Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Banská Bystrica Spisová značka: 24S/101/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 6016200827 Dátum vydania rozhodnutia: 13. 06. 2017 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Alena Antalová ECLI: ECLI:SK:KSBB:2017:6016200827.2 Rozhodnutie Krajský súd v Banskej Bystrici v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Aleny Antalovej a členov senátu JUDr. Jany Novotnej a JUDr. Jozefa Zlochu v právnej veci žalobcu: AUTO - IMP s.r.o., ČSA 1034, 962 31 Sliač, IČO: 43 804 331, zast. JUDr. Martinom Dianiškom, advokátom so sídlom Slnečná 42, 974 04 Banská Bystrica, IČO: 45 016 071 proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500 o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného č. 103138592/2016 zo dňa 13.05.2016, č. 103138735/2016 zo dňa 13.05.2016 a č. 103138881/2016 zo dňa 13.05.2016 takto r o z h o d o l : Rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva SR, Banská Bystrica č. 103138592/2016 zo dňa 13.05.2016 a rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 102516505/2016 zo dňa 09.02.2016, rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva SR, Banská Bystrica č. 103138735/2016 zo dňa 13.05.2016 a rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 102516550/2016 zo dňa 09.02.2016 a rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva SR, Banská Bystrica č. 103138881/2016 zo dňa 13.05.2016 a rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 102516730/2016 zo dňa 09.02.2016 z r u š u j e a vec vracia prvostupňovému orgánu verejnej správy na ďalšie konanie. Žalobcovi priznáva proti žalovanému úplnú náhradu účelne vynaložených trov konania. o d ô v o d n e n i e : 1. Daňový úrad Banská Bystrica (ďalej aj „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobie január - december 2012. Správca dane doručil žalobcovi Oznámenie o začatí daňovej kontroly dňa 25.02.2014 s tým, že daňová kontrola sa začne 19.03.2014. Na základe žiadosti žalobcu o zmenu termínu začatia daňovej kontroly správca dane žalobcovi oznámil, že daňová kontrola začne dňom 04.04.2014. O začatí daňovej kontroly bola spísaná Zápisnica zo dňa 04.04.2014. Správca dane podaním zo dňa 28.01.2015, doručeným žalobcovi 17.02.2015 oznámil žalobcovi skutočnosti zistené pri daňovej kontrole. Dňa 04.02.2015 bol spísaný úradný záznam o nahliadnutí splnomocneného zástupcu žalobcu do daňového spisu žalobcu v súvislosti s výkonom daňovej kontroly DPH za zdaňovacie obdobie roku 2012 a dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2012, vrátane nazretia do dokladov predložených k týmto kontrolám. Súčasne správca dane podľa úradného záznamu spísaného 23.02.2015 využil doklady a spolupracoval s kontrolnou skupinou vykonávajúcou u žalobcu daňovú kontrolu na daň z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2012. O výsledku daňovej kontroly bol spísaný Protokol č. 19220/2015 zo dňa 09.03.2015 (ďalej len „Protokol“), ktorý obsahuje popis všetkých vykonaných zisťovaní a dôkazov. Žalobcovi bol predmetný Protokol spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v Protokole v zmysle § 46 ods. 8 zák. č. 563/2011 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) doručený 05.06.2015. Žalobca sa k zisteniam uvedeným v Protokole vyjadril podaním zo dňa 26.06.2015 a jeho pripomienky boli ústne prejednané so správcom dane, o čom bola spísaná Zápisnica zo dňa 28.07.2015. 2. Správca dane následne vo vyrubovacom konaní vyrubil žalobcovi rozdiel dane rozhodnutím č. 20601548/2015 zo dňa 31.07.2015 za zdaňovacie obdobie apríl 2012 vo výške 4.068,93 €, rozhodnutím č. 20601593/2015 zo dňa 31.07.2015 za zdaňovacie obdobie máj 2012 vo výške 2.180,77 € a rozhodnutím č. 20601641/2015 zo dňa 31.07.2015 za zdaňovacie obdobie jún 2012 vo výške 3.083,67 €. Na základe podaných odvolaní proti vyššie uvedeným rozhodnutiam správcu dane zo dňa 31.07.2015 rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 21306234/2015 zo dňa 30.11.2015 (rozhodnutie týkajúce sa zdaňovacieho obdobia apríl 2012), rozhodnutím č. 21306687/2015 zo dňa 30.11.2015 (rozhodnutie týkajúce sa zdaňovacieho obdobia máj 2012) a rozhodnutím č. 21306327/2015 zo dňa 30.11.2015 ((rozhodnutie týkajúce sa zdaňovacieho obdobia jún 2012) tak, že rozhodnutia správcu dane zrušil a veci vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie. Žalovaný predmetné zrušovacie rozhodnutia odôvodnil tým, že námietku žalobcu týkajúcu sa nedodržania zákonnej 1 ročnej lehoty na výkon predmetnej daňovej kontroly ustanovenej v § 46 ods. 10 Daňového poriadku vyhodnotil ako oprávnenú. Daňová kontrola bola začatá 04.04.2014, zákonná lehota na ukončenie daňovej kontroly uplynula 04.04.2015 a správca dane ju ukončil dňa 05.06.2015, čím prekročil zákonnú ročnú lehotu na výkon daňovej kontroly. Žalovaný v rozhodnutiach konštatoval, že napadnuté rozhodnutia správcu dane trpia vadou a sú nepreskúmateľné. Správca dane následne pokračoval vo vyrubovacom konaní a vydal nové rozhodnutia, ktorými vyrubil žalobcovi rozdiel dane za zdaňovacie obdobie apríl 2012 vo výške 4.068,93 € (rozhodnutie č. 102516505/2016 zo dňa 09.02.2016), za zdaňovacie obdobie máj 2012 vo výške 2.180,77 € (rozhodnutie č. 102516550/2016 zo dňa 09.02.2016) a za zdaňovacie obdobie jún 2012 vo výške 3.083,67 € (rozhodnutie č. 102516730/2016 zo dňa 09.02.2016). 3. Prvostupňové rozhodnutie správcu dane č. 102516505/2016 zo dňa 09.02.2016, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za apríl 2011 vo výške 4.068,93 € bolo odôvodnené tým, že žalobca vykonával v kontrolovanom zdaňovacom období (január až december 2012) podnikateľskú činnosť: nákup a predaj ojazdených motorových vozidiel a pri predaji ojazdených vozidiel postupoval podľa § 66 zák. č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „Zákon o DPH“). Žalobca sa v zmysle § 66 ods. 1 písm. d/ Zákona o DPH považoval za obchodníka, ktorý v rámci svojho podnikania kupuje a nadobúda v tuzemsku z iného členského štátu alebo dováža na účely ďalšieho predaja použitý tovar. V zmysle § 66 ods. 2 Zákona o DPH je obchodník pri predaji použitého tovaru, ktorému boli dodané na území Európskej únie povinný uplatňovať osobitnú úpravu, ak uvedené tovary boli dodané osobou, ktorá nie je identifikovaná pre daň v tuzemsku ani v inom členskom štáte. Ak bol použitý tovar dodaný osobou, ktorá je identifikovaná pre daň v tuzemsku alebo v inom členskom štáte a dodávateľ použil bežný režim pri dodaní - dodanie tovaru bolo oslobodené od dane z titulu jeho dodania do iného členského štátu osobe identifikovanej pre DPH, obchodník, ktorý kúpil uvedené tovary od osoby identifikovanej pre daň zdaní ich nadobudnutie, pretože v tomto prípade ide u obchodníka o nadobudnutie tovaru z iného členského štátu podľa § 11 Zákona o DPH. Žalobca ojazdené motorové vozidlá nadobudol aj z iného členského štátu od osôb identifikovaných pre daň v inom členskom štáte a to Dexia Auto Lease NV/ SA, Bruxelles, N.V. Athlon Car Lease Belgium S.A. Zaventem a D'leteren Auto Vilvoorde, Belgicko. Na faktúrach vystavených uvedenými platiteľmi je uvedené, že ide o dodávku vo vnútri spoločenstva, čiže oslobodenú od dane. Platiteľ pri nadobudnutí tovaru od týchto platiteľov registrovaných pre daň v inom členskom štáte mal priznať daň z nadobudnutia tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 Zákona o DPH. Podľa dokladov predložených k výkonu daňovej kontroly platiteľ (žalobca) nadobudol ojazdené automobily, ktoré boli predmetom predaja v r. 2012 od vyššie uvedených dodávateľov, platiteľov DPH