Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Trnava Spisová značka: 20S/14/2020 Identifikačné číslo súdneho spisu: 2016200379 Dátum vydania rozhodnutia: 02. 12. 2020 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Róbert Foltán ECLI: ECLI:SK:KSTT:2020:2016200379.4 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Trnave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Róberta Foltána a sudcov JUDr. Ľubomíra Bundzela a Mgr. Moniky Kadlicovej v právnej veci žalobkyne Ing. Miriam Šefčíkovej, PhD., Podjavorinskej 37/1, Trnava, správkyne úpadcu GAZDA SLOVAKIA, spol. s r.o. v konkurze, Bažantia 1126/7, Gabčíkovo, IČO: 34 144 803, zastúpenej advokátom Mgr. Henrichom Schindlerom, Janka Kráľa 7, Banská Bystrica, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo 103131261/2016 zo dňa 12.05.2016 takto r o z h o d o l : I. Súd žalobu z a m i e t a . II. Žalovanému sa právo na náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : 1. Žalobca sa v konaní domáhal preskúmania zákonnosti a zrušenia rozhodnutia č. 103131261/2016 zo dňa 12.05.2016, ktorým žalovaný ako druhostupňový správny orgán vo veciach správy daní a poplatkov potvrdil prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Trnava, pobočka Piešťany číslo 102432017/2016 zo dňa 25.01.2016, ktorým bol žalobcovi správcom dane podľa § 68 ods. 5 a 6 zák. č. 563/2009 Z.z. (ďalej len daňový poriadok) za zdaňovacie obdobie august 2013 určený rozdiel dane z pridanej hodnoty v sume 175 764,28 eur, nepriznaný nadmerný odpočet dane v sume 141 033,79 eur a vyrubená vlastná daňová povinnosť v sume 34 730,49 eur. 2. Namietal, že pri postúpení odvolania správcom dane odvolaciemu správnemu orgánu neboli dodržané procesné zásady a lehoty v rámci daňového poriadku, keď poukázal na znenie ustanovení § 73 ods. 2 a nasl. daňového poriadku. Žalovaný sa dôsledne nevysporiadal so všetkými ním vznesenými námietkami bližšie špecifikovanými a uvedenými v odvolaní proti rozhodnutiu prvostupňového správneho orgánu. Rozhodnutie žalovaného ako aj prvostupňového správneho orgánu považuje za nulitný právny akt, nakoľko obe rozhodnutia vychádzajú z nesprávneho právneho posúdenia veci, z nedostatočne zisteného skutkového stavu ako aj z nesprávneho hodnotenia zistených skutočností. Uviedol, že zo strany správnych orgánov došlo k porušeniu princípu proporcionality, a to v súvislosti s realizovaním procesných úkonov tak, aby zásahy správcu dane voči žalobcovi ako daňovému subjektu boli čo najviac minimalizované. Má za to, že žalovaný svojim rozhodnutím ako aj procesným postupom ukrátil žalobcu na jeho právach a právom chránených záujmoch a rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu ako aj rozhodnutie žalovaného považuje za nulitný právny akt s poukazom na ustanovenie § 64 ods. 1 a ods. 2 písm. a) a d) daňového poriadku, nakoľko žalobca ako daňový subjekt nie je identifikovaný určite, zrozumiteľne a presne, keď IČO uvedené správcom dane v znení 334144803 nie je identifikačným číslom, ktoré je pridelené žalobcovi. Za tohto stavu považoval rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu v uvedenom výroku za nepreskúmateľné pre rozpor medzi výrokom a odôvodnením. Obe uvedené rozhodnutia teda nemajú právne účinky a možno na ne bezpochyby hľadieť akoby neboli vydané. Namietal tiež, že rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu vydala pobočka Daňového úradu Piešťany, ktorá je iba organizačnou zložkou Daňového úradu Trnava a ako taká nemá právnu subjektivitu, ako to vyplýva aj z ustanovenia §5 ods. 6 zákona č. 479/2009 Z.z. Má za to, že rozhodnutie mal vydať Daňový úrad Trnava ako orgán so zákonným spôsobom získanou subjektivitou a nie jeho organizačná zložka. Ďalej namietal, že uvedené rozhodnutie je vlastnoručne podpísané Ing. A. V., vedúcim oddelenia daňovej kontroly 7, pričom v tejto súvislosti mal pochybnosti o tom, či rozhodnutie podpísala na to oprávnená osoba, a to s prihliadnutím na znenie ust. § 63 písm. f) daňového poriadku, z ktorého vyplýva, že rozhodnutie vlastnoručne podpisuje poverený zamestnanec správcu dane, ktorým je daňový úrad. V prípade, ak je uvedená osoba skutočne poverená na daný úkon, malo by byť jednoznačne na predmetnom rozhodnutí uvedené, že konkrétna podpísaná osoba je na daný úkon zákonným spôsobom poverená a listina obsahujúca poverenie by mala byť priložená a mala by tvoriť súčasť vydaného rozhodnutia. Žalobca považuje rozhodnutie žalovaného za nepreskúmateľné, pretože sa nezaoberal všetkými jeho námietkami uvedenými v odvolaní, v rozhodnutí neboli uvedené žiadne zistenia svedčiace v prospech žalobcu aj napriek tomu, že tento uniesol svoju časť dôkazného bremena, vyplývajúcu mu zo znenia ustanovenia § 24 daňového poriadku. Takýmto konaním žalovaného bolo porušené právo žalobcu zakotvené v § 3 ods. 1 daňového poriadku, keď žalovaný nedbal na zachovávanie práv a právom chránených záujmov žalobcu. Ďalej mal za to, že žalovaný nesprávne posúdil rozloženie dôkazného bremena medzi daňový subjekt a správcu dane, čo nekorešponduje s rozhodnutiami Najvyššieho súdu SR 3 Sžf/1/2011 zo dňa 15.03.2011 a 6 Sžf/81/2013 zo dňa 18.06.2014, kedy súd rozhodol v prospech platiteľa dane, nakoľko dospel k záveru, že v situácii, keď platiteľ dane preukáže existenciu dodania tovaru prostredníctvom faktúr obsahujúcich podrobný zoznam dodaných tovarov a služieb, znáša dôkazné bremeno správca dane a nie daňový subjekt, čo vyplýva aj z rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu ČR 5Afs/ 131/2004 zo dňa 25.03.2005. Poukazoval na to, že od začatia daňovej kontroly 21.11.2013 až 09.04.2014 ho prvýkrát správca dane kontaktoval, pričom ho informoval iba o nešpecifikovaných pochybnostiach o nákupe tovaru od spoločnosti Tribano s.r.o., z čoho vyplýva porušenie práva žalobcu na úzku súčinnosť pri správe daní v zmysle § 3 ods. 2 daňového poriadku. Bolo mu upreté právo byť oboznámený s