáte v rámci Európskeho spoločenstva. Materiálna stránka plnenia, teda existencia tovaru spochybnená nebola, ale nebolo preukázané, že tovar bol zdanený odberateľom ako daňovým subjektom v inom členskom štáte v rámci Európskeho spoločenstva, v nadväznosti na čo považoval žalovaný vypočutie R. R. a E. F. za irelevantné. V uvedenom prípade sú vážne dôvody domnievať sa, že nadobudnutie v rámci Európskeho spoločenstva zodpovedajúce dotknutému dodaniu by sa mohlo vyhnúť plateniu DPH v členskom štáte určenia. V takýchto prípadoch je členský štát odoslania v zásade povinný odmietnuť oslobodenie od DPH v prospech dodávateľa tovaru, aby sa zabránilo tomu, že toto dodanie nebude zdanené. 6. Krajský súd v Žiline, ako správny súd, preskúmal zákonnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného ako aj postup, ktorý viedol k jeho vydaniu, vychádzajúc zo žalobných bodov vymedzených žalobcom vo včas podanej správnej žalobe a zároveň rešpektujúc záväzné právne názory a závery podľa rozsudku kasačného súdu sp. zn. 1Sžfk/35/2018 zo dňa 25.02.2020 tak, ako sú identifikované vyššie a zároveň zohľadniac skutočnosť, že konanie správneho orgánu prvého stupňa a konanie žalovaného tvorí jeden celok. Správny súd na základe toho skonštatoval dôvodnosť správnej žaloby ako vyplýva z nasledujúceho odôvodnenia a existenciu dôvodov pre zrušenie napadnutého rozhodnutia podľa § 191 ods. 1 písm. c), d), e) SSP. 7. Krajský súd v Žiline prejednal vec bez nariadenia pojednávania za splnenia procesných podmienok podľa § 137 ods. 4 SSP, pri zohľadnení absencie návrhu na nariadenie pojednávania (§ 107 ods. 2 SSP) a na termíne dňa: 10.11.2020 verejne vyhlásil rozsudok vo veci. 8. Podľa § 177 ods. 1 SSP: Správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. Podľa § 191 ods. 1 písm. c), d), ods. 3 písm. a), ods. 4, ods. 5 SSP: Správny súd rozsudkom zruší napadnuté rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy, ak po c) vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci, po d) je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť alebo nedostatok dôvodov. Ak správny súd zrušuje napadnuté rozhodnutie alebo opatrenie žalovaného, v závislosti od okolností môže na návrh žalobcu súčasne a) zrušiť aj rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy nižšieho stupňa, ktoré mu predchádzalo. Ak správny súd zrušuje rozhodnutie alebo opatrenie, podľa okolností môže aj bez návrhu súčasne vysloviť, že vec sa vracia na ďalšie konanie žalovanému, prípadne orgánu verejnej správy podľa odseku 3. Ak správny súd zruší rozhodnutie alebo opatrenie, lehota na vydanie rozhodnutia alebo opatrenia v ďalšom konaní začne orgánu verejnej správy plynúť až po doručení všetkých administratívnych spisov pripojených k prejednávanej veci. Podľa § 3 ods. 3, ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov, v znení platnom a účinnom k momentu právoplatnosti napadnutého rozhodnutia - ďalej daňový poriadok: Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Správca dane je povinný vykonať úkony pri správe daní aj z vlastného podnetu, ak sú splnené zákonné podmienky pre vznik alebo existenciu daňovej pohľadávky, a to aj vtedy, ak daňový subjekt nesplnil riadne alebo vôbec svoje povinnosti. Podľa § 24 ods. 1, ods. 2 daňového poriadku: Daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa § 63 ods. 5 daňového poriadku: Rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník : Podnikaním sa rozumie sústavná činnosť vykonávaná samostatne podnikateľom vo vlastnom mene a na vlastnú zodpovednosť za účelom dosiahnutia zisku alebo na účel dosiahnutia merateľného pozitívneho sociálneho vplyvu, ak ide o hospodársku činnosť registrovaného sociálneho podniku podľa osobitného predpisu. Podľa § 49 ods. 1, ods. 2 zákona o DPH (v znení platnom a účinnom k 30.04.2013) - ďalej ako zákon o DPH: Právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň po a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH: Právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak po a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH: Daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. Podľa § 43 ods. 1, ods. 5, ods. 8 zákona o DPH: Oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. Platiteľ je povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4 a) kópiou faktúry, b) dokladom o odoslaní