Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Trnava Spisová značka: 20S/86/2014 Identifikačné číslo súdneho spisu: 2014200791 Dátum vydania rozhodnutia: 12. 01. 2016 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Ľubomír Bundzel ECLI: ECLI:SK:KSTT:2016:2014200791.3 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Trnave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Ľubomíra Bundzela a členov senátu JUDr. Boženy Husárovej a JUDr. Róberta Foltána v právnej veci žalobcu: P&R Company, s r.o., Palárikova 220/15, 919 21 Zeleneč, IČO: 45 625 506, zastúpeného spoločnosťou Advokátska kancelária JUDr. Vladimír Grác, s.r.o., Hubeného 17, 831 53 Bratislava, IČO: 47 237 040 proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie rozhodnutia žalovaného číslo: 1100301/1/371717/2014/5019 zo dňa 18.8.2014 jednohlasne takto r o z h o d o l : Súd žalobu z a m i e t a. Žalobcovi súd nárok na náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : Žalobou doručenou súdu 27.10.2014 sa žalobca domáhal zrušenia napadnutého rozhodnutia žalovaného, ktorý potvrdil prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Trnava č. 9201402/5/1575192/2014 zo dňa 23.4.2014, ktorým bol žalobcovi ako daňovému subjektu podľa § 68 ods. 5 a 6 zák.č. 563/2009 Z.z. o správe daní (ďalej len daňový poriadok) určený rozdiel dane v sume 58 215,05 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2012, nebol priznaný nadmerný odpočet dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2012 v sume 19 776,50 eur a súčasne bola žalobcovi vyrubená vlastná daňová povinnosť na dani z pridanej hodnoty v sume 38 438,55 eur. Súčasne žiadal zrušiť aj prvostupňové rozhodnutie a vec vrátiť správnemu orgánu na ďalšie konanie. V žalobných dôvodoch poukázal na predchádzajúci priebeh konania, rozhodnutia považoval za vydané v rozpore s platnými všeobecne záväznými právnymi predpismi a s príslušnou judikatúrou súdov SR ako aj Súdneho dvora Európskej únie. Namietal, že dôkazné bremeno v súvislosti s dodaním fakturovaného tovaru (kryštálový cukor) dodávateľmi žalobcu (Ing. C. L. - PRIMEX, obchodnými spoločnosťami Losberg, s.r.o. a S - CAR 2007 s.r.o.) ponechal len na žalobcovi ako na daňovom subjekte. Považoval za nesprávne, pokiaľ žalovaný, resp. prvostupňový správny orgán žalobcom predložené podklady pre uplatnenie odpočtu dane z pridanej hodnoty za mesiac október 2012 vyhodnotil za nie vierohodné, a to najmä z toho dôvodu, že dodávatelia žalobcu sú nekontaktní, so správcom dane nespolupracujú, svojim správaním neumožnili vykonanie úkonov, ktoré správca dane požadoval a nepredložili účtovné doklady a účtovné záznamy. Mal za to, že predložením dokladov požadovaných zákonom o dani z pridanej hodnoty vyčerpal svoje dôkazné bremeno, ktoré mu vyplýva z ust. § 24 ods. 1 daňového poriadku. V tejto súvislosti poukázal na to, že ak na strane dodávateľov žalobcu vznikli pochybnosti o vykonaní dodávok tovaru, prešlo dôkazné bremeno na prvostupňový správny orgán. Uviedol, že z viacerých rozhodnutí NS SR bolo konštatované, že dôkazné bremeno daňového subjektu nie je absolútne, taktiež uviedol, že nie je možné od daňového subjektu spravodlivo žiadať, aby sledoval a kontroloval výrobné procesy a obstarávacie procesy tovarov u iných subjektov pred dodaním tovaru daňovému subjektu, pričom dôkazné bremeno, že u iného daňového subjektu došlo k podvodnému konaniu je na správcovi dane, resp. na orgánoch činných v trestnom konaní. V tomto smere poukázal aj na judikatúru Súdneho dvora Európskej únie (ide o rozsudky z 12.1.2006, Optigen a i, C - 354/03, C - 355/03 a C - 484/03, Zb. s. I. - 483, body 52 a 55; Kittel a Recolta Recycling, body 45, 46 a 60; Mahageden a Dávid, bod 47 ako aj Bonik, bod 41). Okrem toho uviedol, že skúmaním toho, či žalobca vedel alebo mohol vedieť, že prijíma plnenia, ktorými sa môže, resp. ktorými sa bude podieľať na plnení, ktoré je spojené s daňovým únikom sa správne orgány nezaoberali a k tomu nevykonali žiadne dokazovanie, a teda úmysel alebo vedomosť žalobcu o podvodnom konaní obchodného partnera v reťazovej transakcii v daňovom konaní nebola preukázaná. Takáto skutočnosť nemôže byť dôvodom na odmietnutie uznania odpočtu dane z pridanej hodnoty, resp. neuznania nadmerného odpočtu DPH. Namietal, že správne orgány nedostatočne zistili skutkový stav veci, keď dokazovanie, ktoré vykonal prvostupňový orgán, aby preveril dodávky tovaru zo strany dodávateľov žalobcu v jeho prospech, nemožno považovať za dostatočné, pretože nebolo vykonané v rozsahu požadovanom daňovým poriadkom a ustálenou judikatúrou. Za takejto situácie, keď vznikli pochybnosti o realizácii dodávok fakturovaného tovaru medzi žalobcom a jeho dodávateľmi, mal správca dane objektívne zistiť, či sa dodanie tovaru uskutočnilo alebo nie, a to aj vo vzťahu, resp. spochybnenia vykonania intrakomunitárnych dodávok tovaru zo strany žalobcu v prospech dvoch subjektov v Českej republike ako odberateľov žalobcu: a) Somega, s.r.o. b) Savartes, s.r.o. . Žalobca v odvolacom správnom konaní tiež poukázal na to, že navrhol vykonať ďalšie dôkazy, ktorými by sa preukázala realizácia jednotlivých obchodov, týkajúcich sa prijímania tovaru a jeho výdaja (t.j. dodacie listy, faktúry, CMR, záznam o vadách tovaru, poskytovanie skladovacích služieb spoločnosťou Lagermax Slovakia, spol. s r.o.), pričom žalovaný sa s týmito jeho námietkami v napadnutom rozhodnutí nevysporiadal. Tvrdil, že predložené listinné dôkazy preukazujú vykonanie reálneho dodania tovaru žalobcovi zo strany jeho dodávateľov a dodanie tovaru zo strany žalobcu ako dodávateľa jeho odberateľom, o čom svedčia dodacie listy, CMR, faktúry, výpisy zo skladovej evidencie ako aj z účtov vedených v F. R., ktorými boli preukázané úhrady za dodanie tovaru. Spochybnenie vykonania prepravy tovaru len na základe toho, že dodávateľ žalobcu je nekontaktný je z právneho hľadiska nedostatočné, a preto malo byť vykonané ďalšie dokazovanie, napr. v podobe výpisov z elektronického mýtneho systému, ktoré mohli byť zaobstarané v ďalšom konaní prvostupňovým správnym orgánom od Národnej diaľničnej spoločnosti a.s. . Pokiaľ ide o prerušenie daňového konania a vykonanie úkonov počas prerušenia daňového konania žalobca poukázal na to, že výrok rozhodnutia č. 9201402/5/1258950/2013/Lie zo dňa 4.4.2013, ktorým prvostupňový správny orgán prerušil daňové konanie je v rozpore s ust. § 63 ods. 3 písm. c) a d) daňového poriadku, pretože neobsahuje obchodné meno a sídlo právnickej osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, identifikačné číslo organizácie a identifikačné číslo daňového subjektu, ak mu bolo pridelené pri registrácii. Súčasne namietal, že vo výroku nie je úplne uvedené (citované) ustanovenie právneho predpisu, podľa ktorého sa rozhodovalo (vo výroku je uvedený len § 61 ods. 1 daňového poriadku, bez písmena b) tohto ustanovenia daňového poriadku). Ďalej poukázal na to, že odôvodnenie vyššie uvedeného rozhodnutia je v rozpore s § 63 ods. 5 daňového poriadku, pretože neobsahuje dostatočne a presvedčivo uvedené dôvody, prečo bolo nevyhnutné daňové konanie prerušiť. Okrem toho počas prerušenia daňového konania, ktoré trvalo od 8.4.2013 do 9.6.2013, prvostupňový orgán vykonával ďalšie úkony smerujúce k vypočutiu svedka K. L. Daňovým úradom Nitra, pobočka Nové Zámky, čo je v rozpore s povahou rozhodnutia o prerušení daňového konania a dôsledkami s tými spojenými (§ 61 ods. 4 daňového poriadku), ktorý umožňuje správcovi dane pokračovať v daňovom konaní z vlastného podnetu alebo na podnet účastníka daňového konania, až keď pominuli dôvody, pre ktoré sa konanie prerušilo. Tiež namietal, že vykonávanie úkonov v daňovom konaní (aj keď dožiadaným orgánom) spochybňuje opodstatnenosť vydania rozhodnutia o prerušení konania, najmä s ohľadom na to, že daňový poriadok neukladá povinnosť prerušiť konanie pri vyžiadaní podkladov v rámci medzinárodnej výmeny informácií, ale upravuje len možnosť prerušenia konania, ak sú na to relevantné dôkazy. Rovnaké závery, ako sú uvedené vyššie platia aj o rozhodnutí č. 9201402/5/4139426/2013/Lie zo dňa 11.9.2013, ktorým prvostupňový orgán prerušil daňové konanie od 13.9.2013 do 29.10.2013. Takýmto neprimerane dlhým alebo neodôvodnením prerušením daňového konania došlo k porušeniu práv žalobcu ako daňového subjektu (§ 3 ods. 2 druhá veta daňového poriadku), pričom daňová kontrola musí byť vykonaná v primeraných časových lehotách a nesmie byť neodôvodnene predlžovaná. V danom prípade daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za mesiac október 2012 u žalobcu trvala skoro 15 mesiacov, vrátane doby prerušenia. Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení zo dňa 3.12.2014 žiadal žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. Poukázal na to, že žalobca nepreukázal a overovaním správcu dane sa nepotvrdili dodávky tovaru a služieb tak, ako to deklaroval dodávateľskými faktúrami vystavenými dodávateľmi Ing. C. L. - PRIMEX, Losberg, s.r.o., S - CAR 2007 s.r.o., z ktorých si uplatnil sporné odpočítanie dane, čím nebol preukázaný vznik daňovej povinnosti u týchto dodávateľov žalobcu v zmysle § 19 ods. 1 a 2 zák.č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon o DPH), t.j. nebolo preukázané splnenie základnej podmienky vzniku práva na odpočítanie dane v ust. § 49 ods. 1 zákona o DPH. Následne nebolo preukázané ani splnenie podmienky uvedenej v ust. § 49 ods. 2 zákona o DPH, pretože nebolo potvrdené ani žalobcom deklarované intrakomunitárne dodanie tohto tovaru českým odberateľom (Savartes, s.r.o. a Somega, s.r.o.). V tejto súvislosti poukázal na to, že vnútroštátna právna úprava dane z pridanej hodnoty musí byť komatibilná s právom Európskej únie a vykladaná v súlade s jej právnou úpravou pre túto nepriamu daň, v tomto prípade smernicou Rady 2006/112/ES z 28.11.2006. Mal za to, že z ustálenej judikatúry Európskeho súdneho dvora vyplýva právo členských štátov vnútroštátnym právom zabezpečiť v záujme ochrany oprávnených nárokov štátov na inkaso DPH, podmienky na zamedzenie zneužívania jednotného systému DPH, avšak s prihliadnutím na zásadu proporcionality so zamedzením neprimeraného zásahu do práv platiteľov DPH na vrátenie DPH ním zaplatenej v súvislosti so zabezpečovaním ich zdaniteľných plnení na vstupe. V tomto ohľade je úprava DPH vnímaná ako právo každého platiteľa DPH na odpočet DPH zaplatenej ním na vstupe vzťahujúcej sa na všetky operácie výroby a distribúcie po odpočítaní dane, ktorou boli priamo zaťažené jednotlivé nákladové prvky tvoriace cenu, pričom otázka, či DPH splatná vo vzťahu k predchádzajúcim alebo nasledujúcim predajom dotknutého tovaru bola alebo nebola zaplatená do štátnej pokladnice, nemá vplyv na právo platiteľa dane na odpočet DPH zaplatenej na vstupe. Uvedený výklad zásady neutrality DPH vyplýva z judikatúry Európskeho súdneho dvora - rozsudky ESD, na ktoré poukazuje i žalobca - Kittel (C-349/04) a Recolta recycling (C-440/04), Optigen Ltd (C.354/03). V súvislosti s poukazom žalobcu na záväznosť judikatúry NS SR a Európskeho súdneho dvora (sp.zn. 4Sžf/16/2010 z 18.11.2010, sp.zn. 4Sžf/49/2010 z 30.6.2011, sp.zn. 3Sžf/1/2010, sp.zn. 3Sžf/1/2011, ďalej rozsudky Súdneho dvora (tretia komora) z 31.1.2013 vo veci C-642/11, C-643/11 z 31.1.2013 žalovaný uviedol, že vo všetkých uvádzaných rozsudkoch sa nejednalo o obchod, v ktorom by bola spochybnená samotná existencia jeho predmetu, t.j. existencia prevádzaného tovaru, a s tým spojený reálny základ deklarovaného zdaniteľného plnenia. V týchto prípadoch Európsky súdny dvor vychádzal z predpokladu, že príslušné daňové orgány a ani vnútroštátne súdy nespochybňovali reálny základ kontrolovaných zdaniteľných plnení, ale vychádzali z predpokladu, že zdaniteľné plnenie sa uskutočnilo tak, ako to vyplývalo z predmetných faktúr, a že predmetné faktúry obsahovali všetky zákonom predpísané náležitosti, a teda boli splnené vecné a formálne podmienky práva na odpočet dane, čo znamená, že sporné daňové kontroly sa týkali reálnych zdaniteľných obchodov. V tejto súvislosti poukázal na to, že v prípade žalobcu bola v predmetnej veci spochybnená existencia tovaru, ktorý mal byť predmetom obchodovania. Ďalej uviedol, že nárok na uplatnenie práva na odpočítanie dane vzniká platiteľovi až po preukázaní splnenia všetkých zákonom o DPH stanovených podmienok, pričom podmienky uvedené v ust. § 49 ods. 1 v spojení s ust. § 19 ods. 1 a 2 zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečne splnenie sa viaže nárok na odpočet. Znamená to, že pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné plnenia boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre. Okrem toho v daňovom konaní je ťažisko dôkazného bremena na daňovom subjekte. Vzhľadom k tomu, že správca dane mal pochybnosti o vierohodnosti, úplnosti a pravdivosti kontrolovaným daňovým subjektom predložených dokladov, nevychádzal len z dokladov, ktoré tento predložil, ale k tomuto účelu vykonal rozsiahle dokazovanie, zaobstaral si konkrétne dôkazy, ktoré správca dane hodnotil jednotlivo