registrovaných v inom členskom štáte (v Belgicku) v r. 2011. Priznať daň z nadobudnutia tovaru z iného členského štátu mal teda v jednotlivých zdaňovacích obdobiach r. 2011. Zároveň mu v jednotlivých zdaňovacích obdobiach r. 2011 vzniklo právo na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1, ods. 2 písm. c/ a § 51 ods. 1 písm. c/ Zákona o DPH. Správca dane v odôvodnení konštatoval, že žalobca porušil vyššie uvedené ustanovenia Zákona o DPH tým, že v zdaňovacom období apríl 2012 nepriznal a neodviedol daň z faktúr vystavených pre odberateľov a to: faktúry č. 1200073 zo dňa 20.04.2012, č. 1200075 zo dňa 25.04.2012, č. 1200076 zo dňa 26.04.2012 a č. 1200078 zo dňa 26.04.2012 (pričom v odôvodnení rozhodnutia priradil k jednotlivým vyššie uvedeným faktúram údaje o dátume nadobudnutia motorových vozidiel od belgických dodávateľov s uvedením ich značky, čísla VIN, ceny nadobudnutia a predajnej ceny uvedenej na jednotlivých faktúrach, základ dane a 20 % DPH v €), za predaj ojazdených motorových vozidiel, ktoré nadobudol od osôb identifikovaných pre daň v inom členskom štáte a pri ich predaji použil v rozpore s ust. § 66 Zákona o DPH osobitnú úpravu, keď pri predaji uplatnil daň len z kladného rozdielu medzi predajnou cenou a nákupnou cenou v zmysle § 66 ods. 3 Zákona o DPH. Na základe predložených dokladov bol podľa správcu dane žalobca povinný uplatniť bežný režim dane, t.j. uplatniť daň z celej predajnej ceny. Správca dane poukázal v tejto súvislosti na § 22 Zákona o DPH. Správca dane preto predmetným rozhodnutím vyrubil žalobcovi s poukazom na § 68 ods. 5 Daňového poriadku rozdiel dane za zdaňovacie obdobie apríl 2012 vo výške 4.068,93 €. 4. Prvostupňové rozhodnutie správcu dane č. 102516550/2016 zo dňa 09.02.2016, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za máj 2012 vo výške 2.180,77 € správca dane odôvodnil zhodne, ako rozhodnutie správcu dane uvedené v bode 3 tohto rozsudku s tým rozdielom, že v odôvodnení konštatoval, že žalobca porušil vyššie uvedené ustanovenia Zákona o DPH tým, že v zdaňovacom období máj 2012 nepriznal a neodviedol daň z faktúr vystavených pre odberateľov a to: faktúry č. 1200082 zo dňa 04.05.2012 a č. 1200087 zo dňa 23.05.2012 (pričom v odôvodnení rozhodnutia priradil k jednotlivým vyššie uvedeným faktúram údaje o dátume nadobudnutia motorových vozidiel od belgických dodávateľov s uvedením ich značky, čísla VIN, ceny nadobudnutia a predajnej ceny uvedenej na jednotlivých faktúrach, základ dane a 20 % DPH v €), za predaj ojazdených motorových vozidiel, ktoré nadobudol od osôb identifikovaných pre daň v inom členskom štáte a pri ich predaji použil v rozpore s ust. § 66 Zákona o DPH osobitnú úpravu, keď pri predaji uplatnil len daň z kladného rozdielu medzi predajnou cenou a nákupnou cenou v zmysle § 66 ods. 3 Zákona o DPH. Na základe predložených dokladov bol podľa správcu dane žalobca povinný uplatniť bežný režim dane, t.j. uplatniť daň z celej predajnej ceny. Správca dane predmetným rozhodnutím vyrubil žalobcovi s poukazom na § 68 ods. 5 Daňového poriadku rozdiel dane za zdaňovacie obdobie máj 2012 vo výške 2.180,77 €. 5. Prvostupňové rozhodnutie správcu dane č. 102516730/2016 zo dňa 09.02.2016, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za jún 2012 vo výške 2.083,67 € správca dane odôvodnil zhodne, ako rozhodnutia správcu dane uvedené v bode 3 a 4 tohto rozsudku s tým rozdielom, že v odôvodnení konštatoval, že žalobca porušil vyššie uvedené ustanovenia Zákona o DPH tým, že v zdaňovacom období jún 2012 nepriznal a neodviedol daň z faktúr vystavených pre odberateľov a to: faktúry č. 1200093 zo dňa 08.06.2012, č. 1200094 zo dňa 11.06.2012 a č. 1200097 zo dňa 14.06.2012 (pričom v odôvodnení rozhodnutia priradil k jednotlivým vyššie uvedeným faktúram údaje o dátume nadobudnutia motorových vozidiel od belgických dodávateľov s uvedením ich značky, čísla VIN, cenu nadobudnutia a predajnú cenu uvedenú na faktúre, základ dane a 20 % DPH v €), za predaj ojazdených motorových vozidiel, ktoré nadobudol od osôb identifikovaných pre daň v inom členskom štáte a pri ich predaji použil v rozpore s ust. § 66 Zákona o DPH osobitnú úpravu, keď pri predaji uplatnil len daň z kladného rozdielu medzi predajnou cenou a nákupnou cenou v zmysle § 66 ods. 3 Zákona o DPH. Na základe predložených dokladov bol podľa správcu dane žalobca povinný uplatniť bežný režim dane, t.j. uplatniť daň z celej predajnej ceny. Správca dane preto predmetným rozhodnutím vyrubil žalobcovi s poukazom na § 68 ods. 5 Daňového poriadku rozdiel dane za zdaňovacie obdobie jún 2012 vo výške 3.083,67 €. 6. Proti vyššie uvedeným prvostupňovým rozhodnutiam správcu dane za obdobie apríl, máj a jún 2012 podal žalobca v zákonom stanovenej lehote odvolania, o ktorých žalovaný rozhodol rozhodnutím č. 103138592/2016 zo dňa 13.05.2016 (rozhodnutie týkajúce sa zdaňovacieho obdobia apríl 2012), rozhodnutím č. 103138735/2016 zo dňa 13.05.2016 (rozhodnutie týkajúce sa zdaňovacieho obdobia máj 2012) a rozhodnutím č. 103138881/2016 zo dňa 13.05.2016 (rozhodnutie týkajúce sa zdaňovacieho obdobia jún 2012) tak, že rozhodnutia správcu dane potvrdil. V odôvodnení vyššie uvedených rozhodnutí žalovaný odcitoval text odvolaní žalobcu a text prvostupňových rozhodnutí správcu dane, ktorými bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za zdaňovacie obdobia apríl, máj a jún 2012. K odvolacím námietkam žalobcu uviedol, že po preskúmaní odvolaniami napadnutých rozhodnutí správcu dane nezistil žiadny dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov obsiahnutých v odôvodnení napadnutých rozhodnutí. Tieto závery spolu so správnou citáciou všetkých právnych noriem podľa žalovaného vytvárajú dostatočné právne východiská pre vyslovenie výrokov napadnutých rozhodnutí, a preto sa žalovaný s nimi stotožnil v celom rozsahu považujúc právne posúdenie veci správcom dane za správne. Následne sa žalovaný vyjadril k jednotlivým odvolacím námietkam. K námietke ohľadom trvania daňovej kontroly a následného vyrubovacieho konania žalovaný uviedol, že nakoľko rozhodnutia správcu dane zo dňa 31.07.2015 vydané po ukončení daňovej kontroly trpeli vadou, žalovaný tieto rozhodnutia zrušil a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie. Na základe vydaných rozhodnutí žalovaného zo dňa 30.11.2015 správca dane vykonal nové vyrubovacie konanie a postupujúc podľa právneho názoru odvolacieho orgánu opravil pochybenia zistené odvolacím orgánom. Žalovaný uviedol, že správca dane sa v novom vyrubovacom konaní riadil Nálezom Ústavného súdu SR sp. zn. III.