Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Bratislave BA-6S/111/2018 1018201012 30. 01. 2024 Mgr. Monika Hrašnová ECLI:SK:SpSBA:2024:1018201012.2
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu Mgr. Moniky Hrašnovej, členov senátu JUDr. Michala Davalu, Ph.D., LL.M.. a Mgr. Simony Kočišovej, PhD. (sudca spravodajca), v právnej veci žalobcu: EX-IN SPEED s.r.o., Pribinova 20, 811 09 Bratislava, IČO: 44 532 733 (pôvodne SUN DISTRIBUTION s.r.o., Bajkalská 22, 821 09 Bratislava IČO: 44 532 733), zastúpeného: Advokátska kancelária Prachová & Partners, s. r. o., Pribinova 20, 811 09 Bratislava, IČO: 50 491 300, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100830106/2018 z 26.04.2018, takto rozhodol: I. Súd žalobu z a m i e t a . II. Žalovanému právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a . odôvodnenie: I. Priebeh administratívneho konania 1. Daňový úrad Bratislava (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie jún 2016. O výsledku tejto daňovej kontroly vyhotovil správca dane protokol z daňovej kontroly č. 101697382/2017 z 04.08.2017 (ďalej len „protokol“). Protokol spolu s výzvou adresovanou žalobcovi na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole boli doručené žalobcovi dňa 10.08.2017. Dňa 11.08.2017 začalo vyrubovacie konanie. Žalobca sa k zisteniam v protokole vyjadril v zákonom stanovenej lehote dňa 31.08.2017, pričom nepredložil nové doklady, resp. dôkazy a ani neuviedol skutočnosti, na základe ktorých by správca dane vykonal dodatočné dokazovanie alebo miestne zisťovanie. Správca dane dňa 17.01.2018 na ústnom pojednávaní uviedol svoje stanovisko k vyjadreniu žalobcu a prerokoval so žalobcom jeho pripomienky. 2. Správca dane rozhodnutím č. 100230775/2018/9104404 z 21.01.2017 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len ,,daňový poriadok“) určil žalobcovi ako platiteľovi dane z pridanej hodnoty rozdiel v sume nadmerného odpočtu 20 080,- EUR za zdaňovacie obdobie jún 2016. 3. Správca dane v odôvodnení prvostupňového rozhodnutia uviedol, že žalobca si neoprávnene v zdaňovacom období jún 2016 uplatnil právo na odpočítanie DPH z nasledujúcich faktúr: - od spoločnosti MEDIA SUN s.r.o.:
· faktúra č. 2016007 z 11.06.2016; základ dane: 37 080,- EUR, z toho DPH: 6 180,- EUR; predmet: dodávka paletového tovaru v celkovej sume 29 280,- EUR a služby skladovania predmetného tovaru v celkovej sume 7 800,- EUR a · faktúra č. č. 2016008 z 27.06.2016; základ dane: 38 640,- EUR, z toho DPH: 6 440,- EUR; predmet: dodávka paletového tovaru v celkovej sume 30 840,- EUR a služby skladovania predmetného tovaru v celkovej sume 7 800,- EUR - od spoločnosti CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o.: · faktúra č. 16010156 z 30.06.2016; základ dane: 44 760,- EUR, z toho DPH: 7 460,- EUR; predmet: logistické služby. 4. K obchodom s dodávateľom MEDIA SUN s.r.o. žalobca uviedol, že nakúpil od MEDIA SUN s.r.o. tzv. paletový tovar, v ktorom môžu byť dva typy tovarov - rôzne darčekové predmety a outletový tovar. Na paletách sú zabalené rôzne druhy tovaru, nekupujú sa konkrétne predmety, ale celé palety v konkrétnej hodnote. Žalobca nakupoval výhradne od MEDIA SUN, s.r.o., na základe telefonických objednávok, nahlasoval sa počet mix paliet (outletových) a počet darčekových paliet, komunikácia prebiehala s konateľom MÉDIA SUN, s.r.o. p. A.. Za žalobcu vybavovali objednávky zamestnanci. Tovar bol dodaný do skladov v Galante, ktoré vlastní žalobca, úhrady boli vykonané bankovým prevodom. Súčasťou položiek prijatých faktúr od MÉDIA SUN, s.r.o. je položka skladovanie, ktorá je fixne stanovená, suma je dohodnutá ústne. K obchodom s dodávateľom CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. žalobca uviedol, že uviedol, že vykonával pre žalobcu logistické služby - kontrolu kvality tovaru, presné nakladanie a upínanie tovaru na kamiónoch v rámci celej Európy a rôzny servis spojený s medzinárodnou dopravou ako napr. technické problémy na kamiónoch a návesoch. Žalobcovi boli fakturované služby na základe zmluvy o poskytovaní poradenstva a o realizácii dokončovacích a pomocných logistických činností zo dňa 31.12.2015 vo výške 15 300,- EUR bez DPH a zvyšná časť poskytnutých služieb bola spojená s manipuláciou s paletovým tovarom obstaraným od MÉDIA SUN s.r.o. (rozbaľovanie, kontrola kvality, kontrola cien, stanovenie hodnoty palety, štítkovanie, zabalenie a pod.). Uvedené činnosti boli vykonávané v sklade žalobcu, pričom CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. vykonávala tieto činnosti svojimi zamestnancami, prípadne si pracovníkov najímala. Za tohto dodávateľa komunikoval jeho vtedajší konateľ p. B.. Nakúpený tovar od MÉDIA SUN, s.r.o. bol ďalej dodaný maďarskému odberateľovi SUN MÉDIA HU 2014 Kft. na základe písomných objednávok, tovar bol zasielaný zo skladu v Galante, preprava bola vykonávaná rôzne, buď prostriedkami žalobcu, prípadne si prepravu žalobca objednal, tovar sa vykladal v sklade maďarského odberateľa v Budapešti. Spárovanie vystavených a prijatých faktúr na konkrétny tovar je vzhľadom na charakter obchodných transakcií veľmi komplikované, keďže nakúpené palety sa pred dodaním odberateľovi rozoberali a tovar v nich sa kontroloval a následne sa balil opäť na palety, pričom zloženie týchto paliet nemuselo byť totožné. Odberateľovi bola okrem faktúry č. 2016567 za tovar vystavená aj faktúra za vykonané logistické služby č. 2016566, komunikácia za odberateľa prebiehala s p. C.. K tomu žalobca elektronicky predložil detaily obratu (VS16010156/ SS/KS; VS2016567/SS/KS), históriu transakcií - Interný doklad č. ID1600091, ID1600092; ID1600180; ID 1600178 - Faktúru č. 2016007 + dodací list, faktúru č. 2016566 a uviedol, že tovar fakturovaný na faktúrach číslo 2016007 a 2016008 bol dodaný vozidlom D. E. značka Citroen, t.j. pre MÉDIA SUN, s.r.o. mal prepravu vykonať jeho dodávateľ CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. Dodávka bola vyložená v Galante v sklade žalobcu. 5. Správca dane preveril dodávateľa tovaru MÉDIA SUN s.r.o., ktorý predložil príslušné daňové a účtovné doklady, z ktorých vyplynulo, že MÉDIA SUN s.r.o. mala nakúpiť preverovaný paletový tovar od CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. v zmysle prijatých faktúr číslo 16010154, 16010155 a 16010157. Konateľ MÉDIA SUN s.r.o. p. A. uviedol, že spoločnosť prevádzkovala sedem predajní (Košice, Žilina, Trnava, Komárno, Dunajská Streda, Galanta a Šamorín) s použitým tovarom, ktoré boli predané žalobcovi pravdepodobne v roku 2015. Následne vykonával iba veľkoobchod s paletovým tovarom, ktorý predával výlučne žalobcovi. Ku kontaktu so žalobcom prišlo z dôvodu dlhodobej známosti s pani F., ktorá bola zamestnaná u žalobcu. V období jún 2016 nezamestnával žiadnych zamestnancov, v prípade paletového tovaru sa jednalo o mix rôzneho tovaru - konkrétne položky tovaru sú rozpísané na dodacích listoch od dodávateľa - CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o.. Jednalo sa o tzv. „mačku vo vreci“, paleta mala stanovenú určitú hodnotu tovaru, ale keďže tovar bol zabalený na paletách, nebolo vizuálne vidieť, čo konkrétne sa na paletách nachádza. MÉDIA SUN s.r.o. palety nerozoberala a nekontrolovala, boli priamo predané žalobcovi. Tovar bol prepravený priamo od CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. do priestorov žalobcu. CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. mala sklad v Nových Zámkoch, ale osobne tam nebol. S CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. obchodoval dlhodobo už v minulosti