ako aj vo vzájomnej súvislosti a prioritou bola ich pravdivosť a preukazná hodnota. Nakoľko overovaním správcu dane sa dodávky tovaru deklarované žalobcom nepotvrdili, bolo na žalobcovi predložiť doklady a dôkazy, ktorými by nepochybne preukázal, že k dodaniu fakturovaných plnení skutočne došlo, pretože žalobca si zo sporných plnení uplatnil odpočítanie dane, ktorého právny nárok bol povinný preukázať. Bolo teda na žalobcovi, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že predmet obchodu skutočne existoval, pričom správca dane požadoval od žalobcu predložiť dôkazy preukazujúce realizáciu dodávok tovaru, ako uviesť meno nakládky tovaru, miesto jeho skladovania, mená osôb realizujúcich nakládku a vykládku tovaru, hmotnosť jednotlivého balenia, uviesť spôsob použitia nakúpeného tovaru, predložiť skladovú evidenciu tovaru, číslo výrobnej šarže nakúpeného cukru, predložiť doklady o úhrade došlých faktúr, prípadne predložiť ďalšie dôkazy, písomnosti, mená svedkov, ktoré by preukazovali reálne dodávky tovaru od ním deklarovaných dodávateľov. To, že žalobca predložil čestné prehlásenia, v ktorých dodávatelia písomne potvrdzujú dodávky tovaru a služieb podľa predložených dodávateľských faktúr, nie sú postačujúcim dôkazom, že k reálnemu dodaniu tovaru a služieb došlo. Ďalej uviedol, že okrem listinných dôkazov žalobca nepredložil žiadne iné dôkazy, ktoré by preukazovali, že deklarovaní dodávatelia dodali tovar alebo služby, napriek tomu, že mal právo predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho potvrdenia, vyjadriť sa ku skutočnostiam zistených pri daňovej kontrole, mal povinnosť poskytovať požadované informácie sám, prekladať účtovné a iné doklady, ktorými by preukázal reálne uskutočnenie sporných obchodných transakcií. Tým, že žalobca predložil listinné doklady, tak táto skutočnosť ešte nedokazuje, že tovar a služby uvedené vo faktúrach boli skutočne týmito spoločnosťami aj dodané. Predloženie dokladov je len jednou z hmotno-právnych podmienok na uznanie odpočítania dane, i keď majú doklady všetky náležitosti faktúry a sú riadne zaúčtované. Platiteľ musí byť schopný preukázať nielen dokladmi, ale aj inými dôkazmi, že reálne došlo k fakturovaným obchodom. K námietkam vzneseným žalobcom v súvislosti s prerušením daňovej kontroly z dôvodu zaslania žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií a k vykonaniu úkonom počas prerušenia daňového konania žalovaný uviedol, že správca dane v odôvodnení obidvoch rozhodnutí o prerušení daňovej kontroly dostatočne jasne a zrozumiteľne uviedol ako dôvod prerušenia daňovej kontroly, zaslanie žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií, ktorou bola finančná správa Českej republiky požiadaná o preverenie registračných údajov a intrakomunitárnych nadobudnutí tovaru v spoločnostiach Somega s.r.o a Savartes s.r.o., ktorým mal žalobca podľa ním predložených dokladov, v kontrolovanom zdaňovacom období dodať tovar ako intrakomunitárne dodania. Napriek tomu, že žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií sa dotýkali iba časti skutočností preverovaných daňovou kontrolou, prerušenie daňovej kontroly bolo vykonané v súlade s platnou legislatívou. K námietkam žalobcu v súvislosti s neúplnými náležitosťami rozhodnutí o prerušení daňovej kontroly (neuvedenie písmena b) týkajúce sa ust. § 61 ods. 1 zák.č. 563/2009 Z.z.), túto námietku nepovažoval za dôvodnú, nakoľko uvedené ustanovenie je súčasťou § 61 ods. 1 vyššie uvedeného zákona a okrem toho obidve rozhodnutia taktiež obsahujú náležitosti v zmysle § 63 ods. 3 písm. c) tohto zákona, keď je z nich jednoznačne zrejmý daňový subjekt, o ktorého právach a povinnostiach sa rozhodovalo. K námietkam v súvislosti s vykonávaním úkonov správcu dane počas prerušenia daňovej kontroly žalovaný uviedol, že u žalobcu prebiehala kontrola DPH aj za zdaňovacie obdobie august 2012 ako aj za zdaňovacie obdobie september 2012, tak Daňový úrad Trnava požiadal Daňový úrad Nitra o preverenie skutočností súvisiacich s týmito kontrolami u daňového subjektu S-CAR 2007 s.r.o. dožiadaním číslo 9201402/5/1418278/2013/Dob zo dňa 15.4.2013 (v období, za ktoré sa vykonávali daňové kontroly bol konateľom spoločnosti S-CAR 2007 s.r.o. p. K. L.), a preto dožiadaný správca dane vykonával úkony smerujúce k vypočutiu K. L. daňovým úradom. V tejto súvislosti