Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Žilina Spisová značka: 21S/57/2012 Identifikačné číslo súdneho spisu: 5012200428 Dátum vydania rozhodnutia: 14. 11. 2012 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Veronika Poláčková ECLI: ECLI:SK:KSZA:2012:5012200428.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Žiline, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Veroniky Poláčkovej a členov senátu JUDr. Eriky Šobichovej a JUDr. Gabriely Veselovej, v právnej veci žalobcu: Ľubomír Kultan, Radoľa 420, 023 36 Radoľa, IČO: 35 430 681, právne zastúpený JUDr. Romanom Hriadeľom, advokátom, so sídlom Y. Y. XXX/X, XXX XX M., proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Vazovova 2, 815 11 Bratislava, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1020508/1/946724/2012 zo dňa 23.04.2012, takto jednomyseľne r o z h o d o l : Krajský súd v Žiline žalobu z a m i e t a . Žalobcovi náhradu trov konania n e p r i z n á v a . o d ô v o d n e n i e : Žalobca sa žalobou podanou v zákonom stanovenej lehote (§ 250b ods. 1 O.s.p.) domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1020508/1/946724/2012 zo dňa 23.04.2012, ktorým žalovaný ako druhostupňový správny orgán potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Žilina č. 9516301/466/12 zo dňa 18.01.2012, ktorým žalobcovi podľa § 46 ods. 6 písm. b) bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie júl 2009 v sume 5.623,71 Eur. V žalobe poukazoval na to, že rozhodnutie žalovaného je v rozpore so zákonom č. 511/1992 Zb., ako aj v rozpore so zákonom č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty. Žalobné dôvody rozdelil na procesnoprávne a hmotnoprávne námietky. Čo sa týka procesnoprávnych námietok žalobca namietal procesné pochybenie pri daňovej kontrole a to, že dňa 21.12.2011 bol žalobcovi predložený protokol o výsledku zistenia daňovej kontroly zo dňa 15.12.2011 spolu s výzvou na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie. Dňa 10.01.2012 žalobca do zápisnice na pojednávaní uviedol skutočnosti, že mu nebol predložený v uvedený deň úplný protokol, pričom neobsahoval tento stranu 49, miesto nej bol do protokolu vložený list Daňového úradu Kysucké Nové Mesto datovaný dňa 27.10.2011 s č. DÚ 655/320/22788/11/Hrub, adresovaný JUDr. K. M., ktorý nesúvisí s daňovou kontrolou žalobcu. Protokol nebol zviazaný. Uviedol, že je pravdou, že podpísal výzvu na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie, avšak následne zistil, že tento protokol nebol úplný. Ďalej poukazoval na to, že správca dane mu odovzdal dňa 10.01.2012 protokol úplný, zviazaný aj so stranou č. 49. Táto strana obsahuje fakticky najzákladnejšie údaje tohto protokolu, ako je číselné zhrnutie výsledkov kontroly a záver. Žalobca sa svojím listom zo dňa 16.01.2012 dožadoval dodržania lehoty podľa § 15 ods. 10 zákona č. 511/1992 Zb., pretože vzhľadom na neúplný protokol mu nemohla ani začať plynúť 8-dňová lehota na vyjadrenie sa k protokolu. Správca dane tieto tvrdenia neuznal tým, že tieto námietky môžu byť uvedené v odvolaní. Týmto postupom bolo porušené ust. § 15 ods. 10 s poukazom na ust. § 2 zákona č. 511/1992 Zb.. Žalobca poukázal aj na hmotnoprávne pochybenia v napadnutých rozhodnutiach s poukazom na § 49 ods. 1, 2 písm. a), ust. § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z.z.. Správca dane neuznal nárok na odpočet DPH len na základe účtovných dokladov, avšak neskúmal reálnosť plnení zachytených na týchto dokladoch, pretože považoval predložené doklady za falzifikáty vzhľadom na znalecký posudok. Žalobca správcovi dane predložil požadované doklady vyhotovené ERP od dodávateľa Ivana Papánka. Uvedené doklady spĺňajú všetky náležitosti tak, ako to má na mysli ust. § 71 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z.z.. Uvedený doklad od ERP sa považuje aj za faktúru. Na strane dodávateľa bolo zistené, že tento mal riadne zaúčtovaný a zaevidovaný. Namietal, že znalec spochybnil len jeden z troch posudzovaných znakov na originalitu dokladov a to vzdialenosť medzier na dokladoch a ostatné dva znaky ako pečiatka a papier je treba považovať za originálne. Namietal, že tento posudok nie je jednoznačný, ktorý by bez akýchkoľvek pochybností mohol vyvodiť záver o neplatnosti predložených dokladov. Žalobca poukázal na to, že žalovaný len na základe tohto znaleckého posudku, teda len na základe tohto jedného dôkazu neuznal predkladané doklady. Porušil tak základné zásady daňového konania uvedené v § 2 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb.. Zdôraznil, že on reálne odobral uvedený tovar - stavebný materiál, ktorý riadne prevzal, doviezol ho a zabudoval na stavby. Uvádzal konkrétne mená svedkov, ktorí mu vozili materiál, predložil aj doklady súvisiace so stavbami, ktoré vykonával a kde bol uvedený materiál zabudovaný. Uvedené dôkazy neboli brané do úvahy žalovaným. Žalobca nemôže predpokladať, že u určitých dodávateľov by mal nadštandardne zabezpečovať dôkazy o zdaniteľnom plnení pre prípad, že u týchto subjektov nebude evidencia riadne vedená. Z tohto dôvodu preto sú nesprávne závery žalovaného o neunesení jeho dôkazného bremena s poukazom na § 29 ods. 8 Zákona o správe daní a poplatkov. Žalobca nemôže zodpovedať za nesprávnu, neúplnú, účtovnú evidenciu svojho dodávateľa. Namietal, že žalovaný neskúmal reálnosť plnenia, ani samotný dodávateľ Ivan Papánek žiadnym spôsobom nespochybnil odber tohto stavebného materiálu tak, ako to bolo na dokladoch uvedené. Ďalej poukázal na rozporný postup správcu dane, že správca dane robil kontrolu u žalobcu aj za mesiac máj 2009, kde okrem iného kontroloval aj doklady od dodávateľa Papánka, ktoré boli vystavené cez ERP. Doklady, ktoré boli vydávané od toho istého dodávateľa v mesiaci máj 2009 z tej istej pokladne, boli považované za originály, avšak doklady za mesiace február až apríl a jún až december boli považované za nevierohodné - falzifikáty. Z uvedených dôvodov žiadal rozhodnutie žalovaného, ako aj prvostupňového správneho orgánu zrušiť a vec vrátiť na ďalšie konanie. Zároveň si uplatnil náhradu trov konania. K žalobe podal písomné vyjadrenie žalovaný správny orgán podaním zo dňa 02.08.2012. Stotožnil sa so skutkovými a právnymi závermi uvedenými v napadnutom rozhodnutí. Vo vzťahu k námietke žalobcu procesného charakteru, že žalobcovi bol predložený protokol o výsledku zistenia z daňovej kontroly zo dňa 15.12.2011 neúplný uviedol, že ide o novú námietku, ktorá nebola predmetom odvolacieho konania. Aj napriek tomu k tejto uviedol, že dňa 21.12.2011 žalobca osobne prevzal od správcu dane výzvu č. 655/320/30995/2011/Var zo dňa 15.12.2011 na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie. Prílohou tejto výzvy bol protokol o výsledku zistenia z daňovej kontroly č. 655/320/30938/201 l/Var zo dňa 15.12.2011. V uvedenej výzve správca dane stanovil dátum prerokovania protokolu na 10.01.2012. Z uvedenej výzvy vyplýva, že žalobca bol poučený, že podľa § 15 ods. 10 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov môže svoje písomné vyjadrenie k protokolu predložiť najneskôr do 8 pracovných dní odo dňa jeho doručenia a že prípadné zmeškanie lehoty nie je možné odpustiť. Lehota ôsmych pracovných dní uplynula dňa 03.01.2012. Žalobca pri osobnom prevzatí protokolu dňa 21.12.2012 a ani v lehote ôsmych pracovných dní od jeho prevzatia nenamietal jeho nekompletnosť. Žalobca označil prevzatý protokol za nekompletný až dňa 10.01.2012, t. j. v deň jeho prerokovania. Do zápisnice o ústnom pojednávaní č. 9500401/1/15012/2012/Var zo dňa 10.01.2012 uviedol, že protokol prevzal vo forme listov, ktoré neboli zviazané, podpísané a podľa jeho názoru tam neboli všetky listy. Správca dane v rámci uvedeného ústneho pojednávania vyhotovil a odovzdal žalobcovi rovnopis protokolu o výsledku zistenia z daňovej kontroly č. 655/320/30938/201 l/Var zo dňa 15.12.2011. Žalobca v podaní zo dňa 16.01.2012, ktoré adresoval správcovi dane, uviedol, že protokol mu bol predložený neúplný - neobsahoval stranu č. 49. Namiesto nej sa mal v protokole nachádzať list č. 655/320/22788/11/Hrub zo dňa 27.10.2011 Daňového úradu Kysucké Nové Mesto adresovaný JUDr. K. M. a preto nemal možnosť sa oboznámiť s výsledkami zistení z daňovej kontroly, čím nebola splnená podmienka doručenia protokolu podľa § 15 ods. 10 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov. Za deň doručenia považuje dátum 10.01.2012. Dňa 17.01.2012 žalobca podal vyjadrenie k protokolu v ktorom uviedol, že nesúhlasí s obsahom protokolu po obsahovej a formálnej stránke. Protokol obsahuje nepravdivé a nepodložené skutočnosti vo veci daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty za obdobie roku 2009. Z uvedeného dôvodu žiada jeho prepracovanie a nové prejednanie. Správca dane v liste č. 9500401/5/15102/2012 zo dňa 19.01.2012 žalobcovi oznámil, že trvá na tom, že mu bol odovzdaný kompletný protokol a že pripomienky k protokolu uvedené v liste zo dňa 17.01.2012 neboli podané v zákonom stanovenej lehote a preto ich správca dane nemôže akceptovať. Podľa § 15 ods. 10 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov o výsledku zistenia z daňovej kontroly alebo o určení dane podľa pomôcok vyhotoví zamestnanec správcu dane protokol, ktorý doručí podľa § 17 alebo § 17a kontrolovanému daňovému subjektu spolu s výzvou na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie; vo výzve určí dátum prerokovania protokolu, pričom prerokovanie protokolu sa môže uskutočniť až po uplynutí lehoty na vyjadrenie kontrolovaného daňového subjektu k tomuto protokolu. Kontrolovaný daňový subjekt je oprávnený písomne sa vyjadriť k protokolu najneskôr do ôsmich pracovných dní odo dňa jeho doručenia. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa kontrolovaný daňový subjekt písomne vzdá práva na vyjadrenie k protokolu alebo požiada správcu dane o prerokovanie protokolu v lehote kratšej, ako je určená vo výzve na prerokovanie protokolu, môže zamestnanec správcu dane na požiadanie kontrolovaného daňového subjektu prerokovať protokol aj v kratšej lehote. Ak sa kontrolovaný daňový subjekt v deň určený vo výzve nemôže zúčastniť na prerokovaní protokolu, je povinný určiť si na tento účel zástupcu. Správca dane je oprávnený na základe písomného vyjadrenia kontrolovaného daňového subjektu alebo z vlastného podnetu v protokole opraviť chyby a iné nesprávnosti najneskôr v deň jeho prerokovania s kontrolovaným daňovým subjektom alebo s jeho zástupcom. Vyjadrenie kontrolovaného daňového subjektu k protokolu podľa druhej vety vrátane jeho vyhodnotenia správcom dane správca dane zaznamená v dodatku k protokolu. Dodatok k protokoluje súčasťou protokolu. Zákon umožňuje daňovému subjektu, aby sa v lehote ôsmych pracovných dní odo dňa doručenia protokolu vyjadril k tomuto protokolu. A to, či už k jeho obsahovej alebo formálnej stránke. Uvedená lehota na vyjadrenie je lehotou prekluzívnou, preto na námietky daňového subjektu vznesené po tejto lehote správca dane už nemôže prihliadať. Je nepochybné, že žalobcovi bol protokol o výsledku zistenia z daňovej kontroly c. 655/320/30938/201 l/Var doručený dňa 21.12.2011 (a to či už bez strany č. 49 alebo s ňou). Žalobca bol oprávnený vyjadriť sa k protokolu o výsledku zistenia z daňovej kontroly č. 655/320/30938/201 l/Var do 03.01.2012, v rámci ktorého mohol namietnuť aj skutočnosť, že v uvedenom protokole chýba strana č. 49. Preto správca dane postupoval v súlade s § 15 ods. 10 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov, keď neprihliadol na vyjadrenie žalobcu k protokolu, ktoré podal po uplynutí uvedenej 8-dňovej lehoty. K listu č. 655/320/22788/11/Hrub zo dňa 27.10.2011 Daňového úradu Kysucké Nové Mesto adresovaný JUDr. K. M. žalovaný uvádza, že uvedený list eviduje správca dane medzi vydanými písomnosťami. Uvedený list bol vypracovaný dňa 27.10.2011. Dňa 02.11.2011 bol doručený adresátovi. V čase keď správca dane vyhotovil protokol o výsledku zistenia z daňovej kontroly č. 655/320/30938/201 l/Var, t. j. 15.12.2011, bol predmetný list už založený v spise príslušného daňového subjektu. Krajský súd v Žiline v predmetnej veci nariadil termín pojednávania na deň 14.11.2012. Právny zástupca žalobcu vo svojom prednese sa pridržiaval žalobných dôvodov uvedených v žalobe. Poverený zamestnanec žalovaného správneho orgánu sa pridržiaval vyjadrenia k žalobe. Žiadal žalobu zamietnuť. Krajský súd v Žiline po preskúmaní napadnutého rozhodnutia žalovaného správneho orgánu, ako aj jeho postupu, vrátane prvostupňového rozhodnutia a jeho postupu v rozsahu danom žalobnými dôvodmi žalobcu mal za to, že žaloba nie je dôvodná. Rozhodnutie žalovaného správneho orgánu a aj prvostupňového správneho orgánu je v súlade s predpismi hmotného (zákona č. 222/2004 o DPH) a aj procesného práva (zákona č. 511/1992 Zb.) v daňovej oblasti, preto súd žalobu pri aplikácii § 250j ods. 1 O.s.p. ako nedôvodnú zamietol. Podľa § 15 ods. 10 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov o výsledku zistenia z daňovej kontroly alebo o určení dane podľa pomôcok vyhotoví zamestnanec správcu dane protokol, ktorý doručí podľa § 17 alebo § 17a kontrolovanému daňovému subjektu spolu s výzvou na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie; vo výzve určí dátum prerokovania protokolu, pričom prerokovanie protokolu sa môže uskutočniť až po uplynutí lehoty na vyjadrenie kontrolovaného daňového subjektu k tomuto protokolu. Kontrolovaný daňový subjekt je oprávnený písomne sa vyjadriť k protokolu najneskôr do ôsmich pracovných dní odo dňa jeho doručenia. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa kontrolovaný daňový subjekt písomne vzdá práva na vyjadrenie k protokolu alebo požiada správcu dane o prerokovanie protokolu v lehote kratšej, ako je určená vo výzve na prerokovanie protokolu, môže zamestnanec správcu dane na požiadanie kontrolovaného daňového subjektu prerokovať protokol aj v kratšej lehote. Ak sa kontrolovaný daňový subjekt v deň určený vo výzve nemôže zúčastniť na prerokovaní protokolu, je povinný určiť si na tento účel zástupcu. Správca dane je oprávnený na základe písomného vyjadrenia kontrolovaného daňového subjektu alebo z vlastného podnetu v protokole opraviť chyby a iné nesprávnosti najneskôr v deň jeho prerokovania s kontrolovaným daňovým subjektom alebo s jeho zástupcom. Vyjadrenie kontrolovaného daňového subjektu k protokolu podľa druhej vety vrátane jeho vyhodnotenia správcom dane správca dane zaznamená v dodatku k protokolu. Dodatok k protokolu je súčasťou protokolu. Podľa § 29 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové konanie. Podľa § 29 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. Podľa § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Deň dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľností je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. Podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vzniká daňová povinnosť. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. Podľa § 71 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty, ak cena tovaru alebo služby vrátane dane nie je viac ako 1.659,70 Eur, za faktúru sa považuje aj doklad vyhotovený elektronickou registračnou pokladnicou, ktorý musí obsahovať údaje podľa odseku 2 s výnimkou údaja podľa odseku 2 písm. b) a s výnimkou jednotkovej ceny podľa odseku 2 písm. g). Podľa § 1 ods. 3 vyhlášky č. 55/1994 Z.z. o spôsobe vedenia tržieb elektronickou registračnou pokladnicou, subjekt pri predaji tovaru alebo poskytovaní služieb vydáva kupujúcemu doklad vyhotovený pokladnicou, ktorého kópia sa uchováva na kontrolnej páske v pokladnici, s výnimkou podľa § 3 ods. 10. Prvostupňovým rozhodnutím správca dane Daňový úrad Žilina, kontaktné miesto Kysucké Nové Mesto rozhodnutím č. 9516301/466/12 zo dňa 18.01.2012 vo vzťahu k žalobcovi vydal dodatočný platobný výmer podľa § 44 ods. 6 písm. b) zákona č. 511/1992 Zb. a vyrubil žalobcovi daň z pridanej hodnoty za obdobie júl 2009 v sume 5.623,71 Eur. Správca dane poukázal na vykonané dokazovanie vo vzťahu k dokladom z ERP od dodávateľa Ivan Papánek STAVEBNINY - CUP METAL, Bytča a Ivan Papánek STAVEBNINY - CUP METAL - Súkromná autodoprava Bytča z dôvodu podozrenia, že existujú viaceré totožné doklady s ERP, ktoré sú zaúčtované u viacerých daňových subjektov, ktorí si uplatnili odpočítanie dane. Správca dane vykonal miestne zisťovanie dňa 29.03.2011 za účelom preverenia predaju tovaru, registrovaného cez ERP č. 6911020521975001 v roku 2009 z dôvodu, že žalobca si uplatňoval odpočítanie dane z dokladov od daňového subjektu Ivan Papánek Bytča a kontrolou bolo zistené, že niektoré doklady, napr. doklad č. 27 z 25.03.2009, č. 65 z 03.08.2009, č. 53 a č. 56 z 29.10.2009, doklad č. 37 z 27.11.2009 boli vyhotovené duplicitne a doklad č. 37 dokonca v troch vyhotoveniach, pričom nie sú označené ako kópia 2, 3 dokladu z ERP. Doklady sú identické a opatrené pečiatkou STAVEBNINY CUP METAL, Papánek Ivan, ktorú používal do dňa miestneho zisťovania. Niektoré doklady majú rôznu intenzitu tlače a inú kvalitu papiera, hoci sú vyhotovené v krátkom časovom slede za sebou. Vyjadrenie daňového subjektu Ivana Papánka k duplicitným dokladom bolo také, že prehlásil, že doklady, ktoré videl v účtovníctve odberateľa vyhotovené duplicitne, neboli vyhotovené na jeho ERP, nakoľko nemali označenie kópia 2. V rámci konania bol ustanovený znalec z odboru kriminalistiky, odvetvia grafická diagnostika a bol požiadaný, aby vykonal expertízu dokladov vyhotovených dodávateľom Ivana Papánka z roku 2009 na ERP typ FMSW1, výrobné číslo: FM0055DKP69110205211975001 a určil, ktoré doklady sú originálne vytlačené na ERP a k nej prislúchajúcej tlačiarne a ktoré sú falzifikáty. Znalcovi boli predložené aj ďalšie sporné doklady od troch ďalších daňových subjektov obsahovo a identicky zhodných so spornými dokladmi. Znalec zistil, že doklady pokladničné a) sú vyhotovené matricovou ihličkovou tlačiarňou, b) na predložených dokladoch boli všetky odtlačky vyhotovené nánosom pečiatkovej farby, t.j. odtlačením pečiatky. To znamená, že sa nejedná o fotokópiu odtlačkov pečiatok. c) overenie pravosti sporných pokladničných dokladov bolo zamerané na zistenie zhodnosti vytlačeného textu dokladov. Vzájomným porovnávaním sporných dokladov bol pri porovnávaní zistený posun v zarovnaní riadkovo oproti porovnávacím dokladom, t.j. sporné doklady nie sú zhodné - rovnako editované. Tieto doklady majú menšiu medziriadkovú vzdialenosť ako u pravých dokladov. Z tohto dôvodu ich nie je možné považovať za pravé doklady. Ihličkové tlačiarne sú matricové tlačiarne, tlačia všetky znaky v matrici, ktorá má presne definovanú veľkosť, čítanie medzier medzi znakmi, ako aj medzi jednotlivými riadkami. Pri tlači v matricovom móde nie je preto možné zmenšovanie medziriadkovej vzdialenosti, ani vzdialenosti medzi jednotlivými vytlačenými znakmi. Z tohto dôvodu doklady, ktoré vykazujú posun nemohli byť tlačené v matricovom móde, ale boli vytvorené v nejakom grafickom alebo textovom editore, resp. na ich tlač bola použitá iná ihličková tlačiareň, t.j. ide o falzifikáty pokladničných dokladov. V znaleckom posudku č. 19-1/2011 označil pravé doklady s tým, že ostatné sporné doklady sú falzifikáty. Na miestnom zisťovaní u Ivana Papánka v prevádzke stavebniny správca dane zistil, že materiál je v skladovej evidencii odpísaný iba jedenkrát. Ivan Papánek bol vypočutý v rámci konania ako svedok. K zisteným falzifikátom uviedol, že dodával tovar zo sporných dokladov iba jedenkrát a to z dokladov označených znalcom za pravé, pretože iba tieto boli vyhotovené na ERP v. č. FM0055, DKP č. 6911020521975001 a k nej prislúchajúcej tlačiarni, zároveň dodaný tovar bol aj odpísaný zo skladovej evidencie dodávateľa Ivana Papánka. Uviedol, že iba pravé doklady a k nej prislúchajúcej tlačiarni sa stali súčasťou denných tržieb evidovaných cez GT1 pokladnice, na ktoré dodávateľ Ivan Papánek uplatnil daň, t.j. započítal tieto doklady do evidencie DPH a odviedol z nich daň. Sporné doklady označené znalcom za falzifikáty neboli vyhotovené na príslušnej ERP a k nej prislúchajúcej tlačiarni. Predaj tovaru nebol evidovaný v skladovej evidencii dodávateľa Ivan Papánek z dôvodu, že nedošlo k skutočnému dodaniu tovaru - neboli zahrnuté do daňovej evidencie DPH a dodávateľ na ne neuplatnil daň. Dodávateľovi Ivanovi Papánkovi nevznikla daňová povinnosť z dokladov označených znalcom za falzifikáty, pretože tovar v skutočnosti nedodal. Pri odpočítaní dane postupuje platiteľ dane podľa § 49 ods. 1 Zákona o DPH, keď základnou prvotnou podmienkou vzniku práva na odpočítanie dane je vznik daňovej povinnosti u dodávateľa tovaru. Daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru a v tento deň vzniká aj právo na odpočítanie dane. Z uvedeného vyplýva, že len samotné vyhotovenie faktúry, teda aj dokladu, ktorý je vyhotovený z ERP a uplatnenie DPH na tejto faktúre nezakladá právo takto uplatnenú daň odpočítať. Len samotné predloženie dokladu ERP, ktorým sa dokladuje dodanie tovaru nie je dôkazom preukazujúcim, že dodanie tovaru sa uskutočnilo. Je potrebné preukázať, či vecné plnenie z predloženej faktúry skutočne nastalo. Vzhľadom k tomu, že Ivanovi Papánkovi nevznikla daňová povinnosť, žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1, daň voči nemu nebola uplatnená dodávateľom podľa § 49 ods. 2 písm. a) a žalobca nemá faktúru od dodávateľa vyhotovenú podľa § 71 ods. 5 Zákona o DPH. Proti predmetnému rozhodnutiu bolo podané zo strany žalobcu odvolanie. Žalovaný správny orgán rozhodnutie prvostupňového správcu dane potvrdil, ako vecne správne. Poukázal na zistenia, ktoré vyplynuli z konania pred prvostupňovým správnym orgánom, s ktorými sa stotožnil. Uviedol, že je zrejmé, že správca dane v prípade dokladov vyhotovených ERP od dodávateľa Ivana Papánka, z ktorých v predmetnom zdaňovacom období neuznal nárok na nadmerný odpočet, neskúmal reálnosť plnení zachytených na týchto dokladoch, nakoľko zistil, že odvolávajúci nemá od dodávateľa doklad - faktúru, pretože bolo na základe znaleckého dokazovania preukázané, že odvolávajúcim predložené doklady boli falzifikáty. Poukázal na ust. § 1 ods. 3 vyhlášky č. 55/1994, na § 71 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z.z. s tým, že žalobcom nebola v prípade dokladov vyhotovených ERP od dodávateľa Ivana Papánka, z ktorých v predmetnom zdaňovacom období správca dane neuznal nárok na nadmerný odpočet splnená podmienka § 51 ods. 1 písm. a) zákona, t.j. žalobca nemal doklad vyhotovený dodávateľom, ktorý tovar dodal, pretože predložené doklady boli znalcom označené za falzifikáty. Taktiež poukázal aj na § 29 ods. 1 a § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb., pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinné uvádzať v priznaní hlásenia vyúčtovania alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo vedených záznamov. V prípade, ak niektoré skutočnosti nepreukáže, znáša dôsledky s tým, že žalobca v predmetnom neuniesol dôkazné bremeno, keď nepreukázal oprávnenosť nárokovaného odpočtu dane vierohodnými dokladmi. Námietkam žalobcu, že znalec spochybnil pravosť dokladov v jednom bode a to v použitej tlačiarni, pričom nespochybnil ERP dodávateľa a taktiež potvrdil pravosť odtlačku pečiatky, odvolací orgán uviedol a poukázal na § 2 písm. b) vyhlášky č. 55/1994 Z.z. a § 2 písm. d) vyhlášky č. 55/1994 Z.z. s tým, že správca dane prideľuje daňový kód pokladnici. Aby elektronické registračné zariadenie spĺňalo definíciu pokladnice v zmysle citovanej vyhlášky, musí byť jeho súčasťou aj tlačiareň. Tlačiareň preto tvorí spolu s elektronickým registračným zariadením jeden funkčný celok. Spochybniť použitie tlačiarne nie je preto možné bez toho, aby zároveň nebolo spochybnené použitie pokladnice. Znalec ako základ na porovnanie pravosti dokladov použil denné uzávierky ERP za celý rok 2009 a doklady z tejto ERP zabezpečené na miestnom zisťovaní dňa 04.05.2001. Mal teda k dispozícii dostatočný rozsiahly porovnávací materiál pre znalecké dokazovanie. K pravosti pečiatok sa znalec v znaleckom posudku nevyjadril, skonštatoval iba, že pečiatky boli vyhotovené nánosom pečiatkovej farby, to znamená nejednalo sa o fotokópie odtlačkov pečiatok. K námietke reciprocity uviedol, že napadnuté rozhodnutie vychádzalo z výsledku vykonanej daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty u žalobcu, preto súčasťou napadnutého rozhodnutia nemohlo byť určenie výšky daňovej povinnosti na dani z pridanej hodnoty u daňového subjektu Ivana Papánka. Krajský súd v Žiline k prvej žalobnej námietke procesnoprávneho charakteru vo vzťahu k procesným pochybeniam pri daňovej kontrole, vo vzťahu k predloženému neúplnému protokolu s iným číslom listu 49 nesúvisiacim s daňovou kontrolou žalobcu uvádza, že táto je nedôvodná. Z obsahu podaného odvolania žalobcu vo vzťahu k prvostupňovému rozhodnutiu správcu dane je zrejmé, že táto námietka nekompletnosti protokolu nebola súčasťou odvolacích námietok žalobcu s tým, že súd preskúmava podľa § 250i ods. 1 O.s.p. skutkový stav, ktorý tu bol v čase vydania napadnutého rozhodnutia. Je teda zrejmé, že touto námietkou sa nemohol žalovaný správny orgán v dôvodoch druhostupňového rozhodnutia zaoberať. Aj napriek tejto skutočnosti súd k tejto námietke uvádza a vyhodnocuje túto žalobnú námietku ako nedôvodnú s tým, že z obsahu správneho spisu bolo zistené, že dňa 21.12.2011 žalobca osobne prevzal od správcu dane výzvu č. 655/320/30995/2011/Var zo dňa 15.12.2011 na vyjadrenie sa k protokolu na jeho prerokovanie. Prílohou tejto výzvy bol aj protokol o výsledku zistenia daňovej kontroly č. 655/320/30938/2011/Var zo dňa 15.12.2011. V uvedenej výzve správca dane stanovil dátum prerokovania protokolu na 10.01.2012. Z uvedenej výzvy zároveň vyplýva, že žalobca bol poučený, že podľa § 15 ods. 10 zákona č. 511/1992 Zb. môže svoje písomné vyjadrenia k protokolu predložiť najneskôr do 8 pracovných dní odo dňa jeho doručenia a prípadné zmeškanie lehoty nie je možné odpustiť. Lehota 8 pracovných dní uplynula dňa 03.01.2012. Nesporné bolo, že žalobca pri osobnom prevzatí protokolu dňa 21.12.2012 a ani v lehote 8 pracovných dní od prevzatia tohto protokolu nenamietal nekompletnosť tohto protokolu. Z obsahu administratívneho spisu je preukázané, že žalobca tento protokol za nekompletný označil až dňa 10.01.2012, pričom do zápisnice z ústneho pojednávania z tohto dňa uviedol, že protokol prevzal vo forme listov, ktoré neboli zviazané, podpísané a podľa jeho názoru tam neboli všetky listy. Ako vyplýva z pojednávania, správca dane v rámci uvedeného ústneho pojednávania vyhotovil a odovzdal žalobcovi rovnopis protokolu o výsledku zistenia daňovej kontroly č. 655/320/30938/2011/Var zo dňa 15.12.2011. Z obsahu spisu bolo ďalej preukázané, že žalobca podal vyjadrenie k protokolu, v ktorom uviedol, že nesúhlasí s obsahom protokolu po obsahovej a formálnej stránke, správca dane listom zo dňa 19.01.2012 oznámil, že trvá na tom, že žalobcovi bol odovzdaný kompletný protokol a že pripomienky k protokolu neboli podané v zákonom stanovenej lehote a preto správca dane ich nemôže akceptovať. Zároveň z obsahu spisového materiálu, resp. z príloh, ktoré žalobca doložil k žalobe je zrejmé, že v administratívnom spise žalovaného sa nachádza list Daňového úradu Kysucké Nové Mesto vo vzťahu k JUDr. K. M., U. U. zo dňa 27.10.2011, avšak tento nie je očíslovaný resp. žurnalizovaný stranou 49. Protokol č. 655/320/30938/2011/Var zo dňa 15.12.2011 obsahuje stranu 49 s názvom číselné zhrnutie výsledkov kontroly a označením č. 655/320/30938/2011/Var. Bolo preukázané, že námietka nekompletnosti protokolu o výsledku z daňovej kontroly bola žalobcom vznesená po zákonom stanovenej 8 dňovej lehote pracovných dní uvedenej v § 15 ods. 10 zákona č. 511/1992 Zb., pričom toto ustanovenie zákona zároveň uvádza, že zmeškanie lehoty nie je možné odpustiť. Správca dane, resp. aj žalovaný vzhľadom na uvedené postupovali správne v súlade s § 15 ods. 10 zákona č. 511/1992 Zb., keď na vyjadrenie žalobcu k protokolu podané po zákonom stanovenej lehote neprihliadli. Aj ďalšia žalobná námietka je vyhodnotená zo strany súdu ako nedôvodná, nakoľko v rámci správneho konania bolo dostatočným spôsobom preukázané, že žalobca si uplatňoval odpočítanie dane z pridanej hodnoty od daňového subjektu Ivana Papánka, Bytča a to na základe dokladov elektronickej registračnej pokladne (ďalej len ERP) s prideleným daňovým kódom pokladnice č. 6911020521975001, pričom bolo zistené, že niektoré doklady boli vyhotovené duplicitne, ako napr. doklad č. 27 z 25.03.2009, č. 65 z 03.08.2009, č. 53 a č. 56 z 29.10.2009 a doklad č. 37 z 27.11.2009, resp. niektoré až v troch vyhotovenia ako doklad č. 37, pričom na duplicitách nebolo uvedené, že sa jedná o kópie dokladov. Duplicitné doklady boli obsahovo identické a opatrené pečiatkou. Niektoré doklady mali rôznu intenzitu tlače a inú kvalitu papiera, hoci boli vyhotovené v krátkom časovom slede za sebou. Ďalej bolo preukázané z evidencie Daňového úradu Bytča, že daňový subjekt Ivan Papánek mal v prevádzke iba jednu ERP č. FM 0055 so špecifikovaným DKP. Aby elektronické registračné zariadenie spĺňalo definíciu pokladnice v zmysle vyhl. č. 55/1994 Z.z. musí byť jeho súčasťou aj tlačiareň, ktorá tvorí s registračným zariadením jeden funkčný celok, preto spochybniť použitie tlačiarne nie je možné bez toho, aby zároveň nebolo spochybnené použitie pokladnice. Zo svedeckej výpovede Ivana Papánka vyplynulo, že duplicitné doklady neboli vyhotovené na jeho pokladni, nakoľko nemali označenie kópia. Ďalšie zistenia vyplynuli z miestneho zisťovania u daňového subjektu Ivana Papánka dňa 04.05.2011. Žalobca sa k existencii obsahovo zhodných dokladov vyjadril v zápisnici z pojednávania zo dňa 10.06.2001, pričom uviedol, že žalobcu jeho zásobovači a dodávatelia materiálu museli oklamať. Ďalej bolo preukázané, že v rámci daňovej kontroly bol vyhotovený aj znalecký posudok Mgr. R. J., PhD.. Dôvodom pre vyhotovenie znaleckého posudku bola skutočnosť, že v účtovníctve žalobcu č. 19-1/2011 sa nachádzali obsahovo totožné doklady, ktoré mali byť vyhotovené ERP pokladňou (Ivana Papánka) a taktiež skutočnosť, že obsahovo totožné doklady, ktoré mali byť vyhotovené touto ERP pokladňou, mali vo svojom účtovníctve zaúčtované viaceré daňové subjekty. Správca dane požiadal znalca, aby na základe expertízy určil, ktoré doklady sú originály, vytlačené na príslušnej ERP pokladnici a ktoré sú falzifikáty. Jednalo sa o porovnanie originálnych dokladov z ERP a to denných uzávierok ERP za rok 2009 a kópii dokladov z ERP zabezpečených na miestnom zisťovaní zo dňa 04.05.2011 dokladmi ERP za rok 2009, ktoré predložil žalobca v priebehu daňovej kontroly. Znalec vo svojom znaleckom posudku určil, ktoré doklady sú pravé a ktoré sú falzifikáty s tým, že aj súd sa stotožňuje s názorom, že na základe zistených znakov bolo možné konštatovať, že sporné pokladničné doklady zaúčtované v účtovníctve žalobcu v roku 2009 ako výdavkové pokladničné doklady (tam špecifikované) sú pravé, pričom u ostatných skonštatoval, že ide o falzifikáty. Uvedené vyplýva zo záveru znaleckého posudku, podľa ktorého doklady, ktoré vykazujú posun (zmenšenie medziriadkovej vzdialenosti) nemohli byť tlačené v matricovom móde, ale boli vytvorené v nejakom grafickom, alebo textovom editore, resp. na ich tlač bola použitá iná ihličková (druhovo zhodná) tlačiareň. Na základe uvedeného potom správnym postupom správca dane uznal odpočet DPH iba z predložených dokladov vyhotovených ERP od dodávateľa Ivana Papánka, ktoré boli označené ako pravé doklady a neuznal odpočet DPH z dokladov označených za falzifikáty. Vzhľadom teda k tomu, že neboli splnené podmienky na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, ktoré sú uvedené v § 49 ods. 1, resp. v § 49 ods. 2 písm. a) v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a) Zákona o dani z pridanej hodnoty, nebol teda uznaný nárok na nadmerný odpočet z predmetných pokladničných dokladov za obdobie júl 2009, nakoľko bolo preukázané, že žalobca od dodávateľa (Ivana Papánka) nemá doklad považovaný v zmysle § 71 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z.z., resp. § 1 ods. 3 vyhlášky č. 55/1994 Z.z. za doklad vyhotovený dodávateľom, ktorý tovar dodal, keď predmetné doklady boli znalcom označené za falzifikáty. Z tohto dôvodu je možné konštatovať, že žalobca v predmetnom konaní pred daňovými orgánmi neuniesol dôkazné bremeno, keď nepreukázal oprávnenosť nárokového odpočtu dane vierohodnými dokladmi. Súd v tejto veci poukazuje na ust. § 29 ods. 1, resp. § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. a z týchto dôvodov sa nestotožňuje s názorom žalobcu, že žalovaný porušil zásady daňového konania vyjadrené v zákone č. 511/1992 Zb.. Vo vzťahu k námietke, že správca dane neskúmal reálnosť plnenia, reálnosť odobratia tovaru - stavebného materiálu zo strany žalobcu od Ivana Papánka súd sa stotožnil s vyjadrením žalovaného, že jedným zo základných a podstatných atribútov pri posúdení otázky, či daňový subjekt preukázal oprávnenosť nároku na uplatnenie nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty bola pravosť daňových dokladov predložených daňovým subjektom - žalobcom. Keďže boli predložené nepravé doklady, žalovaný sa už reálnosťou plnení zachytených na takýchto dokladoch už nezaoberal. Napriek tomu skúmal správca dane ako vyplýva z obsahu spisu a vykonaného dokazovania aj uvedené. Žalobca vo svojej výpovedi (v rámci ústnych pojednávaní dňa 10.6.2011 a 16.12.2011) uvádzal, že prepravu tovaru - stavebného materiálu uskutočňoval vlastnými vozidlami a aj externe, stavebný materiál nakupovali majstri, zásobovači, ľudia na živnosť, pričom konkrétne mená žalobca uviesť nevedel, nevedel konkrétne mená majstrov zodpovedných za jednotlivé stavby, nevedel uviesť nákup materiálu, ktorý bol použitý na jednotlivých stavbách, to znamená nevedel uviesť konkrétne mená svedkov, ktoré by v rámci daňového konania svedčili. Preto správne žalovaný vyhodnotil, že žalobca v predmetnom prípade neuniesol dôkazné bremeno vo vzťahu k nárokovateľnosti vrátenia nadmerného odpočtu DPH za obdobie júl 2009. Čo sa týka ďalšej námietky na rozporný postup správcu dane, že správca dane vykonal kontrolu vo vzťahu k žalobcovi aj za mesiac máj 2009, kde boli kontrolované aj doklady od Ivana Papánka, súd poukazuje na to, že uvedené zdaňovacie obdobie, teda máj 2009 nebolo predmetom odvolacieho konania a táto kontrola vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu máj 2009 bola ukončená dňa 01.10.2009 uvedené vyplýva z vyjadrenia žalovaného. Daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január až apríl a jún až december 2009 sa začala dňa 13.01.2011 a bola ukončená dňa 10.01.2012. To znamená aj táto námietka žalobcu je nedôvodná. Na námietky žalobcu vznesené na pojednávaní dňa 14.11.2012 v podobe poukazov na rozhodnutie NS SR resp. článku z novín súd už nemohol prihliadať, nakoľko tieto boli vznesené po zákonom stanovenej lehote 2 mesiacov od doručenia rozhodnutia žalovaného s poukazom na § 250b ods. 1 O.s.p. v spojení s § 250h ods. 1 O.s.p.. Žalobca rozhodnutie žalovaného prevzal dňa 14.05.2012, pojednávanie pred súdom bolo dňa 14.11.2012. Vzhľadom na uvedené skutočnosti bola žaloba žalobcu ako nedôvodná zamietnutá pri aplikácii ust. § 250j ods. 1 O.s.p.. O náhrade trov konania súd rozhodol pri aplikácii ust. § 250k ods. 1 O.s.p.. Žalobca nebol úspešným účastníkom konania, preto mu náhrada trov konania neprináleží. Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustné odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia písomne, dvojmo, prostredníctvom Krajského súdu v Žiline na Najvyšší súd Slovenskej republiky v Bratislave. Odvolanie musí spĺňať náležitosti ust. § 205 O.s.p..