tovaru, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ poštovým podnikom, alebo kópiou dokladu o preprave tovaru, v ktorom je potvrdené odberateľom alebo osobou ním poverenou prevzatie tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ osobou inou ako poštovým podnikom; ak platiteľ takú kópiu dokladu o preprave tovaru nemá, prevzatie tovaru v inom členskom štáte je povinný preukázať iným dokladom, c) potvrdením o prijatí tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ alebo odberateľ; toto potvrdenie musí obsahovať 1. meno a priezvisko odberateľa alebo názov odberateľa a adresu jeho sídla, miesta podnikania, prevádzkarne, bydliska alebo adresu miesta, kde sa obvykle zdržiava, 2. množstvo a druh tovaru, 3. adresu miesta a dátum prevzatia tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ, alebo adresu miesta a dátum skončenia prepravy, ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, 4. meno a priezvisko vodiča pozemného motorového vozidla uvedené paličkovým písmom a jeho podpis, 5. evidenčné číslo pozemného motorového vozidla, ktorým sa uskutočnila preprava tovaru, a d) inými dokladmi, najmä zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar, dokladom o platbe za prepravu tovaru. Ak prepravu tovaru z tuzemska do iného členského štátu vykoná odberateľ alebo ju zabezpečí odberateľ inou osobou, platiteľ je povinný mať doklady podľa odseku 5 písm. b) alebo c) do konca šiesteho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po skončení kalendárneho mesiaca, v ktorom sa uskutočnilo dodanie tovaru. Ak platiteľ nemá doklady podľa odseku 5 písm. b) alebo c) v lehote podľa prvej vety, uvedie dodanie tovaru bez oslobodenia od dane do daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom uplynula táto lehota. 9. Správny súd po rozhodnutí kasačného súdu vo vzťahu k právu žalobcu na odpočet DPH z faktúr dodávateľa TECHNet SK s.r.o. (dodávateľské faktúry č.: 201300044, 201300053, 201300058, 201300060, 201300061 a 201300063 vystavené dodávateľom TECHNet SK s.r.o., Dr. Vl. Clementisa 10, Bratislava - ďalej ako TECHNet SK s.r.o.) opätovne vyhodnocoval otázku, či žalobca pred správcom dane a žalovaným uniesol dôkazné bremeno vo vzťahu k ním uplatnenému právu na odpočítanie dane z označených dodávateľských faktúr dodávateľa TECHNet SK s.r.o. Správny súd vychádza z úpravy podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, ktorá vymedzuje obsah dôkazného bremena daňového subjektu v daňovom konaní. V zmysle tejto právnej úpravy je dôkazným bremenom v daňovom konaní primárne zaťažený daňový subjekt, pretože ten je subjektom uplatňujúcim si právo na odpočet dane, a teda má svoje právo pred správcom dane preukázať. Žalobca ako daňový subjekt uplatňujúci si právo na odpočet dane je autonómny podnikateľský subjekt vykonávajúci svoju podnikateľskú činnosť i v relevantnom čase, teda v mesiaci apríl 2013 za splnenia znakov podnikania v zmysle úpravy podľa § 2 ods. 1 Obchodného zákonníka, a teda nesie i príslušné podnikateľské riziko, nevyhnutne spojené s výkonom podnikateľskej činnosti. Toto podnikateľské riziko zahŕňa i znášanie dôsledku, ktorý nastupuje v prípade, ak daňový subjekt nie je schopný spoľahlivo preukázať pred správcom dane uplatnené právo na odpočet dane. Na daňový subjekt je kladená požiadavka vynaložiť a prijať všetky rozumné opatrenia spojené s realizáciou odbornej starostlivosti pri výkone podnikateľskej činnosti, aby zabránil tomu, že reálne uskutočnené prijatie tovaru bude spochybnené. Žalobca ako podnikateľský subjekt má byť oboznámený so svojimi povinnosťami daňového subjektu vo vzťahu k správcovi dane tak, ako mu tieto vyplývajú z daňových predpisov (správny súd zdôrazňuje, že plnenie daňových povinností je jedna z podstatných požiadaviek kladených na výkon podnikania). V tejto časti argumentácie poukazuje správny súd na uznesenie Ústavného súdu SR č. k. IV. ÚS 104/2012-89 z 01.03.2012 a rozsudky NS SR sp. zn. 5Sžf 25/2011 alebo sp. zn. 4Sžf 25/2011. Správny súd zdôrazňuje, že daňový subjekt je v daňovom konaní v pozícii účastníka daňového konania, ktorý je povinný podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku preukázať skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní ako i ďalšie skutočnosti. Takouto skutočnosťou je aj reálnosť dodania tovaru alebo služby platiteľom, ktorý faktúru ako dodávateľ vystavil. Pokiaľ žalobca tvrdí, že dodanie tovaru bolo realizované konkrétnym dodávateľom zaťažuje ho dôkazné bremeno vo vzťahu k tomuto tvrdeniu, ktoré tvrdenie pri neunesení dôkazného bremena zostáva iba nepreukázaným tvrdením. Ak správca dane nadobudne na základe vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť o reálnosti takéhoto zdaniteľného obchodu, vyzve daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov, pričom nepostačuje predložiť faktúru, či dodacie listy. Závisí vždy od celkovej dôkaznej situácie, či na preukázanie práva na odpočet dane je potrebné v dokazovaní ďalej pokračovať. V tejto časti poukazuje správny súd na rozhodnutia NS SR sp. zn. 3Sžfk 40/2017, 4Sžfk 38/2017, ako aj uznesenie Ústavného súdu SR sp. zn. II. ÚS 705/2017. Kasačný súd uložil správnemu súdu odôvodniť prečo považoval a hodnotil ako irelevantné dôkazy, na ktoré žalobca pri svojich tvrdeniach vo vzťahu k uplatnenému odpočtu dane poukazoval (napríklad listinné dôkazy, potvrdenie zdaniteľného plnenia Ing. E. F.), tiež vytkol správnemu súdu, že sa nezaoberal námietkou žalobcu, v zmysle ktorej spoločnosť TECHNet SK s.r.o. podala daňové priznanie na DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2013 a v ňom deklarovala nadobudnutie tovaru a služby podľa § 8, § 9 zákona o DPH v sume 228.965,97 Eur. Správny súd vychádza z úpravy podľa § 49 ods. 1, 2, § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, ktorá právna úprava vymedzuje zákonné podmienky, ktoré musia byť splnené pre priznanie práva na odpočet dane. Pri vyhodnocovaní otázky, či žalobca uniesol svoje dôkazné bremeno vo vzťahu k podmienke práva na odpočet predstavovanej preukázaním skutočnosti, že tovar uvedený na konkrétnych faktúrach od konkrétneho dodávateľa (od dodávateľa TECHNet SK s.r.o.) bol dodaný žalobcovi práve týmto konkrétnym subjektom, a teda, že tomuto konkrétnemu subjektu vznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 1 zákona o DPH, správca dane správne a v súlade s vyššie opísaným rozložením dôkazného bremena v daňovom konaní, vychádzal z hodnotenia listinných dôkazov označených daňovým subjektom. Daňový subjekt tvrdil, že ku každej z predmetných faktúr, z ktorých uplatnil odpočet DPH predložil: - doklad o úhrade, - doklady o skladových pohyboch tovaru, ktorý bol predmetom predmetných faktúr a o pohybe tohto tovaru k odberateľom s presnou identifikáciou, - Rámcovú kúpnu zmluvu č. 2012012001 zo dňa 20.01.2012 a aj ďalšie doklady, a to: - e-mailovú komunikáciu žalobcu a subjektu TECHNet SK s.r.o., - objednávky, - príjemky na sklad v Žiline. Súbor takto žalobcom tvrdených a označených dokladov však môže podľa názoru správneho názoru svedčiť len o existencii obchodnoprávneho vzťahu medzi žalobcom a subjektom TECHNet SK s.r.o., o existencii samotného tovaru a o úhradách faktúr. Tieto skutočnosti však neboli v daňovom konaní nijako spochybnené. Zároveň uvedené listinné dôkazy, a to každý samostatne a zároveň všetky vo vzájomnom súhrne a v spojení s ostatnými výsledkami dokazovania a zisteniami v daňovom konaní nepreukazujú splnenie materiálnej podmienky priznania odpočtu dane, a to konkrétne dodanie tovaru identifikovaného v predmetných faktúrach druhom a množstvom žalobcovi dodávateľom uvedeným na faktúre, teda subjektom TECHNet SK s.r.o. U každého zo žalobcom označených dôkazov môže ísť len o dôkaz, z ktorého splnenie uvedenej materiálnej podmienky odpočtu dane môže vyplývať len nepriamo. Založiť záver o preukázaní uvedenej materiálnej podmienky na týchto nepriamych dôkazoch, teda na dôkazoch o existencii vzťahu - obchodnoprávny vzťah medzi žalobcom a TECHNet SK s.r.o., o existencii tovaru a o jeho pohybe v rámci skladu žalobcu alebo medzi žalobcom a jeho odberateľmi, o úhrade predmetných faktúr alebo o použití tovaru na ďalšie dodávky realizované žalobcom, a to i v ich súhrne, predstavuje len dovodzovanie skutočnosti preukázania uvedenej zákonnej materiálnej podmienky práva žalobcu na odpočet, ktoré je právom založeným na verejnoprávnej úprave, ktorá úprava, a to súd zdôrazňuje, daňovému subjektu priznáva právo na odpočet len za splnenia, a teda za jednoznačného a spoľahlivého preukázania splnenia zákonných podmienok. Pokiaľ ide o skutočnosti vyplývajúce z obsahu svedeckej výpovede Ing. E. F. (menovaná podľa pracovnej zmluvy, ktorá je súčasťou pripojeného administratívneho spisu bola