a na základe bezproblémových skúseností počas vykonávania veľkoobchodu s paletovým tovarom nebol osobne prítomný pri preberaní/odovzdaní tovaru. Jednal s p. B., kontakt s ním bol na základe dlhodobej známosti, obchodné vzťahy boli na základe ústnych dohôd. K úhradám faktúr dochádzalo prostredníctvom postúpenia pohľadávok, na podrobnosti si nespomínal. Následne informoval správcu dane, že na bežný účet spoločnosti bola uvalená exekúcia, tým pádom nemohol plniť svoje záväzky voči CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. a táto spoločnosť pristúpila k takému riešeniu, že postúpila svoje pohľadávky dňa 31.10.2016 žalobcovi. Žalobca, ktorý mal v evidencii záväzky voči CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., mohol započítať pohľadávky MÉDIA SUN s.r.o. 6. Správca dane preveril spoločnosť CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. Vtedajší konateľ p. B. uviedol, že spoločnosť mala jedného zamestnanca, ktorým bol on ako konateľ. So žalobcom v júni 2016 obchodoval, išlo o poskytnutie služieb v oblasti logistiky, a to dispečing a servis áut pre žalobcu. Činnosti vykonával on osobne, na ostatné služby poskytované žalobcovi v zmysle vystavenej faktúry si nespomenul. Obchod mal byť realizovaný na základe písomnej zmluvy, za žalobcu jednal s p. G.. V zdaňovacom období jún 2016 obchodoval s MÉDIA SUN, s.r.o., išlo o dodanie tovaru - rôzny ozdobný tovar a oblečenie - outletový tovar. Tovar bol prepravovaný na paletách, on s tovarom nič iné nerobil. Tovar mal byť kúpený od dodávateľa, na meno si nespomenul a taktiež si nespomenul ani na konateľa, s ktorým mal jednať. Tovar mal byť následne dodaný MÉDIA SUN s.r.o., jednal s jej konateľom p. A.. Tovar skladovaný nebol, bol priamo prepravený od jeho dodávateľa do MÉDIA SUN s.r.o, pričom prepravu vykonával p. B.. Nakládka bola vykonaná v okrese Dunajská Streda, na presné miesto si nespomenul, vykládka bola v MÉDIA SUN, s.r.o., v Galante. Preprava bola vykonávaná vozidlami CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o.. CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. mala sklad v Trsticiach. Úhrada od žalobcu bola uhradená na bankový účet, faktúry pre MÉDIA SUN s.r.o. zatiaľ neboli uhradené. Dodávateľom mal p. B. úhradu vykonať bankovým prevodom. Služby vykonané pre žalobcu zahŕňali kontrolu kvality tovaru, štítkovanie, balenie, naceňovanie, stanovenie hodnoty na paletách. Položka 15 300,- EUR podľa prílohy k faktúre zahŕňala riešenie technických problémov a špedičné služby na základe zmluvy z 31.12.2015. Predložil doklady, a to prílohu k faktúre č. 16010156, Zmluvu o poskytovaní poradenstva a o realizácii dokončovacích a pomocných logistických činností zo dňa 31.12.2015, oznámenie o postúpení pohľadávky, príjmový bankový doklad č. SB0100014. 7. Správca dane v rámci vlastného šetrenia zistil, že CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. mala v zdaňovacom období jún 2016 nakúpiť paletový tovar od BONAN s.r.o. a zo zložky vyrubovacieho konania žalobcu za zdaňovacie obdobie apríl 2016 vyplynulo, že Sociálna poisťovňa potvrdila, že p. B. bol od 19.04.2016 do 28.02.2017 dočasne práce neschopný. 8. Preverením BONAN s.r.o. bolo zistené, že na preverovanej adrese sídla sa nachádza administratívna budova, ktorá poskytuje tzv. „virtuálne sídla“, ktorá bola poskytnutá aj BONAN s.r.o. do roku 2014. Na uvedenej adrese sa ani v minulosti nikto z BONAN s.r.o. nezdržiaval a ani tu nevykonával ekonomickú činnosť spoločnosti, jednalo sa iba o virtuálne sídlo. Za zdaňovacie obdobie 2. štvrťrok 2016 BONAN s.r.o. nepodala daňové priznanie dane z pridanej hodnoty a za zdaňovacie obdobia 4. štvťrok 2014 až 1.štvrťrok 2016 a 3. štvrťrok 2016 a 4. štvrťrok 2016 podala nulové daňové priznanie dane z pridanej hodnoty, žiadny tuzemský daňový subjekt nepriznal vystavenie faktúry, resp. dodanie tovaru alebo služby pre BONAN s.r.o. v zdaňovacích obdobiach júl 2016 a 2. štvrťrok 2016. BONAN s.r.o. neragovala na výzvu správcu dane k predloženiu dokladov. 9. Správca dane spochybnil dodanie tovaru (materiálnu existenciu tovaru) žalobcovi od MÉDIA SUN s.r.o. aj s poukazom na to, že tovar od MÉDIA SUN s.r.o. mal byť obstaraný od CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., pričom táto mala predmetný tovar kúpiť od BONAN s.r.o., ktorá mala len virtuálne sídlo, za preverované zdaňovacie obdobie nepodala daňové priznanie resp. podávala nulové daňové priznanie a v rozhodnom čase nevykonávala ekonomickú činnosť a teda nemohla tovar dodať CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., ktorá ho následne nemohla dodať MÉDIA SUN s.r.o. a tá následne žalobcovi. K tomu správca dane poukázal na výpoveď konateľa CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. p. B., ktorý si nespomenul na meno jeho dodávateľa a ani konateľa, s ktorým jednal. Správca dane spochybnil prepravu preverovaného paletového tovaru, tak ako deklaroval žalobca. K tomu uviedol, že prepravu nezabezpečoval žalobca ani jeho priamy dodávateľ MÉDIA SUN, s.r.o., ktorého konateľ p. A. sa vyjadril, že s uvedeným paletovým tovarom žiadnym spôsobom nemanipuloval a predmetný tovar ani nevidel. Správca dane mal za zistené, že prepravu mal osobne vykonať konateľ CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., miesto nakládky tovaru sa malo nachádzať u jeho dodávateľa - BONAN s.r.o., ktorá
nevykonávala žiadnu ekonomickú činnosť, nedisponovala žiadnym tovarom, nemala žiadne priestory a teda neexistovalo ani miesto, kde by sa mohlo miesto nakládky tovaru nachádzať. K tomu poukázal na to, že p. B. si nespomenul na detaily prepravy a na to, že toho času mal byť práce neschopný. Správca dane poukázal na to, že tovar v deklarovanom množstve a zložení, ako bolo uvedené na predložených dodacích listoch, nie je fyzicky možné umiestniť na daný počet paliet uvádzaných v dodacích listoch. 10. Pokiaľ išlo o vyfakturované služby – skladovanie od MÉDIA SUN s.r.o. správca dane spochybnil poskytnutie tejto služby, tak ako deklaroval žalobca z dôvodu, že bývalí konatelia MÉDIA SUN s.r.o. (p. Viscápi) a CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. (p. B.) sa jednoznačne vyjadrili, že preverovaný paletový tovar nebol v ich spoločnostiach skladovaný a mal byť prepravený priamo od dodávateľa tohto tovaru (BONAN s.r.o.), ktorý však nevykonával žiadnu ekonomickú činnosť a ani nedisponoval žiadnymi priestormi na skladovanie takéhoto množstva tovaru. Správca dane preto prijal záver, že tovar tak, ako bol fakturovaný, dodaný nebol a reálne nebola vykonaná ani jeho preprava a nebolo realizované ani skladovanie tak, ako je uvedené na faktúre. 11. Správca dane spochybnil dodanie logistických služieb (rozbaľovanie, kontrola kvality, kontrola cien, stanovenie hodnoty palety, štítkovanie, zabalenie a pod) od CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. Poukázal na to, že konateľ CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. p. B. nevedel poskytnúť špecifikáciu, z čoho pozostávali poskytnuté špedičné služby, akým spôsobom a v akom rozsahu mali byť poskytnuté, ani dodatočne nepredložil žiaden rozpis, správu o vykonaných službách, prípadne inú dokumentáciu, ktorá by zaznamenávala aké konkrétne špedičné prípadne iné logistické služby boli poskytnuté, pričom tieto práce mal vykonať on sám; spoločnosť neeviduje žiadne dodávateľské faktúry, prípadne iné doklady za prenajatie zamestnancov. Z fakturovaných činností neexistuje žiadny zoznam tovarov, ktoré neprešli cez kontrolu kvality, taktiež tieto činnosti nie sú upravené žiadnou zmluvou, resp. objednávkou medzi žalobcom a CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., neexistuje žiadny výstup, ktorý by deklaroval, aký počet kusov paletového tovaru bol spracovaný, s akým výsledkom boli jednotlivé položky posúdené, z čoho pozostávali následne zabalené palety a v akej konkrétnej hodnote a p. B., ktorý mal služby poskytnúť osobne bol toho času dlhodobo práceneschopný. Podľa správcu dane nie je fyzicky možné, aby p. B. sám spracoval deklarovaný počet kusov paletového tovaru (23 335 ks) v jednom mesiaci a súčasne vykonával pre žalobcu ďalšie deklarované služby (kontrola kvality tovaru, presné nakladanie a upínanie tovaru na kamiónoch v celej Európe a rôzny servis spojený s medzinárodnou dopravou, napr. technické problémy na kamiónoch a návesoch), keďže žalobca vlastní 15 nákladných automobilov a prenajíma si 3 ťahače, ktorými vykonáva prepravnú činnosť v rámci štátov Európskej únie. Správca dane prijal záver, že nedošlo k dodaniu služby. 12. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, v ktorom namietal nedostatočné zistenie a nesprávne posúdenie skutkového stavu veci, konanie v rozpore s Ústavou SR a viacerými hmotnoprávnymi a procesnoprávnymi predpismi SR. Namietal nasledovné: · správca dane sa riadil iba pochybnosťami, ktoré nezaložil na dôkazoch, neposúdil s dostatočnou odbornou starostlivosťou skutkový stav veci, nevysporiadal sa s predloženými dôkazmi v dôsledku čoho došlo zo strany správcu dane k porušeniu § 3 a § 24 daňového poriadku a postupu v rozpore s § 46 ods. 5 daňového poriadku · neuznanie odpočtu DPH na základe faktúry č. 16010156 od CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. správca dane založil na výpovedi bývalého konateľa p. B. a údajnej neexistencii dokumentácie, ktorá by dokazovala, aké konkrétne špedičné, prípadne iné logistické služby, v akom rozsahu a kedy boli pre daňový subjekt poskytnuté · neuznanie odpočtu DPH na základe faktúr č. 2016007 a č. 2016008 od MÉDIA SUN s.r.o. správca dane založil na výpovedi bývalého konateľa spoločnosti CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. p. B. a nekontaktnosti spoločnosti BONAN s.r.o., s ktorou však žalobca priamo nespolupracoval · správca dane sa nevenoval skutočnosti, že predmetný tovar bol dodaný maďarskému odberateľovi spoločnosti SUN MÉDIA HU, Kft · správca dane spochybnil dodanie deklarovaných služieb a manipuláciu s tovarom len na základe skutočností týkajúcich sa CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., ktoré žalobca nemohol žiadnym spôsobom ovplyvniť · prenos dôkazného bremena na žalobcu vo vzťahu ku skutočnostiam týkajúcim sa CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. (napr. prenajatie zamestnancov, uskutočnenie fakturovaných prác subdodávateľským spôsobom)
· prenos dôkazného bremena na žalobcu vo vzťahu k dodaniu tovaru - nemôže mu byť na ťarchu, že v CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. nebol reálne preukázaný pôvod tovaru a spôsob jeho nadobudnutia od spoločnosti BONAN s.r.o. · správca dane nezohľadnil zhodné výpovede splnomocnenej zástupkyne žalobcu a konateľa MÉDIA SUN s.r.o. p. A.. · nebolo mu zrejmé, akými inými dôkazmi mohol a mal ešte disponovať, aby vyvrátil pochybnosti správcu dane 13. Žalovaný rozhodnutím č. 100830106/2018 z 26.04.2018 podľa § 74 ods. 4 daňového poriadku potvrdil prvostupňové rozhodnutie. Poukázal na zistenia správcu dane spočívajúce v tom, že hlavným predmetom činnosti žalobcu je nákladná cestná preprava v rámci EÚ a z časti paletový predaj tovaru, v kontrolovanom období mal žalobca 25 zamestnancov, na adrese jeho sídla sa nachádza iba administratívne sídlo, žalobca využíva priestory na parkovanie vozidiel a ako aj administratívne činnosti na adrese H. XXX, D. a vlastní osobné aj nákladné vozidlá. Správca dane zistil, že žalobca si odpočítal DPH z nákupu tovaru od MEDIA SUN s.r.o. (faktúry č. 2016007 a č. 2016008) za dodávku mixu paletového tovaru a skladovanie a taktiež si odpočítal DPH za poskytnutie logistických služieb súvisiacich s týmto tovarom od spoločnosti CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. (faktúra č. 16010156). Nakúpený tovar žalobca ďalej predal maďarskej spoločnosti SUN MEDIA HU 2014 Kft. K týmto obchodom žalobca predložil faktúry, dodacie listy, medzinárodné nákladné listy, Zmluvu o poskytovaní poradenstva a o realizácii dokončovacích a pomocných logistických činností z 31.12.2015, interné doklady o úhradách a dodatočne aj vysvetľujúce informácie. 14. K odvolacej námietke, že správca dane neuznal dodanie tovarov a služieb do iného členského štátu s oslobodením od dane pre maďarského odberateľa SUM MÉDIA HU 2014 a nezaslal medzinárodné dožiadanie na preverenie tohto maďarského odberateľa žalovaný uviedol, že správca dane neuznal právo na odpočítanie DPH z faktúr vystavených dodávateľmi žalobcu - MÉDIA SUN s.r.o. a CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., pričom ale nespochybnil oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu, t.j. dodanie tovaru s oslobodením od dane na základe faktúry vystavenej pre spoločnosť SUM MÉDIA HU do Maďarska. Dodanie maďarskému odberateľovi nebolo šetrené z dôvodu, že podľa vyjadrenia žalobcu spárovanie vystavených a prijatých faktúr na konkrétny tovar je vzhľadom na charakter obchodných transakcií veľmi komplikované a prakticky nie je možné, pričom žalobca nepredložil k faktúram od MÉDIA SUN s.r.o. za dodanie tovaru („faktúry na vstupe“) žiaden položkovitý zoznam tovarov a ani k vystavenej faktúre pre SUN MÉDIA HU 2014 Kft („faktúra na výstupe“) nebol priložený žiadny položkovitý zoznam tovarov dodaných do Maďarska a na dodacom liste nie je uvedené, tovar akého druhu a akého množstva je dodaný, uvádza sa len, že ide o dodávku paletového tovaru mix a paletového tovaru darčekové predmety v počte 5, resp. 9 paliet. Žalovaný poukázal na to, že žalobca a SUN MÉDIA HU 2014 Kft boli v preverovanom zdaňovacom období personálne prepojené. 15. K odvolacej námietke, že správca dane spochybnil poskytnutie logistických služieb len na základe skutočností, týkajúcich sa CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., ktoré daňový subjekt nemôže ovplyvniť, žalovaný uviedol, že dôkaznú povinnosť má kontrolovaný daňový subjekt a v prvom rade ten má preukázať, že logistické služby mu boli poskytnuté tak, ako mu boli zo strany CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. fakturované. Žalovaný uviedol, že žalobca nepredložil žiadnu špecifikáciu týkajúcu sa prijatých logistických služieb - kedy, akým spôsobom a v akom rozsahu boli poskytnuté. Neboli predložené ani objednávky, rozpisy, správy, prípadne iná dokumentácia, ktoré by zaznamenávali aké konkrétne služby boli vykonané. Žalovaný poukázal aj na výsluch konateľa CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. a uviedol, že žalobca neoprávnene tvrdí, že p. B. mal predmetné logistické služby poskytovať prostredníctvom svojich zamestnancov, prípadne si mal pracovníkov najímať od nešpecifikovanej agentúry. Ďalej žalovaný poukázal na to, že CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. nepredložila správcovi dane daňové a účtovné doklady spoločnosti, dňa 27.04.2017 bola dobrovoľne vymazaná z obchodného registra, zanikla v dôsledku zlúčenia so spoločnosťou VERACOM spol. s r.o., spoločnosť VERACOM spol. s r.o. dňa 29.04.2017 zanikla v dôsledku zlúčenia so spoločnosťou FERRUM CONSILIUM PROJECT, s.r.o., tá bola dňa 07.06.2017 tiež dobrovoľne vymazaná z obchodného a právnym nástupcom sa stala spoločnosť RYNOMONT s.r.o., ktorá vykazuje extrémne vysoké daňové nedoplatky a je t.č. v konkurze.