úkonmi, ktorými správca dane získaval dôkazy, správca ho neinformoval o žiadostiach o medzinárodnú výmenu informácií a ich dôvodoch, neinformoval ho o pochybnostiach, ktoré by nebolo možné odstrániť dokazovaním na území nášho štátu tak, aby žalobca mohol uplatniť svoje právo na predkladanie dôkazov a vysvetlení. Nesúhlasil s konštatovaním žalovaného, že žalobca ako daňový subjekt bol súčasťou reťazového obchodu, žalovaný ho založil iba na podozreniach a pochybnostiach, nie na zisteniach skutkového stavu, nakoľko žalobca nepozná subjekty, z ktorých správca dane vytvoril jednotlivé reťazce, a podľa jeho názoru v konaní uniesol svoje dôkazné bremeno, pričom správca dane nepreukázal, že by žalobca bol súčasťou akéhokoľvek podvodného konania. Správca dane neuviedol, ako vyhodnotil jednotlivé obchodné transakcie, keď boli predložené dôkazy o tom, že daňový subjekt obchod vykonal, predložil všetky súvisiace doklady a uvádzal mená skladníkov evidujúcich a preberajúcich tovar. Nakoľko vierohodnosť týchto dôkazov nebola popretá, nie je mu zrejmé, akými dôkazmi mal ešte disponovať, aby vyvrátil pochybnosti správcu dane, ktorý ho o vzniku pochybností ani neinformoval a nevyzval ho na doplnenie dokazovania. Uviedol, že žalobcovi ako daňovému subjektu zákon nedáva právne prostriedky na sledovanie obstarávacích procesov svojich dodávateľov, a preto je na správcovi dane aby uniesol dôkazné bremeno v tom, že vedel alebo mohol vedieť o podvodnom plnení. Znamená to, že správca dane, resp. žalovaný dôkazy v zmysle § 3 ods. 3 daňového poriadku dostatočne nevyhodnotil a dopustil sa aj porušenia iných zákonných ustanovení pri výkone kontroly. Pri spracovaní protokolu bolo porušené jeho zákonné právo zúčastňovať sa vyjadrenia svedkov, dávať im otázky, vyžiadať si kópie dôkazov atď. . Zo strany správcu dane boli žalobcovi odňaté procesné práva, a to najmä tým, že o zabezpečovaní dôkazov vykonávaných správcom dane počas kontroly ani konania nebol kontrolovaný daňový subjekt žiadnym spôsobom vyrozumený a na úkony vykonávané v tejto súvislosti nebol správcom dane predvolaný. Boli tým porušené procesné práva vyplývajúce žalobcovi z daňového poriadku, a to v súvislosti s odňatím možnosti zúčastniť sa týchto úkonov. Ďalej namietal, že správca dane nedodržal zákonnú lehotu na vykonanie daňovej kontroly, ktorú začal dňa 21.11.2013 a ukončená bola 30.07.2015, v súvislosti s čím namietal, že samotnú daňovú kontrolu nemožno prerušiť a správca dane nesprávne aplikoval ustanovenia § 46 ods.10 zák. č. 563/2009 Z.z., samotné požiadanie o medzinárodnú výmenu daňových informácií nie je dôvodom pre prerušenie konania z podnetu správcu dane uvedeným v § 61 ods.1 písm. b). Pokiaľ správca nerešpektoval maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly, porušil tým nielen ustanovenie § 46 ods. 10 daňového poriadku, ale aj zásadu primeranosti a zákonnosti, daňová kontrola nebola vykonaná v súlade so zákonom a protokol z nej nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť a teda celé daňové konanie je zaťažené vadou nezákonnosti. Súčasne rozhodnutia správnych orgánov oboch stupňov vo veci neobsahujú zákonom predpísané náležitosti a dostatočné vysporiadanie sa so všetkými jeho námietkami a aj pre nedostatok dôvodov sú nepreskúmateľné. 3. Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení k žalobe navrhol žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. Popísal priebeh daňovej kontroly, ktorá bola vykonaná na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie august 2013 u žalobcu ako daňového subjektu, o výsledku ktorej bol vyhotovený Protokol č. 20588867/2015 zo dňa 29.07.2015. Daňovou kontrolou bolo zistené, že žalobca si v zdaňovacom období august 2013 uplatnil odpočítanie dane z dodávateľských faktúr od spoločnosti Tribano s.r.o. a Chino s.r.o., keď predmetom dodania bola repka, a z dodávateľských faktúr od spoločnosti IFRAM EDUCATION s.r.o. a SKYNY s.r.o., kde predmetom dodania bol sójový šrot. Žalobcom uvádzané námietky v žalobe považoval za nedôvodné, ktoré nemali vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. Uviedol, že zo strany správcu dane bola dodržaná lehota na postúpenie odvolania odvolaciemu správnemu orgánu v súlade s ust. § 73 ods. 2 daňového poriadku, pričom o takomto postupe bol upovedomený aj daňový subjekt. Žalovanému bolo doručené odvolanie zo dňa 29.02.2016 spolu s predkladacou správou číslo zo dňa 22.03.2016 a úplným spisovým materiálom dňa 23.03.2016, t.j. v stanovenej lehote. Nesúhlasil tiež s konštatovaním žalobcu, že rozhodnutie žalovaného ako aj rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu je potrebné považovať za nulitné z dôvodu, že žalobca nie je identifikovaný určite, zrozumiteľne a presne, pretože IČO uvedené v oboch rozhodnutiach je v nesprávnom tvare. V tejto súvislosti uviedol, že ide jednoznačne o chybu v písaní, o čom bol žalobca upovedomený listom č. 102701606/2016 zo dňa 10.03.2016. Za tohto stavu nie je naplnená podmienka stanovená v § 64 ods. 2 písm. b) daňového poriadku, a preto nemožno napadnuté rozhodnutie žalovaného ako i rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu považovať za nulitné a vydané v rozpore so zákonom. Taktiež nemožno považovať ani rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu za nulitné z dôvodu, že by bolo vydané orgánom vecne nepríslušným, keď v predmetnej veci písomnosť vyhotovil Daňový úrad Trnava, pobočka Piešťany, ktorá zabezpečuje výkon činností Daňového úradu Trnava ako jedna z jeho organizačných zložiek, a teda je vecne príslušným orgánom - daňovým úradom, a preto nebolo porušené ust. § 64 ods. 2 písm. a) daňového poriadku. K pochybnostiam žalobcu, či je rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu podpísané oprávnenou osobou uviedol, že daňový poriadok neukladá povinnosť ku každému rozhodnutiu prikladať poverenie podpisujúceho o podpisovaní jednotlivých dokumentov. Takéto