ÚS 24/2010 a z dôvodu prekročenia maximálnej dĺžky trvania kontroly v daňovom konaní nepoužil Protokol z daňovej kontroly ako zákonne získaný dôkazný prostriedok vo vybrubovacom konaní. Argumentoval, že aj keď nebola dodržaná lehota na výkon daňovej kontroly, neznamená to, že kontrola nebola začatá. Keďže daňová kontrola bola začatá v súlade so zákonom, nemožno vysloviť názor, že kontrola nebola začatá a vykonaná. Daňová kontrola začala spôsobom podľa Daňového poriadku, a preto správca dane daňovú kontrolu musel ukončiť a to aj napriek tomu, že nebola dodržaná lehota na jej vykonanie. Žalovaný poukázal na ust. § 46 ods. 9 písm. a/ Daňového poriadku, podľa ktorého daňová kontrola je ukončená dňom doručenia Protokolu. Konštatoval, že zamestnanci správcu dane poverení výkonom daňovej kontroly boli preto povinní vyhotoviť Protokol z kontroly a keďže predmetný Protokol z daňovej kontroly bol s nálezom, t.j. kontrolou sa zistil rozdiel dane, správca dane zaslal Protokol spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v Protokole, ktorá bola žalobcovi doručená osobne 05.06.2015. Žalovaný poukázal na ust. § 68 ods. 1 Daňového poriadku, podľa ktorého vyrubovacie konanie začína nasledujúci deň po dni doručenia Protokolu s výzvou podľa § 46 ods. 8 a § 49 ods. 1 a končí dňom doručenia rozhodnutia daňovému subjektu. Z uvedeného žalovaný vyvodil, že vyrubovacie konanie sa začalo zo zákona dňom nasledujúcim po dni doručenia Protokolu s výzvou, t.j. 06.06.2015. Vyrubovacie konanie musí byť zákonne ukončené rozhodnutí. V tejto súvislosti žalovaný poukázal na § 68 ods. 5 Daňového poriadku. Žalovaný uzavrel, že z dôvodu, že daňová kontrola nebola ukončená v zákonnej lehote, protokol z tejto kontroly nebol podkladom pre vydanie nových rozhodnutí. Vo vyrubovacom konaní sa správca dane o tento protokol nijako neopiera a v rozhodnutiach sa naň neodvoláva. Všetky dôkazy získané počas kontroly, ktoré boli zhrnuté v protokole, boli získané v zákonom stanovenej ročnej lehote na výkon daňovej kontroly, a preto ich podľa žalovaného správca dane mohol použiť ako dôkazy vo vyrubovacom konaní, nakoľko nimi bolo možné zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane a nie sú získané v rozpore so zákonom. Žalovaný vyslovil názor, že tieto dôkazy z dôvodu nedodržania lehoty na výkon daňovej kontroly nemožno považovať za nezákonné a celé nové vyrubovacie konanie bolo vykonané v súlade s Daňovým poriadkom. K námietkam ohľadne hmotnoprávneho posúdenia dorubeného rozdielu dane žalovaný uviedol, že daňový subjekt vo svojom odvolaní neuviedol žiadne nové skutočnosti a nepredložil žiadne nové dôkazy, ktorými by preukázal svoje tvrdenia. Správca dane pri rozhodovaní použil dôkazy predložené žalobcom a to faktúry jednotlivých obchodných partnerov - dodávateľov ojazdených automobilov. Každý obchodný partner uviedol na faktúre vystavenej pre slovenského odberateľa svoje identifikačné číslo pre daň a režim, v ktorom mu bol tovar dodaný. Na faktúrach je uvedené, že ide o dodávku vo vnútri spoločenstva, čiže oslobodenú od dane (text uvedený na faktúrach znie: exemption de la TVA, „article 39 bis du CTVA - čo v úradnom preklade znamená - oslobodenie od belgickej DPH - dodávka v rámci spoločenstva (čl. 39 bis CTVA). Okrem uvedeného textu je na faktúre vždy uvedený aj text: Code: o, TVA 0,00 %, lebo VAT 0,00 %. Žalobca počas celého konania nepredložil podľa žalovaného žiadne dôkazy, ktorými by preukázal skutočnosť, že jeho dodávatelia mu dodali ojazdené automobily v takom režime, ako to tvrdí. Pokiaľ však mal daňový subjekt pochybnosti o režime dodávky ojazdených automobilov, mal možnosť požiadať o vysvetlenie režimu dodania jednotlivých obchodných partnerov. Žalovaný konštatoval, že pri dokazovaní boli správcom dane použité len zákonné dôkazy predložené samotným žalobcom a tieto boli získané v zákonnej lehote na vykonanie daňovej kontroly. Žalovaný ďalej v odôvodnení uviedol, že pri kontrolnej činnosti môže správca dane použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými predpismi, a preto správca dane využil informačný systém VIES, ktorý zbiera informácie o hodnote intrakomunitárnych obchodov medzi členskými štátmi EÚ v stanovených termínoch tak, aby jednotlivé členské štáty mohli skontrolovať, či nadobúdatelia tovarov deklarujú správnu výšku hodnoty tovarov a plnia si svoju daňovú povinnosť. Správca dane sa v kontrolnej činnosti zameral na preverenie nadobudnutia tovaru v tuzemsku podľa § 11 a § 11a Zákona o DPH. Na základe preverenia predložených dokladov správca dane spracoval výsledky zistení a dospel k názoru, že ojazdené automobily pre slovenský daňový subjekt (žalobcu) boli dodané osobou, ktorá je identifikovaná pre daň v inom členskom štáte a dodávateľ použil bežný režim pri dodaní - dodanie tovaru bolo oslobodené od dane z titulu jeho dodania do iného členského štátu osobe identifikovanej pre DPH (podľa obdobného ustanovenia ako je § 43 Zákona o DPH). Žalobca kúpil uvedené tovary od osoby identifikovanej pre daň a bol povinný zdaniť ich nadobudnutie, pretože v tomto prípade ide u obchodníka o nadobudnutie tovaru z iného členského štátu podľa § 11 Zákona o DPH. V zmysle § 69 ods. 6 Zákona o DPH pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu je povinná platiť daň osoba, ktorá tovar nadobudne podľa § 11 a § 11a. Podľa žalovaného daňový subjekt porušil cit. ustanovenia zákona tým, že v kontrolovanom zdaňovacom období nepriznal a neodviedol daň z faktúr vystavených pre odberateľov uvedených v tabuľkách napadnutých rozhodnutí za predaj ojazdených motorových vozidiel, ktoré nadobudol od osôb identifikovaných pre daň v inom členskom štáte a pri ich predaji použil v rozpore s § 66 Zákona o DPH osobitnú úpravu, keď pri predaji uplatnil daň len z kladného rozdielu medzi predajnou cenou a nákupnou cenou v zmysle § 66 ods. 3 Zákona o DPH. Na základe predložených dokladov bol žalobca podľa žalovaného povinný uplatniť bežný režim dane, t.j. uplatniť daň z celej predajnej ceny. V tejto súvislosti žalovaný poukázal na ust. § 22 ods. 1 Zákona o DPH, podľa ktorého základom dane pri dodaní tovaru alebo služby je všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú dodávateľ prijal alebo má prijať od príjemcu plnenia alebo inej osoby za dodanie tovaru alebo služby, zníženú o daň. Z rozhodnutí správcu dane vzhľadom na vyššie uvedené podľa žalovaného jednoznačne vyplýva, že správca dane mal zistený skutkový stav potrebný na vydanie rozhodnutí a hodnotil dôkazy v súlade s § 3 ods. 3 Daňového poriadku. Napadnuté rozhodnutia podľa žalovaného boli vypracované v súlade s § 63 ods. 5 Daňového poriadku, a preto nemôžu byť posúdené ako nepreskúmateľné. Žalovaný napokon konštatoval, že správca dane postupoval v súlade s § 3, § 24 a § 63 Daňového poriadku, keď na základe zhodnotenia všetkých dôkazov, ktoré zaobstaral v súlade s § 24 Daňového poriadku dospel k záveru o nedodržaní podmienok na uplatnenie nároku odpočítania dane v zmysle Zákona o DPH v predmetných zdaňovacích obdobiach apríl, máj a jún 2012. 7. Žalobca sa žalobou doručenou súdu 09.08.2016 domáhal, aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného č. 103138592/2016 zo dňa 13.05.2016, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 102516505/2016 zo dňa 09.02.2016, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2012 vo výške 4.068,93 € (žaloba č. k. 24S/101/2016); ďalej aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného č. 103138735/2016 zo dňa 13.05.2016, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 102516550/2016 zo dňa 09.02.2016, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie máj 2012 vo výške 2.180,77 € (žaloba č. k. 24S/102/2016) a ďalej aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného č. 103138881/2016 zo dňa 13.05.2016, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 102516730/2016 zo dňa 09.02.2016, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie jún 2012 vo výške 3.083,67 € (žaloba č.k. 24S/103/2016). Žalobca vyššie uvedenými žalobami namietal nezákonnosť napadnutých rozhodnutí žalovaného, ako aj im predchádzajúcich rozhodnutí správcu dane s odôvodnením, že sú dané dôvody odôvodňujúce zrušenie napadnutých rozhodnutí žalovaného podľa § 191 ods. 1 písm. c/, d/ a g/ zák. č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“). Žalobca v žalobách uviedol, že všetky rozhodnutia žalovaného, ktorými boli potvrdené rozhodnutia správcu dane, boli vydané na základe výsledkov daňovej kontroly DPH za zdaňovacie obdobie január až december 2012 začatej dňa 04.04.2014 a ukončenej dňa 05.06.2015. Poukázal na to, že pôvodné rozhodnutia správcu dane z 31.07.2015 vydané na základe výsledkov uvedenej daňovej kontroly vychádzali z Protokolu č. 19220/2015 zo dňa 09.03.2015, ktorý bol žalobcovi doručený až 05.06.2015. Z dôvodu prekročenia zákonnej 1 ročnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly tieto rozhodnutia žalobca napadol odvolaniami, na základe ktorých žalovaný pôvodné rozhodnutia správcu dane zrušil s odôvodnením, že námietka týkajúca sa nedodržania zákonnej ročnej lehoty na výkon predmetnej daňovej kontroly ustanovenej v § 46 ods. 10 Daňového poriadku bola oprávnená, t.j. z dôvodu, že správca dane prekročil zákonnú ročnú lehotu na výkon daňovej kontroly. Vzhľadom k tomu, že odvolaním napadnuté rozhodnutia trpeli vadou a boli posúdené ako nepreskúmateľné, boli zrušené. Správca dane následne vydal nové rozhodnutia o vyrubení rozdielu DPH s odôvodnením, že Protokol č. 19220/2015 nebol podkladom pre vydanie nových rozhodnutí a týmto podkladom sa podľa správcu dane stali samostatne jednotlivé dôkazy, ktoré boli predtým zahrnuté v protokole. Proti týmto rozhodnutiam žalobca dôvodiac nezákonnosťou a nepreskúmateľnosťou podal odvolania, na základe čoho žalovaný vydal napadnuté rozhodnutia, ktorými rozhodnutia správcu dane potvrdil. Žalobca konštatoval, že vzhľadom k doterajšiemu konaniu žalovaného je zrejmé, že medzi účastníkmi konania nie je sporné, že námietka žalobcu týkajúca sa nedodržania zákonnej ročnej lehoty na výkon predmetnej daňovej kontroly ustanovenej v § 46 ods. 10 Daňového poriadku je oprávnená. Vzhľadom na uvedené sú preto podľa žalobcu dané dôvody odôvodňujúce zrušenie napadnutých rozhodnutí žalovaného podľa § 191 ods. 1 písm. g/ SSP, pretože došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré malo za následok vydanie nezákonných rozhodnutí a podľa § 191 ods. 1 písm. c/ SSP, pretože napadnuté rozhodnutia vychádzajú z nesprávneho právneho posúdenia veci. Žalobca považoval za nesprávne právne posúdenie veci, pokiaľ žalovaný v predmetných prípadoch vyhodnotil postup správcu dane ako súladný s Daňovým poriadkom a vydal napádané potvrdzujúce rozhodnutia. Namietal, že správca dane postupoval v rozpore s § 3, § 24 ods. 4, § 46 ods. 8, 9, 10, § 63 ods. 5, § 68 ods. 1 a § 74 ods. 2 až 3 Daňového poriadku, keď po prvom zrušení rozhodnutí správcu dane pokračoval vo vyrubovacom konaní a vykonal nové vyrubovacie konanie napriek tomu, že žalovaný konštatoval nezákonnosť spočívajúcu v prekročení zákonnej lehoty na ukončenie daňovej kontroly. Daňová kontrola ukončená po uplynutí zákonnej lehoty na jej ukončenie nie je daňovou kontrolou, ktorá by bola ukončená v súlade so zákonom, a preto takáto daňová kontrola a jej výsledky sú nezákonné. Z uvedeného dôvodu nebolo podľa žalobcu ani možné začať zákonným spôsobom vyrubovacie konanie, ktoré v zmysle zákona môže začať po ukončení daňovej kontroly, avšak len vtedy, ak ide o zákonné ukončenie daňovej kontroly. Z postupu žalovaného uvedeného v napadnutých rozhodnutiach vyplýva, že vychádzal z názoru, že napriek nezákonnosti daňovej kontroly je možné pokračovať vo vyrubovacom konaní, v tomto vykonať dokazovanie a použiť dôkazy z nezákonne vykonanej daňovej kontroly a na ich základe vydať rozhodnutia. Takéto právne posúdenie veci žalobca považuje za nesprávne. Argumentoval, že z dôvodu ukončenia daňovej kontroly po uplynutí zákonnej lehoty v zmysle § 46 ods. 10 Daňového poriadku protokol z daňovej kontroly nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý nie je možné použiť v daňovom konaní, preto predmetný protokol (bez ohľadu na jeho neskoršie nepoužitie správcom dane) nemôže byť právnou skutočnosťou, ktorá by zakladala nejaké právne účinky, v tomto prípade účinok ukončenia daňovej kontroly. Žalobca v tejto súvislosti poukázal na vyslovené právne závery uvedené v rozhodnutí Krajského súdu v Banskej Bystrici sp. zn. 24S/152/2015, z ktorých vyplýva, že predpokladom začatia vyrubovacieho konania je splnenie zákonom stanovených podmienok, teda že daňová kontrola musí prebehnúť zákonne a musí byť ukončená v lehote ustanovenej zákonom, inak je nezákonná. „Pokiaľ daňová kontrola nebola ukončená zákonným spôsobom, resp. nebola ukončená v zákonom stanovenej ročnej lehote odo dňa jej začatia, nemohol nastať moment, kedy by mohlo začať vyrubovacie konanie a z uvedeného dôvodu následné úkony správcu dane, vrátane ním vydaného rozhodnutia, ako aj rozhodnutia žalovaného, nie sú v súlade so zákonom. Dôkazy získané počas takejto daňovej kontroly vykonanej v rozpore so zákonom (pokiaľ ide o dĺžku jej trvania) nadobudli povahu nezákonných dôkazných prostriedkov a pokiaľ boli podkladom pre vydanie rozhodnutia tak správcu dane, ako aj žalovaného, tieto rozhodnutia sú rovnako nezákonné. Pokiaľ žalovaný (aj správca dane) považoval doručenie protokolu z nezákonne vykonanej daňovej kontroly za takú skutočnosť, ktorej účinkom je ukončenie daňovej kontroly a v dôsledku ktorej v zmysle § 68 ods. 1 Daňového poriadku začína, resp. začalo vyrubovacie konanie, takýto záver je výsledkom nesprávneho právneho posúdenia veci. Pokiaľ teda žalovaný (i správca dane) mal za to, že v rámci daňového konania bolo možné pokračovať vo vyrubovacom konaní a na základe dôkazov zabezpečených v priebehu nezákonne vykonanej daňovej kontroly a nezákonného vyrubovacieho konania, ktoré nadobudli povahu nezákonne získaných dôkazných prostriedkov a ktoré tvorili podklad pre vydanie napadnutého rozhodnutia žalovaného (i správcu dane), bolo možné vo veci rozhodnúť, vec nesprávne právne posúdil a zároveň zaťažil konanie vadou, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného (i rozhodnutia správcu dane)“. Zároveň žalobca žiadal zrušiť napadnuté rozhodnutie žalovaného podľa § 191 ods. 1 písm. d/ SSP, pretože napádané rozhodnutia sú nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. Poukázal na odôvodnenie napádaných rozhodnutí citujúc z týchto odôvodnení a tvrdil, že žalovaný postupoval v rozpore s § 63 Daňového poriadku, keď napadnuté rozhodnutia odôvodnil poukazovaním na dôkazy obsiahnuté v rozhodnutiach správcu dane, pričom v rozhodnutiach správcu dane nie sú konkretizované žiadne dôkazy, z ktorých správca dane vychádzal. Z rozhodnutí správcu dane a následne ani z rozhodnutí žalovaného sa nie je možné podľa žalobcu vôbec dozvedieť, na ktorých faktúrach ktorého obchodného partnera boli uvedené ktoré údaje rozhodujúce pre správne určenie režimu DPH intrakomunitárneho dodania tovaru, či to, akým spôsobom, kedy a s akým výsledkom správca dane využil informačný systém VIES, pričom v tejto časti správca dane vôbec použitie tohto systému ako dôkaz v odôvodnení jednotlivých rozhodnutí neuvádza. Podľa žalobcu sa preto javí, že v tejto časti napádané rozhodnutia žalovaného ani nie sú individuálnymi správnymi aktami, ale sú výsledkom nepozornosti pri použití konceptu z iného prípadu ako podkladu pre napísanie napádaných rozhodnutí žalovaného. Žalobca súčasne v žalobách uplatnil náhradu trov konania. 8. Žalobca v žalobách navrhol, aby súd v zmysle § 185 písm. a/ SSP priznal žalobám odkladný účinok, pretože okamžitým výkonom napadnutých rozhodnutí žalovaného podľa žalobcu hrozí žalobcovi závažná ujma. O návrhu žalobcu rozhodol Krajský súd v Banskej Bystrici Uznesením č. k. 24S/101/2016-19 zo dňa 12.01.2017, č. k. 24S/102/2016-19 zo dňa 12.01.2017 a č. k. 24S/103/2016-19 zo dňa 12.01.2017 tak, že návrhy žalobcu na priznanie odkladného účinku správnym žalobám zamietol. Predmetné uznesenia nadobudli právoplatnosť dňa 01.02.2017. 