u žalobcu zamestnaná od roku 2008, vrátane obdobia apríl 2013, v pozícii product manager, ako vyplýva z jej pracovnej zmluvy uzatvorenej so žalobcom zo dňa 01.10.2008), z obsahu zápisnice z ústneho pojednávania zo dňa 10.08.2016 vyplývajú skutočnosti, ktoré majú priamu väzbu na podmienku priznania odpočtu dane, spočívajúcu v preukázaní dodania tovaru daňovému subjektu subjektom dodávateľa uvedeným na faktúre. Konkrétne z výpovede tejto svedkyne vyplýva jej vyjadrenie: Čestne prehlasujem, že som tovar skutočne nakúpila a fyzicky osobne prebrala na pobočke Bratislava, Krajná 10. Podľa tohto vyjadrenia v spojení s ostatným obsahom svedeckej výpovede tejto svedkyne je avšak aj vo vzťahu k touto dôkazu potrebné skonštatovať, že preukazuje v stave obsahu, ktorý vyplýva z označenej zápisnice len záver o existencii spolupráce a o existencii obchodnoprávnych vzťahov medzi žalobcom a subjektom TECHNet SK s.r.o. v relevantnej dobe, čo však tak, ako je uvedené vyššie, v daňovom konaní sporné nebolo. V tejto časti správny súd poukazuje na závery kasačného súdu podľa bodu 53. jeho rozsudku, podľa ktorých kasačný súd pri svojom rozhodnutí vychádza zo záveru, že Ing. E. F. potvrdila uskutočnenie zdaniteľného plnenia. Tak ako správny súd uviedol vyššie, obsah svedeckej výpovede svedkyne Ing. E. F. má jednoznačne konkrétnu väzbu k vymedzenej podmienke priznania odpočtu. V zmysle úpravy podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku je povinnosťou správcu dane postupovať tak, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie. Správny súd konštatuje vzhľadom na obsah zápisnice z ústneho pojednávania z 10.08.2016 o výsluchu svedkyne Ing. E. F., že správca dane pri vykonaní tohto dôkazu nepostupoval dôsledne a v súlade s povinnosťou uloženou mu podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku. V nadväznosti na vyššie citovaný obsah výpovede tejto svedkyne, bolo potrebné ju konfrontovať s konkrétnymi daňovými dokladmi a výsluch zamerať na konkrétne dodávky tovaru deklarované týmito daňovými dokladmi. Pokiaľ svedkyňa potvrdila realizáciu - uskutočnenie zdaniteľného plnenia, je žiaduce aby zdroj tohto svojho poznania vysvetlila, konkretizovala a zdôvodnila. Správny súd zdôrazňuje, že uvedené všeobecné vyjadrenie svedkyne Ing. E. F. je spôsobilé mať povahu priameho dôkazu o zdaniteľnom plnení. Je však potrebné náležité vykonanie tohto dôkazu zahŕňajúce výsluchu tejto svedkyne priamo k relevantným faktúram od dodávateľa TECHNet SK s.r.o., v ktorých je zachytený i konkrétny čas dodávok prostredníctvom dátumu a k listinným dôkazom označeným žalobcom, všetko za účelom náležitého odôvodnenia rozhodnutia správcu dane a žalovaného o existencii dôvodných pochybností o realizácii zdaniteľného plnenia, konkrétne o realizácii zdaniteľného plnenia subjektom dodávateľa TECHNet SK s.r.o. Až na podklade takto náležite vykonaného dôkazu, ktorý dôkaz bude následne predmetom hodnotenia tohto dôkazu jednotlivo ako aj v spojení s ostatnými vykonanými dôkazmi (listinnými dôkazmi označenými žalobcom a tiež skutočnosťou, že TECHNet SK s.r.o. podal daňové priznanie na DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2013 a v ňom deklaroval dodanie tovaru a služby podľa § 8, § 9 zákona o DPH v sume 228.965,97 EUR), pri vysporiadaní sa s otázkou od koho spoločnosť TECHNet SK s. r. o. tovar, ktorý bol predmetom predaja žalobcovi nadobudla a či zaň zaplatila daň ako aj pri rešpektovaní princípu neutrality DPH v zmysle záverov kasačného súdu (účelom ktorého princípu neutrality DPH je zamedzenie kumulácie dane v rámci podnikateľského reťazca v súvislosti s neoprávneným zamietnutím odpočítania dane), bude možné prijať spoľahlivý záver vo vzťahu k otázke unesenia alebo neunesenia dôkazného bremena žalobcu pri jeho tvrdení o existencii práva na odpočet DPH. Správny súd konštatuje, že pochybnosti správcu dane a žalovaného o realizácii zdaniteľných obchodov, a teda i o naplnení materiálnej podmienky priznania odpočtu dane spočívajúcej v preukázaní skutočnosti realizácie dodávok dodávateľom uvedeným na faktúre, musia byť založené na náležite realizovanom postupe správcu dane, v rámci ktorého sa zistia skutočnosti, o ktoré môže žalovaný spoľahlivo oprieť svoj záver o existencii odôvodnených pochybností o realizácii zdaniteľných obchodov. Správny súd zároveň dodáva, že základnou podmienkou