poverenie je upravené vnútornými predpismi, pričom podpisovanie písomností na daňových úradoch a ostatných orgánov v rámci finančnej správy sa riadi rozhodnutím prezidenta finančnej správy - podpisovým poriadkom finančnej správy. V zmysle podpisového poriadku rozhodnutia podpisuje riaditeľ odboru daňového úradu, pričom na návrh riaditeľa odboru môže riaditeľ daňového úradu poveriť podpisovaním vedúcich oddelení daňového úradu organizačne začlenených do odboru ním riadených. V danom prípade bola právomoc podpisovať rozhodnutia prenesená na vedúcich oddelení, čo vyplýva z poverenia pre Ing. A. V., vedúceho oddelenia daňovej kontroly 7, Daňového úradu Trnava, pobočky Piešťany. Pokiaľ ide o tvrdenie žalobcu, že žalovaný sa nezaoberal všetkými námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní, uviedol, že žalovaný postupoval v súlade s ust. § 74 daňového poriadku, preskúmal rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu v rozsahu požadovanom v odvolaní a jeho rozhodnutie obsahuje všetky náležitosti stanovené § 63 daňového poriadku. V súvislosti s námietkou žalobcu týkajúcou sa rozloženia dôkazného bremena poukazoval na rozsudok Najvyššieho súdu SR č. 5 Szf/63/2011, v zmysle ktorého jednou zo základných podmienok priznania práva na odpočet DPH podľa §§ 49 a 51 zákona o DPH je, aby pri predmetnom tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť, t.j. prišlo ku skutočnému dodaniu tovaru alebo služieb v tuzemsku a to dodanie tou spoločnosťou, ktorá si voči daňovému subjektu DPH uplatňuje vo vystavenej faktúre. Pokiaľ si platiteľ dane uplatňuje nárok na odpočet dane, musí byť schopný sám preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené osobou uvedenou na faktúre. Primárne je dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, dokazovanie zo strany správcu dane slúži iba na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. K vzneseným námietkam týkajúcim sa porušenia zákonného práva žalobcu zúčastňovať sa na výpovedi svedkov, dávať im otázky, právo oboznámenia sa s jednotlivými úkonmi, dôkazmi, vyžiadať si kópie dôkazov atď. žalovaný uviedol, že tieto námietky žalobcu boli len všeobecného charakteru, žalobca nekonkretizoval v akom konkrétnom prípade boli jeho procesné práva porušené. Zo spisového materiálu je zrejmé, že žalobca bol v procese daňovej kontroly i vyrubovacieho konania riadne oboznámený s vykonanými úkonmi a zistenými skutočnostami formou ústneho pojednávania, k zisteniam uvedeným v protokole sa elektronicky zaslaným stanoviskom vyjadril, avšak na ich prerokovanie sa nedostavil. Pokiaľ ide o žalobcom namietanú nezákonnosť v súvislosti s postupom daňovej kontroly je podľa žalovaného právny názor žalobcu, že daňovú kontrolu nemožno prerušiť, mylný, prerušenie kontroly umožňuje ustanovenie § 46 ods.10 v spojení s § 61 daňového poriadku. Daňová kontrola bola vykonaná v súlade s daňovým poriadkom, bola dodržaná zákonom stanovená lehota, prvostupňový orgán vykonal dokazovanie nevyhnutné na riadne určenia dane a využil len procesné inštitúty, ktorými podľa procesného predpisu disponuje, svojim postupom neporušil zásadu primeranosti. Žalobcove námietky sú všeobecné a neurčité, nešpecifikuje, ktoré dôkazy neboli vykonané, ani v čom vidí nedostatky v postupe správnych orgánov, resp. s akými jeho námietkami sa nevysporiadali. 4. Tvrdenia žalobcu, že ho prvostupňový orgán neinformoval o svojich pochybnostiach a nevyzval ho na doplnenie dokazovania, žalovaný označil za nepravdivé, s tým, že žalobca bol riadne oboznámený o zistených skutočnostiach i pochybnostiach prvostupňového orgánu, ktoré mu na ich základe vznikli (Zápisnica o ústnom pojednávaní - 9214401/5/456760/2014/Hora z 09.10.2014). Prvostupňový orgán preveroval deklarované nadobudnutie tovaru - repky a sójového šrotu od spoločnosti Tribano, s.r.o., Chino, s.r.o., IFRAM EDUCATION s.r.o. a SKYNY s.r.o. Na základe zistených skutočností vznikli prvostupňovému orgánu odôvodnené pochybnosti, že tovar nebol žalobcovi dodaný týmito spoločnosťami, ktoré sú uvedené na sporných faktúrach ako dodávatelia. Bolo preto na žalobcovi, aby preukázal, že tovar skutočne nadobudol od týchto spoločností. Žalobca však uvedené nepreukázal, čím neodstránil pochybnosti prvostupňového orgánu, na základe čoho mu nebolo priznané právo na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr od spoločností Tribano s.r.o, Chino s.r.o., IFRAM EDICATION s.r.o. a SKYNY s.r.o. 5. K dodávateľským faktúram od spoločnosti IFRAM EDUCATION s.r.o. a Chino s.r.o. žalovaný uvádza, že okrem samotných faktúr nepredložil žiadne iné doklady alebo dôkazy, ktoré by preukazovali pravdivosť údajov uvedených na faktúrach. Prvostupňový orgán vykonal miestne zisťovanie u spoločnosti IFRAM EDUCATION s.r.o., na adrese sídla sa však nikto nenachádzal. Na adresu sídla spoločnosti i na adresu trvalého pobytu konateľa spoločnosti boli zaslané výzvy i predvolania, na ktoré subjekt nereagoval, požadované doklady nepredložil ani sa nedostavil na ústne pojednávanie. Spoločnosť bola evidovaná v zozname rizikových subjektov, u ktorých nastali dôvody na zrušenie registrácie pre DPH a ku dňu 30.11.2014 jej bola zrušená registrácia pre DPH. Miestnym zisťovaním u spoločnosti Chino, s.r.o. bolo zistené, že na adrese sídla sa uvedená spoločnosť nenachádza, zásielky sa vracajú s označením „adresát neznámy.“ V daňovom priznaní na DPH za zdaňovacie obdobie august 2013 nepriznala žiadne dôvody na zrušenie registrácie pre DPH. Bola evidovaná v zozname rizikových subjektov, u ktorých nastali dôvody na zrušenie registrácie pre DPH a ku dňu 30.04.2014 jej bola zrušená registrácia pre DPH. Spoločnosť SKYNY s.r.o. uskutočnenie zdaniteľných obchodov formálne potvrdila, avšak tovar neuskladňovala, nikto v jej mene nebol prítomný pri preberaní a dodaní tovaru. Tovar mal byť nakúpený od spoločnosti IFRAM EDUCATION s.r.o., ktorá je nekontaktná. Prepravu si mal zabezpečiť odberateľ - žalobca, čo je v rozpore s vyjadrením samotného žalobcu, ktorý tvrdil, že prepravu zabezpečoval dodávateľ. 