žalovaný uviedol, že napriek tomu, že tieto úkony prebiehali v čase prerušenia kontroly nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie október 2012, tak ako je to preukázané z dožiadania č. 9201402/5/1418278/2013/ Dob zo dňa 15.4.2013, netýkali sa prerušenej daňovej kontroly. Krajský súd v Trnave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci podľa § 246 ods. 1 O.s.p., § 244 ods. 1,2 a 3 a v spojení s § 247 a nasl. O.s.p. vo veci rozhodol na pojednávaní konanom dňa 12.1.2016. Právny zástupca žalobcu na pojednávaní uviedol, že sa pridržiava žalobných dôvodov uvedených v žalobe. Mal za to, že v konaní boli zistené viaceré vady, keď v tejto súvislosti poukázal na tzv. neutralitu dane, pričom podľa jeho názoru žalovaný by mal odmietnuť právo na odpočet dane len vtedy, ak daňový subjekt vedel alebo mohol vedieť, že sa zúčastňoval na podvodnom konaní, čo v predmetnej veci nebolo zisťované. Ďalej tvrdil, že konanie zo strany správnych orgánov bolo vedené jednostranne, pričom správne orgány nevykonali ďalšie žalobcom navrhované dôkazy a s týmto sa ani náležitým spôsobom v odôvodnení napadnutého rozhodnutia nevysporiadali. Ďalej poukázal na to, že v súvislosti s prerušením daňovej kontroly žalovaný vydal dve rozhodnutia, ktoré mali formálne a obsahové vady a naviac v dôsledku prerušenia tejto daňovej kontroly sa táto neprimerane predlžovala, čo je v rozpore s ust. § 3 ods. 2 daňového poriadku. V konaní vypočutý konateľ žalobcu Ing. Ladislav Radosa uviedol, že žalobca podľa jeho názoru preukázal, že predmetné obchody boli realizované, pričom tieto skutočnosti boli preukázané čestnými prehláseniami od odberateľov ako aj dodávateľov predmetného tovaru. Taktiež aj odberatelia z Čiech potvrdili dodanie tohto tovaru a vyloženie v Čechách. V tejto súvislosti ďalej uviedol, že žalovaný mohol vykonať ďalšie dokazovanie (napr. v podobe výpisov z elektronického mýtneho systému), čím by sa preukázalo, že tovar bol skutočne dodaný do Českej republiky. Tiež uviedol, že pokiaľ sa preukázalo, že tovar žalobca nekúpil, prečo bola žalobcovi zo strany žalovaného dovyrubená daňová povinnosť. Poukázal tiež na to, že tovar - cukor bol dovážaný od viacerých výrobcov, a teda neišlo o ten istý tovar. Poverená zástupkyňa žalovaného sa v plnom rozsahu pridržiavala obsahu a dôvodov uvedených v písomnom vyjadrení žalovaného k žalobe zo dňa 3.12.2014, v ktorom sa podrobným spôsobom žalovaný vyjadril k tvrdeniam žalobcu, ktoré sú v podstate totožné ako boli uvádzané v odvolacom správnom konaní. Súd preskúmal postupom podľa druhej hlavy piatej časti O.s.p. napadnuté rozhodnutie žalovaného ako aj rozhodnutie a konanie predchádzajúce jeho vydaniu a dospel k záveru, že žaloba je nedôvodná. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Zákon o správe daní a poplatkov preto zakotvuje oprávnenia daňových orgánov, aby mohli zisťovať, či daňové subjekty si splnili svoje povinnosti stanovené príslušnými hmotnoprávnymi predpismi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, zákon o správe daní a poplatkov obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Jednou zo základných zásad daňového konania je v zmysle zákona o správe daní zásada zákonnosti, ktorá ustanovuje povinnosť pre správcu dane v daňovom konaní postupovať v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi (§ 2 ods. 1 zák.č. 511/1992 Zb.). V zmysle zásady súčinnosti (§ 2 ods. 2 zák.č. 511/1992 Zb.) správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi. Pre daňovú kontrolu a daňové konanie je jednou z najvýznamnejších zásad tzv. zásada voľného hodnotenia dôkazov (§ 2 ods. 3 zák.č. 511/1992 Zb.), podľa ktorej správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu, alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane (§ 2 ods. 6 zák.č. 511/1992 Zb.). Zásada rovnosti (§ 2 ods. 7 zák..č. 511/1992 Zb.), podľa ktorej všetky daňové subjekty majú v daňovom konaní rovnaké práva a povinnosti, vo svojej podstate vychádza z ústavnej zásady rovnosti účastníkov (čl. 47 ods. 3 Ústavy SR). Úlohou súdu v správnom súdnictve nie je nahradzovať činnosť správnych orgánov (súd na to nemá kompetenciu) ale len preskúmať zákonnosť rozhodnutí správnych orgánov, teda či kompetentné orgány pri riešení konkrétnych otázok (vymedzených žalobou) rešpektovali príslušné hmotnoprávne a procesnoprávne predpisy. Takýto záver nie je v rozpore s požiadavkou plnej juris dikcie stanovenej v § 250i O.s.p., nakoľko postupne by súd dospel k názoru o vecne správnosti rozhodnutia správnych orgánov, ktoré v správnom konaní vykonali všetky dostupné dôkazy na odstránenie rozporov. Podľa § 43 ods. 1 zák.