9. Žalovaný sa v písomných vyjadreniach k žalobám tvrdiac, že žalobné dôvody sú identické ako dôvody odvolaní, vyjadril zhodne, ako je uvedené v odôvodneniach napadnutých rozhodnutí žalovaného a v bode 6 tohto rozsudku. K námietke ohľadom trvania daňovej kontroly a následného vyrubovacieho konania žalovaný uviedol, že na základe toho, že žalovaný svojimi rozhodnutiami z 30.11.2015 zrušil prvostupňové rozhodnutia správcu dane vydané 31.07.2015, správca dane vykonal nové vyrubovacie konanie, pričom postupoval podľa právneho názoru odvolacieho orgánu a opravil pochybenia zistené odvolacím orgánom. Riadil sa pritom Nálezom Ústavného súdu SR sp. zn. III.ÚS 24/2010-57 a z dôvodu prekročenia maximálnej dĺžky trvania kontroly v daňovom konaní nepoužil protokol z daňovej kontroly ako zákonne získaný dôkazný prostriedok vo vyrubovacom konaní. Poukázal na právny názor vyslovený v odôvodnení napadnutých rozhodnutí žalovaného (i v bode 6 tohto rozsudku), podľa ktorého aj keď nebola dodržaná lehota na výkon daňovej kontroly, neznamená to, že kontrola nebola začatá v súlade so zákonom, a preto ju musel správca dane ukončiť a to aj napriek tomu, že nebola dodržaná lehota na jej vykonanie. Daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu a tento bol žalobcovi spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole osobne doručený 05.06.2015. S poukazom na § 68 ods. 1 Daňového poriadku žalovaný konštatoval, že vyrubovacie konanie začalo nasledujúci deň po dni doručenia protokolu s výzvou, t.j. 06.06.2015, vyrubovacie konanie muselo byť zákonne ukončené rozhodnutím a to dňom doručenia rozhodnutia (rozhodnutí) žalobcovi. Keďže daňová kontrola nebola ukončená v zákonnej lehote, protokol z tejto kontroly nebol podkladom pre vydanie nových rozhodnutí, vo vyrubovacom konaní sa správca dane o tento protokol nijako neopiera a v rozhodnutiach sa naň neodvoláva. Žalovaný má za to, že dôkazy získané počas kontroly, ktoré boli zhrnuté v protokole, boli získané v zákonom stanovenej ročnej lehote na výkon daňovej kontroly, a preto ich správca dane mohol použiť ako dôkazy vo vyrubovacom konaní, nakoľko nimi bolo možné zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane a neboli získané v rozpore so zákonom. Žalovaný vyslovil názor, že tieto dôkazy z dôvodu nedodržania lehoty na výkon daňovej kontroly nemožno považovať za nezákonné a celé nové vyrubovacie konanie bolo vykonané v súlade s Daňovým poriadkom. Napriek tomu, že žaloby neobsahujú žalobný dôvod týkajúci sa nesprávneho „hmotnoprávneho posúdenia dorubeného rozdielu dane“, žalovaný sa k takejto „námietke“ vyjadril zhodne ako je uvedené v odôvodneniach napadnutých rozhodnutí. K námietke nepreskúmateľnosti napadnutých rozhodnutí žalovaný uviedol, že sa v napadnutých rozhodnutiach vysporiadal so všetkými námietkami ohľadne hodnotenia dôkazov, vyslovil svoj právny názor na predmetné prípady a náležite svoje rozhodnutie odôvodnil. Vzhľadom na uvedené skutočnosti trval na svojich rozhodnutiach, ktorými potvrdil rozhodnutia správcu dane a navrhol žaloby zamietnuť. 10. Žalobca v písomných vyjadreniach k vyjadreniam žalovaného k žalobám uviedol, že žalovaný pri vydaní napadnutých rozhodnutí ani správca dane pri vydaní prvostupňových rozhodnutí sa neriadili Nálezom Ústavného súdu SR sp. zn. III.ÚS 24/2010-57. Výklad a následná aplikácia ustanovení Daňového poriadku správcom dane a následne žalovaným bola podľa žalobcu vyslovene formálna, bez zohľadnenia obsahu uvedeného nálezu Ústavného súdu SR. Jediným dôkazom správcu dane, na základe ktorého je oprávnený vydať vo vyrubovacom konaní rozhodnutie je výlučne Protokol o výsledku daňovej kontroly a pokiaľ je tento protokol v zmysle ustálenej rozhodovacej praxe súdov SR nezákonným dôkazom z akéhokoľvek dôvodu, nie je v súlade s Daňovým poriadkom, aby správca dane tento nepriaznivý účinok nezákonne vykonanej/ukončenej daňovej kontroly obišiel tým, že protokol v rozhodnutí ako dôkaz neuvedie a svoje rozhodnutie odôvodní odkazom na jednotlivé dôkazné prostriedky a vlastné úvahy o ich hodnotení. Žalobca zotrval na názore, že v danom prípade nebola zákonným spôsobom ukončená daňová kontrola a v dôsledku toho nebolo ani zákonným spôsobom začaté vyrubovacie konanie. V dôsledku prekročenia zákonnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly protokol o výsledku daňovej kontroly nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, preto jeho doručenie žalobcovi nemôže byť právnou skutočnosťou, ktorá by zakladala nejaké právne účinky - tu účinok ukončenia daňovej kontroly a následne začatie vyrubovacieho konania. Vo vzťahu k aplikovaniu Nálezu Ústavného súdu SR sp. zn. III.ÚS 24/2010-57 žalobca poukázal na to, že z obsahu spisu nevyplýva, že by žalobca v pozícii kontrolovaného daňového subjektu nebol poskytoval daňovému úradu pri daňovej kontrole potrebnú súčinnosť, a preto prekročenie zákonnej lehoty na vykonanie kontroly nebolo spôsobené žalobcom, ale výlučne dôvodmi na strane správcu dane. 11. Krajský súd v Banskej Bystrici Uznesením č. k. 24S/101/2016-36 zo dňa 12.05.2017 spojil na spoločné konanie veci vedené na tunajšom súde žalobcu AUTO - IMP s.r.o. Sliač proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu SR Banská Bystrica pod sp. zn. 24S/101/2016, 24S/102/2016 a 24S/103/2016 s tým, že tieto sa ďalej vedú pod sp. zn. 24S/101/2016 a to s poukazom na § 65 ods. 1 SSP. 12. Krajský súd v Banskej Bystrici preskúmal napadnuté rozhodnutia žalovaného, aplikujúc ustanovenia Správneho súdneho poriadku a dospel k záveru, že žaloby sú dôvodné, preto rozhodnutia žalovaného, ako aj rozhodnutia správcu dane špecifikované vo výroku tohto rozhodnutia s poukazom na § 191 ods. 1 písm. c/ a g/ SSP zrušil a vec vrátil prvostupňovému orgánu verejnej správy na ďalšie konanie. Keďže žalobca vo svojom podaní z 09.12.2016 a žalovaný v písomnom vyjadrení k žalobe výslovne uviedli, že nežiadajú, aby správny súd na prejednanie veci nariadil pojednávanie, správny súd rozsudok verejne vyhlásil podľa § 137 ods. 4 SSP. Oznámenie o mieste a čase verejného vyhlásenia rozsudku bolo zverejnené spôsobom podľa § 137 ods. 4 SSP dňa 24.05.2017 a rozsudok bol verejne vyhlásený dňa 13.06.2017 postupom podľa § 137 ods. 3 SSP. 13. Podľa § 2 ods. 1, 2 SSP (1) V správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. (2) Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde. 14. Podľa § 191 ods. 1 písm. c/, g/ SSP správny súd rozsudkom zruší napadnuté rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy, ak c) vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci. g) došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia alebo opatrenia vo veci samej. 15. Podľa § 3 ods. 1, 2 Daňového poriadku (1) Pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. (2) Správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. 16. Podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. 1)Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 17. Podľa § 46 ods. 1, 2, 5, 8, 9, 10 Daňového poriadku (1) Daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o daňovej kontrole. (2) Ak sa vykonáva daňová kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti, daňová kontrola je začatá v deň spísania zápisnice o začatí daňovej kontroly alebo v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, kontrolované zdaňovacie obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. (5) Ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených, oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. (8) Zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov 1)zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, 1)zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov 1)zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov 1)nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. 