6. Žalobca predloženými dokladmi deklaroval, že nakúpený tovar - sójový šrot bol v nezmenenom stave predaný spoločnosti Modern Logistic s.r.o, Česká republika, ktorá sa na adrese sídla nenachádza, má iba virtuálne sídlo. Zdaniteľné obchody deklaruje len formálnymi dokladmi, nie je preukázaný výkon ekonomickej činnosti na území Českej republiky. Podľa dokladov, jedným z jej odberateľov sójového šrotu je aj spoločnosť IFRAM EDUCATION s.r.o., od ktorej bol tovar v reťazci dodávateľov nakúpený. Na základe zistení prvostupňového orgánu sa nepreukázalo, že na spoločnosti Chino s.r.o., IFRAM EDUCATION s.r.o. a SKYNY s.r.o. prešlo právo nakladať s tovarom ako vlastník teda nebolo preukázané, že u nich vznikla daňová povinnosť. Preverovaním nebolo potvrdené, či bol tovar žalobcovi dodaný spoločnosťami SKYNY s.r.o., IFRAM EDUCATION s.r.o. a Chino s.r.o. tak, ako je deklarované a z toho dôvodu žalobcovi nebol priznaný nárok odpočítať daň z faktúr vystavených uvedenými spoločnosťami. K dodávateľským faktúram od spoločnosti Tribano s.r.o. žalovaný uvádza, že na základe dôkazov, ktoré žalobca predložil, nie je možné ustáliť, že deklarované obchodné transakcie sa uskutočnili tak, ako je uvedené na faktúrach. Napriek tomu, že konateľ spoločnosti Tribano s.r.o. ústne potvrdil, že tovar spoločnosť žalobcovi dodala, jeho tvrdeniu chýba reálny podklad. Konateľ spoločnosti tovar nikdy nevidel, neskontroloval, nebol prítomný pre nakládke ani vykládke. Podľa jeho výpovede mu boli zasielané údaje dodávkach v SMS správach. Uvedené tvrdenie sa však ukázalo ako nepravdivé. Tovar mal byť nakúpený od spoločnosti Chino s.r.o., ktorá je nekontaktná, so správcom dane nespolupracuje, v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie august 2013 nevykázala žiadne dodanie ani nadobudnutie tovaru. Preprava mala byť zabezpečená spoločnosťou Chino s.r.o.. 7. Podľa údajov na dodacích listoch od spoločnosti Tribano s.r.o. pre žalobcu prepravu vykonala spoločnosť Europan TRANS s.r.o. Preverovaním prepravu sa zistilo, že prepravu neobjednala spoločnosť Tribano s.r.o. ani Chino s.r.o., ale spoločnosť P-KZS Agro Kft. sídliaca v Maďarskej republike. Tovar mal byť naložený s Szilsárkány, Maďarská republika a vyložený v Gabčíkove, na farme Čierny les. Pri nakládke tovaru boli prepravcovi predložené CMR, podľa ktorých bol príjemcom tovaru Chino s.r.o, dodacie listy, podľa ktorých spoločnosť P-KZS Agro Kft. nakúpila tovar od spoločnosti Frentex - Invest Ktf a dodacie listy od spoločnosti Tribano s.r.o. vystavené pre žalobcu. Dodacie listy boli opečiatkované a podpísané žalobcom, avšak neboli očíslované. Z dokladov, ktoré prepravca obdržal pri nakládke vyplýva, že tovar mal byť nakúpený od spoločnosti P- KZS Agro Kft. a dodaný spoločnosti Chino s.r.o., ktorá následne tovar dodala spoločnosti Tribano s.r.o. a tá žalobcovi. Spoločnosť Chino s.r.o. však v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie august 2013 nevykázala žiadne nadobudnutie tovaru z iného členského štátu ani nepriznala žiadne dodania tovaru v tuzemsku. Z týchto dokladov ďalej vyplýva, že tovar spoločnosť P-KZS Agro Kft. nakúpila od spoločnosti Frentex - Invest Kft., ktorá je zároveň odberateľom žalobcu. Tovar bol prepravený z Maďarskej republiky, od spoločnosti P-KZS Agro Kft. priamo k žalobcovi, na farmu Čierny Les bez toho, aby spoločnosti Chino s.r.o. a Tribano s.r.o. disponovali týmto tovarom. 8. Z preverovania prvostupňového orgánu jasne vyplýva, že žalobca je súčasťou reťazového obchodu, predmetom ktorého je dodanie toho istého tovaru - repky medzi viacerými podnikateľmi: Frentex - Invest Kft., P-KZS Agro Kft., Chino s.r.o., Tribano s.r.o., žalobca a následne opäť Frentex - Invest Kft. V predmetnom reťazci vystupuje nekontaktná spoločnosť Chino s.r.o., ktorá nepriznala žiadne zdaniteľné obchody - ani nadobudnutie z iného členského štátu ani dodanie tovaru v tuzemsku ani neodviedla daň do štátneho rozpočtu. Z uvedeného reťazca daňová výhoda plynie iba žalobcovi, ktorý deklaruje tuzemské nadobudnutie tovaru, ktorý následne predáva do iného členského štátu s oslobodením od dane. Uvedený záver tiež potvrdzuje skutočnosť, že prepravca Europan TRANS s.r.o. i spoločnosť P-KZS Agro Kft. disponovali dodacími listami od spoločnosti Tribano s.r.o. vystavenými pre žalobcu, ktoré boli opečiatkované a podpísané samotným žalobcom, ale neboli očíslované. Konateľ spoločnosti Tribano s.r.o. tvrdil, že prepravu nezabezpečoval a tovar nikdy nevidel. K otázke, ako je teda možné, že týmito dokladmi disponovali spoločnosti Europan TRANS s.r.o. i P-KZS Agro Kft., s ktorými nikdy nebol v kontakte, sa nevedel vyjadriť. 9. Vykonaným dokazovaním nebolo preukázané, že tuzemskí dodávatelia v reťazci - spoločnosť Tribano s.r.o. a Chino s.r.o. skutočne nadobudli právo nakladať s tovarom ako vlastník, t.j. nevznikla u nich daňová povinnosť v zmysle § 19 zákona o DPH. Z uvedeného dôvodu žalobca nesplnil podmienky stanovené v § 49 a 51 zákona o DPH a preto mu nevzniklo právo odpočítať daň z faktúr od spoločnosti Tribano s.r.o. 10. Krajský súd v Trnave rozsudkom č.k. 20 S/62/2016-99 zo dňa 12.07.2017 žalobe vyhovel, napadnuté rozhodnutie žalovaného zrušil podľa § 191 ods. 1písm.g) a písm. d) SSP pre podstatné porušenie ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy a súčasne nepreskúmateľnosť pre nedostatok dôvodov a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. 11. V odôvodnení rozhodnutia súd konštatoval (okrem iného), že sa nestotožnil s námietkami žalobcu týkajúcimi sa tvrdeného vydania prvostupňového rozhodnutia vo veci orgánom bez právnej subjektivity s následkom nulitnosti rozhodnutí (rozhodnutie bolo vydané Daňovým úradom Trnava bez ohľadu na skutočnosť, že do jeho organizačnej štruktúry patrí pobočka Piešťany nemajúca samostatnú právnu subjektivitu, pracovníci zaradení do ktorej vo veci konali a rozhodovali), nedostatku poverenia zamestnanca úradu, ktorý rozhodnutie podpísal, či týkajúcich sa doby trvania daňovej kontroly a možnosti jej prerušenia (bez pochybností vyplývajúceho z ustanovenia § 46 ods.10 daňového poriadku), s ktorými sa vecne správne a pritom dostatočne podrobne a zrozumiteľne vysporiadal už v obsahu odôvodnenia svojho rozhodnutia a v stanovisku k žalobe žalovaný, s argumentáciou ktorého sa súd stotožňuje. Podľa zistenia súdu postupom správcu dane vydaním oznámenia o oprave chýb zo dňa 10.03.2016 došlo k náprave žalobcom namietaného pochybenia v označení identifikačného čísla daňového subjektu. Naproti tomu, v rozpore so stanoviskom žalovaného, že prvostupňový orgán nevyužil postup v zmysle § 25 daňového poriadku (predvolanie svedka) a že preto tvrdenie žalobcu o odňatí práva klásť svedkom otázky nie je pravdivé, súd konštatoval, že rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu výpoveď svedka Z. H. opisuje a ako dôkaz vyhodnocuje /str.17 a 18. rozhodnutia/, pričom z odôvodnenia rozhodnutia nie je zrejmé, že by išlo o dôkaz iného charakteru ako je výpoveď svedka /listinný ?/ alebo o také okolnosti výsluchu, za ktorých dodržanie postupu podľa § 25 ods. 4 daňového poriadku nie je potrebné, resp., že tento postup dodržaný bol a daňovému subjektu bolo umožnené výsluchu svedka sa aktívne zúčastniť. S obsahom rozhodnutia korešponduje obsah predloženého spisového materiálu, v ktorom sa nachádza zápisnica o ústnom pojednávaní konanom dňa 26.06.2015, na ktorom v neprítomnosti daňového subjektu - žalobcu bol vykonaný výsluch svedka Z. H.. Z obsahu zápisnice ani súvisiaceho spisového materiálu nie je dôvodné usudzovať, a nevyplýva to ani z obsahu úradného záznamu zo dňa 24.07.2016 o nahliadnutí zamestnancov správcu dane do zápisnice a o vyhotovení jej fotokópie, že sa výpoveď týka inej daňovej kontroly a že podmienky zákonnosti a použiteľnosti tohto dôkazu boli dodržané. 12. Za takýchto okolností bolo podľa súdu konštatovanie porušenia základného procesného práva daňového subjektu v procese dokazovania správcom dane, ale aj v obsahových náležitostiach rozhodnutia týkajúcich sa práve vykonania sporného dôkazu, jediným možným výsledkom tohto konania, pričom nezákonnosť v postupe prvostupňového orgánu súčasne neumožňuje priznať atribút zákonnosti postupu a preskúmavanému rozhodnutiu žalovaného, ktorým bolo rozhodnutie správcu dane bez ďalšieho potvrdené. 13. Rozsudok tunajšieho súdu zo dňa 12.07.2017 zrušil v konaní o kasačnej sťažnosti žalovaného Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudkom sp. zn. 5 Sžfk/2/2018 zo dňa 12.12.2019. V tomto rozsudku najvyšší súd uviedol, že posudzujúc správnosť argumentácie krajského súdu po preskúmaní pripojeného spisového materiálu zistil, že správca dane vykonal u žalobcu za účelom preverenia oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti daňovú kontrolu za zdaňovacie obdobie august 2013, keď žalobca si v tomto zdaňovacom období uplatnil odpočítanie dane z dodávateľských faktúr od spoločnosti Tribano s.r.o. a Chino s.r.o., a z dodávateľských faktúr od spoločnosti IFRAM EDUCATION s.r.o. a SKYNY s.r.o.. Okrem uvedenej daňovej kontroly bola u žalobcu zároveň správcom dane vykonaná aj (ďalšia/iná) daňová kontrola za účelom preverenia oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie júl 2013, v rámci ktorej (okrem iného) vypočul (v procesnom postavení svedka) Z. H., ktorá skutočnosť vyplýva zo Zápisnice o ústnom pojednávaní č. 20429890/2015 zo dňa 26.06.2015. Žalobca bol ako kontrolovaný daňový subjekt o tomto procesnom úkone správcu dane upovedomený (Upovedomením o vypočutí svedka č. 20314775/2015 zo dňa 03.06.2015) o poučení o možnosti využiť svoje právo v zmysle § 25 ods. 4 Daňového poriadku. Zo Zápisnice o ústnom pojednávaní č. 20429890/2015 zo dňa 26.06.2015 (č.l. 2 v časti Pomer k prejednávanej veci, k daňovému subjektu, príp. iné významné okolnosti a č.l. 3 ods. 3 v časti Priebeh ústneho pojednávania) nepochybne vyplýva, že výpoveď svedka Z. H. sa týkala objasnenia skutočností - žalobcom deklarovaných zdaniteľných obchodov so spoločnosťou Tribano s.r.o. za zdaňovacie obdobie júl 2013, t.j. zdaňovacieho obdobia, ktoré nebolo predmetom posudzovanej daňovej kontroly (august 2013). Kasačný súd sa preto nestotožňuje s argumentáciou krajského súdu o nemožnosti identifikovať daňovú kontrolu, v rámci ktorej malo dôjsť k výsluchu svedka a nemožno spochybniť ani to, či tomuto výsluchu predchádzal Daňovým poriadkom predpokladaný postup umožňujúci žalobcovi realizáciu jeho procesných práv v zmysle § 25 ods. 4 Daňového poriadku (i keď zákonnosť tohto postupu nebola predmetom tohto súdneho preskúmavacieho konania). V oboch daňových kontrolách išlo (okrem iného) o preverovanie zdaniteľných obchodov medzi žalobcom a spoločnosťou Tribano s.r.o. a preto sa správca dane v odôvodnení svojho rozhodnutia dôvodne zaoberal i zisteniami (tu patrí aj výpoveď svedka Z. H. - konateľa Tribano s.r.o.) získanými v daňovej kontrole za zdaňovacie obdobie júl 2013. Pokiaľ krajský súd (s odkazom na č.l. 17 rozhodnutia správcu dane) konštatoval nemožnosť vyvodiť záver o povahe tohto dôkazu, resp. o dodržaní postupu v zmysle § 25 ods. 4 Daňového poriadku, kasačný súd má za to, že uvedený dôkaz bol v odôvodnení rozhodnutia správcu dane hodnotený ako listinný dôkaz (Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 20429890/2015 zo dňa 26.06.2015), pričom táto skutočnosť je zrejmá i zo samotného rozhodnutia správcu dane (č.l. 15), z ktorého vyplýva, že išlo o procesný úkon - výpoveď svedka, ktorý mal pôvod v inom konaní. Vzhľadom na to, že kasačný súd v postupe správcu dane - v procese daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie august 2013, resp. v jeho rozhodnutí neidentifikoval také pochybenia, ktoré by nasvedčovali možnému porušeniu procesných práv žalobcu (vyplývajúcich mu z ust. § 25 ods. 4 Daňového poriadku) nestotožnil sa ani so záverom krajského súdu, ktorý z nich vyvodzoval záver o nutnosti zrušiť rozhodnutie žalovaného podľa § 191 ods. 1 písm. g) a d) SSP. 14. Po vrátení veci tunajšiemu súdu súd v ďalšom konaní prejednal vec za prítomnosti oboch účastníkov konania, ktorí zotrvali na argumentácii uvedenej v ich predchádzajúcich podaniach, a po oboznámení sa s obsahom spisového materiálu, vrátane administratívneho spisu žalovaného správneho orgánu, dospel k záveru o nedôvodnosti žaloby. 