č. 222/2004 Z.z. oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. Podľa § 49 ods. 1 zák.č. 222/2004 Z.z. o dani z priadnej hodnoty v znení neskorších predpisov právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Podľa § 46 ods. 1 daňového poriadku daňová kontrola sa začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do 8 dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o výkone daňovej kontroly. Podľa § 46 ods. 2 daňového poriadku, ak sa vykonáva daňová kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti, daňová kontrola je začatá v deň spísania zápisnice o začatí daňovej kontroly alebo v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, kontrolované zdaňovacie obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Predmetom sporu je posúdenie, či žalobca skutkovo naplnil ust. § 49 a § 51 zákona o DPH, teda či mu vzniklo právo na odpočítanie dane na základe ním predložených faktúr a listinných dokladov. Podľa § 19 ods. 1 zák.č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len zákon o DPH) daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na účely svojho podnikania ako platiteľ, s výnimkou odseku 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a v § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené. Podľa § 46 ods. 10 daňového poriadku na prerušenie kontroly sa primerane použije § 61. Podľa § 61 ods. 1 daňového poriadku správca dane daňové konanie a) preruší, ak má vedomosť, že sa začalo konanie o predbežnej otázke, b) môže prerušiť, ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia alebo je potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu. V danom prípade žalobca ako daňový subjekt jednoznačne nepreukázal, že tvrdené skutočnosti existujú na materiálnom základe tak, ako ich deklaroval na predložených faktúrach, a to aj subjektom uvedeným na týchto faktúrach. Nesplnenie čo len jednej z hmotnoprávnych zákonných podmienok má za následok nesplnenie nároku na odpočítanie dane. Na daňové konanie po odpočte dane z pridanej hodnoty sú na preukázanie nároku na odpočet DPH kladené prísnejšie podmienky ako u iných druhov daní. Zo zákona o správe daní vyplýva, že dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové konanie, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania. Pokiaľ žalobca namietal, že skutkový stav bol nesprávne právne posúdený, tak súd sa s touto námietkou žalobcu nestotožňuje. V danom prípade totiž nepostačuje, pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr, iba predloženie účtovných dokladov, pretože uskutočnenie zdaniteľného plnenia je potrebné preukázať nielen po formálnej, ale aj po obsahovej stránke. K tejto námietke dáva žalobcovi súd do pozornosti, že v zmysle ust. § 29 ods. 8 zákona o správe daní je dôkazné bremeno na strane daňového subjektu. V daňovom konaní je povinnosťou daňového subjektu preukázať všetky tvrdené skutočnosti, pričom správca dane tieto dôkazy posudzuje. Znamená to, že pokiaľ správca dane získa oprávnené pochybnosti o tom, či bol predmetný tovar dodaný, nie je povinný dokazovať jeho nedodanie, ale daňový subjekt musí vedieť preukázať uskutočnenie zdaniteľného plnenia osobou uvedenou v predkladaných faktúrach, pokiaľ si uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry. Ak daňovník neunesie v tomto zmysle dôkazné bremeno, nemôže byť úspešný v uplatnení nároku na odpočet DPH. Okrem toho je potrebné uviesť, že na daňové konanie o odpočte dane z pridanej hodnoty sú na preukázanie nároku na odpočet DPH kladené prísnejšie podmienky ako u iných druhov daní. Žalobca ako podnikateľský subjekt má byť dostatočne oboznámený so svojimi povinnosťami daňovníka vo vzťahu k správcovi dane, ktoré vyplývajú z daňových zákonov (plnenie daňových povinností je jedna z podstatných podmienok podnikania). Dá sa preto oprávnene očakávať od daňovníka vedomosť o tom, že má v zmysle daňových predpisov preukázať pri predpokladanej daňovej kontrole, že k zdaniteľnému plneniu skutočne došlo a taktiež musí vedieť preukázať, že kto uvedenú službu skutočne aj reálne poskytol. Ak daňový subjekt svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený. Nárok na uplatnenie práva na odpočítanie dane vzniká platiteľovi až po preukázaní splnenia všetkých zákonom o DPH stanovených podmienok. Podmienky uvedené v ust. § 49 ods. 1 v nadväznosti na ust. § 19 ods. 1 a 2 zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby a ani za dobromyseľnosť platiteľa. Vzhľadom k tomu, že správca dane mal pochybnosti o vierohodnosti, úplnosti a pravdivostí kontrolovaným daňovým subjektom predložených dokladov, nevychádzal len z dokladov, ktoré tento predložil, ale k tomuto účelu vykonal rozsiahle dokazovanie, spočívajúce v šetrení správcu dane u žalobcom deklarovaných dodávateľov a odberateľov tovaru. V prípade spoločností Losberg, s.r.o., a daňového subjektu Ing. C. L. - PRIMEX nebola daň z pridanej hodnoty uvedená na faktúrach, z ktorých si žalobca uplatnil odpočítanie dane, daňovými subjektmi priznaná ani odvedená do štátneho rozpočtu SR. V prípade spoločností Losberg, s.r.o. bolo zistené, že táto má fiktívne sídlo na adrese Františkánske námestie 4 v Prešove, ktoré nie je možné kvalifikovať ako sídlo hospodárskej činnosti a obchodnú činnosť tejto spoločnosti možno charakterizovať ako deklarovanie fiktívnej ekonomickej činnosti, bez akéhokoľvek reálneho základu, čo bolo správcom dane zistené vykonaním dokazovaním a šetrením. V prípade ďalšieho deklarovaného dodávateľa tovaru - spoločnosti S-CAR 2007 s.r.o. došlo k zmene sídla i konateľa spoločnosti, pričom bolo zistené, že splnomocnený zástupca zásielky z pošty nepreberá a nový konateľ spoločnosti je nekontaktný a nie je známy ani jeho trvalý pobyt v Maďarskej republike. Bývalý konateľ tejto spoločnosti p. K. L. napriek tomu, že slovne potvrdil realizáciu fakturovaných dodávok tovaru pre žalobcu, svoje tvrdenie nepreukázal žiadnymi dokladmi ani dôkazmi, pretože podľa jeho vyjadrenia doklady boli odovzdané novému konateľovi spoločnosti. Taktiež jeho tvrdenia, že spoločnosť nevlastní autá, ale si ich prenajímala ako aj tvrdenie, že tovar bol vyskladnený zo skladových priestorov v Kolárove, ktorých adresu si nepamätal, nemožno považovať za relevantný dôkaz, že k dodávkam tovaru pre žalobcu reálne došlo. Bolo preto skutočne na žalobcovi, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že predmet obchodu skutočne existoval. V tomto smere aj správca dane požadoval od žalobcu predložiť dôkazy preukazujúce realizáciu dodávok tovaru, a to uviesť miesto nakládky tovaru, miesto jeho skladovania, mená osôb realizujúcich nakládku a vykládku tovaru, vyjadriť sa k tomu ako bol nakúpený tovar balený - hmotnosť jednotlivého balenia, uviesť spôsob použitia nakúpeného tovaru, predložiť skladovú evidenciu tovaru, číslo výrobnej šarže nakúpeného cukru, predložiť doklady o úhrade došlých faktúr, uviesť mená svedkov, ktorí by potvrdili reálne dodávky tovaru od žalobcom deklarovaných dodávateľov, avšak žalobca relevantné dôkazy o tom nepredložil. V tejto súvislosti súd považuje za potrebné tiež uviesť, že samotné čestné prehlásenia Ing. C. T. (konateľa spoločnosti Losberg, s.r.o.), Ing. C. L. a čestné prehlásenie K. L. (konateľa spoločnosti Losberg, s.r.o. v čase deklarovaných dodávok tovaru), v ktorých títo čestne prehlasujú, že tovar bol žalobcovi podľa vystavených faktúr dodaný, nemožno považovať za postačujúce. Naviac žalobca ani neuviedol konkrétne osoby, ktoré mali manipulovať s tovarom, neuviedol číslo výrobnej šarže nakúpeného cukru, ktoré umožňuje zabezpečiť vysledovateľnosť potravín, neuviedol mená osôb, ktoré mali prepravu tovaru vykonať, pričom platiteľ musí byť schopný preukázať ním tvrdené skutočnosti nielen dokladmi, ale aj inými dôkazmi, že reálne prišlo k fakturovaným obchodom. V súvislosti s rozsudkami Súdneho dvora Európskej únie, na ktoré žalobca poukazuje je potrebné uviesť, že pokiaľ sa žalobca v daňovom konaní alebo v súdnom prieskumnom konaní na ne odvoláva je jeho dôkazným bremenom preukázať, že skutkový stav jeho daňovej transakcie má prvky niektorého z rozsudkov Súdneho dvora Európskej únie a nielen uvádzať niektoré právne závery v týchto rozsudkoch konštatované. V tejto súvislosti sú považuje za potrebné uviesť, že vo všetkých žalobcom uvádzaných rozsudkoch sa nejednalo o obchod, v ktorom by bola spochybnená samotná existencia jeho predmetu, t.j. existencia