36a) (9) Daňová kontrola je ukončená dňom a) doručenia protokolu podľa odseku 8, b) doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 2, alebo c) zániku nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného prepisu. 36a) (10) Lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. Na prerušenie daňovej kontroly sa primerane použije § 61. Ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré určujú základ dane podľa osobitného predpisu, 36b) druhostupňový orgán môže lehotu podľa prvej vety pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia predĺžiť najviac o 12 mesiacov. 18. Podľa § 63 ods. 1, 2, 3, 5 Daňového poriadku (1) Ukladať povinnosti alebo priznávať práva podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu 2)možno len rozhodnutím, ktoré musí byť doručené podľa tohto zákona, ak tento zákon neustanovuje inak. (2) Rozhodnutie musí vychádzať zo stavu veci zisteného v daňovom konaní, musí obsahovať náležitosti ustanovené týmto zákonom a musí byť vydané príslušným orgánom, ak tento zákon alebo osobitný predpis 1)neustanovuje inak. (3) Ak tento zákon alebo osobitné predpisy 1)neustanovujú inak, rozhodnutie musí obsahovať a) označenie orgánu, ktorý rozhodnutie vydal, b) číslo a dátum rozhodnutia, c) meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu fyzickej osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, alebo obchodné meno a sídlo právnickej osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, identifikačné číslo organizácie a identifikačné číslo daňového subjektu, ak mu bolo pridelené pri registrácii, alebo iný identifikátor pridelený správcom dane, ak fyzická osoba nemá povinnosť registrácie alebo nemá povinnosť evidencie podľa osobitného predpisu; 33)ak ide o zahraničnú fyzickú osobu dátum narodenia alebo iný údaj identifikujúci túto osobu a ak ide o zahraničnú právnickú osobu, ktorá nemá identifikačné číslo organizácie, použije sa iný údaj identifikujúci túto právnickú osobu, d) výrok, ktorý obsahuje údaje podľa písmena c), rozhodnutie vo veci s uvedením ustanovenia právneho predpisu, podľa ktorého sa rozhodovalo, lehotu plnenia, ak sa ukladá povinnosť plniť, rozhodnutie o náhrade nákladov správy daní podľa § 12, a ak ide o peňažné plnenie, aj sumu a číslo účtu, na ktorý má byť suma zaplatená, e) poučenie o mieste, lehote a forme podania odvolania s upozornením na prípadné vylúčenie odkladného účinku, f) vlastnoručný podpis povereného zamestnanca finančného riaditeľstva alebo správcu dane, ktorým je daňový úrad alebo colný úrad, s uvedením jeho mena, priezviska a funkcie a odtlačok úradnej pečiatky, ak ide o správcu dane, ktorým je obec, podpis starostu obce alebo ním povereného zamestnanca obce s uvedením mena, priezviska starostu obce a odtlačok úradnej pečiatky; ak sa rozhodnutie doručuje elektronickými prostriedkami, vlastnoručný podpis a odtlačok úradnej pečiatky sa nahrádzajú kvalifikovaným elektronickým podpisom. (5) Rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 19. Podľa § 68 ods. 1, 6 Daňového poriadku (1) Ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak, vyrubovacie konanie začína nasledujúci deň po dni doručenia protokolu s výzvou podľa § 46 ods. 8 a § 49 ods. 1 a končí dňom doručenia rozhodnutia daňovému subjektu; vyrubovacie konanie nezačne, ak sa výzva podľa § 46 ods. 8 nezasiela. Vyrubovacie konanie po doručení protokolu s výzvou podľa § 46 ods. 8 vykoná a rozhodnutie vo vyrubovacom konaní vydá správca dane, ktorý začal daňovú kontrolu. Vyrubovacie konanie po doručení protokolu s výzvou podľa § 49 ods. 1 vykoná a rozhodnutie vo vyrubovacom konaní vydá správca dane, ktorý doručil daňovému subjektu oznámenie podľa § 48 ods. 2. Ak daňovú kontrolu vykonalo finančné riaditeľstvo, vyrubovacie konanie vykoná a rozhodnutie vo vyrubovacom konaní vydá miestne príslušný správca dane. (6) Správca dane v rozhodnutí vydanom vo vyrubovacom konaní určí rozdiel v sume, ktorú mal daňový subjekt podľa osobitných predpisov 1)vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov. 1) 20. Predmetom preskúmavacieho konania sú rozhodnutia žalovaného, ktorými boli potvrdené rozhodnutia správcu dane, ktorými bol žalobcovi ako platiteľovi DPH určený rozdiel dane za zdaňovacie obdobie apríl, máj a jún 2012. Správny súd preskúmal napadnuté rozhodnutia žalovaného ako aj rozhodnutia správcu dane a postup, ktorý ich vydaniu predchádzal, pričom rozsah prieskumu bol stanovený dôvodmi nezákonnosti uplatnenými v žalobách. 21. Žalobca podľa uplatnených žalobných dôvodov namietal, že postup správcu dane i žalovaného, výsledkom ktorého sú napadnuté rozhodnutia, ktorými boli potvrdené rozhodnutia správcu dane vydané na základe dôkazov získaných počas daňovej kontroly, ktorá nebola vykonaná v zákonnej lehote ustanovenej v § 46 ods. 10 Daňového poriadku, je v rozpore s ustanoveniami Daňového poriadku. Poukázal na to, že samotný žalovaný v predchádzajúcich zrušovacích rozhodnutiach zo dňa 30.11.2015 konštatoval nezákonnosť spočívajúcu v prekročení zákonnej lehoty na ukončenie daňovej kontroly, pričom žalobca neodopieral povinnú súčinnosť správcovi dane, v dôsledku čoho protokol z daňovej kontroly nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť, a preto predmetný protokol (bez ohľadu na jeho neskoršie nepoužitie správcom dane) nemôže byť právnou skutočnosťou zakladajúcou nejaké právne účinky, konkrétne účinok ukončenia daňovej kontroly. Namietal, že správca dane začal vyrubovacie konanie v rozpore s ustanovením § 68 ods. 1 Daňového poriadku a nemožno považovať za správny právny názor žalovaného, že napriek nezákonnosti daňovej kontroly je možné pokračovať vo vyrubovacom konaní, v tomto vykonať dokazovanie, použiť dôkazy z nezákonne vykonanej kontroly a na ich základe vydať rozhodnutie. Žalobca mal za to, že napadnuté rozhodnutia žalovaného vychádzajú z nesprávneho právneho posúdenia veci a porušenie ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy malo za následok vydanie nezákonných rozhodnutí. 22. Pokiaľ žalobca namietal, že daňová kontrola bola nezákonná, nakoľko nebola dodržaná zákonná lehota na vykonanie daňovej kontroly stanovená v § 46 ods. 10 Daňového poriadku, správny súd túto námietku považoval za dôvodnú. Správca dane v Oznámení o daňovej kontrole za zdaňovacie obdobie roku 2012 určil žalobcovi deň začatia daňovej kontroly na 19.03.2014. Žalobca správcu dane požiadal o zmenu termínu začatia daňovej kontroly, pričom správca dane v súlade s § 46 ods. 1 Daňového poriadku na základe dohody určil nový termín začatia daňovej kontroly na deň 04.04.2014. Daňová kontrola bola začatá 04.04.2014, kedy bola spísaná Zápisnica o začatí daňovej kontroly. V zmysle § 46 ods. 10 Daňového poriadku lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. Zákonnosť trvania daňovej kontroly v predmetnom daňovom konaní bola posúdená žalovaným už v jeho rozhodnutiach zo dňa 30.11.2015, ktoré boli vydané na základe podaných odvolaní žalobcu proti rozhodnutiam správcu dane o vyrubení rozdielu dane za zdaňovacie obdobie apríl, máj a jún 2012 zo dňa 31.07.2015. Žalovaný v predmetných (zrušujúcich) rozhodnutiach uviedol, že „... námietka týkajúca sa nedodržania zákonnej ročnej lehoty na výkon predmetnej daňovej kontroly ustanovenej v § 46 ods. 10 zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov je oprávnená. Správca dane začal predmetnú daňovú kontrolu dňa 04.04.2014. Zákonná lehota na ukončenie daňovej kontroly uplynula dňa 04.04.2015 a správca dane ju ukončil dňa 05.06.2015, čím prekročil zákonnú ročnú lehotu na výkon daňovej kontroly“. Z uvedeného vyplýva, že samotný žalovaný konštatoval, že správca dane nerešpektoval zákonom stanovenú maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly, čím porušil ust. § 46 ods. 10 Daňového poriadku. Správny súd v tejto súvislosti (zhodne so žalobcom) poukazuje na nález Ústavného súdu SR č. k. III.ÚS 24/2010-57 zo dňa 29.06.2010, v ktorom ústavný súd konštatoval: „... ak teda daňový úrad v sťažovateľovom prípade nerešpektoval maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly, porušil tým nielen ustanovenie § 30a ods. 7 Zákona o správe daní a poplatkov, ale aj zásadu primeranosti a zásadu zákonnosti v daňovom konaní. Daňová kontrola nebola vykonaná v súlade so zákonom a protokol z nej tak nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť (a contrario) § 29 ods. 4 veta prvá Zákona o správe daní a poplatkov. V prípade, že použitý bol, je celé daňové konanie zaťažené vadou nezákonnosti a rozhodnutie, ktoré je jeho zavŕšením a vychádza zo skutočností zistených počas nezákonnej daňovej kontroly a zachytený v protokole o takejto kontrole, je rovnako nezákonné“. V preskúmavanom prípade daňová kontrola začala v zmysle § 46 ods. 1 Daňového poriadku dňa 04.04.2014, a teda mala byť ukončená 04.04.2015. Medzi účastníkmi konania nebolo sporné, že Protokol z daňovej kontroly bol žalobcovi doručený dňa 05.06.2015. Týmto dňom (dňom doručenia protokolu podľa ods. 8) bola v zmysle § 46 ods. 9 písm. a/ Daňového poriadku daňová kontrola ukončená. Z uvedeného nesporne vyplýva, že daňová kontrola bola ukončená po uplynutí jednoročnej zákonnej lehoty. V dôsledku prekročenia zákonom stanovenej maximálnej doby trvania výkonu daňovej kontroly, pričom v konaní nebolo preukázané, že by žalobca neposkytoval správcovi dane potrebnú súčinnosť, je nutné daňovú kontrolu považovať za nezákonnú, protokol z tejto daňovej kontroly nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, a pokiaľ rozhodnutia, ktoré sú zavŕšením daňového konania vychádzajú zo skutočností zistených počas nezákonnej daňovej kontroly (a zachytených v protokole o tejto kontrole), je potrebné považovať za nezákonné. Výkon daňovej kontroly prekročil zákonom stanovenú maximálnu ročnú lehotu trvania, resp. výkonu daňovej kontroly, a preto je celé daňové konanie zaťažené vadou nezákonnosti. Na tomto závere nemení nič ani argumentácia žalovaného uvedená v napadnutých rozhodnutiach, v ktorom konštatuje, že z dôvodu, že daňová kontrola nebola ukončená v zákonnej lehote, protokol z tejto kontroly nebol podkladom pre vydanie nových rozhodnutí. Ani to, že vo vyrubovacom konaní sa správca dane o tento protokol nijako neopieral, ani vo svojich rozhodnutiach sa naň neodvolával. Z napadnutých rozhodnutí žalovaného i z rozhodnutí správcu dane nesporne vyplýva, že orgány verejnej správy vo svojich rozhodnutiach vychádzali zo zistení a dôkazov získaných počas nezákonnej daňovej kontroly a dôkazy získané počas tejto daňovej kontroly tvoria podklady napadnutých rozhodnutí správcu dane i žalovaného, v dôsledku čoho bolo potrebné považovať napadnuté rozhodnutia za nezákonné. Rovnako nemá vplyv na záver o nezákonnosti napadnutých rozhodnutí žalovaného (i správcu dane) ani skutočnosť, že všetky dôkazy získané počas kontroly, ktoré boli zhrnuté v protokole, boli získané v zákonom stanovenej ročnej lehote na výkon daňovej kontroly. Nie je možné súhlasiť so záverom žalovaného, že správca dane takto získané dôkazy mohol použiť ako dôkazy vo vyrubovacom konaní. 23. Žalobca v žalobách namietal nezákonnosť postupu a rozhodnutí žalovaného i správcu dane aj z dôvodu, že správca dane začal vyrubovacie konanie, resp. pokračoval vo vyrubovacom konaní po vydaní zrušujúcich rozhodnutí žalovaného zo dňa 30.11.2015, neoprávnene a v rozpore s § 68 ods. 1 Daňového poriadku s odôvodnením, že správca dane neukončil daňovú kontrolu v zákonnej lehote, a ak sa v zmysle § 46 ods. 9 písm. a/ Daňového poriadku daňová kontrola považuje za ukončenú dňom ukončenia Protokolu, pričom tento má v preskúmavanom prípade povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť, je nesprávny výklad žalovaného, že k ukončeniu daňovej kontroly došlo doručením protokolu a následne na ďalší deň začalo vyrubovacie konanie. Správny súd uvedenú námietku žalobcu považoval za dôvodnú. Z postupu správcu dane i žalovaného v konaní vyplýva, že vychádzali z názoru, že napriek nezákonnosti daňovej kontroly (v dôsledku prekročenia zákonnej jednoročnej lehoty na jej výkon) je možné pokračovať vo vyrubovacom konaní, v tomto vykonať dokazovanie a použiť všetky dôkazy získané počas daňovej kontroly, ktoré boli zhrnuté v protokole, ktoré boli získané v zákonom stanovenej ročnej lehote na výkon daňovej kontroly a vydať rozhodnutie. Takýto právny názor žalovaného je nesprávny. Daňový poriadok v § 46 ods. 9 písm. a/ ustanovuje, že daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa ods. 8. Podľa § 68 ods. 1 Daňového poriadku vyrubovacie konanie začína nasledujúci deň po dni doručenia protokolu s výzvou podľa § 46 ods. 8 a § 49 ods. 1 a končí dňom doručenia rozhodnutia daňovému subjektu. V preskúmavanom prípade však ročná zákonná lehota na vykonanie daňovej kontroly stanovená v § 46 ods. 10 Daňového poriadku nebola dodržaná, v dôsledku čoho protokol z daňovej kontroly nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý nie je možné použiť v daňovom konaní, a preto predmetný protokol nemôže byť tou právnou skutočnosťou, ktorá by zakladala nejaké právne účinky (v tomto prípade účinok ukončenia daňovej kontroly) a následne v deň nasledujúci po dni doručenia takéhoto protokolu s výzvou začatie vyrubovacieho konania. Predpokladom začatia vyrubovacieho konania je totiž splnenie zákonom stanovených podmienok, t. j. daňová kontrola musí prebehnúť zákonne, okrem iného musí byť ukončená v lehote ustanovenej zákonom (inak je nezákonná). Aj za predpokladu, že by k ukončeniu daňovej kontroly spôsobom ustanoveným v § 46 ods. 10 Daňového poriadku (aj keď po uplynutí zákonnej lehoty) došlo, neznamená to, že by bola ukončená zákonným spôsobom. Pokiaľ však v danom prípade správny súd (a napokon aj samotný žalovaný) konštatoval, že daňová kontrola nebola ukončená zákonným spôsobom, resp. nebola ukončená v zákonom stanovenej ročnej lehote odo dňa jej začatia, nemohol nastať moment, kedy by mohlo začať vyrubovacie konanie a z uvedeného dôvodu následné úkony správcu dane, vrátane ním vydaných rozhodnutí, ako aj rozhodnutia žalovaného, nie sú v súlade so zákonom. Dôkazy získané počas takejto daňovej kontroly vykonanej v rozpore so zákonom (pokiaľ ide o dĺžku jej trvania) nadobudli povahu nezákonných dôkazných prostriedkov, a pokiaľ tieto boli podkladom pre vydanie rozhodnutí tak správcu dane, ako aj rozhodnutí žalovaného, tieto rozhodnutia sú rovnako nezákonné. Pokiaľ žalovaný (aj správca dane) považoval doručenie protokolu z nezákonne vykonanej daňovej kontroly za takú skutočnosť, ktorej účinkom je ukončenie daňovej kontroly, a v dôsledku ktorej v zmysle § 68 ods. 1 Daňového poriadku začína, resp. začalo vyrubovacie konanie, takýto záver je výsledkom nesprávneho právneho posúdenia veci. Pokiaľ teda žalovaný (i správca dane) mal za to, že v rámci daňového konania bolo možné pokračovať vo vyrubovacom konaní a na základe dôkazov zabezpečených v priebehu nezákonne vykonanej daňovej kontroly a