15. Žalobca v konaní uviedol, že aj pokiaľ by svedok Z. H. bol vypočutý v inom daňovom konaní, jeho práva boli rozhodnutím porušené a správne orgány zistenia vo veci nevykonali tak, aby skutkový stav bol zistený čo najúplnejšie. 16. Žalovaný poukazoval na to, že tvrdenia žalobcu o porušení jeho práv sú v rozpore so závermi najvyššieho súdu. Žalobca bol v konaní s vykonanými dôkazmi oboznámený, bolo mu umožnené k veci sa vyjadriť a tento sa aj vyjadril napríklad k protokolu z daňovej kontroly. Prerokovania pripomienok k protokolu sa už nezúčastnil a svoje právo nevyužil. Poukazoval tiež na rozhodnutie tunajšieho súdu vo veci totožných účastníkov konania č.k. 20 S/117/2018, ktorým súd žalobu týkajúcu sa rozdielu dane za zdaňovacie obdobie júl 2013 zamietol, s tým, že súdy by v obdobných veciach mali rozhodovať rovnako. 17. Podľa § 6 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z.z. (správny súdny poriadok, SSP) správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Podľa § 3 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. (daňový poriadok) pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Podľa § 24 ods. 1 písm. a) až c) daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa § 46 ods.10 daňového poriadku Lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. Na prerušenie daňovej kontroly sa primerane použije § 61. Ak ide o daňovú kontrolu závislých osôb, ktoré určujú základ dane podľa osobitného predpisu, 36b) druhostupňový orgán môže lehotu podľa prvej vety pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia predĺžiť najviac o 12 mesiacov. Podľa § 61 daňového poriadku (1) Správca dane daňové konanie a) preruší, ak má vedomosť, že sa začalo konanie o predbežnej otázke, b) môže prerušiť, ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia alebo je potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu. 21a) (2) Správca dane môže daňové konanie prerušiť najdlhšie na 30 dní, ak to z dôležitých dôvodov zhodne navrhnú účastníci daňového konania; túto lehotu môže správca dane predĺžiť na nevyhnutný čas. (3) Konanie je prerušené dňom uvedeným v rozhodnutí o prerušení konania. Tento deň nemôže byť skorší ako deň, kedy bolo rozhodnutie odovzdané na poštovú prepravu alebo odoslané elektronickými prostriedkami, v prípade doručovania rozhodnutia zamestnancami správcu dane tento deň nemôže byť skorší ako deň jeho doručenia. Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať odvolanie. (4) Správca dane pokračuje v daňovom konaní z vlastného podnetu alebo na podnet účastníka daňového konania, ak pominuli dôvody, pre ktoré sa konanie prerušilo, alebo ak uplynula lehota uvedená v odseku 2. Pokračovanie v daňovom konaní správca dane písomne oznámi účastníkom konania. (5) Ak je daňové konanie prerušené, lehoty podľa tohto zákona neplynú. (6) Ustanovenia o prerušení daňového konania sa vzťahujú rovnako aj na daňové konanie vedené finančným riaditeľstvom alebo ministerstvom. Podľa § 19 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 18. V danom prípade podľa zistenia súdu vo veci konajúce a rozhodujúce správne orgány vykonali dokazovanie v dostatočnom rozsahu, vykonané dôkazy vyhodnotili vecne správne a v súlade s ich logickým významom, v konaní sa nedopustili procesných pochybení, ktorých následkom by mohlo byť vydanie nezákonného rozhodnutia, a v obsahu svojich rozhodnutí, v ktorých zrozumiteľne vysvetlili dôvody prijatých záverov, sa vysporiadali s celým rozsahom argumentácie žalobcu. 19. Podľa zistenia súdu postupom správcu dane podľa § 63 ods. 11 daňového poriadku - vydaním oznámenia o oprave chýb zo dňa 10.03.2016 došlo k náprave žalobcom namietaného pochybenia v označení identifikačného čísla daňového subjektu, ktoré pochybenie preto, logicky, neodôvodňuje prijatie záveru o nedostatočnosti identifikácie daňového subjektu a v súvislosti s tým o existencii dôvodov pre zrušenie žalobou napadnutého rozhodnutia. 20. V súvislosti s ďalšími namietanými formálnymi nedostatkami rozhodnutia a postupu správnych orgánov vo veci je potrebné konštatovať, že žalobca neuviedol žiadne relevantné dôvody, ktoré by opodstatňovali usudzovať o tom, že rozhodnutie vydané v rámci organizačnej štruktúry Daňového úradu Trnava nie je rozhodnutím Daňového úradu Trnava, či ktoré by spochybňovali poverenie zamestnanca úradu - prvostupňového správneho orgánu (tu konkrétne Ing. A. V., vedúceho oddelenia daňovej kontroly 7), ktorý rozhodnutie podpísal. Takéto poverenie, v rozpore s právnym názorom žalobcu, nie je podľa žiadneho právneho predpisu súčasťou rozhodnutia, vyplýva z organizačnej štruktúry úradu a jeho interných predpisov a súd nemal dôvod jeho danosť osobitným spôsobom preverovať. 21. Ako nedôvodnú vyhodnotil súd aj námietku žalobcu týkajúcu sa nemožnosti prerušenia daňovej kontroly a v súvislosti s tým aj nedodržania zákonnej lehoty pre vykonanie daňovej kontroly podľa § 46 ods. 10 daňového poriadku. Prerušenie daňovej kontroly je v zmysle § 46 ods. 10 druhá veta v spojení s § 61 ods. 1 písm. b) daňového poriadku legitímnym postupom správcu dane v prípade potreby získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu - zákona o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní, uplatnenie ktorého v danej veci plne odôvodňuje potreba preverenia informácií o pôvode tovaru v inom členskom štáte (Maďarsko) a tvrdení žalobcu o jeho následnom dodaní do iného členského štátu (Česká republika). Medzinárodná výmena informácií je dôvodom na prerušenie konania, počas ktorého lehoty na vykonanie daňovej kontroly neplynú (§ 61 ods. 5 daňového poriadku), pričom pri zohľadnení doby prerušenia, ktorej dĺžka nie je následkom nečinnosti správcu dane, daňová kontrola zákonom stanovenú lehotu jedného roka neprekročila. Z hľadiska zachovania práv daňového subjektu v daňovom konaní v súvislosti s medzinárodnou výmenou informácií (MVI) pritom nie je významné, či tento bol alebo nebol správcom dane vopred informovaný o žiadostiach o MVI a ich dôvodoch, ale skutočnosť, že účastník konania bol o výsledku MVI informovaný, bolo mu umožnené sa k nim vyjadriť a v tomto smere v konaní nevzniesol žiadne námietky. 22. Rešpektujúc právny názor Najvyššieho súdu Slovenskej republiky prezentovaný a vysvetlený v jeho rozsudku sp. zn. 5 Sžfk/2/2018 zo dňa 12.12.2019, ktorým je súd v zmysle § 469 SSP viazaný, súd za dôvod pre zrušenie napadnutého rozhodnutia nepovažoval postup správneho orgánu súvisiaci s výpoveďou svedka Z. H.. 23. Čo sa týka výsledkov dokazovania, tieto aj podľa ich vyhodnotenia súdom nemožno považovať za preukazujúce realizáciu dodávok, v súvislosti s ktorými si žalobca odpočítanie dane uplatnil, žalobcom deklarovaným spôsobom, ktorý bol zisteniami správnych orgánov spochybnený do takej miery, že odôvodňuje záver o nenaplnení zákonných podmienok úspešného uplatnenia odpočítania dane z pridanej hodnoty, pričom pokiaľ žalobca namietal nedostatočnosť zistenia skutkového stavu veci, je potrebné konštatovať, že sám neoznačil žiaden konkrétny dôkaz, ktorý by predložil alebo navrhol jeho vykonanie a ktorý by vo veci konajúcimi správnymi orgánmi vykonaný nebol. 24. Zneužiteľnosť a zneužívanie systému dane z pridanej hodnoty odôvodňuje zvýšenie požiadaviek nielen na prácu daňových orgánov, ale aj na daňové subjekty uplatňujúce si daňové nároky, v súvislosti s ich povinnosťou preukazovať nárok nielen v rovine existencie okolností umožňujúcich záver o tom, že sa deklarované obchody mohli deklarovaným spôsobom uskutočniť, ale že sa bez pochybností deklarovaným spôsobom aj uskutočnili. V danom prípade pritom dôvodné pochybnosti daňových orgánov majúce zásadný charakter z hľadiska posudzovania reálnosti plnenia tvrdených dodávateľov Tribano s.r.o, Chino s.r.o., IFRAM EDUCATION s.r.o. a SKYNY s.r.o. vyplývajú ako zo zistení týkajúcich sa v prípade tvrdeného plnenia spoločnosti Tribano s.r.o. zisteného obchodného reťazca, v ktorom prvotný dodávateľ (P-KZS Agro Kft.) mal byť súčasne posledným odberateľom tovaru v reťazci, tak aj z okolností týkajúcich sa tvrdených dodávateľov žalobcu a jeho odberateľa znemožňujúcich preverenie realizácie obchodov (ich nekontaktnosť, nepriznanie zdaniteľných plnení v kontrolovanom zdaňovacom období), z nezrovnalostí zistených pri preverovaní prepravy tovaru či výsledku medzinárodnej výmeny informácií. 25. Spornou otázkou medzi účastníkmi konania bolo aj posúdenie miery zaťaženia žalobcu dôkazným bremenom vyplývajúcim z § 24 ods. 1 daňového poriadku, konkrétne, či nedošlo k neprimeranému prenosu dôkazného bremena na daňový subjekt. V tejto súvislosti je potrebné poukázať na samotný účel daňového konania, ktorým je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotno-právnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Overenie oprávnenosti odpočítania dane pritom znamená objasnenie všetkých okolností, ktoré umožnia prijať závery, či podmienky boli splnené, či nárok pre nesplnenie hoci len jednej zo všetkých vyžadovaných podmienok nie je vylúčený. Nakoľko ide o hmotnoprávne podmienky, k takémuto záveru nestačí len existencia konkrétnej faktúry, hoci má všetky formálno-právne náležitosti, ale musí sa overiť, či údaje v nej uvedené naozaj dokladujú predmetnú činnosť (z odôvodnenia rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8 Sžf/40/2015 z 28. septembra 2017). 26. Vo vzťahu k dôkaznému bremenu je možné poukázať na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2 Sžf/4/2009 z 23. júna 2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR sp. zn. III. ÚS 78/2011 z 23. februára 2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z. z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený“ (obdobne rozsudok NS SR sp. zn. 9 Sžfk/1/2019 zo dňa 21.04.2020). 27. Judikatúra Najvyššieho súdu Slovenskej republiky zaoberajúca sa dôkazným bremenom v daňovom konaní, osobitne pokiaľ ide o preukazovanie uskutočňovania zdaniteľného plnenia, je rozsiahla a prešla istým vývojom, ale v posledných rokoch sa jasne ustálila v závere, že na preukázanie oprávnenosti nároku na odpočet DPH nepostačuje predložiť faktúru, zmluvu a preberací protokol, ak im nesvedčia ďalšie preukázané okolnosti (uznesenie Ústavného súdu SR sp. zn. II. ÚS 705/2017, rozhodnutia Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3 Sžfk/40/2017, 4 Sžfk/38/2017, 1 Sžfk/1/2017, 6 Sžfk/43/2017, 1 Sžfk/82/2016). Najvyšší súd Slovenskej republiky napríklad v rozsudku sp. zn. 5 Sžf/66/2016 z 31. mája 2018 okrem iného skonštatoval, že: „Určiť presnú hranicu, po ktorú je dôkazná povinnosť na daňovom subjekte a hranicu, od ktorej ho už dôkazné bremeno nezaťažuje, býva častokrát náročné a pomerne nejednoznačné. V zásade je však treba pripomenúť, že daňový subjekt ako podnikateľ koná vo vlastnom mene a na vlastnú zodpovednosť. Ak má teda preukázať zodpovedný prístup, mal by sa snažiť vo vlastnom záujme, v reálnom čase uskutočňovania obchodu získavať dôkazy o tom, že bol uskutočnený, aby o jeho realizácii v budúcnosti nemohli vzniknúť akékoľvek pochybnosti.