pre priznanie práva na odpočet DPH je uskutočnenie plnenia v súlade s príslušnou faktúrou a pokiaľ táto podmienka naplnená nie je, nie je možné odpočet priznať, čo správny súd zdôrazňuje v súvislosti s judikatúrou ESD, na ktorú poukázal žalobca (napríklad sp. zn. C-80/2011, sp. zn. C-142/2011). V nadväznosti na to správny súd konštatuje, že záver správcu dane o neunesení dôkazného bremena žalobcom vo vzťahu k podmienke odpočtu DPH - realizácii dodávok subjektom uvedeným na faktúrach hodnotí ako predčasný, vyžadujúci si doplnenie dokazovania vykonaním výsluchu svedkyne Ing. E. F. tak, ako je konštatované vyššie (k relevantným faktúram od dodávateľa TECHNet SK s.r.o., v ktorých je zachytený i konkrétny čas dodávok prostredníctvom dátumu a k listinným dôkazom označeným žalobcom), a tým zároveň zakladajúci dôvod pre zrušenie napadnutého rozhodnutia podľa § 191 ods. 1 písm. e) SSP, teda z dôvodu, že zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci. Správny súd podotýka, že nie je súdom skutkovým, nenahrádza činnosť správnych orgánov, ale posudzuje výlučne zákonnosť rozhodnutí správnych orgánov. 10. Pokiaľ ide o uplatnené právo žalobcu na oslobodenie od dane pri dodaní tovaru podľa faktúr - odberateľských faktúr pre odberateľa Nerseco, s.r.o. Jiráskova 12, Brno, od 01.10.2013 sídlo Vítězné náměstí 576/1, Dejvice, Praha 6 - ďalej len Nerseco, s.r.o., (konkrétne ide o faktúry, ktoré sú identifikované na strane 10 až 11 odôvodnenia správcu dane) žalobcom do iného členského štátu Európskej únie, konkrétne do ČR subjektu Nerseco, s.r.o., správny súd po rozhodnutí krajského súdu opätovne vyhodnocoval, či žalobca v konaní pred správcom dane a žalovaným a uniesol svoje dôkazné bremeno vo vzťahu k preukázaniu splnenia zákonných podmienok oslobodenia od dane podľa § 43 zákona o DPH. Uvedené podmienky zahŕňajú preukázanie skutočnosti, že: 1. tovar podľa odberateľských faktúr bol prepravený do iného členského štátu (fyzicky opustil územie SR) a 2. tento tovar bol dodaný osobe identifikovanej pre daň, na ktorú ako na nadobúdateľa prešlo právo s tovarom nakladať ako vlastník, pričom táto osoba je nielen registrovaná pre daň, ale má i reálnu možnosť túto daň zaplatiť. Uvedené podmienky sú usporiadané kumulatívne, a teda pri závere o nepreukázaní čo i len jednej z nich nie je možné oslobodenie od dane priznať. Správny súd podotýka, že vyššie uvedené vymedzenie podmienok priznania oslobodenia od dane je komplexné a nezahŕňa vymedzenie žiadnej inej zákonnej podmienky. Rovnako v tejto časti správny súd poukazuje i na závery podľa rozhodnutia ESD C-409/04 (Teleos), v zmysle ktorých sa podmieňuje nadobudnutie tovaru v rámci spoločenstva splnením dvoch podmienok, a to jednak prechodom práva nakladať s hnuteľnou vecou ako vlastník pre nadobúdateľa a jednak odoslaním alebo prepravou takejto veci nadobúdateľovi do miesta určenia predávajúcim, nadobúdateľom alebo na ich účet do členského štátu iného ako ten, z ktorého tovar bol vyexpedovaný alebo transportovaný. Osobitne k inštitútu „nadobudnutia tovaru v rámci Spoločenstva“ vo väzbe na článok 20 prvý odsek Smernice 2006/112, ktorá nahradila Smernicu č. 77/388/EHS, je potrebné nadobudnutie tovaru v rámci spoločenstva chápať ako získanie práva disponovať ako majiteľ s hmotným hnuteľným majetkom, ktorý bol odoslaný alebo dopravený nadobúdateľovi predávajúcim, nadobúdateľom alebo na ich účet do iného členského štátu než ten, v ktorom sa odoslanie alebo preprava tovaru začala. V nadväznosti na uvedené a tiež rešpektujúc závery kasačného súdu podľa bodov 56. až 58. rozsudku kasačného súdu a vo väzbe na úpravu podľa § 43 ods. 5 písm. a) až d) zákona o DPH správny súd ťažiskovo vyhodnocoval listiny - medzinárodné nákladné listy CMR, ktoré sú súčasťou pripojeného administratívneho spisu a boli predložené daňovým subjektom. Z obsahu týchto listinných dôkazov vyplýva, že dátum ich vystavenia zodpovedá dátumu dodania uvedenému na daňových dokladoch - faktúrach, ku ktorým boli predložené, ďalej z nich vyplýva zrozumiteľne a presne vymedzenie subjektu odosielateľa, ktorým je žalobca, subjektu príjemcu, ktorým je Nerseco, s.r.o., vymedzenie miesta vykládky, miesta nakládky, evidenčné číslo použitého motorového vozidla (ktoré korešponduje evidenčnému číslu vozidla podľa k CMR medzinárodným nákladným listom predložených Prehlásení kupujúceho o dodaní tovaru zo Slovenskej republiky do iného členského štátu EU ako sú tieto súčasťou pripojeného administratívneho spisu), vymedzenie pripojených dokladov, ktorý údaj zahŕňa čísla faktúr, ku ktorým sú vystavené tieto nákladné listy, ako aj presné vymedzenie subjektu dopravcu, ktorým bol subjekt Nerseco, s.r.o. CMR medzinárodné nákladné listy sú opatrené podpisom osoby konajúcej za odosielateľa a pečiatkou odosielateľa a najmä je v nich uvedený podpis osoby konajúcej za subjekt Nerseco, s.r.o. a jeho pečiatkou v kolónke 24 „tovar prevzal“. Takto náležite a jasne vyplnené CMR medzinárodné nákladné listy v spojení s obsahom výpovede svedkyne F. Y., ktorá mala pre žalobcu vykonávať administratívno-ekonomické činnosti (ako vyplýva zo zápisnice o ústnom pojednávaní č. 1264979/2015 zo dňa 06.08.2015), a ktorá po nahliadnutí na predmetné faktúry, predmetné CMR medzinárodné nákladné listy, potvrdenia o prevzatí tovaru, prehlásenia kupujúceho o dodaní tovaru zo SR do iného členského štátu EÚ pred správcom dane uviedla, že potvrdzuje spoločnosťou Euro Data SK, a.s. dodanie a spoločnosťou Nerseco, s.r.o. prevzatie tovaru uvedeného na faktúrach, poskytujú dostatočný a hodnoverný dôkaz o relevantných skutočnostiach predmetných obchodov medzi žalobcom a subjektom Nerseco, s.r.o. Výpoveď svedkyne pani F. Y. v spojení s obsahom CMR medzinárodných nákladných listov dostatočne rozptyľujú pochybnosti správcu dane a žalovaného, na základe ktorých títo oslobodenie od dane nepriznali. Osobitne pokiaľ ide o medzinárodné nákladné listy CMR správny súd zdôrazňuje, že tieto svojim obsahom poskytujú vyčerpávajúcim a jasným spôsobom verný a pravdivý obsah o relevantných skutočnostiach daného obchodu. Osvedčujú jednotlivé štádia nakladania s tovarom v priebehu prepravy až na miesto určenia k dispozícii príjemcu (v tejto časti poukazuje správny súd na závery podľa rozsudku NS SR sp. zn. 3Sžf 114/2014 zo dňa 02.12.2015). Obsah týchto medzinárodných nákladných listov CMR korešponduje aj ostatným dôkazom (objednávkam, potvrdeniam o prevzatí tovaru, prehláseniam kupujúceho o dodaní tovaru zo SR do iného členského štátu EÚ - tieto zrozumiteľne identifikujú osobu splnomocnenú kupujúcim k preprave tovaru, ktoré doklady boli predložené k týmto CMR medzinárodným nákladným listom). Uvedené dôkazy: medzinárodné nákladné listy CMR, objednávky, potvrdenia o prevzatí tovaru, prehlásenia kupujúceho o dodaní tovaru zo SR do iného členského štátu EÚ a výpoveď svedkyne F. Y., preto správny súd považuje za hodnoverné dôkazy o splnení podmienok oslobodenia od dane, a to pokiaľ ide o prepravu tovaru zo SR do iného členského štátu Európskej únie - Českej republiky, ako aj pokiaľ ide o nadobudnutie tovaru nadobúdateľom, ako vlastníkom a prevzatie tovaru, všetko v zmysle úpravy § 43 ods. 5 písm. b), c) zákona o DPH (preprava bola zabezpečená odberateľom samotným). Na tomto mieste odôvodnenia správny súd podotýka, že úprava podľa § 43 ods. 5 zákona o DPH je demonštratívnou úpravou spôsobov preukázania splnenia podmienok oslobodenia od dane podľa § 43 ods. 1 až 4 zákona o DPH, čo jednoznačne vyplýva z § 43 ods. 5 písm. d) zákona o DPH. Takáto právna úprava umožňuje vyhodnotenie podmienok oslobodenia od dane tak, ako vyplýva vyššie uvedeného právneho záveru správneho súdu, teda s poukazom na úpravu podľa § 43 ods. 5 písm. b), c) zákona o DPH. K záveru správneho súdu o preukázaní podmienok pre priznanie oslobodenia od dane, a to i v nadväznosti na závery podľa odôvodnenia rozsudku kasačného súdu podporne pristupuje skutočnosť, že česká daňová správa potvrdila, že spoločnosť Nerseco, s.r.o. v podanom daňovom priznaní DPH za apríl 2013 uviedla nadobudnutie tovaru z iného členského štátu v sume 5.277.456,- CZK (pri priemernom mesačnom kurze 204.228,- Eur) a keďže žalobca dodal v mesiaci apríl 2013 spoločnosti Nerseco, s.r.o. v celkovej hodnote 89.309,37 Eur je možné objektívne verifikovať, že sťažovateľ dodal tovar do iného členského štátu odberateľovi Nerseco, s.r.o. a tento dodanie tovaru riadne uviedol v príslušnom daňovom priznaní. Vychádzajúc z uvedených záverov správny súd konštatuje, že správca dane a žalovaný nepriznali oslobodenie od dane žalobcovi pri dodaní tovaru podľa faktúr - odberateľských faktúr pre odberateľa Nerseco, s.r.o. (podľa č. l. 10 až 11 odôvodnenia rozhodnutia správcu dane) v rozpore so zákonom, pretože podmienky pre priznanie tohto oslobodenia daňový subjekt preukázal v nadväznosti na čo, správny súd napadnuté rozhodnutie v tejto časti ako nezákonné dane zrušil, pretože zistený a preukáný skutkový stav bol v tejto časti nesprávne právne posúdený (žalobca preukázal podmienky oslobodenia od dane), čo zakladá dôvod pre zrušenie napadnutého rozhodnutia podľa § 191 ods. 1 písm. c SSP. Správny súd podotýka, že žalobca navrhol zrušiť výlučne napadnuté rozhodnutie žalovaného a správny súd bol takýmto návrhom viazaný (§ 191 ods. 3 písm. a SSP). 11. Pokiaľ ide o uplatnené právo žalobcu na oslobodenie od dane pri dodaní tovaru podľa odberateľských faktúr (č. 501316199 zo dňa 17.04.2013 a č. 501316478 zo dňa 19.04.2013) pre odberateľa SILVERTON BUSINESS LTD., 52-54 Gracechurch Street 5th Floor, EC3V OEH, London, United Kingdom (ďalej SILVERTON BUSINESS LTD.) žalobcom do iného členského štátu EÚ, konkrétne do Veľkej Británie, správny súd po rozhodnutí kasačného súdu opätovne vyhodnocoval, či žalobca, ktorého v tomto smere ťažilo dôkazné bremeno v konaní pred správcom dane a žalovaným, preukázal splnenie zákonných podmienok pre oslobodenie od dane, tak ako sú vymedzené vyššie, teda, či žalobca v tomto smere uniesol svoje dôkazné bremeno tvrdenia o existencii práva na oslobodenie od dane. Správny súd v tejto časti považuje za primárne dôležité poukázať na to, že uvedená zákonná úprava podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH predstavuje zákonné vymedzenie podmienok pre oslobodenie od dane, ktoré je komplexné. V označenej právnej úprave § 43 ods. 1 zákona o DPH absentuje vymedzenie zákonnej podmienky, i na ktorej založil žalovaný svoje rozhodnutie, ako vyplýva z jeho odôvodnenia jeho na strane 27, keď skonštatoval, že nebolo vzhľadom na výsledky šetrení správcu dane preukázané, že preverovaný tovar bol zdanený odberateľom ako daňovým subjektom v inom členskom štáte v rámci Európskeho spoločenstva. Uvedený záver žalovaného vzhľadom na právnu úpravu inštitútu oslobodenia od dane a jeho podmienok, ako vyplýva z verejnoprávnej zákonnej úpravy, zakladá záver o nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia, ktorou sa podľa judikatúry správnych súdov rozumie taká vada správneho rozhodnutia, ktorá je charakterizovaná ako nezrozumiteľnosť alebo nedostatok dôvodov. Správny súd v tejto časti konštatuje nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia v časti uvedeného odôvodnenia pre nedostatok dôvodov v zmysle § 63 ods. 5 daňového poriadku, pretože z uvedenej časti odôvodnenia napadnutého rozhodnutia nie je zrejmé, z čoho žalovaný vychádzal pri svojom konštatovaní, podľa ktorého je zákonnou podmienkou oslobodenia od dane aj splnenie podmienky, že odberateľ v členskom štáte určenia musí splniť daňovú povinnosť pri intrakomunitárnom nadobudnutí tovaru. Pokiaľ sa žalovaný domnieva, že podmienkou pre priznanie oslobodenia od DPH je aj preukázanie skutočnosti samotného zdanenia nadobudnutého tovaru odberateľom v členskom štáte určenia, potom je potrebné, aby tento svoj záver, aj ktorý je východiskovým záverom jeho rozhodnutia v uvedenej časti, riadne zdôvodnil, pretože bez takéhoto odôvodnenia je tento jeho záver nepreskúmateľný. Uvedené zakladá dôvod pre zrušenie napadnutého rozhodnutia podľa § 191 ods. 1 písm. d) SSP . Zároveň v tejto časti správny súd ako dôvodný hodnotí s ohľadom na obsah k predmetným faktúram predložených CMR medzinárodných nákladných listov, z ktorých vyplýva realizácia prepravy tovaru tretím subjektom - dopravcom E. F., ako dôvodný návrh na výsluch tohto dopravcu. Záver žalovaného o nedôvodnosti tohto dôkazného návrhu prijatý v rámci rozhodovania o odvolaní hodnotí správny súd ako nesprávny s poukazom na úpravu podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku, v zmysle ktorého je potrebné dokazovanie viesť tak, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie. V nadväznosti na túto právnu úpravu a pri absencii vykonania dôkazu výsluchom tohto dopravcu je záver žalovaného o nepreukázaní skutočnosti, že tovar bol dodaný nadobúdateľovi do iného členského štátu, na ktorého prešlo právo nakladať s týmto tovarom ako vlastník, predčasný. Rovnako je uvedený záver správnym súdom hodnotený ako predčasný i bez realizácie žalobcom navrhovaného dôkazu výsluchom R. R., ktorý mal za žalobcu komunikovať so subjektom SILVERTON BUSINESS LTD. Žalovaný v rámci odvolacieho konania vyhodnotil tento dôkaz ako irelevantný s čím sa správny súd nestotožňuje, pretože vykonanie tohto dôkazu môže mať priamu väzbu na okolnosť oprávnenia subjektu Customs Documentation Services B.V., ktorá mala za SILVERTON BUSINESS LTD. konať pri prevzatí tovaru ako poverený subjekt na prevzatie tovaru, z čoho plynie relevantnosť vykonania tohto dôkazu. 12. V ďalšom konaní žalovaný, pokiaľ ide o právo žalobcu na odpočet DPH z faktúr dodávateľa TECHNet SK s.r.o. (dodávateľské faktúry č.: 201300044, 201300053, 201300058, 201300060, 201300061 a 201300063) bude postupovať podľa úpravy § 24 ods. 2 daňového poriadku a realizáciou výsluchu svedkyne Ing. E. F. k relevantným faktúram od dodávateľa TECHNet SK s.r.o. a k listinným dôkazom označeným žalobcom, si náležite splní povinnosť správcu dane postupovať tak, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie. Až na podklade takto náležite vykonaného dôkazu výsluchom svedkyne Ing. E. F., ktorý dôkaz bude následne predmetom hodnotenia tohto dôkazu jednotlivo ako aj v spojení s ostatnými vykonanými dôkazmi (listinnými dôkazmi označenými žalobcom a tiež skutočnosťou, že TECHNet SK s.r.o. podal daňové priznanie na DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2013 a v ňom deklaroval dodanie tovaru a služby podľa § 8, § 9 zákona o DPH v sume 228.965,97 EUR) a pri vysporiadaní sa s otázkou od koho spoločnosť TECHNet SK s. r. o. tovar, ktorý bol predmetom predaja žalobcovi nadobudla a či zaň zaplatila daň ako aj pri rešpektovaní princípu neutrality DPH v zmysle záverov kasačného súdu, prijme žalovaný záver vo vzťahu k otázke unesenia alebo neunesenia dôkazného bremena žalobcu pri jeho tvrdení o existencii práva na odpočet DPH. Pokiaľ ide o právo žalobcu na oslobodenie od dane pri dodaní tovaru podľa odberateľských faktúr (č. 501316199 zo dňa 17.04.2013 a č. 501316478 zo dňa 19.04.2013) pre odberateľa SILVERTON BUSINESS LTD. žalobcom do iného členského štátu EÚ, konkrétne do Veľkej Británie, bude žalovaný vychádzať zo zákonného vymedzenia podmienok oslobodenia od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH a náležite, v súlade s úpravou podľa § 63 ods. 5 daňového poriadku svoje rozhodnutie odôvodní tak, aby jeho závery boli dostatočné, preskúmateľné a korešpondujúce úprave podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH. I v tejto časti bude ďalej postupovať podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku a realizáciou výsluchu svedkov E. F. a R. R. v nadväznosti na záver správneho súdu o relevantnosti vykonania týchto dôkazov ako vyplýva z bodu 11. odôvodnenia tohto rozsudku, si náležite splní povinnosť správcu dane postupovať tak, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a až potom pristúpi k vyhodnoteniu toho, či žalobca uniesol alebo neuniesol bremeno svojho tvrdenia o existencii jeho práva na oslobodenie od dane. Pokiaľ ide o právo žalobcu na oslobodenie od dane pri dodaní tovaru podľa faktúr - odberateľských faktúr pre odberateľa Nerseco, s.r.o. (konkrétne ide o faktúry, ktoré sú identifikované na strane 10 až 11 odôvodnenia správcu dane) žalobcom do iného členského štátu Európskej únie, konkrétne do ČR, bude žalovaný vychádzať z právnych názorov a záverov správneho súdu tak, ako vyplývajú z bodu 10 odôvodnenia tohto rozsudku, v zmysle ktorých žalobcovi oslobodenie od dane v tejto časti svedčí, nakoľko preukázal splnenie zákonných podmienok pre oslobodenie od dane. 13. Podľa § 167 ods. 1 SSP: Správny súd prizná žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú alebo čiastočnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, ak mal žalobca vo veci celkom alebo sčasti úspech. 14. V nadväznosti na meritórne rozhodnutie je účastníkom v tomto konaní úspešný v celom rozsahu žalobca, ktorému súd priznal voči žalovanému úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania tak, ako vyplýva z výroku rozsudku podľa § 167 ods. 1 SSP. 15. Rozhodnutie bolo prijaté pomerom hlasov 3:0. Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ak to zákon pripúšťa (§ 439, § 440 SSP) v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia krajského súdu, ktorá kasačná sťažnosť sa podáva na krajskom súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d), c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.