nezákonného vyrubovacieho konania, ktoré nadobudli povahu nezákonne získaných dôkazných prostriedkov, a ktoré tvorili podklad pre vydanie napadnutých rozhodnutí žalovaného (i správcu dane) bolo možné vo veci rozhodnúť, vec nesprávne právne posúdil a zároveň takýmto postupom došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré malo za následok vydanie nezákonných rozhodnutí žalovaného (i rozhodnutí správcu dane). Správny súd z uvedeného dôvodu považoval vyššie uvedené námietky žalobcu za dôvodné a zakladajúce dôvod na zrušenie napadnutých rozhodnutí žalovaného i správcu dane s poukazom na § 191 ods. 1 písm. c/ a písm. g/ SSP. 24. Žalobca ďalej v žalobách namietal, že napadnuté rozhodnutia žalovaného sú nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov, argumentujúc, že žalovaný poukazuje v odôvodnení na dôkazy obsiahnuté v rozhodnutiach správcu dane, v ktorých však nie sú konkretizované žiadne dôkazy, z ktorých správca dane vychádzal a nie je z nich ani zrejmé, na ktorých faktúrach, ktorého obchodného partnera žalobcu boli uvedené údaje rozhodujúce pre správne určenie režimu DPH intrakomunitárneho dodania tovaru, ani to, či, kedy a s akým výsledkom správca dane použil informačný systém VIES. K tejto námietke správny súd uvádza, že vo vzťahu k žalobcom uplatneným dôvodom nezákonnosti napadnutých rozhodnutí a postupu žalovaného i správcu dane (nesprávne právne posúdenie dôsledkov doručenia protokolu z nezákonnej daňovej kontroly vo vzťahu k začatiu vyrubovacieho konania a porušenie ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré malo za následok vydanie nezákonných rozhodnutí) považuje rozhodnutia za dostatočne odôvodnené. Žalovaný v nich (vo vzťahu k vyššie uvedeným žalobným námietkam) uviedol, ktoré skutočnosti boli podkladom napadnutých rozhodnutí, vysporiadal sa s návrhmi a námietkami žalobcu, uviedol, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. Rozhodnutia obsahovali argumentáciu i správnu úvahu vo vzťahu k žalobcom namietanej dĺžke daňovej kontroly, resp. nezákonnosti daňovej kontroly, k začatiu vyrubovacieho konania, nepoužitiu protokolu z daňovej kontroly i otázke využitia dôkazov získaných počas daňovej kontroly ako podkladov pre vydanie napadnutých rozhodnutí. Žalovaný sa v odôvodnení napadnutých rozhodnutí vysporiadal aj s odvolacími námietkami žalobcu vo vzťahu k dĺžke daňovej kontroly, jej nezákonnosti, k nezákonnosti vyrubovacieho konania i použitia dôkazov z daňovej kontroly pre vydanie napadnutých rozhodnutí a skutočnosť, že žalobca s takýmto vysporiadaním sa nesúhlasí, nespôsobuje ich nepreskúmateľnosť. Správny súd však považuje za potrebné poukázať na to, že žalobca v žalobe nenamietal nezákonnosť napadnutých rozhodnutí z dôvodu, že zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci, nevzniesol ani námietku nesprávneho právneho posúdenia otázky vzniku daňovej povinnosti žalobcu pri predaji ojazdených motorových vozidiel nadobudnutých od dodávateľov identifikovaných pre daň v inom členskom štáte EÚ, t. j. otázku, či žalobca mal použiť tzv. bežný režim dane v zmysle § 22 ods. 1 Zákona o DPH alebo tzv. osobitný režim dane v zmysle § 66 Zákona o DPH. Pokiaľ by bol žalobca v žalobách uplatnil vyššie uvedené dôvody nezákonnosti napadnutých rozhodnutí, bolo by možné súhlasiť so žalobcom, že pokiaľ rozhodnutia neobsahujú ním namietané náležitosti, nebolo by ich možné považovať za súladné v ustanovením § 63 Daňového poriadku. Jednotlivé odôvodnenia napadnutých rozhodnutí žalovaného sú síce rozsiahle, keďže obsahujú doslovnú citáciu odvolaní žalobcu i doslovnú citáciu odôvodnení jednotlivých rozhodnutí správcu dane, avšak takýto spôsob odôvodnenia rozhodnutí nepostačuje (vo vzťahu k vyhodnoteniu odvolacích námietok žalobcu ohľadne nedostatočne zisteného skutkového stavu veci a posúdenia právneho režimu zdanenia ojazdených motorových vozidiel nadobudnutých žalobcom od dodávateľov identifikovaných pre daň v inom členskom štáte Európskej únie pri ich následnom predaji) na to, aby bolo možné považovať odôvodnenia napadnutých rozhodnutí za presvedčivé. Keďže napadnuté rozhodnutia žalovaného i rozhodnutia správcu dane bolo potrebné z vyššie uvedených dôvodov (body 22 a 23 tohto rozsudku) zrušiť, pretože už samotné námietky týkajúce sa nedodržania zákonom stanovenej lehoty na vykonanie daňovej kontroly, vrátane použitia dôkazov a zistení získaných, resp. vykonaných počas nezákonnej daňovej kontroly, ako aj nezákonnosti vyrubovacieho konania, boli spôsobilé napadnúť zákonnosti preskúmavaných rozhodnutí žalovaného a im predchádzajúcich rozhodnutí správcu dane, správny súd ďalšiu námietku žalobcu týkajúcu sa nepreskúmateľnosti napadnutých rozhodnutí žalovaného pre nedostatok dôvodov vyhodnotil ako irelevantnú. 25. Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti správny súd po preskúmaní napadnutých rozhodnutí žalovaného a im predchádzajúcich rozhodnutí správcu dane a postupu orgánov verejnej správy z dôvodov uvedených v žalobách s poukazom na § 191 ods. 1 písm. c/ a g/ SSP napadnuté rozhodnutia žalovaného v spojení s rozhodnutiami prvostupňového orgánu verejnej správy (správcu dane) zrušil a veci vrátil prvostupňovému orgánu verejnej správy na ďalšie konanie. Vzhľadom na to, že správca dane prekročil zákonnú lehotu na vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho doručenie Protokolu z daňovej kontroly nemôže byť tou právnou skutočnosťou, ktorá by zakladala zákonom predpokladané účinky (v tomto prípade účinok ukončenia daňovej kontroly a v deň nasledujúci po dni doručenia takéhoto Protokolu s výzvou začatie vyrubovacieho konania), ako aj na to, že následne správca dane (vzhľadom na vydanie rozhodnutí žalovaného zo dňa 30.11.2015, ktorými zrušil rozhodnutia správcu dane zo dňa 31.07.2015) doručil žalobcovi Oznámenia o pokračovaní vo vyrubovacom konaní zo dňa 01.02.2016, ktoré je v zmysle § 58 ods.3 Daňového poriadku potrebné považovať za prvý úkon správcu dane vykonaný voči žalobcovi, čím začalo daňové konanie z podnetu správcu dane ( § 58 ods. 1 písm. b/ Daňového poriadku), správca dane v ďalšom konaní musí na vyššie uvedené skutočnosti adekvátne procesne zareagovať. Správy súd súčasne poukazuje na to, že daňovú kontrolu tej istej dane za zdaňovacie obdobie, za ktoré už bola vykonaná, je možné vykonať u toho istého daňového subjektu aj opätovne, avšak len v prípadoch stanovených v § 44 ods. 4 Daňového poriadku. 26. Podľa § 191 ods. 6 SSP právnym názorom, ktorý vyslovil správny súd v zrušujúcom rozsudku, je orgán verejnej správy v ďalšom konaní viazaný. 27. O náhrade trov konania rozhodol správny súd podľa § 167 ods. 1 SSP, podľa ktorého správny súd prizná žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú alebo čiastočnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, ak mal žalobca vo veci celkom alebo sčasti úspech. Nakoľko žalobca bol v konaní úspešný v celom rozsahu, súd mu priznal nárok na úplnú náhradu účelne vynaložených trov konania. 28. Toto rozhodnutie prijal správny súd pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia, podaná na Krajskom súde v Banskej Bystrici. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť: a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva, d) návrh výroku rozhodnutia. Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Kasačnú sťažnosť je potrebné predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby sa jeden rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal jeden rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví kópie podania na trovy toho, kto podanie urobil.