“ Ďalej najvyšší súd v uvedenom rozsudku skonštatoval, že: „Zákonné podmienky, po splnení ktorých vzniká platiteľovi právo na odpočítanie dane, nespočívajú len vo formálnej deklarácii, v predložení dokladov s predpísaným obsahom, ale tieto musia mať povahu faktu, t.j. musia nesporne preukazovať skutočnosť vo všetkých jej znakoch - v právnej skutočnosti, v objekte a v subjekte.“ 28. Podľa zákona o dani z pridanej hodnoty odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane, ktoré právo je spojené s jeho dôkaznou povinnosťou. Zákonodarca z dôvodu zabránenia zneužiteľnosti tohto práva požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet dane uplatnil, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre tieto nároky zákon stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, tovar alebo služby reálne dodané práve osobou uvedenou na faktúre, teda, že zdaniteľné plnenie mu bolo dodané a DPH bola voči nemu uplatnená práve platiteľom DPH uvedeným na faktúre. 29. V súvislosti s povinnosťou daňového subjektu preukázať skutočnosti vyplývajúce z predložených daňových dokladov (faktúr) je potrebné konštatovať, že uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomická činnosť plne pod kontrolou daňového subjektu a preto má daňový subjekt ako platiteľ dane možnosť zaobstarať si dostatočný rozsah dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane (§ 44 ods. 1 daňového poriadku). Inak povedané, je plne v dispozícii daňového subjektu zabezpečiť si potrebné doklady za účelom minimalizácie rizika, že mu v budúcnosti nebude z dôvodu dôkaznej núdze priznané právo na odpočítanie dane alebo oslobodenie od dane. Daňový subjekt je povinný preukazovať v zmysle § 24 ods. 1 daňového poriadku a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov; b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania; c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. V zmysle § 19 ods. 2 a § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH je takouto skutočnosťou aj dodanie tovaru alebo služby platiteľom, ktorý faktúru ako dodávateľ vystavil. 30. Možno pripustiť, že zistenia správcu dane a žalovaného čiastočne spočívajú aj v okolnostiach, identifikovaných a konštatovaných jasne a zrozumiteľne v odôvodneniach rozhodnutí správnych orgánov oboch stupňov, týkajúcich sa tvrdených dodávateľov žalobcu a jeho odberateľa, čo je však vzhľadom na potrebu preukazovania reálnosti dodávateľsko - odberateľských vzťahov logické a nevyhnutné. Zistené skutočnosti v ich vzájomnej súvislosti poskytujú celkový obraz o reálnosti tvrdených plnení a bez akýchkoľvek rozumných pochybností odôvodňujú závery prijaté ako správcom dane, tak aj žalovaným, a súčasne odôvodňujú požiadavku správneho orgánu na predloženie ďalších dôkazov na preukázanie realizácie obchodov deklarovaným spôsobom. Zo strany daňových orgánov nejde o nezákonné zaťažovanie daňového subjektu dôkazným bremenom, ktoré mu neprislúcha, ale o zotrvanie na legitímnej požiadavke preukázania skutočností majúcich vplyv na správne určenie dane v zmysle § 24 ods.1 daňového poriadku daňovým subjektom, ktorý si odpočítanie dane uplatnil a ktorý pri primeranej obozretnosti mal priestor na zabezpečenie hodnoverných dôkazov súvisiacich s realizáciou deklarovaných zmluvných plnení. 31. Je súčasne potrebné konštatovať, že v danom prípade, vzhľadom na nepreukázanie prijatia plnení od žalobcom deklarovaných dodávateľov, do úvahy neprichádzalo vedenie dokazovania na preukázanie, že daňový subjekt vedel alebo mal vedieť, že sa prijatím plnenia bude podieľať na plnení spojenom s daňovým únikom alebo podvodným konaním, ako to žalobca namietal s poukazom na judikatúru Súdneho dvora EÚ. Táto judikatúra sa týka prípadov, keď sa reálne uskutočnené a preverované transakcie daňového subjektu dostali do súvisu s podvodným konaním, z ktorého vzniká daňová strata. V takých prípadoch správca dane nesie dôkazné bremeno preukázania, že kontrolovaný daňový subjekt o spojení jeho obchodných transakcií s podvodným konaním vedel alebo mohol vedieť, prípadne, či v rámci primeranej obozretnosti prijal opatrenia, aby sa takejto situácii vyhol. O takúto situáciu však v prejednávanej veci nejde, preto je argumentácia žalobcu uvádzanou judikatúrou neopodstatnená. 32. Podľa zistenia súdu správca dane aplikujúc zásadu voľného hodnotenia dôkazov a s prihliadnutím na svoju povinnosť dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, vykonal vo veci náležité dokazovanie a záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolnosti urobil a žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. Z vykonaného dokazovania je zrejmé, že žalobcom predloženým daňovým dokladom, predovšetkým vo svetle kontrolných zistení a v ich vzájomných súvislostiach, absentuje reálny základ, ktorá skutočnosť má za následok nepriznanie práva na odpočítanie dane. 33. Podľa zistenia súdu odôvodnenie napadnutého rozhodnutia spĺňa všetky atribúty zákonnosti, žalovaný sa vysporiadal so všetkými podstatnými odvolacími námietkami žalobcu, jeho rozhodnutie obsahuje zrozumiteľné a vecne správne hodnotiace úsudky, je založené na náležite zistenom skutkovom stave veci, ktorý zodpovedá aj obsahu administratívneho spisu, pričom v daňovom konaní nedošlo k žiadnemu porušeniu ustanovení daňového poriadku, ktoré by mohlo mať za následok nezákonnosť napadnutého rozhodnutia. 34. Vychádzajúc z vyššie uvedených skutočností a citovaných ustanovení zákona súd žalobu ako nedôvodnú podľa § 190 SSP zamietol. 35. O trovách konania rozhodol súd s prihliadnutím na skutočnosť, že v tomto konaní úspešnému žalovanému žiadne trovy uplatniteľné v zmysle § 168 SSP nevznikli. 36. Toto rozhodnutie bolo prijaté senátom v pomere hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ktorá musí byť podaná v lehote 30 dní od doručenia rozsudku na Krajský súd v Trnave. Zmeškanie lehoty na podanie kasačnej sťažnosti nemožno odpustiť. Podanie kasačnej sťažnosti má odkladný účinok (§ 446 ods. 2 písm. a/ SSP). V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d) alebo ak je žalovaným Centrum právnej pomoci.