prevádzaného tovaru a s tým spojený reálny základ deklarovaného zdaniteľného plnenia. V týchto prípadoch Európsky súdny dvor vychádzal z predpokladu, že príslušné daňové orgány a ani vnútroštátne súdy nespochybňovali reálny základ kontrolovaných zdaniteľných plnení, ale vychádzali z predpokladu, že zdaniteľné plnenie sa uskutočnilo tak, ako to vyplývalo z predmetných faktúr a že predmetné faktúry obsahovali všetky zákonom predpísané náležitosti, a teda boli splnené vecné a formálne podmienky práva na odpočet dane. Znamená to, že sporné daňové kontroly sa týkali reálnych zdaniteľných obchodov. V danom prípade však bola spochybnená samotná existencia tovaru, ktorý mal byť predmetom obchodovania. K námietkam vznesených žalobcom v súvislosti s prerušením daňovej kontroly zo strany správcu dane súd uvádza, že správca dane v odôvodnení obidvoch rozhodnutí dostatočne jasne a zrozumiteľne uviedol dôvody prerušenia daňovej kontroly, a to zaslanie žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií, ktorou bola finančná správa Českej republiky požiadaná o preverenie registračných údajov a intrakomunitárnych nadobudnutí tovaru v spoločnostiach Somega s.r.o. a Savartes s.r.o., ktorým mal žalobca v kontrolovanom zdaňovacom období dodať tovar ako intrakomunitárne dodania. Ustanovenie § 61 ods. 1 daňového poriadku umožňuje správcovi dane prerušiť daňové konanie, pričom v danom prípade bolo prerušené z dôvodu, že bolo potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu, zákona č. 76/2007 Z.z. o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní. Tiež možno konštatovať, že obe rozhodnutia týkajúce sa prerušenia daňovej kontroly obsahujú náležitosti v zmysle ust. § 63 ods. 3 písm. c) daňového poriadku a to, že žalovaný v týchto rozhodnutiach neuviedol písmeno, na základe ktorého prerušil daňovú kontrolu (uviedol ust. § 61 ods. 1), tak takáto vada nezakladá dôvod, pre ktorý by bolo rozhodnutie žalovaného ako aj prvostupňového správneho orgánu nezákonné. K námietkam vzneseným žalobcom v súvislosti s vykonávaním úkonov správcu dane počas prerušenia kontroly súd uvádza, že v priebehu výkonu tejto kontroly i v priebehu prerušenia tejto kontroly prebiehala u žalobcu súčasne kontrola DPH za zdaňovacie obdobie august 2012 a kontrola nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie september 2012. Daňový úrad Trnava síce požiadal Daňový úrad Nitra o preverenie skutočností súvisiacich s týmito kontrolami u daňového subjektu S-CAR 2007 s.r.o. (išlo o úkony smerujúce k výsluchu K. L.), netýkali sa však prerušenej daňovej kontroly. K trvaniu daňovej kontroly a nadväzujúcej námietky nezákonnosti ňou získaných dôkazov súd poukazuje na skutočnosť, že predmetná daňová kontrola bola začatá na základe oznámenia zo dňa 22.1.2013 dňa 24.1.2013, rozhodnutiami zo dňa 8.4.2013 a 13.9.2013 bola v súlade s § 61 ods. 1 a 3 daňového poriadku prerušená do 10.6.2013, resp. 30.10.2013, kedy pominuli dôvody, pre ktoré sa daňová kontrola prerušila. Lehoty v dobe počínajúcej oznámením prerušenia konania a končiacej oznámením odpadnutia dôvodov neplynuli, čo znamená, že daňová kontrola bola skončená v zákonom stanovenej lehote. V predmetnej veci si správca dane zaobstaral všetky dostupné dôkazné prostriedky, vykonal rozsiahle dokazovanie, aby zistil, čo najúplnejšie skutkový stav a dostatočným spôsobom sa vysporiadal aj s právnou argumentáciou žalobcu a jeho námietkami. Žalobcom uvedené žalobné dôvody neboli spôsobilé spochybniť zákonnosť postupu žalovaného, resp. správnosť záverov, na základe ktorých boli založené vydané rozhodnutia správnych orgánov. Žalobca neuniesol tak v daňovom a ani v súdnom konaní dôkazné bremeno a neuviedol žiadne také skutočnosti, s ktorými by sa daňové orgány relevantným spôsobom nevysporiadali, pričom sa zaoberali všetkými vznesenými námietkami zo strany žalobcu. Vzhľadom k vyššie zisteným skutočnostiam súd žalobu ako nedôvodnú zamietol. O trovách konania súd rozhodol postupom podľa § 250k O.s.p. tak, že procesne neúspešnému žalobcovi súd náhradu trov konania nepriznal. Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu je možné podať odvolanie v lehote 15 dní odo dňa doručenia prostredníctvom tohto súdu na Najvyšší súd SR. V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods. 3 O.s.p.) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha.