Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/67/2010 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1010200293 Dátum vydania rozhodnutia: 04. 11. 2015 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vlastimil Pavlikovský ECLI: ECLI:SK:KSBA:2015:1010200293.6 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu Mgr. Viliama Pohančeníka a členov senátu JUDr. Mariána Trenčana a JUDr. Vlastimila Pavlikovského, v právnej veci žalobcu: TOYOTA MOTOR CZECH, spol. s r.o., Šafránkova 1238/1, 155 00 Praha 5, Česká republika, zastúpený: JUDr. Štefan Haulík, advokát, Jesenského 2, 811 02 Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. H. zo dňa 28.10.2009, jednohlasne, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a. Účastníkom sa právo na náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. Žaloba Žalobou doručenou Krajskému súdu v Bratislave dňa 25.01.2010 sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. I/XXX/XXXXXX/XXXX/XXXXXX-r zo dňa 28.10.2009 (ďalej aj len „napadnuté rozhodnutie“), ktorým žalovaný potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Bratislava I č. XXX/ XXX/XXXXXX/XX/BarK zo dňa 09.11.2007 (ďalej aj len „prvostupňové rozhodnutie"). Prvostupňovým rozhodnutím správca dane v zmysle § 58 zák. č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „zákon o DPH“ alebo ako „zákon č. 222/2004 Z. z.“) nevyhovel žiadosti žalobcu (zahraničnej osoby) zo dňa 28.05.2007 doplnenej dňa 10.09.2007 o vrátenie dane z pridanej hodnoty (ďalej aj len „DPH“) za obdobie január až december 2006 v sume 228.816,96 eur z dôvodu, že podľa jeho názoru v tomto období žalobca dodal službu v tuzemsku, pričom zároveň sa na neho nevzťahuje výnimka uvedená v § 56 ods. 2 písm. c) zákona o DPH. Ku skutkovým okolnostiam žalobca uviedol, že uzatvoril so svojim predajcom vozidiel v SR, obchodnou spoločnosťou PPC TEAM plus, s.r.o., Špitálska 2, Bratislava dňa 08.06.2006 dohodu o programe podpory modernizácie. Spoločnosť PPC TEAM plus, s.r.o. ako predajca vozidiel zn. LEXUS na území SR sa so žalobcom dohodla na prispôsobení vnútorných priestorov svojej predajne tak, aby táto bola v súlade s celoeurópskymi štandardami pre autorizovaných predajcov vozidiel zn. LEXUS, pričom žalobca sa v tejto dohode zaviazal uhradiť svojmu predajcovi poplatok za modernizáciu. Predajca žalobcovi fakturoval modernizačný poplatok faktúrou č. XXXXXXXX zo dňa 22.06.2006, pričom táto faktúra bola vystavená aj s DPH vo výške 1.059.707,20 Sk. Predajca fakturovanú DPH aj skutočne uhradil príslušnému daňovému úradu v nasledujúcom období po vystavení faktúry. Následne žalobca fakturovaný poplatok za modernizáciu a služby prefakturoval dňa 31.07.2006 faktúrou č. XXXXXXXX spoločnosti TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko, s ktorou mal uzavretú dohodu zo dňa 12.11.2005 o pláne podpory znovuvybudovania siete maloobchodných predajcov LEXUS. V zmysle tejto dohody žalobca konal pre spoločnosť TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko ako jej autorizovaný agent a distribútor produktov a rozvojových reklamných, licenčných a franchisingových stratégií. Touto faktúrou žalobca prefaktúroval sumu poplatku za modernizáciu vo výške 144.800,- eur, pričom na tejto faktúre vyčíslil DPH vo výške 19 % v sume 27.512,- eur (vyčíslená suma DPH zodpovedala faktúrovanej a uhradenej DPH predajcom pri kurze SKK:EUR 38,518:1). Fakturovanú DPH mal odviesť slovenským daňovým orgánom podľa mienky žalobcu príjemca služby TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko. Žalobca namietal nesprávne právne posúdenie skutkového stavu žalovaným spočívajúce v tom, že žalovaný neuznal aplikáciu zákonnej výnimky uvedenej v § 56 ods. 2 písm. bod 3 písm. c) zákona o DPH na žalobcu. Žalobca program modernizácie predajní realizoval nie pre seba a na svoj účet, ale pre a na účet spoločnosti TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko, a to na základe zmluvného vzťahu s touto spoločnosťou. Vo vzťahu k spoločnosti TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko bol teda žalobca v postavení dodávateľa služby voči príjemcovi služby, a preto všetky faktúrované dodávky služby, ktoré sa týkali modernizácie predajní boli aj následne žalobcom prefakturované príjemcovi týchto služieb. Keďže toto dodanie služby sa týkalo modernizácie predajne TOYOTA na Einsteinovej ulici v Bratislave v zmysle § 15 ods. 2 zákona o DPH, bolo zrejmým miestom dodania služby tuzemsko, a teda platí, že žalobca dodal službu v tuzemsku. Príjemca služby TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko bol zdaniteľnou osobou v zmysle § 3 a § 69 ods. 2 zákona o DPH. Pokiaľ osobou povinnou platiť daň je príjemca služby, tak sa na žalobcu vzťahuje zákonná výnimka § 56 ods. 2 písm. c) zákona o DPH s tým právnym dôsledkom, že žalobcovi za rok 2006 mala byť vrátená DPH, ktorú v tomto roku v SR zaplatil. Žalobca sa tiež odvolával na šiestu smernicu Rady ES č. 77/388/EHS (ďalej aj ako „šiesta smernica“) a na ôsmu smernicu Rady č. 79/1072/EHS (ďalej aj ako „ôsma smernica“). Tvrdil, že žalovaný vyložil slovenské právo v rozpore s právnymi aktmi Európskych spoločenstiev a Európskej únie - v rozpore so smernicami, ktoré boli prebrané do nášho právneho poriadku. Napadnuté rozhodnutie považoval žalobca za vychádzajúce z nesprávneho právneho posúdenia veci aj z dôvodu, že nemal za zákonný pre neho vzniknuvší nepriaznivý stav, kedy zaplatil DPH dvakrát - prvýkrát dodávateľovi podľa vystavenej faktúry a druhýkrát odviedol DPH z ním vystavenej faktúry. S takouto situáciou nebol žalobca spokojný, a preto žiadal, aby súd rozhodnutie žalovaného ako i správcu dane zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. II. Vyjadrenie žalovaného Žalovaný vo vyjadrení k žalobe navrhol túto zamietnuť. Mal za to, že napadnuté rozhodnutie ako aj prvostupňové rozhodnutie je v súlade so smernicou Rady ES č. 79/1072/EHS aj so smernicou Rady ES č. 77/388/EHS. Zotrval na svojom názore a žiadosť žalobcu ako zahraničnej osoby, ktorá žiadala vrátiť daň, považoval za neopodstatnenú. V danom prípade išlo o dodanie služby v tuzemsku žalobcom ďalšej zahraničnej osobe TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko. Ak zdaniteľná osoba vo svojom mene obstará pre inú osobu dodanie služby, platí, že táto zdaniteľná osoba službu sama prijala a sama dodala (§ 9 ods. 4 zákona o DPH) a z takto obstaranej služby jej vzniká daňová povinnosť (§ 19 zákona o DPH). Na základe uvedeného žalobca správne vyfakturoval dodanie služby v tuzemsku zahraničnej osobe TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko faktúrou č. 2610014 zo dňa 31.07.2006 spolu s 19 % DPH. III. Konanie pred správnymi orgánmi Z pripojeného administratívneho spisu súd zistil, že žalobca dňa 28.05.2007, s doplnením dňa 10.09.2007, požiadal správcu dane Daňový úrad Bratislava I o vrátenie DPH v zmysle § 56 až 58 zákona č. 222/2004 Z. z. vo výške 6.893.339,60 Sk za obdobie od 01.01.2006 do 31.12.2006. K žiadosti pripojil spolu 567 dodávateľských faktúr, ktoré mu v danom roku boli vystavené za tuzemské dodávky tuzemskými dodávateľmi. Výsledná suma žalobcovi vyfakturovanej DPH bola zhodná so sumou, ktorú žalobca požadoval vrátiť od správcu dane. Žalobca k žiadosti predložil aj faktúru č. 26370073 zo dňa 22.06.2006 od tuzemského dodávateľa PPC TEAM plus s.r.o., platcu DPH, ktorej predmetom bol poplatok za modernizáciu a služby poskytnuté podľa dohody o programe podpory modernizácie pre predajcu LEXUS zo dňa 08.06.2006 (v tabuľke priloženej ku žiadosti služba označená ako „Rozvoj dealerské sítě“). Z ďalších zistení správcu dane vyplynulo, že žalobca dodal služby obstarané od PPC TEAM plus s.r.o. zahraničnej spoločnosti TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko a vystavil faktúru č. 26010014 zo dňa 31.07.2006 na sumu 172.312,00 eur. Rozhodnutím Daňového úradu Bratislava I č. XXX/XXX/XXXXXX/XX/BarK zo dňa 09.11.2007 správca dane nevyhovel žiadosti žalobcu. V odôvodnení rozhodnutia bez bližšieho vysvetlenia boli citované ustanovenia § 56 ods. 2 písm. c) a § 15 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z.. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, v ktorom uviedol, že v prípade, keď zahraničná osoba, akou je aj žalobca, ktorá nie je registrovaná ako platiteľ a ktorá dodala služby s miestom dodania v tuzemsku inej zdaniteľnej osobe, tak povinnosť platiť DPH má vždy odberateľ. Žalobca sa domnieval, že v tomto prípade mal zahraničný dodávateľ služby (žalobca) nárok na vrátenie súvisiacej dane na vstupe, nakoľko spĺňal podmienky zákonných ustanovení o vrátení DPH pre zahraničné subjekty. Žalobca uviedol, že splnil podmienky pre vrátenie DPH podľa § 56 ods. 2 písm. c) zákona č. 222/2004 Z. z., pretože nedodal tovar ani službu v tuzemsku za obdobie, za ktoré žiadal vrátenie dane. O odvolaní rozhodol žalovaný rozhodnutím č. H. zo dňa 28.10.2009 a rozhodnutie správcu dane potvrdil. Konštatoval, že v danom prípade bola spornou otázka uplatnenia zákonnej výnimky pre priznanie vrátenia DPH uvedenej v § 56 ods. 2 písm. c) bod 3 zákona o DPH, v zmysle ktorého zahraničná osoba má nárok na vrátenie dane, ak v období, za ktoré podáva žiadosť o vrátenie dane, nedodala tovar ani službu v tuzemsku s výnimkou služieb a tovaru dodaného s montážou alebo inštaláciou, ak je osobou povinnou platiť daň príjemca podľa § 69 ods. 2 až 4 citovaného zákona. Správca dane po preskúmaní žiadosti zistil, že žalobca v období, za ktoré žiadal vrátiť daň, dodal službu v tuzemsku. Jednalo sa o službu modernizácie nehnuteľnosti, ktorú žalobca fakturoval zahraničnej osobe TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko faktúrou č. XXXXXXXX zo dňa 31.07.2007, kde miesto dodania predmetnej služby bolo v zmysle § 15 ods. 2 citovaného zákona tuzemsko z dôvodu, že modernizovaná nehnuteľnosť sa nachádzala v Slovenskej republike. Uvedenú skutočnosť nenamietal ani žalobca, tvrdil však, že na daný prípad sa vzťahuje výnimka uvedená v § 56 ods. 2 písm. c) bod 3 zákona o DPH a povinnosť odviesť daň z dodanej služby prešla v zmysle § 69 ods. 2 zákona o DPH na príjemcu služby, t.j. na spoločnosť TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko. Daňovú povinnosť je možné preniesť len na zdaniteľnú osobu, ktorá má v tuzemsku sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkáreň, resp. bydlisko. Daňovú povinnosť nie je možné preniesť na zahraničnú osobu a to ani v prípade, ak je registrovaná ako platiteľ dane v tuzemsku. Pokiaľ dôjde k dodaniu služby medzi dvoma zahraničnými osobami na území SR, musí sa dodávateľ registrovať pre DPH v tuzemsku a povinnosť platiť daň pri dodaní služby mu vyplýva z § 69 ods. 1 zákona o DPH. Prenos daňovej povinnosti na prijímateľa služby nespočíva v tom, že dodávateľ vystaví faktúru s daňou a príjemca túto daň len odvedie. Podstata prenosu daňovej povinnosti spočíva v tom, že dodávateľ služby vystaví pre prijímateľa faktúru za dodanie služby bez DPH a prijímateľ musí sám zdaniť túto dodávku. V danom prípade ani žalobca nepostupoval v zmysle § 56 ods. 2 písm. c) bod 3 zákona o DPH, nakoľko sa pri danej obchodnej transakcii na neho toto ustanovenie nevzťahovalo a na faktúre č. XXXXXXXX zo dňa 31.07.2006, ktorou prefaktúroval obstarané služby v tuzemsku od predajcu, obchodnej spoločnosti PPC TEAM plus s.r.o., zahraničnej osobe TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko, uviedol 19 % DPH, ktorú mal odviesť do štátneho rozpočtu Slovenskej republiky. Vzhľadom na to, že žalobca za obdobie, za ktoré žiadal vrátiť daň, dodal službu v tuzemsku, nevznikol mu nárok na vrátenie DPH zaplatenú v tuzemsku. Daň za žiadané obdobie by mu bola vrátená iba za predpokladu, ak by splnil aj ďalšie zákonné podmienky uvedené v § 56 ods. 2 a v § 57 a 58 zákona o DPH. Žalobca však nesplnil podmienku uvedenú v § 56 ods. 2 písm. c) citovaného zákona, a teda mu za žiadané obdobie nevznikol nárok na vrátenie celej sumy DPH za obdobie roku 2006. Súčasťou administratívneho spisu je tiež dohoda o programe podpory modernizácie uzavretej medzi žalobcom a predajcom, obchodnou spoločnosťou PPC TEAM plus s.r.o., ktorej predmetom bola povinnosť predajcu prispôsobiť predajňu štandardom pre autorizovaných predajcov LEXUS a TOYOTA, za čo mu mal žalobca zaplatiť poplatok za modernizáciu po predajcom vystavenej faktúre s náležitosťami daňového dokladu, s vyúčtovaním DPH, na čiastku poplatku za modernizáciu. Ďalej sa v administratívnom spise nachádza zmluva, program rozvoja siete medzi žalobcom a TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko, ktorej predmet je určený s cieľom podporiť predajcov produktov a stratégiu rozvoja predajní siete motorových vozidiel zn. LEXUS, na ktorú nadviazala už vyššie spomínaná dohoda o programe podpory modernizácie predajcov LEXUS. Žalobca bol podľa zmluvy povinný uzatvoriť s autorizovaným predajcom zmluvu o podpore prestavby predajní LEXUS, jeho úlohou po uzavretí zmluvy bolo realizovať a podporne sledovať postup prác a súlad s termínmi a pri dokončení prác v časových termínoch vyplatiť každému autorizovanému predajcovi dohodnutý príspevok na prestavbu v súlade s touto zmluvou a následne vystaviť faktúru vrátane DPH na čiastku skutočne vyplatenú alebo na čiastku, ktorú bol žalobca podľa zmluvy povinný vyplatiť autorizovanému predajcovi. IV. Konanie pred súdom Krajský súd v Bratislave rozsudkom č. k. 2S 67/2010-79 zo dňa 08.06.2011 žalobu zamietol a žalobcovi nepriznal právo na náhradu trov konania. Proti tomuto rozsudku podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol Najvyšší súd SR uznesením č. k. 8Sžf/45/2011-99 zo dňa 28.06.2012 tak, že rozsudok Krajského súdu v Bratislave č. k. 2S 67/2010-79 zo dňa 08.06.2011 zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. V odôvodnení svojho rozhodnutia Najvyšší súd SR vytkol nepreskúmateľnosť rozsudku krajského súdu z dôvodu, že nie je z jeho odôvodnenia zrejmé, prečo v ňom boli citované právne predpisy platné od 01.01.2008 (§ 69 ods. 2 zákona o DPH) a od 01.01.2010 (§ 56a ods. 1 zákona o DPH). Najvyšší súd SR v odôvodnení svojho rozhodnutia uviedol, že „pri použití právnej normy, ktorá v danom čase neexistovala, potom nie je možné ani posúdiť, či je správna právna veta a či je rozhodnutie prvostupňového súdu vo výroku vecne správne, keďže výroku nekorešponduje relevantné odôvodnenie s relevantnými predpismi“. Krajský súd v Bratislave rozsudkom č. k. 2S/67/2010-113 zo dňa 25.09.2013 napadnuté rozhodnutie ako aj prvostupňové rozhodnutie zrušil dôvodiac tým, že súd zistil porušenia cieľov smerníc EÚ a princípov spoločného systému DPH. Postupom žalovaného došlo u žalobcu ku situácii, kedy v rozhodnom čase zaplatil rôznym dodávateľom (nie len faktúru PPC TEAM plus, s.r.o., č. XXXXXXXX zo dňa 22.06.2006) cenu za dodané služby vrátane DPH (celkove 567 dodávateľských faktúr). Na základe jeho žiadosti mu DPH nebola vrátená žiadna a to z dôvodu, že v jednom (žalovaným spomínanom) zo všetkých obchodných prípadov, po dodaní služby tuzemským dodávateľom (PPC TEAM plus, s.r.o.) dodal následne žalobca službu v tuzemsku (odberateľovi TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko), kedy vystavil faktúru s DPH, ktorú tiež správcovi dane odviedol. Súd vyjadril názor, že uvažovanie žalovaného (správcu dane) nemožno považovať za kongruentné s dikciou právnych predpisov na vec sa vzťahujúcich. Normotvorca nemal podľa mienky súdu úmysel obmedziť možnosť vrátenia DPH oprávnenému subjektu, ak z viacerých čo i len jednu službu (tovar) dodal do tuzemska (mimo výnimiek v zákone uvedených) spomedzi mnohých (iných) obchodných prípadov, kedy konzumoval služby (prijal tovar) v tuzemsku a prípadne mohol následne služby (tovar) dodať mimo územia SR. Tento režim sa môže vzťahovať jedine na konkrétny obchodný prípad a nemožno jeho pôsobnosť ľubovoľne rozširovať. Podľa právnych záverov žalovaného nastala situácia, kedy pre dodanie jedinej služby (ako sa uvádza v žalobe napadnutom rozhodnutí) v tuzemsku, nebola žalobcovi vrátená DPH, ktorú zaplatil z vyše 500 faktúr v rádovo vyššom objeme, ako bol posudzovaný obchod medzi PPC TEAM plus, s.r.o., žalobcom a TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko. Z hľadiska zmyslu a cieľov spoločného systému DPH vyplývajúcich z právnych predpisov EÚ, ktoré relevantné orgány členských štátov majú rešpektovať a presadzovať, sa uvedené javí ako v rozpore s daňovými zásadami a to zásadou vylúčenia duplicity zdanenia, zásadou spravodlivosti, proporcionality a neutrality. Išlo o takú zjavnú a neznesiteľnú nespravodlivosť. Tým, že žalovaný vo svojom rozhodnutí svoj právny záver oprel len o ustanovenie zákona, a neuplatnil, i keď bol povinný, jeho eurokonformný výklad a príliš rigidným postupom dospel k nespravodlivému rozhodnutiu voči žalobcovi, nepostupoval správne. Proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave č. k. 2S/67/2010-113 zo dňa 25.09.2013 podal žalovaný odvolanie, o ktorom rozhodol Najvyšší súd SR uznesením č. k. 8Sžf/141/2013-135 zo dňa 21.05.2015 tak, že rozsudok krajského súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Krajský súd v Bratislave opätovne preskúmal napadnuté rozhodnutie v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe (§ 249 ods. 2 O.s.p.), ako aj z administratívneho spisu vyplývajúce konanie, ktoré rozhodnutiu predchádzalo a viazaný právnym názorom vyjadreným v uznesení Najvyššieho súdu SR č. k. 8Sžf/141/2013-135 zo dňa 21.05.2015 dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie aj postup správneho orgánu boli v súlade so zákonom. Podľa § 244 ods. 1 O.s.p. v správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, t.j. najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 244 ods. 1 O.s.p. súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu. V. Právne posúdenie Podľa § 3 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., zdaniteľnou osobou je každá osoba, ktorá vykonáva nezávisle akúkoľvek ekonomickú činnosť podľa odseku 2 bez ohľadu na účel alebo výsledky tejto činnosti. Podľa § 15 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., miestom dodania služby je miesto, kde má dodávateľ služby svoje sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň, z ktorej sa služba dodáva; ak dodávateľ nemá sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň, je miestom dodania služby miesto, kde má bydlisko alebo kde sa obvykle zdržiava, ak sa v odsekoch 2 až 10 a v § 16 neustanovuje inak. Podľa § 15 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z., miestom dodania služby vzťahujúcej sa na nehnuteľnosť vrátane služieb realitných kancelárií, znalcov, architektov a stavebného dozoru je miesto, kde sa nehnuteľnosť nachádza. Podľa § 56 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., zahraničná osoba, ktorá nie je platiteľom podľa tohto zákona, má nárok na vrátenie dane uplatnenej pri hnuteľnom majetku a službách, ktoré jej dodal platiteľ v tuzemsku, a nárok na vrátenie dane, ktorú zaplatila v tuzemsku pri dovoze tovaru, za podmienok uvedených v odseku 2 a v § 57 a 58. Podľa § 56 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z., zahraničná osoba má nárok na vrátenie dane, ak a) je identifikovaná pre daň alebo obdobnú všeobecnú daň zo spotreby v štáte, v ktorom má sídlo, prevádzkareň alebo bydlisko, b) v období, za ktoré podáva žiadosť o vrátenie dane, nemala v tuzemsku sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň ani bydlisko, c) v období, za ktoré podáva žiadosť o vrátenie dane, nedodala tovar ani službu v tuzemsku s výnimkou 1. prepravných služieb, ktoré sú oslobodené od dane podľa § 46, 2. prepravných služieb a s nimi súvisiacich doplnkových služieb, ktoré sú oslobodené od dane podľa § 47 ods. 6 a § 48 ods. 8, 3. služieb a tovaru dodaného s inštaláciou alebo montážou, ak je osobou povinnou platiť daň príjemca (§ 69 ods. 2 až 4), 4. dodania zemného plynu a elektriny, ak je osobou povinnou platiť daň platiteľ alebo osoba registrovaná pre daň podľa § 7 (§ 69 ods. 9), 5. dodania tovaru z tuzemska do iného členského štátu, ktorý bol dovezený z tretieho štátu, ak zahraničná osoba bola zastúpená daňovým zástupcom podľa § 69a, 6. dodania tovaru v rámci trojstranného obchodu podľa § 45, na ktorom sa zahraničná osoba zúčastnila ako prvý odberateľ, d) tovar alebo službu kúpila v tuzemsku alebo tovar doviezla na účely svojho podnikania, ktoré vykonáva v zahraničí, za podmienky, že by mohla túto daň odpočítať, ak by svoje podnikanie vykonávala v tuzemsku. Podľa § 58 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., Daňový úrad Bratislava I rozhodne o žiadosti o vrátenie dane do šiestich mesiacov odo dňa podania žiadosti. Ak zahraničná osoba podá žiadosť o vrátenie dane za obdobie kratšie ako kalendárny rok, pričom nesplní podmienky na podanie žiadosti za obdobie kratšie ako kalendárny rok, rozhodne Daňový úrad Bratislava I o žiadosti o vrátenie dane do šiestich mesiacov od konca kalendárneho roka, v ktorom bola žiadosť o vrátenie dane podaná. Všetky faktúry a dovozné doklady priložené k žiadosti o vrátenie dane opatrí Daňový úrad Bratislava I odtlačkom úradnej pečiatky a vráti ich zahraničnej osobe; ak ide o zahraničnú osobu, ktorá má sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň alebo bydlisko v inom členskom štáte, vráti faktúry a dovozné doklady do 30 dní od ich predloženia. Podľa § 69 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., platiteľ, ktorý dodáva tovar alebo službu v tuzemsku, je povinný platiť daň. Podľa § 69 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z., zdaniteľná osoba, ktorá má sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň alebo bydlisko v tuzemsku, je povinná platiť daň pri službe a pri tovare dodanom s inštaláciou alebo montážou, ktoré jej dodala zahraničná osoba z iného členského štátu alebo z tretieho štátu, ak ide o službu alebo tovar s miestom dodania v tuzemsku; zdaniteľná osoba nie je povinná platiť daň, ak je zahraničná osoba platiteľom. Podľa § 69 ods. 3 zákona o DPH, zdaniteľná osoba je povinná platiť daň pri službách podľa § 15 ods. 8,ktoré jej dodala zahraničná osoba z iného členského štátu alebo z tretieho štátu. Podľa § 69 ods. 4 zákona o DPH, platiteľ alebo osoba registrovaná pre daň podľa § 7 je povinná platiť daň pri službách podľa § 16 dodaných zahraničnou osobou z iného členského štátu, ak službu objednala pod identifikačným číslom pre daň prideleným tejto osobe v tuzemsku. Podľa § 69 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z., ak osoba, ktorá nie je platiteľom, uvedie vo faktúre alebo v inom doklade o predaji daň, je povinná zaplatiť túto daň. Predmetom preskúmania zákonnosti v súlade s vymedzenými žalobnými dôvodmi bolo posúdiť, či rozhodnutie vydané v predmetnej veci obsahovalo všetky zákonné náležitosti, či v konaní neboli porušené procesné práva žalobcu, či zistený skutkový stav poskytoval dostatočný podklad pre vydané rozhodnutie a či bol zistený skutkový stav i adekvátne právne posúdený. Súd konštatoval, že rozhodnutie žalovaného i rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu vydal orgán na to príslušný a rozhodnutie obsahuje všetky zákonom stanovené formálne i obsahové náležitosti. Podľa § 57 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., zahraničná osoba z tretieho štátu uplatňuje nárok na vrátenie dane podaním žiadosti o vrátenie dane Daňovému úradu Bratislava I. Žalobca nemá v tuzemsku sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň a podniká v zahraničí, teda je zahraničnou osobou (§ 5 ods. 1 zákona o DPH). Pokiaľ ide o posúdenie určenia miesta dodania zdaniteľného plnenia, ktoré žalobca nepovažoval za celkom jednoznačné, súd mal za preukázané, že v rámci obdobia január až december roku 2006 žalobca dodal službu na základe zmluvy (program rozvoja siete s cieľom podporiť predajcov produktov a stratégiu rozvoja siete predajní motorových vozidiel zn. LEXUS) uzavretej medzi žalobcom a TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko. Služba spočívala v zabezpečení vzťahujúcemu sa na modernizáciu nehnuteľnosti, priestorov predajne motorových vozidiel zn. LEXUS, v tuzemsku. Miestom dodania predmetnej služby teda bolo tuzemsko, o čom vychádzajúc z dikcie § 15 ods. 2 zákona o DPH nemal súd pochybnosti. Išlo totiž o dodanie služby vzťahujúcej sa na nehnuteľnosť. Citované zákonné ustanovenie bližšie nešpecifikuje, o ktoré konkrétne služby by malo ísť, iba príkladmo vymenúva služby zahrnuté pod jeho hypotézu („vrátane služieb realitných kancelárií, znalcov, architektov a stavebného dozoru“). Podľa názoru súdu činnosť žalobcu pri plnení zmluvy - programu rozvoja a modernizácie siete predajní motorových vozidiel LEXUS, bola príbuznou službou k vyššie vymenovaným a ako taká sa jednoznačne vzťahovala na nehnuteľnosť - predajňu motorových vozidiel prevádzkovanú obchodnou spoločnosťou PPC TEAM plus s.r.o. Zákon SNR č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov v ustanovení § 2 zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Podľa citovaného ustanovenia pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. Skutočnosť, že daňové orgány majú povinnosť dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb, nie je v žiadnom rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu. Vo vzťahu k zachovávaniu práv a právom chránených záujmov daňových subjektov je síce záujem štátu nadradený, avšak nemôže to byť v zmysle toho, aby sa výnos daní ako príjmov rozpočtu dosiahol na úkor nedodržania práva. Daňové orgány môžu aplikovať pri vyrubení daní iba právne prostriedky, ktoré priamo ustanovuje zákon, alebo ktoré uplatnia daňové orgány v rámci svojho oprávnenia vyplývajúceho zo zákona. Povinnosťou daňových orgánov v daňovom konaní je teda dodržiavať všeobecne záväzné právne predpisy ( a to hmotnoprávne, ako aj procesné ), ktoré sú podľa § 1 zákona č. 1/1993 Z. z. o Zbierke zákonov Slovenskej republiky zverejnené v Zbierke zákonov. Podľa práva EÚ problematiku týkajúcu sa DPH v rámci tohto sporu jednotlivé členské štáty môžu upraviť vo svojom vnútroštátnom práve autonómne, musia však dodržať základné zásady fungovania systému DPH, predovšetkým zásadu neutrality a zásadu proporcionality. Tieto interpretoval SD EÚ vo svojej početnej judikatúre. Nemožno samozrejme zabúdať ani na to, že predpokladom riadneho fungovania spoločného systému DPH je správne vyberanie dane a preto každý členský štát musí prijať všetky legislatívne a správne opatrenia, aby zabezpečil, že splatná DPH bude na jeho území vyberaná v plnej výške. V tejto súvislosti sú členské štáty povinné overovať daňové priznania zdaniteľných osôb, ich účtovné závierky a ostatné relevantné dokumenty, ako aj vypočítať a vybrať dlžnú daň. Spomínaná autonómia členských štátov EÚ je vymedzená zásadami ekvivalencie a efektivity. Podľa ustálenej judikatúry navyše platí, že členské štáty musia pri vykonávaní právnej úpravy Únie dodržiavať zásadu ochrany legitímnej dôvery (rozsudok ESD - Marks & Spencer, C-62/00). Právo na odpočet alebo vrátenie dane je neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu DPH a v zásade ho nemožno obmedziť. Toto právo sa predovšetkým okamžite uplatňuje na celkovú výšku daní, ktoré zaťažujú plnenia uskutočnené na vstupe (napr. rozsudky ESD - C-62/93, C-368/06). Daná problematika sa spravuje okrem vnútroštátnych právnych predpisov (zákon o DPH) i predpismi Európskej únie, ako napríklad Smernica rady ES č. 2006/112/ES o spoločnom systéme DPH alebo účastníkmi konania spomínaná šiesta a ôsma smernica Rady ES. Smernice sú „záväzné pre každý členský štát, ktorému sú určené, pokiaľ ide o výsledok, ktorý sa má dosiahnuť, pričom voľba foriem a prostriedkov sa ponecháva na vnútroštátne orgány“ (čl. 249 pododsek 3 Zmluvy o založení európskeho spoločenstva). Členské štáty si pri transpozícii smerníc zachovávajú určitú mieru diskrečnej právomoci a sú viazané iba cieľom preberanej smernice, a nie prostriedkami na jeho dosiahnutie. Aplikácia smernice založená na eurokonformnej interpretácii vnútroštátneho práva umožňuje účastníkovi vnútroštátneho súdneho alebo správneho konania dosiahnuť podobný výsledok, aký by dosiahol v prípade priamej aplikácie smernice, ktorá je oveľa komplikovanejšia. Vnútroštátne orgány aplikácie práva majú vždy usilovať o eurokonformný výklad vnútroštátneho práva (t. j. jeho výklad v súlade so smernicou), aby sa tak zabezpečil „reálny účinok“ smernice bez ohľadu na to, či ustanovenia použité pri výklade majú alebo nemajú priamy účinok. Súd členského štátu môže prostredníctvom eurokonformnej interpretácie vyplniť medzery vnútroštátneho právneho predpisu samotnými ustanoveniami smernice. Nepriama aplikácia smerníc na účely interpretácie sa vzťahuje aj na vnútroštátnu judikatúru. Štát taktiež nemôže sankcionovať fyzickú alebo právnickú osobu za to, že koná v súlade so smernicou, ktorú členský štát netransponoval správne alebo v predpísanej lehote. Priama aplikácia ustanovení smernice prichádza do úvahy len subsidiárne ako ultima ratio