16. Žalovaný poukázal na to, že dodávateľom subjektu CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. mala byt’ spoločnosť BONAN s.r.o., pri ktorej správca dane preukázal, že v uvedenom období nevykonávala žiadnu ekonomickú činnosť a sídlo spoločnosti je len virtuálne, a teda položka „skladovanie“ uvedená v bode 2. na faktúrach od MÉDIA SUN, s.r.o. bola na faktúrach uvedená neoprávnene, skladovanie nakúpeného tovaru poskytnuté nebolo a žalobca nepredložil žiaden dôkaz svedčiaci o opaku. MÉDIA SUN, s.r.o. bola dňa 22.02.2017 dobrovoľne vymazaná z obchodného registra, zanikla v dôsledku zlúčenia so spoločnosťou Premium Trading plus s.r.o. Spoločnosť Premium Trading plus s.r.o. je právnym nástupcom v dôsledku zlúčenia pre niekoľko desiatok spoločností, ide o nekontaktný daňový subjekt s extrémne vysokými daňovými nedoplatkami. K nákupu paletového tovaru a jeho prepravy žalovaný uviedol, že prvým dodávateľom tovaru mala byť BONAN s.r.o., ktorá mala tovar predať CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., tá ho mala predať spoločnosti MÉDIA SUN, s.r.o. a táto ho mala predať žalobcovi. Žalovaný poukázal na to, že prvý zistený deklarovaný dodávateľ paletového tovaru, nekontaktná spoločnosť BONAN s.r.o., preukázateľne nevykonávala v preverovanom zdaňovacom období žiadnu ekonomickú činnosť, nemohla teda v zdaňovacom období jún 2016 dodať paletový tovar pre spoločnosť CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., teda ani spoločnosť CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. nemohla predmetný tovar dodať pre spoločnosť MÉDIA SUN s.r.o. a MÉDIA SUN s.r.o. nemohla dodať tento tovar žalobcovi. Žalovaný uviedol, že správca dane tak spochybnil samotnú existenciu fakturovaného tovaru, bolo zistené, že služby skladovania tovaru poskytnuté neboli, logistické služby spojené s týmto tovarom neboli vykonané tak, ako boli fakturované a preprava tovaru nebola reálne uskutočnená tak, ako bola deklarovaná. 17. K odvolacej námietke, že správca dane sa riadil iba pochybnosťami, ktoré nezaložil na dôkazoch, neposúdil vec s dostatočnou odbornou starostlivosťou, čím porušil § 24 daňového poriadku, nevysporiadal sa s dôkazmi predloženými daňovým subjektom (porušenie § 3 ods. 3 daňového poriadku) a postupoval v rozpore s § 46 ods. 5 daňového poriadku žalovaný uviedol, že táto námietka je nedôvodná a z predloženého spisu nevyplynulo procesné pochybenie. 18. K námietke, že správca dane opomenul uviesť dôkazy, ktoré získal bez súčinnosti žalobcu žalovaný uviedol, že správca dane všetky takého dôkazy uviedol v protokole z daňovej kontroly a následnom rozhodnutí, kde sú všetky skutočnosti podrobne a chronologicky uvedené, ale s predmetnými dôkazmi bol daňový subjekt oboznámený už aj v zápisnici o ústnom pojednávaní č. 101686519/2017 zo dňa 03.08.2017. K námietke, že správca dane neuviedol, akými inými dôkazmi mohol žalobca disponovať, aby vyvrátil jeho pochybnosti žalovaný uviedol, že správca dane nemá takúto povinnosť a taktiež nie je povinný zisťovať, či nejaké dôkazy existujú a uvedené by malo byť v záujme samotného daňového subjektu, ktorý si má zaobstarať dostatok dôkazov, ktorými bude schopný preukázať reálne uskutočnenie dodania tovaru a služieb a to z toho dôvodu, že je zaťažený dôkaznou povinnosťou v zmysle § 24 daňového poriadku. Žalovaný konštatoval, že správca dane viedol dokazovanie v súlade s § 24 ods. 2 daňového poriadku. Ďalej uviedol, že pre správne určenie dane v zmysle § 24 ods. 1 daňového poriadku bolo podstatné, či deklarovaní dodávatelia MÉDIA SUN s.r.o. a CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. skutočne dodali deklarované tovary a služby, keďže daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. a 1 a 2 zákona o DPH vzniká dňom dodania tovaru, resp. služby a právo odpočítať daň zo služby vzniká v zmysle § 49 ods. 1 zákona o DPH platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Preto, pokiaľ si žalobca uplatňoval nárok na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr od týchto subjektov, mal byť schopný preukázať, že obchody boli reálne uskutočnené, a to práve spoločnosťou uvedenou na faktúre. Daňový doklad sám o sebe ešte nie je dôkazom, že k určitému plneniu došlo práve dodávateľom uvedeným na faktúre. 19. K námietke, že správca dane oprel svoje tvrdenia len o výpoveď konateľa CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. p. B., pričom nevzal do úvahy zhodné výpovede zástupkyne žalobcu a konateľa MÉDIA SUN s.r.o. p. A. žalovaný uviedol, že správca dane nepostavil svoje závery iba na výpovedi p. B., ale posúdil aj všetky ďalšie zistené skutočnosti vo vzájomných súvislostiach, vrátane vyjadrení žalobcu a MÉDIA SUN s.r.o., pričom výpoveď p. B. považoval za podstatnú z dôvodu, že p. B. mal osobne vykonať všetky fakturované logistické služby pre žalobcu, mal tovar kúpiť a osobne vykonať jeho prepravu tovaru (od dodávateľa, ktorého nevedel identifikovať a zo skladu, miesto ktorého nevedel určiť) a mal skladovať tovar (tovar vôbec skladovaný nebol), a to všetko v období, kedy bol práceneschopný. Keďže priamy dodávateľ tovaru kontrolovaného daňového subjektu, spoločnosť MÉDIA SUN s.r.o. (p. Vicsápi), sa vyjadril, že tovar nikdy nevidel, palety nerozoberal a nekontroloval a tovar putoval od CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. priamo žalobcovi, pričom tovar mala prepravovať, rozbaľovať,
vybaľovať a kontrolovať CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. (p. B.), tak správca dane zameral svoju pozornosť práve na p. B.. 20. K námietke, že žalobca nemá žiaden dosah na skutočnosti, na základe ktorých mu správca dane nepriznal právo na odpočítanie DPH, keďže nemohol ovplyvniť nemožnosť preverenia tovaru u prvotného dodávateľa BONAN s.r.o., ani nepredloženie dokladov zo strany CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., keďže on obchodoval s MÉDIA SUN s.r.o. žalovaný uviedol, že správca dane neodôvodnene nerozširoval dôkazné bremeno na skutočnosti, na ktoré daňový subjekt nemá dosah a sú mimo jeho moci, keďže platiteľ má v daňovom konaní dve základné povinnosti, povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe realizujú tak, že platiteľ podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné daňové a účtovné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť), pričom ak správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov spochybní vierohodnosť dôkazov predložených platiteľom, je opäť len na platiteľovi, či predložením, alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. 21. K námietke týkajúcej sa prenesenia dôkazného bremena na žalobcu žalovaný uviedol, že dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovarov a služieb zaťažuje daňový subjekt, a to nielen v zmysle daňového poriadku, ale aj podľa ustálenej judikatúry a bolo v záujme žalobcu, aby si zaobstaral dostatok dôkazov k preukázaniu deklarovaných zdaniteľných plnení, pretože je jedine jeho zákonnou povinnosťou preukázať splnenie hmotnoprávnych podmienok pre odpočítanie dane, ktoré si nárokuje. K tomu žalovaný ďalej uviedol, že výber obchodného partnera (v tomto prípade dodávateľov) je legitímnym rozhodnutím daňového subjektu, ktorý je tak aj plne zodpovedný za dôsledky svojho rozhodnutia, pričom z vyjadrenia žalobcu k protokolu, z podaného odvolania, ani z ďalších jeho vyjadrení nie je zrejmé, akým spôsobom si dôveryhodnosť svojich dodávateľov overil. 22. K rozsudku Najvyššieho súdu SR sp.zn. 3Sžf 1/2011, na ktorý poukázal žalobca, žalovaný uviedol, že tento nie je aplikovateľný, pretože nebola preukázaná materiálna existencia fakturovaného plnenia a žalobca nedisponoval faktúrou od dodávateľa s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny u dodaných služieb a tovarov. Žalovaný uviedol, že správca dane neoprel svoje tvrdenia len o skutočnosti zistené u subdodávateľov, pokiaľ si však kontrolovaný daňový subjekt zvolil za priameho, bezprostredného dodávateľa tovaru daňový subjekt, ktorý podľa vlastného vyjadrenia tovar nikdy nevidel, nekontroloval, neprepravoval a neskladoval, správca dane nemal inú možnosť, ako preverovať tok tovaru u dodávateľa tohto dodávateľa. 23. K rozsudku Súdneho dvora Európskej únie v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Mahagében a Dávid, na ktorý poukázal žalobca, žalovaný uviedol, že nie je aplikovateľný z dôvodu, že samotné dodanie fakturovaného plnenia - mix paletového tovaru nebolo preukázané a jeho existencia bola správcom dane dôvodne spochybnená. Žalovaný s poukazom na rozsudky v spojených veciach C-439/04 a C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling a C-354/03, C-355/03 a C-484/03 Optigen a i., uviedol, že ich závery sú aplikovateľné za podmienky, že vecné a formálne podmienky vzniku a výkonu práva na odpočet dane upravené v smernici 2006/112 boli splnené, k čomu v prípade žalobcu nedošlo. S poukazom na rozsudky vo veciach C-273/11 Mecsek-Gabona a C-409/04 Teleos žalovaný uviedol, že je dôvodné očakávať, že firmy prijmú dôsledné opatrenia s jasnými postupmi, dokumentáciou a kontrolnými mechanizmami, aby sa vyhli obchodov s podnikateľmi, ktorí by mohli byť zapojení do daňových podvodov, pričom v prípade žalobcu nie je zrejmé, aké kontrolné mechanizmy uplatňoval, je však zrejmé, že mal možnosť overiť si svojho priameho dodávateľa tovaru MÉDIA SUN s.r.o. aj z iných, ako verejne dostupných zdrojov, pretože správcovi dane za žalobcu poskytovala informácie splnomocnená zástupkyňa spoločnosti p. I. so zamestnankyňou žalobcu p. G. A., ktorá bola od 13.09.2011 do 14.03.2013 konateľkou MÉDIA SUN s.r.o., spoločníčkou bola od 13.09.2011 do 10.09.2014. Od 01.07.2013 do 21.02.2017, t.j. do dobrovoľného výmazu spoločnosti z obchodného registra, bol konateľom MÉDIA SUN s.r.o. p. Vicsápi a v období od 11.09.2014 do výmazu spoločnosti z obchodného registra dňa 21.02.2017 bol aj jediným spoločníkom MÉDIA SUN s.r.o. Žalobca si zvolil za svojho priameho dodávateľa MÉDIA SUN s.r.o., ktorá tovar nikdy nevidela, nekontrolovala, neskladovala a neprepravovala a celkom sa spoľahla na svojho dodávateľa CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., p. B., ktorý mal byť aj priamym dodávateľom logistických služieb vrátane prepravy tovaru pre žalobcu, pričom nevedel uviesť od koho tovar kúpil a z akého miesta ho prepravoval a v čase, keď mal predávať tovar a vykonávať všetky fakturované služby, bol už cca dva mesiace práceneschopný.
II. Žaloba 24. Žalobca zastúpený advokátskou kanceláriou podal včas voči napadnutému rozhodnutiu v spojení s prvostupňovým rozhodnutím správnu žalobu, ktorú odôvodňoval tým, že zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci (§ 191 ods. 1 písm. e/ SSP), že došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia alebo opatrenia vo veci samej (§ 191 ods. 1 písm. g/) SSP) a, že došlo k podstatnému konaniu v rozpore s Ústavou Slovenskej republiky a viacerými hmotnoprávnymi a procesnoprávnymi právnymi predpismi Slovenskej republiky. Navrhol, aby správny súd zrušil napadnuté rozhodnutie ako aj prvostupňové rozhodnutie, vec vrátil správcovi dane na nové konanie a priznal mu nárok na plnú náhradu trov konania. 25. Poukázal na to, že neuznanie odpočtu DPH na základe faktúry č. 16010156 od CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., správca dane založil na výpovedi jej bývalého konateľa p. B. a neexistencii dokumentácie, preukazujúcej, aké konkrétne špedičné, prípadne iné logistické služby, v akom rozsahu a kedy boli pre žalobcu poskytnuté. Neuznanie odpočtu DPH na základe faktúr č. 2016007 a č. 2016008 od dodávateľa MEDIA SUN s.r.o. založil tiež na výpovedi p. B. a nekontaktnosti spoločnosti BONAN s.r.o., s ktorou však žalobca priamo nespolupracoval. Namietal, že správca dane sa v priebehu daňovej kontroly nevenoval skutočnosti, že predmetný tovar bol za zdaňovacie obdobie jún 2016 dodaný maďarskému odberateľovi, spoločnosti SUN MEDIA HU 2014 Kft., čo mal správca dane podľa názoru žalobcu preveriť medzinárodným dožiadaním a k uvedenému intrakomunitárnemu dodaniu mal vyhodnotiť predložené doklady. 26. Namietal, že správca dane spochybnil poskytnutie služieb len na skutočnostiach, týkajúcich sa CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., ktoré žalobca nemôže žiadnym spôsobom ovplyvniť a nemôže mu byť pričítané na ťarchu, že táto spoločnosť nezamestnávala okrem konateľa žiadneho iného zamestnanca a nepredložila žiadne iné doklady za prenajatie zamestnancov, prípadne za uskutočnenie týchto prác subdodávateľským spôsobom. Namietol, že v tejto súvislosti nie je zaťažený dôkazným bremenom, keďže toto znáša len ku skutočnostiam, ktoré sám tvrdí. Poukázal na to, že k dodaniu služieb od CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. doložil účtovníctvo, faktúru a iné dokumenty. 27. Vo vzťahu k dodaniu tovaru namietal, že mal preukazovať len to, že tovar kúpil od MEDIA SUN s.r.o. a nemôže mu byť na ťarchu, že v spoločnosti CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. nebol reálne preukázaný pôvod tovaru a spôsob jeho nadobudnutia od spoločnosti BONAN s.r.o., pretože žalobca nenesie zodpovednosť za to, že v reťazci sa vyskytla spoločnosť, ktorá za predmetné obdobie nepodala daňové priznanie, je nekontaktná a nevykonáva ekonomickú činnosť (BONAN s.r.o.). Namietal, že správca dane zohľadnil len výpoveď p. B., konateľa spoločnosti CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., pričom zhodné výpovede splnomocnenej zástupkyne žalobcu a konateľa spoločnosti MEDIA SUN s.r.o., p. A., nebral do úvahy. Uviedol, že MEDIA SUN s.r.o. mu dodala paletový tovar, ktorý bol uložený na paletách, ten bol rozobratý za pomoci CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. a nanovo zabalený podľa požiadaviek obchodného partnera z Maďarska, ktorému bol tovar následne dodaný, čo potvrdzujú medzinárodné nákladné listy. K nákupu tovaru od spoločnosti MEDIA SUN s.r.o. doložil účtovníctvo, faktúry a iné dokumenty. 28. K otázke dôkazného bremena poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v sp. zn. 3 Sžf 1/2011 a uviedol, že nie je povinný preukazovať skutočnosti, ktoré nastali u jeho odberateľov, resp. dodávateľov, ako ani u ďalších subjektov zapojených v predmetných preverovaných obchodoch a uvedené nevyplýva ani z § 24 daňového poriadku, keďže ide o skutočnosti, ktoré sú mimo jeho sféry vplyvu. S poukazom na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 3 Sžf 1/2010 namietal, že ak správca dane vyvodzuje nereálnosť plnenia z dôvodov na strane obchodných partnerov žalobcu, nemôže byť za to postihnutý žalobca neuznaním odpočtu dane. Ak by aj odberatelia žalobcu konali podvodne, nemožno za to sankcionovať žalobcu nepriznaním uplatneného odpočtu dane. Ďalej poukázal na rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veciach sp. zn. 7Sžf/4/2013, sp. zn. 6 Sžf 10/2012, 5 Sžf 49/2010 a rozsudok Najvyššieho správneho súdu Českej republiky sp. zn. 5 Afs 131/2014. Žalobca namietal, že vyčerpal dôkazné bremeno, avšak správca dane neuznal právo žalobcu
na odpočítanie dane celkom vo výške 20 080,- EUR a neuznal dodanie tovarov a služieb do iného členského štátu s oslobodením od dane pre odberateľa SUN MEDIA HU 2014 Kft. Na podporu svojej argumentácie žalobca poukázal aj na judikatúru Súdneho dvora v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Mahagében a Dávid, v spojených veciach Optigen Ltd (C-354/03), Fulcrum Electronics Ltd. (C-353/03) a Bond House Systems Ltd (C-484/03), vo veci C-384/04 Federation of Technological Industries, C-271/06 Netto Supermarkt, C-110/98 Gabalfrisa, C-255/02 Halifax, C-273/11 Mecsek-Gabona a C-409/04 Teleos. 29. Podľa žalobcu správca dane v rozhodnutí neozrejmil svoje myšlienkové pochody, spôsob hodnotenia dôkazov, skutkové zistenia a vyvodené právne závery takým spôsobom, aby výsledok rozhodovacej činnosti bol zrozumiteľný a dostatočne odôvodnený a nevysporiadal sa s dôkazmi predloženými žalobcom. Žalobca namietal, že správca dane mu neozrejmil konkrétne pochybnosti, ktoré v prípade predložených dokladov mal a nevyzval ho, aby sa k nim vyjadril v zmysle § 46 ods. 5 daňového poriadku a ani ho nevyzval na predloženie dôkazov preukazujúcich jeho tvrdenia, pričom taktiež neuviedol dôkazy, ktoré získal bez súčinnosti so žalobcom, z čoho podľa žalobcu vyplýva, že dokazovanie bolo nedostatočné. Žalobca namietal taktiež porušenie čl. 2 ods. 2 Ústavy SR a princípu proporcionality a právnej istoty. III. Vyjadrenie žalovaného 30. Žalovaný v písomnom vyjadrení k žalobe uviedol, že žalobca v žalobe uviedol obsahovo zhodné námietky ako v jeho odvolaní voči napadnutému rozhodnutiu a vzhľadom na uvedené sa žalovaný v rámci svojej argumentácie pridržal svojich záverov uvedených v napadnutom rozhodnutí a uviedol, že žalovaný ako aj správca dane dostatočne zistili skutkový stav a po právnej stránke vec posúdili správne. Navrhol žalobu zamietnuť ako nedôvodnú. IV. Replika žalobcu 31. Na vyjadrenie žalovaného reagoval žalobca replikou, pričom zotrval na svojich žalobných námietkach a uviedol, že podmienka uviesť množstvo a druh dodaného tovaru nie je bližšie v zákone špecifikovaná, pričom žalobca vo faktúrach určitým spôsobom špecifikoval aj množstvo aj druh dodaného tovaru, čím naplnil zákonné požiadavky na obsah faktúry. Poukázal na to, že položkovitý rozpis tovarov sa nachádzal na dokumentoch od dodávateľa žalobcu - MEDIA SUN s.r.o., ktoré správcovi dane predložil. Uviedol, že pri kúpe paletového tovaru sa nekupujú jednotlivé konkrétne predmety, ale celá paleta. Teda uvedenie mix paletového tovaru, resp. paletový tovar je dostatočnou špecifikáciou pre tento druh tovaru. Nestotožnil sa s tvrdením žalovaného, že na základe poskytnutých dôkazov nie je možné potvrdiť, že spoločnosti SUN MEDIA HU bol žalobcom dodávaný tovar, ktorý mal žalobca od MEDIA SUN s.r.o. K obchodom s CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. žalobca uviedol, že skutočnosť, že konateľ tejto spoločnosti, p. B. bol v tomto období práceneschopný, neznamená, že tieto služby nedodával. Pre žalobcu je dôležité len to, že služby dodané boli, a to, ako to p. B. zabezpečil, je jeho vecou a problémom. Skutočnosť, že žalovaný spochybnil existenciu dodaného tovaru na základe nečinnosti subdodávateľov, považuje žalobca za bezpredmetné, pretože žalobca nemôže kontrolovať subdodávateľov svojho dodávateľa. Žalobca uviedol, že podnikol štandardné kroky na preverenie si svojich dodávateľov, pričom nemal potrebu ich preverovať dôkladnejšie, keďže tovary od nich mu boli riadne dodané. V. Konanie na správnom súde 32. Podľa § 3 ods. 1 a ods. 3 zákona č. 151/2022 Z.z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej aj len ,,zákon č. 151/2022 Z.z.“), začal s účinnosťou od 1. júna 2023 vykonávať svoju činnosť Správny súd v Bratislave, na ktorý prešiel od 1. júna 2023 výkon súdnictva v správnej agende z Krajského súdu v Bratislave, Krajského súdu v Trnave a Krajského súdu v Nitre. V súlade s platným a účinným rozvrhom práce Správneho súdu v Bratislave na rok 2023 (ďalej aj „správny súd“) bola vec v zmysle § 51 ods. 1 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a
o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov náhodným výberom pomocou technických prostriedkov a programových prostriedkov schválených Ministerstvom spravodlivosti Slovenskej republiky pridelená do senátu 1S správneho súdu. Pred Správnym súdom v Bratislave je prejednávaná vec vedená pod sp. zn. BA-6S/111/2018. VI. Pojednávanie 33. Správny súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci podľa § 10, § 13 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „SSP“) rozhodol na pojednávaní dňa 30. januára 2024 rozsudkom. Žalobca a jeho právny zástupca sa ospravedlnili z neúčasti na pojednávaní podaním zo dňa 22.12.2023 s tým, že súhlasia s prejednaním veci v ich neprítomnosti a žalovaný sa ospravedlnil z neúčasti na pojednávaní podaním zo dňa 29.01.2024, v ktorom zároveň vyjadril súhlas s prejednaním veci v jeho neprítomnosti. Vzhľadom k tomu, že pri vyhlásení rozsudku boli v pojednávacej miestnosti prítomní len členovia senátu a zapisovateľka, rozsudok bol vyvesený vo forme skráteného písomného vyhotovenia bez ďalšieho odôvodnenia na úradnej tabuli Správneho súdu v Bratislave (§ 137 ods. 3 SSP). VII. Relevantná právna úprava 34. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 35. Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru. 36. Podľa § 51 ods. 1 zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71, b) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) je daň uvedená v záznamoch podľa § 70, c) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu, d) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo dovozca. VIII. Právne posúdenie 37. Predmetom súdneho prieskumu zákonnosti v tomto konaní boli rozhodnutia finančných orgánov o vyrubení rozdielu na dani z pridanej hodnoty žalobcovi za zdaňovacie obdobie jún 2016. Finančné orgány rozhodli o vyrubení rozdielu na dani z pridanej hodnoty žalobcovi za zdaňovacie obdobie jún 2016, pretože na základe vykonaného dokazovania dospeli k záveru, že žalobca nepreukázal splnenie podmienok vzniku nároku na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a ods. 2 v spojení s § 51 ods. 1 zákona o DPH. Správny súd, viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby (134 ods. 1 SSP), preskúmal napadnuté rozhodnutie v spojení s prvostupňovým rozhodnutím v zmysle žalobných bodov a žalobu podľa § 190 SSP zamietol ako nedôvodnú. 38. Správny súd úvodom konštatuje, že žalovaný ako aj správca dane založili svoje rozhodnutia na tom, že žalobca ako daňový subjekt nepreukázal splnenie podmienok vzniku nároku na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a ods. 2 v spojení s § 51 ods. 1 zákona o DPH zo sporných faktúr od spoločnosti MEDIA SUN s.r.o. za dodanie paletového tovaru a služieb skladovania a spoločnosti CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. za dodanie logistických služieb.
39. Správny súd uvádza, že nárok na odpočítanie dane vzniká príjemcovi plnenia (sťažovateľovi) za predpokladu kumulatívneho splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane vyplývajúcich z čl. 168 písm. a/ smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1) (ďalej „Smernica 2006/112/ES“) a jej transpozície do právneho poriadku Slovenskej republiky. Hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane sú (1) že poskytovateľom plnenia (deklarovaným dodávateľom) je iná osoba registrovaná pre daň (t.j. status osoby deklarovaného dodávateľa), (2) že predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t.j. materiálna existencia plnenia), a (3) že prijaté plnenie je príjemcom (žalobcom) použité v rámci jeho ekonomickej činnosti. Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené, pričom dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie dane uplatňuje (žalobcovi), právo na odpočítanie dane môže byť odopreté. 40. Vyššie uvedené podmienky upravené v Smernici 2006/112/ES sú prevzaté do zákona o DPH. Platiteľ dane (žalobca) si môže v zmysle cit. zákona odpočítať daň: 1. dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH), 2. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru, pričom za deň dodania tovaru sa považuje deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník (§ 19 ods. 1 zákona o DPH), 3. daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z tovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (§ 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH), 4. zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný (§ 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH), čo je však formálnou a nie hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane. 41. K námietke, že správca dane neuznanie odpočtu DPH z faktúr od dodávateľa MEDIA SUN s.r.o. založil na výpovedi p. B. (konateľa CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o.) a nekontaktnosti spoločnosti BONAN s.r.o., s ktorou však žalobca priamo nespolupracoval, správny súd dáva do pozornosti, že správca dane v prípade fakturovaného tovaru relevantne spochybnil jeho materiálnu existenciu. V prejednávanej veci bola vo vzťahu k sporným faktúram týkajúcim sa dodania tovaru do MÉDIA SUN s.r.o. správcom dane, resp. žalovaným teda explicitne spochybnená druhá podmienka na odpočítanie dane, t.j. materiálna existencia tovaru. Spochybnenie existencie fakturovaného tovaru finančné orgány založili nie len na výsledkoch preverovania spoločnosti BONAN s.r.o., ale aj na iných zisteniach, ktoré správca dane ako aj žalovaný podrobne rozpísali vo svojich rozhodnutiach. Tieto zistenia spočívali najmä v tom, že konateľ priameho dodávateľa žalobcu spoločnosti MEDIA SUN s.r.o., sa vyjadril, že tovar dodávaný žalobcovi nikdy nevidel, palety nerozoberal a nekontroloval. Konateľ priameho dodávateľa žalobcu spoločnosti MEDIA SUN s.r.o. ďalej uviedol, že prepravu tovaru mala zabezpečiť spoločnosť CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. Správca dane na základe svojich zistení, vyplývajúcich najmä z výpovede konateľa CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., ktorý mal osobne zabezpečiť o.i. prepravu tovaru, následne spochybnil aj prepravu fakturovaného tovaru, pričom poukázal na to, že konateľ CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. p. B. bol v rozhodnom čase práceneschopný, nevedel identifikovať dodávateľa, od ktorého mal tovar prevziať a nevedel ani určiť miesto skladu, odkiaľ mal tovar prevziať. Okrem toho finančné orgány poukázali aj na skutočnosť vo vzťahu k identifikácii tovaru spočívajúcu v tom, že žalobca nedisponoval faktúrou s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny u dodaných služieb a tovarov od priameho dodávateľa (MEDIA SUN s.r.o.). Na dodávateľských faktúrach a dodacích listoch bolo len všeobecne uvedené mix paletového tovaru, pričom položkovitý zoznam tovaru je iba prílohou faktúry od subdodávateľa CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. a sám priamy dodávateľ (MEDIA SUN s.r.o.) sa vyjadril, že obsah dodaného tovaru nemusí korešpondovať s priloženým zoznamom tovarov. Správca dane teda nevychádzal len z výpovede p. B. (konateľa CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., ale spochybnil existenciu tovaru aj na podklade iných zistení, ktoré v rozhodnutí podrobne popísal. 42. Pokiaľ ide o skladovanie tovaru (ako fakturovanú službu od dodávateľa MEDIA SUN s.r.o. pre žalobcu), správca dane konštatoval nepreukázanie dodania tejto služby, kedy poukázal na výpoveď konateľa priameho dodávateľa MEDIA SUN s.r.o., ktorý uviedol, že tovar nikdy nevidel, nekontroloval, neskladoval a neprepravoval, pričom tovar mal ísť od subdodávateľa CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. priamo žalobcovi. Konateľ CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. na ústnom pojednávaní pred správcom dane taktiež uviedol, že paletový tovar neskladoval. 43. K žalobnej námietke, že správca dane neuznanie odpočtu DPH z faktúry od CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. (služby) založil len na výpovedi konateľa p. B. a neexistencii dokumentácie,
preukazujúcej, aké konkrétne špedičné, prípadne iné logistické služby, v akom rozsahu a kedy boli pre žalobcu poskytnuté, správny súd uvádza, že túto považuje za nedôvodnú. Je pravdou, že žalobca nenesie zodpovednosť za materiálne, resp. personálne kapacity CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., avšak je dôkazným bremenom daňového subjektu – žalobcu, aby preukázal, že k dodaniu služieb skutočne došlo. Správca dane relevantne spochybnil dodanie služieb na základe zistení spočívajúcich v tom, že ani konateľ priameho dodávateľa žalobcu spoločnosti CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. nevedel poskytnúť špecifikáciu, z čoho pozostávali poskytnuté špedičné služby, akým spôsobom a v akom rozsahu mali byť poskytnuté, ani dodatočne nepredložil žiaden rozpis, správu o vykonaných službách, prípadne inú dokumentáciu, ktorá by zaznamenávala, aké konkrétne špedičné, prípadne iné logistické služby boli poskytnuté, pričom tieto práce mal vykonať on sám. Z fakturovaných činností neexistuje žiadny zoznam tovarov, ktoré neprešli cez kontrolu kvality, taktiež činnosti neboli upravené zmluvou, resp. objednávkou, neexistuje žiadny výstup, ktorý by deklaroval, aký počet kusov paletového tovaru bol spracovaný, s akým výsledkom boli jednotlivé položky posúdené, z čoho pozostávali následne zabalené palety a v akej konkrétnej hodnote, pričom p. B., ktorý mal služby poskytnúť osobne, bol v čase ich dodania dlhodobo práceneschopný. Na účely vyvrátenia pochybností správcu dane žalobca nepredložil žiadny relevantný dôkaz. 44. Pokiaľ ide o námietky, ktorých podstata spočívala v namietaní nesprávneho rozloženia dôkazného bremena, správny súd konštatuje, že túto vyhodnotil ako nedôvodnú. Finančné orgány na podklade zistení od priamych deklarovaných dodávateľov žalobcu spochybnili reálnu existenciu tovaru ako aj reálne poskytnutie služieb, čím v zásade spochybnili splnenie druhej podmienky pre odpočet DPH, ktorou je materiálna existencia fakturovaného plnenia, teda faktická existencia predmetného plnenia. K otázke rozloženia dôkazného bremena správny súd poukazuje na stabilnú rozhodovaciu prax kasačného súdu (napr. rozsudky vo veciach sp.zn. 1Sžf/10/2015 z 03.02.2016, sp.zn. 6Sžfk/7/2016 z 27.09.2018, sp.zn. 5Sžfk/15/2018 z 30.04.2019, sp.zn. 5Sfk/8/2022 z 27.09.2023 a i.). S poukazom na § 24 ods. 1 daňového poriadku správny súd uvádza, že dôkazné bremeno na preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok prioritne zaťažuje práve daňový subjekt, ktorý si toto právo uplatňuje, a to z dôvodu ľahkej zneužiteľnosti práva na odpočet dane. Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou faktúrou a zmluvou), predložené doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane uznaný (rozhodnutia Najvyššieho súdu SR sp.zn. 9Sžfk/1/2019 z 21.04.2020 a sp.zn. 6Sžfk/20/2018 z 11.06.2019). Uvedené však neznamená, že dôkazné bremeno daňového subjektu je bezvýhradné, resp. neobmedzené (rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn. 6Sžfk/40/2018 z 03.09.2019). Dokazovanie v daňovom konaní a aj prenos dôkazného bremena medzi daňovým subjektom a správcom dane má svoje pravidlá. „Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej.“ (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp.zn. I. ÚS 377/2018 zo dňa 14.11.2018 a obdobne sp.zn. III. ÚS 401/09 zo dňa 16.12.2009). 45. Dôvodom na prenos dôkazného bremena opäť na daňový subjekt nie je akákoľvek pochybnosť správcu dane o pravdivosti a hodnovernosti predložených listinných dokladov, ale len pochybnosť dôvodná (rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp.zn. 5Sfk/8/2022 z 27.09. 2023). V prejednávanej veci boli správcom dane pri sporných faktúrach od dodávateľov MEDIA SUN s.r.o. a CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. spochybnené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane z pridanej hodnoty - existencia plnenia v rámci konkrétneho vzťahu medzi žalobcom a ním deklarovanými dodávateľmi. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí uviedol, že tovar, resp. služby neboli dodané tak, ako to uviedol žalobca, pričom správca dane spochybnil existenciu tovaru a reálne dodanie služieb, ktorých dodanie nebolo hodnoverným spôsobom preukázané.
46. Zistenia zakladajúce pochybnosti ohľadom dodania tovaru a služieb (skladovanie) vo vzťahu k dodávateľovi MEDIA SUN s.r.o., ktoré žalobca relevantne nevyvrátil, boli najmä nasledovné: · konateľ MEDIA SUN s.r.o. tovar neprepravoval, nebol osobne prítomný pri preberaní ani odovzdaní tovaru, · žalobca nepredložil doklady, na podklade ktorých by bolo možné identifikovať/konkretizovať predmetný tovar (položkovitý zoznam tovarov, ktorý sa mal nachádzať na paletách), takýto položkovitý zoznam bol len na dodacom liste od CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. pre MEDIA SUN · nebola preukázaná preprava tovaru, konateľ CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. (p. B.) mal tovar prepravovať osobne, avšak na detaily si nespomínal (napr. miesto nakládky) a v tom čase bol práceneschopný · konatelia MÉDIA SUN s.r.o. (p. Viscápi) a CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. (p. B.) popreli skladovanie predmetného tovaru · tovar mal byť prepravený priamo od dodávateľa tohto tovaru (BONAN s.r.o.), ktorý nevykonával žiadnu ekonomickú činnosť a nedisponoval žiadnymi priestormi na skladovanie tovaru 47. Zistenia zakladajúce pochybnosti ohľadom dodania služieb (logistické služby spočívajúce v rozbaľovaní, kontrole kvality, kontrole cien, stanovení hodnoty palety, štítkovaní, zabalení a pod.) vo vzťahu k dodávateľovi CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o., ktoré žalobca relevantne nevyvrátil, boli najmä nasledovné: · pochybnosti o obsahu služieb - konateľ p. B., ktorý mal osobne poskytnúť fakturované služby nevedel poskytnúť špecifikáciu, z čoho pozostávali poskytnuté špedičné služby, akým spôsobom a v akom rozsahu mali byť poskytnuté · nepredloženie dokladov preukazujúcich vykonanie daných služieb – konateľ p. B. ani dodatočne nepredložil žiaden rozpis, správu o vykonaných službách, prípadne inú dokumentáciu, ktorá by zaznamenávala, aké konkrétne služby boli poskytnuté, neexistuje žiadny zoznam tovarov, ktoré neprešli cez kontrolu kvality, neexistuje žiadny výstup, ktorý by deklaroval, aký počet kusov paletového tovaru bol spracovaný, s akým výsledkom boli jednotlivé položky posúdené, z čoho pozostávali následne zabalené palety · nepredloženie zmluvy, resp. objednávky viažucej sa k vykonaniu služieb medzi žalobcom a CONTINENTAL CAR TRADING s.r.o. · p. B., ktorý mal služby vykonať osobne, bol v tom čase práceneschopný. 48. Správny súd v nadväznosti na vyššie uvedené konštatuje, že tieto zistenia správcu dane dôvodne vyústili do pochybností, ktoré možno považovať za relevantné a na podklade ktorých možno prijať záver o nepreukázaní splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane zo strany žalobcu. Následne bolo dôkaznou povinnosťou žalobcu pochybnosti správcu dane vyvrátiť a relevantne preukázať, že k dodaniu tovaru a služieb skutočne došlo, čo sa však nestalo. 49. Vo vzťahu k žalobcom uvádzanej judikatúre Súdneho dvora správny súd konštatuje, že táto sa týka daňového podvodu, avšak prejednávaná vec sa týka splnenia hmotnoprávnych podmienok, a teda žalobcom uvedená judikatúra nie je na prejednávanú vec aplikovateľná. Pokiaľ ide o námietku nepreskúmateľnosti, resp. nezrozumiteľnosti rozhodnutí finančných orgánov, správny súd konštatuje, že z odôvodnení týchto rozhodnutí sú zrejmé, skutkové okolnosti ako aj dôkazy, ktoré správca dane, či žalovaný vzali do úvahy, aj akým spôsobom tieto vyhodnotili, ďalej je zrejmé, akým spôsobom sa vysporiadali s námietkami žalobcu, akými úvahami sa pri prijatí svojich záverov riadili a taktiež boli uvedené relevantné právne predpisy, ktoré aplikovali. 50. S odkazom na vyššie uvedené dôvody, po preskúmaní konkrétnych relevantných žalobných námietok, správny súd dospel k záveru o nedôvodnosti podanej žaloby, a preto ju postupom podľa § 190 SSP zamietol. 51. O trovách konania rozhodol správny súd podľa § 175 ods. 1 v spojení s § 168 a contrario SSP tak, že úspešnému žalovanému ich náhradu nepriznal, keďže nezistil dôvody, pre ktoré by bolo možné od žalobcu spravodlivo požadovať, aby ich žalovanému nahradil. 52. Toto rozhodnutie senát Správneho súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 139 ods. 4 SSP).
(§
Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť do 30 dní od jeho doručenia, na Správny súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.