vtedy, ak eurokonformný výklad problematického vnútroštátneho ustanovenia nie je možný. Túto povinnosť majú nielen súdne ale aj správne orgány členského štátu pri rozhodovaní o právach a povinnostiach fyzických osôb a právnických osôb. Eurokonformný výklad je príslušný orgán verejnej moci povinný uplatňovať vo vzťahu ku všetkým účastníkom konania a zároveň garantovať ich primeranú rovnováhu tak, aby bolo rozhodnutie v predmetnej veci akceptovateľné z hľadiska požiadaviek vyplývajúcich jednak z ústavy, ako aj z medzinárodných zmlúv o ľudských právach a základných slobodách, ktorými je Slovenská republika viazaná. Nie je preto možné tolerovať orgánom verejnej moci, ani všeobecným súdom, pri interpretácii zákonných ustanovení prílišný formalistický postup, ktorý vedie k zjavnej nespravodlivosti. Súd nie je absolútne viazaný doslovným znením zákona, ale môže a musí sa od neho odchýliť, pokiaľ to vyžaduje účel zákona, história jeho vzniku, systematická súvislosť alebo niektorý z ústavnoprávnych princípov, či záväzných predpisov EÚ (napr. aj ciele smernice). Pri výklade a aplikácii právnych predpisov teda nemožno opomínať ich účel a zmysel, ktorý nie je vyjadrený len v slovách a vetách toho-ktorého zákonného predpisu, ale i v základných princípoch právneho štátu. Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. Ak zdaniteľná osoba vo svojom mene pre inú osobu obstará dodanie služby, platí, že táto zdaniteľná osoba službu sama prijala a sama dodala. Dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru. Platiteľ, ktorý dodáva tovar alebo službu v tuzemsku, je povinný platiť daň, ak zákon o DPH neustanovuje inak. Zahraničná osoba má nárok na vrátenie dane uplatnenej pri službách, ktoré jej dodal platiteľ v tuzemsku za podmienky, že v období, za ktoré žiada o vrátenie DPH, nedodala tovar alebo službu v tuzemsku (§56 ods. 1, 2 zákona č. 222/2004 Z. z.). Pri preskúmaní zákonnosti rozhodnutia žalovaného v zmysle žalobných námietok, pozerajúc izolovane len na zdaniteľný obchod medzi žalobcom a TOYOTA MOTOR EUROPE NV/SA, Belgicko bez ďalších okolností, akou je napríklad predchádzajúci obchod medzi žalobcom a tuzemskými dodávateľmi, je právny záver a teda rozhodnutie žalovaného v súlade so zákonom. Nemožno však nijako prehliadnuť zjavnú skutočnosť, že žalobca, ktorý nepochybne vykonával v tuzemsku v roku 2006 hospodársku činnosť, bol odberateľom nie len spomínanej ale viacerých služieb, pričom tieto dodávky využil v rámci svojho podnikania, keď prijaté služby použil na účel obratu, resp. dodanie služby. Žalobca požiadal v zmysle § 56 až 58 zákona č. 222/2004 Z. z. správcu dane o vrátenie DPH vo výške 6.893.339,60 Sk za obdobie od 01.01.2006 do 31.12.2006, pričom k žiadosti pripojil spolu 567 dodávateľských faktúr, ktoré mu v danom roku boli vystavené za tuzemské dodávky tuzemskými dodávateľmi. Zároveň treba povedať, že faktúry sa týkali rôznych zväčša samostatných obchodných prípadov (obchodov). Každý členský štát vráti platiteľovi dane, ktorý nemá sídlo na jeho území, ale má sídlo v niektorom inom členskom štáte, daň z pridanej hodnoty účtovanú v súvislosti so službami alebo hnuteľným majetkom, ktoré mu dodal iný platiteľ dane na území daného štátu alebo účtovanú v súvislosti s dovozom tovarov do krajiny. Podmienkou je, že platiteľ dane tieto dodané tovary a služby použije na účel obratov uvedených v článku 17 (3) a) a b) šiestej smernice 77/388/EHS a na služby poskytnuté podľa článku 1 b). (pozri článok 2 ôsmej smernice Rady ES zo 6. decembra 1979 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu - Úpravy o vrátení dane z pridanej hodnoty platiteľom dane, ktorí nemajú sídlo na území štátu č. 79/1072/EHS). Výnimku z vyššie uvedenej zásady možno uplatniť napríklad v prípade, že žiadateľ v posudzovanom období dodal tovar ani službu v tuzemsku, ako to posúdil žalovaný v tomto prípade. Podľa článku 17 (3) a) a b) šiestej smernice 77/388/EHS členské štáty poskytnú každému daňovníkovi právo na odpočítanie alebo vrátenie DPH ak sa tovary a služby používajú na účely plnení týkajúcich sa ekonomických aktivít podľa článku 4 (2) realizovaných v inej krajine, ktoré spĺňajú nárok na zníženie dane, ak sa uskutočnili na území daného štátu. Článok č 4 (2) šiestej smernice 77/388/EHS uvádza, že hospodárske činnosti predstavujú všetky činnosti výrobcov, obchodníkov a osôb poskytujúcich služby, vrátane banských a poľnohospodárskych činností a činností jednotlivých profesií. Aj využívanie hmotného alebo nehmotného majetku na účely nadobúdania zisku z nich na nepretržitom základe sa bude tiež považovať za hospodársku činnosť. V demokratickom štáte, ktorý je chápaný predovšetkým ako materiálny právny štát, nemožno pripustiť použitie zákonného alebo podzákonného ustanovenia, ktorý odporuje niektorej z fundamentálnych ústavných zásad. Pri aplikácii ustanovenia pripúšťajúceho viacero výkladov je úlohou všetkých štátnych orgánov interpretovať dané ustanovenia ústavne konformným i eurokonformným spôsobom. Súd poukazuje na právny názor Najvyššieho súdu SR vyjadrený v uznesení č. k. 8Sžf/141/2013-135 zo dňa 21.05.2015. Podstatou posúdenia zákonnosti rozhodnutí daňových orgánov, v ktorých žalobcovi - zahraničnej osobe nebola vrátená DPH zaplatená v tuzemsku, je, či dospeli k správnemu záveru, že žalobca dodal službu v tuzemsku, a preto neboli splnené podmienky na vrátenie dane. Žalobca nepopieral, že službu dodal, mal však za to, že pri dodaní služby došlo k prenosu daňovej povinnosti na príjemcu služby, a teda sa jedná o službu, na ktorú sa vzťahuje zákonná výnimka podľa § 56 ods. 2 písm. c) bod 3 zák. o DPH. Medzi ciele ôsmej smernice, ktoré vyplývajú z jej preambuly, patrí stanoviť pravidlá na zabezpečenie toho, aby platiteľ dane so sídlom na území niektorého z členských štátov mohol uplatniť nárok na vrátenie dane, ktorá mu bola fakturovaná za dodávku tovarov alebo služieb v inom členskom štáte, alebo ktorá bola zaplatená za dovoz do iného členského štátu, a tak zabrániť dvojitému zdaneniu, odstrániť rozdiely v platných ustanoveniach členských štátov, ktoré v niektorých prípadoch narúšajú obchod a voľnú súťaž; urýchliť efektívnu liberalizáciu pohybu osôb, tovarov a služieb, a tým napomôže zavŕšiť proces hospodárskej integrácie a zároveň takéto pravidlá nesmú viesť k rôznemu zaobchádzaniu s platiteľmi dane v závislosti od toho, v ktorom členskom štáte majú sídlo. Súd poukazuje na rozsudok SD EÚ C-318/11, C-319/11, body 40, 41, 42, ktorý citoval Najvyšší súd v uznesení č. k. 8Sžf/141/2013-135 zo dňa 21.05.2015, z ktorého vyplýva, že cieľom uplatniteľných smerníc s výnimkou šiestej a ôsmej smernice „je umožniť zdaniteľnej osobe získať vrátenie DPH zaplatenej na vstupe, ak v prípade neexistencie zdaniteľných transakcií uskutočnených v členskom štáte vrátenia DPH nemôže túto DPH zaplatenú na vstupe odpočítať od DPH splatnej na výstupe. Právo zdaniteľnej osoby usadenej v členskom štáte na vrátenie DPH zaplatenej v inom členskom štáte podľa ôsmej smernice teda zodpovedá právu na odpočet už zaplatenej dane na vstupe vo vlastnom členskom štáte podľa smernice o DPH. Napokon treba poznamenať, že článok 1 ôsmej smernice a článok 3 písm. b) smernice 2008/9 výslovne podriaďujú právo na vrátenie DPH neexistencii dodávok tovarov a poskytnutia služieb, ktoré sa považujú za uskutočnené v členskom štáte vrátenia DPH, ak zdaniteľná osoba nemá v tomto štáte ani sídlo svojej ekonomickej činnosti, ani stálu prevádzkareň, odkiaľ vykonávala podnikateľskú činnosť, ani svoje bydlisko alebo obvyklé miesto pobytu, ak takáto prevádzkareň neexistuje. Cieľom ôsmej smernice nie je spochybniť systém zavedený šiestou smernicou (pozri najmä rozsudok z26. septembra 1996, Débouche, 0302/93, Zb. s. I-4495, bod 18). Ôsma smernica okrem iného smeruje k zavedeniu úprav vrátenia DPH zaplatenej v členskom štáte platiteľmi dane usadenými v inom členskom štáte. Jej cieľom je tak harmonizovať právo na vrátenie vyplývajúce z článku 17 ods. 3 šiestej smernice(pozri najmä rozsudok z 13. Júla 2000, Monte Dei Paschi Di Siena, C-136/99, Zb.s. I-6109, bod 20) (z rozsudku SDEÚ, C-35/05, body 25, 26).“ Súd v zhode s názorom Najvyššieho súdu SR dospel k záveru, že aj súdny dvor, pokiaľ sa jedná o právo na vrátenie dane, o aké išlo vo veci samej, vychádza výlučne z podmienok stanovených v ôsmej smernici. Jednou týchto podmienok je, že platiteľ nedodal službu, ktorá sa považuje za dodanú v členskom štáte, v ktorom žiada vrátenie DPH. Žalobca v rozhodnom období dodal službu v Slovenskej republike, preto v danom prípade nebolo možné uplatnenie zákonnej výnimky pre priznanie vrátenia DPH uvedenej v § 56 ods. 2 písm. c) bod 3 zákona o DPH, v zmysle ktorého zahraničná osoba má nárok na vrátenie dane, ak v období, za ktoré podáva žiadosť o vrátenie dane, nedodala tovar ani službu v tuzemsku s výnimkou služieb a tovaru dodaného s montážou alebo inštaláciou, ak je osobou povinnou platiť daň príjemca podľa § 69 ods. 2 až 4 citovaného zákona. Na základe uvedených dôvodov súd dospel súd k záveru, že žalobu je potrebnú ako nedôvodnú podľa § 250j ods. 1 O.s.p. zamietnuť. O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 250k ods. 1 O.s.p. tak, že účastníkom právo na ich náhradu nepriznal, keďže žalobca vo veci nebol úspešný a žalovaný podľa ustálenej judikatúry v takomto prípade nemá právo na náhradu trov konania. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. v znení zákona č. 33/2011 Z. z.) Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia, písomne, dvojmo na Krajský súd v Bratislave. V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods. 3 O.s.p. ) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha.